導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯(cuò)過為您精心挑選的10篇審計(jì)外部化論文，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

內(nèi)部審計(jì)外部化是指組織將其內(nèi)部審計(jì)職能部分或全部通過契約委托給組織外部的機(jī)構(gòu)執(zhí)行。上世紀(jì)90年代，內(nèi)部審計(jì)外部化的做法在西方國家就已屢見不鮮，這為解決我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)存在的瓶頸問題，提高我國內(nèi)部審計(jì)部門的綜合業(yè)務(wù)能力提供了一個(gè)新思路。

企業(yè)內(nèi)部審計(jì)現(xiàn)狀堪憂

筆者曾向上海市國有企業(yè)發(fā)出100份調(diào)查問卷，對其2006年的內(nèi)部審計(jì)情況進(jìn)行調(diào)查，共收回有效問卷49份。通過分析，發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)存在以下問題：

首先是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不夠完善。有48家企業(yè)都設(shè)立了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)并配備了專職內(nèi)部審計(jì)人員，只有1家未設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，說明上海市國有企業(yè)認(rèn)識(shí)到了內(nèi)部審計(jì)的重要性。但只有17家設(shè)立了獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，僅占總數(shù)的35%，其他的32家與紀(jì)檢監(jiān)察部門或者財(cái)務(wù)部門合署辦公，這是機(jī)構(gòu)改革、縮編人員的結(jié)果，并非從內(nèi)部審計(jì)制度職能需要考慮。另外有5家企業(yè)建立了審計(jì)委員會(huì)，僅占總數(shù)的10%。

其次是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)地位不夠高、獨(dú)立性較差。調(diào)查顯示，26%的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)受公司財(cái)務(wù)經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)，57%受總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)，17%受董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)。

第三，內(nèi)部審計(jì)職能和工作范圍需要進(jìn)一步明確。根據(jù)調(diào)查資料，49家企業(yè)全部開展了財(cái)務(wù)收支審計(jì)，73%的企業(yè)開展了財(cái)務(wù)預(yù)算審計(jì)，并且有離職情況和基建項(xiàng)目的企業(yè)都分別開展了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和基建工程審計(jì)，但只有18%的企業(yè)開展了經(jīng)營績效審計(jì)和12%的企業(yè)開展了內(nèi)部控制審計(jì)。由此可見，大多數(shù)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的工作范圍仍是傳統(tǒng)的“經(jīng)濟(jì)監(jiān)督”審計(jì)，對管理活動(dòng)審計(jì)相對較弱。

第四，內(nèi)部審計(jì)人員整體素質(zhì)有待提高。從內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)配置看，內(nèi)部審計(jì)人員中來自審計(jì)專業(yè)的只占7%，絕大多數(shù)來自會(huì)計(jì)專業(yè)，而其中熟悉計(jì)算機(jī)技術(shù)和法律及其他相關(guān)專業(yè)知識(shí)的人更少。公司中從會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)、管理部門轉(zhuǎn)到內(nèi)部審計(jì)部門的現(xiàn)象突出。

從內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)培訓(xùn)來看，主要是會(huì)計(jì)繼續(xù)教育及參加CPA考試的形式。國家審計(jì)部門及內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)舉辦的各種專題性質(zhì)的培訓(xùn)班沒有得到企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的積極響應(yīng)。

從內(nèi)部審計(jì)人員數(shù)量上看，25%的企業(yè)只有1個(gè)內(nèi)審人員，38%的企業(yè)有2-3個(gè)內(nèi)審人員，雖然對于大型集團(tuán)公司來說可以根據(jù)需要臨時(shí)調(diào)配下級(jí)公司人員，但是二級(jí)、三級(jí)企業(yè)就很難有效完成內(nèi)審工作。

內(nèi)部審計(jì)外部化的實(shí)現(xiàn)途徑

內(nèi)部審計(jì)外部化可以提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性；有利于內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域的拓展以及方式的轉(zhuǎn)變；有利于降低企業(yè)成本；有利于企業(yè)充分利用外部優(yōu)勢資源，集中精力追求更具戰(zhàn)略意義的目標(biāo)，從總體上提升競爭優(yōu)勢。因此，當(dāng)前推行內(nèi)部審計(jì)外部化很有必要。

內(nèi)部審計(jì)外部化是一個(gè)系統(tǒng)的工程，首先要結(jié)合企業(yè)的發(fā)展需求對內(nèi)部審計(jì)外部化進(jìn)行決策分析，考慮是否開展外部化以及外部化的內(nèi)容，然后根據(jù)需要選擇適當(dāng)?shù)男问健?/p>

從國外的實(shí)踐來看，內(nèi)部審計(jì)外部化有4種實(shí)現(xiàn)形式，即作為內(nèi)部審計(jì)補(bǔ)充、審計(jì)管理咨詢、合作內(nèi)審、內(nèi)審職能全部外部化給會(huì)計(jì)師事務(wù)所。無論企業(yè)選擇哪種方式，都應(yīng)結(jié)合企業(yè)自身的管理需要和成本來決定。但是成本將不再是企業(yè)管理層做出決定的唯一依據(jù)，審計(jì)服務(wù)的有效性，即能否在相同的成本條件或更低的成本支出下，提供更高質(zhì)量的服務(wù)，將成為重要的參考依據(jù)。

對于國有大中型企業(yè)而言，可以考慮采用作為內(nèi)部審計(jì)補(bǔ)充、審計(jì)管理咨詢以及合作內(nèi)審的方式。在具體操作過程中，可以參照國外的成功經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)企業(yè)的需要及成本效益做出決策。比如對于計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)等專業(yè)領(lǐng)域，可以采用“作為內(nèi)部審計(jì)補(bǔ)充”的形式，借助注冊會(huì)計(jì)師完成依靠內(nèi)部力量無法完成的工作。企業(yè)對于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員數(shù)量及配備情況、內(nèi)部審計(jì)人員的招聘等方面可以采用“審計(jì)管理咨詢”的形式。

對于那些內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)很少的中小型企業(yè)，難以聘到高水平的審計(jì)師，單獨(dú)設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部門并配備專業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員可能不符合成本效益原則，此時(shí)“內(nèi)部審計(jì)職能全部外部化”則可能是企業(yè)的最佳選擇。

內(nèi)部審計(jì)外部化的保障措施

首先是要轉(zhuǎn)變觀念，重新認(rèn)識(shí)內(nèi)部審計(jì)。企業(yè)管理當(dāng)局對內(nèi)部審計(jì)的態(tài)度是開展工作的基礎(chǔ)。企業(yè)首先要明確內(nèi)部審計(jì)的目的是增加價(jià)值、改善組織的運(yùn)營，只要能更有效果、更高效率、更經(jīng)濟(jì)地達(dá)到這一目的，內(nèi)部審計(jì)的組織形式是可以次要考慮的。

其次是要重設(shè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。建議我國大中型企業(yè)及上市公司都應(yīng)參照國外成功模式，設(shè)立專門負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)工作的管理機(jī)構(gòu)，如審計(jì)委員會(huì)來提高我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。有條件的還可以設(shè)立由獨(dú)立董事組成的審計(jì)委員會(huì)來負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)工作。

第三，努力提高內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)。鑒于注冊會(huì)計(jì)師具有豐富的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)外部化時(shí)，建議企業(yè)與外部審計(jì)師聯(lián)合對員工進(jìn)行培訓(xùn)。根據(jù)企業(yè)的需要壯大內(nèi)審隊(duì)伍，強(qiáng)化內(nèi)審力量。

篇2

國家審計(jì)署審計(jì)長劉家義在2008年“推進(jìn)內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型與發(fā)展研討會(huì)”上指出，現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)是部門、單位企事業(yè)組織的“免疫系統(tǒng)”，是內(nèi)部控制體系的重要組成部分，滲透到內(nèi)部管理的各個(gè)方面，必須以“強(qiáng)管理、防風(fēng)險(xiǎn)、促發(fā)展”為己任財(cái)務(wù)論文，積極探索以“事前審計(jì)為基礎(chǔ)、事中審計(jì)為重點(diǎn)、事后審計(jì)為保障”的審計(jì)方式，要責(zé)無旁貸地承擔(dān)起推動(dòng)內(nèi)部控制建設(shè)、強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理的重要職責(zé)。這給內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展趨勢定下了基調(diào)。高校審計(jì)部門作為現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)的重要組成部分，擔(dān)負(fù)著高校依法行政、依法監(jiān)督的重要職責(zé)。目前，各高校審計(jì)部門所從事的業(yè)務(wù)工作大都是“事后審計(jì)”、“秋后算賬”，沒有體現(xiàn)出審計(jì)監(jiān)督所應(yīng)有的作用論文參考文獻(xiàn)格式。高校內(nèi)審工作需要切實(shí)轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的審計(jì)觀念，改變以往“要我審”的模式，將審計(jì)工作“關(guān)口前移”，樹立“防范勝于糾正”的理念，提升高校內(nèi)審工作的前瞻性，提出多角度全方位的建設(shè)性意見，為決策層提供更有力的支持財(cái)務(wù)論文，為學(xué)校發(fā)展提供更優(yōu)質(zhì)的監(jiān)督和服務(wù)。

一、高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”的內(nèi)涵體系

內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”是新時(shí)期黨風(fēng)廉政建設(shè)“更加注重預(yù)防”要求在審計(jì)工作的具體運(yùn)用，是把事后審計(jì)變?yōu)槭虑?、事中審?jì)，發(fā)揮審計(jì)“免疫系統(tǒng)”功能的必然要求。那么如何理解高校內(nèi)部審計(jì)“關(guān)口前移”內(nèi)涵，本文認(rèn)為可以結(jié)合科學(xué)有效的方法加以剖析。

（一）從系統(tǒng)論角度豐富高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”內(nèi)涵。

一個(gè)系統(tǒng)是由各個(gè)相互作用相互影響的個(gè)體集合形成的整體。高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”是一項(xiàng)具有復(fù)雜性、前瞻性的系統(tǒng)工程。其一、從系統(tǒng)所處的環(huán)境出發(fā)，一個(gè)動(dòng)態(tài)的系統(tǒng)必定與它所處的系統(tǒng)環(huán)境有著結(jié)構(gòu)性的聯(lián)系。劉家義審計(jì)長2008年3月提出發(fā)揮審計(jì)“免疫系統(tǒng)”功能的觀點(diǎn)之后，全面審計(jì)系統(tǒng)積極響應(yīng)，許多審計(jì)創(chuàng)新理念雨后春筍般出現(xiàn)，在這種審計(jì)轉(zhuǎn)型大趨勢環(huán)境下，高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”是踐行審計(jì)“免疫系統(tǒng)”理念，推動(dòng)審計(jì)工作轉(zhuǎn)型必要途徑論文參考文獻(xiàn)格式。其二、從系統(tǒng)的整體性出發(fā)，審計(jì)人員必須從審計(jì)項(xiàng)目的各個(gè)側(cè)面對高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”進(jìn)行系統(tǒng)化動(dòng)態(tài)化研究分析財(cái)務(wù)論文，包括：審計(jì)的戰(zhàn)略目標(biāo)、影響審計(jì)項(xiàng)目的內(nèi)外部關(guān)系、被審計(jì)部門內(nèi)控制度的相互作用等。

（二）從控制論角度強(qiáng)化高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”監(jiān)督。

控制論是信息交換過程中原因與結(jié)果不斷相互作用以完成共同目標(biāo)的過程控制，一個(gè)完整的控制系統(tǒng)必須包括三個(gè)要素：導(dǎo)向器、檢測器以及矯正器。高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”相當(dāng)于導(dǎo)向器和檢測器，側(cè)重于事前、事中控制，發(fā)揮著審計(jì)“免疫系統(tǒng)”的預(yù)防功能和揭示功能。在高校內(nèi)部審計(jì)過程中，當(dāng)控制主體（審計(jì)人員）將獲取的控制信息（審計(jì)證據(jù)）傳達(dá)給被控制對象（被審計(jì)項(xiàng)目或被審計(jì)部門）時(shí)，其實(shí)也就是起到了一個(gè)行為修正的作用，即相當(dāng)于控制系統(tǒng)中的矯正器，同時(shí)也發(fā)揮著審計(jì)“免疫系統(tǒng)”的抵御功能。

（三）從信息論角度暢通高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”渠道。

為了全面清晰認(rèn)識(shí)高校教育系統(tǒng)經(jīng)濟(jì)收支、專項(xiàng)資金管理、教育資產(chǎn)安全完整等情況，必須加大高校內(nèi)部審計(jì)信息化建設(shè)，在改進(jìn)審計(jì)手段和提升審計(jì)效能的基礎(chǔ)上，暢通高校內(nèi)部審計(jì)“關(guān)口前移”所必需的信息渠道財(cái)務(wù)論文，充分運(yùn)用0A審計(jì)辦公系統(tǒng)和AO審計(jì)現(xiàn)場實(shí)施系統(tǒng)對財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)聯(lián)動(dòng)審查，建立一套可操作性強(qiáng)的信息傳輸、信息獲取、信息篩選、信息處理、信息儲(chǔ)存的動(dòng)態(tài)高校內(nèi)審路徑。

二、當(dāng)前高校內(nèi)部審計(jì)“關(guān)口前移”的主要制約因素

審計(jì)“關(guān)口前移”是審計(jì)方式創(chuàng)新的結(jié)果和審計(jì)工作科學(xué)發(fā)展的延伸論文參考文獻(xiàn)格式。從工作實(shí)踐上看，高校內(nèi)部審計(jì)“關(guān)口前移”取得了卓著的工作成效和良好的社會(huì)評(píng)價(jià)。但是，近年來，很多高校投入大量資金，建設(shè)速度明顯加快，新建項(xiàng)目、維修改造項(xiàng)目明顯增多，物資設(shè)備采購規(guī)模不斷擴(kuò)大等等，現(xiàn)有的審計(jì)理念、審計(jì)獨(dú)立性、審計(jì)方法、審計(jì)手段以及審計(jì)范圍已經(jīng)無法完全適應(yīng)高?？焖侔l(fā)展對內(nèi)部審計(jì)工作的要求，具體表現(xiàn)以下幾個(gè)方面：

（一）審計(jì)“關(guān)口前移”的認(rèn)識(shí)不足

高校內(nèi)審人員樹立“關(guān)口前移”審計(jì)意識(shí)淡薄，僅僅著眼于問題的解決辦法財(cái)務(wù)論文，沒有立足于促進(jìn)機(jī)制建設(shè)，通過與其他部門協(xié)作共同管理學(xué)校。并且高校內(nèi)審工作側(cè)重于行政監(jiān)督，“事后糾弊”或“事后問責(zé)”，沒有真正擔(dān)負(fù)起為高校健康穩(wěn)定發(fā)展“保駕護(hù)航”的職責(zé)。目前，高校內(nèi)部控制機(jī)制的不完善和高校治理權(quán)力過分集中，客觀上阻礙了高校內(nèi)審工作“關(guān)口前移”的運(yùn)用。在實(shí)際工作中，主要表現(xiàn)是：審計(jì)立項(xiàng)主觀性較強(qiáng)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理及質(zhì)量控制不力，業(yè)務(wù)工作流程存在一定隨意性，缺乏各個(gè)環(huán)節(jié)規(guī)范的文本等等。

（二）內(nèi)部審計(jì)范圍比較狹窄

由于我國內(nèi)部審計(jì)工作起步較晚，發(fā)展較慢財(cái)務(wù)論文，高校內(nèi)部審計(jì)工作內(nèi)容大都停留在財(cái)務(wù)收支審計(jì)、基建（修繕）工程審計(jì)和領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)等方面，內(nèi)部控制審計(jì)、管理審計(jì)、專項(xiàng)資金審計(jì)、效益審計(jì)基本上沒有開展，影響了我國高校內(nèi)部審計(jì)職能的有效發(fā)展。

（三）內(nèi)部審計(jì)工作手段落后

隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的來臨，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)記錄已面向電子化、數(shù)字化和無紙化的方向發(fā)展，會(huì)計(jì)技術(shù)為了跟隨市場經(jīng)濟(jì)的知識(shí)化、信息化的步伐，很多企事業(yè)單位已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)電算化。然而，在會(huì)計(jì)電算化信息開發(fā)時(shí)代，我國的審計(jì)電算化卻相對滯后，許多審計(jì)人員還停留在紙質(zhì)賬本審計(jì)階段，對計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)掌握不夠論文參考文獻(xiàn)格式。我國高校內(nèi)部審計(jì)技術(shù)手段相對落后尤為突出。

（四）內(nèi)部審計(jì)人員質(zhì)量不足

隨著高校信息化快速發(fā)展，信息資源快速建設(shè)和不斷引進(jìn)財(cái)務(wù)論文，許多高校已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了校園網(wǎng)絡(luò)一體化和，那么這就需要相配套的先進(jìn)科學(xué)管理技術(shù)方法和高素質(zhì)信息化管理人才。但從目前看，有很多高校內(nèi)部審計(jì)人員不能從傳統(tǒng)的審計(jì)手段中解放出來，信息技術(shù)知識(shí)缺乏、跟不上高校信息化建設(shè)對人才的需求。

三、高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”的基本思路和具體做法

高校實(shí)行內(nèi)部審計(jì)“關(guān)口前移”，就是要實(shí)現(xiàn)四個(gè)轉(zhuǎn)變：在指導(dǎo)思想和工作定位上，實(shí)現(xiàn)由注重結(jié)果到注重過程、由注重監(jiān)督到注重監(jiān)督與服務(wù)并重的轉(zhuǎn)變；在審計(jì)內(nèi)容上，實(shí)現(xiàn)由單純財(cái)務(wù)領(lǐng)域的差錯(cuò)防弊到注重改善經(jīng)營管理的轉(zhuǎn)變；在審計(jì)方式上，由單純基建（修繕）工程結(jié)算審計(jì)到全過程跟蹤審計(jì)、由領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)到任前或任中審計(jì)的轉(zhuǎn)變；在審計(jì)手段上，實(shí)現(xiàn)由手工操作向計(jì)算機(jī)審計(jì)、網(wǎng)絡(luò)實(shí)時(shí)審計(jì)的轉(zhuǎn)變。

（一）加快審計(jì)理念轉(zhuǎn)變速度

在審計(jì)中，既注意對結(jié)果的審計(jì)，更注重對過程的審計(jì)財(cái)務(wù)論文，實(shí)現(xiàn)由注重治標(biāo)向重在治本的轉(zhuǎn)變、由查錯(cuò)糾弊向風(fēng)險(xiǎn)型審計(jì)轉(zhuǎn)變；以加強(qiáng)控制、防范風(fēng)險(xiǎn)為目標(biāo)，重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)部控制能力及其有效性的審計(jì)和評(píng)價(jià)，查找內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理的薄弱環(huán)節(jié)，更好地發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在促進(jìn)高校內(nèi)部管理中的建設(shè)性作用。

（二）拓寬內(nèi)部審計(jì)覆蓋領(lǐng)域

除了開展基建（修繕）工程審計(jì)、財(cái)務(wù)收支和預(yù)決算審計(jì)，以及領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)外，每年可以按照計(jì)劃有針對性地開展內(nèi)部控制審計(jì)、專項(xiàng)資金審計(jì)和效益審計(jì)。同時(shí)，要按照“全面審計(jì)，突出重點(diǎn)”的原則，將高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)全部納入審計(jì)范圍，特別要注意從未審計(jì)或長期未審計(jì)的單位，做到不留死角。

（三）實(shí)施審計(jì)方式創(chuàng)新工作

由事后審計(jì)為主向事前、事中、事后審計(jì)并重轉(zhuǎn)變財(cái)務(wù)論文，建立以“事前審計(jì)為基礎(chǔ)、事中審計(jì)為重點(diǎn)、事后審計(jì)為保障”的審計(jì)方式，實(shí)現(xiàn)對審計(jì)項(xiàng)目的動(dòng)態(tài)管理和監(jiān)督，有利于進(jìn)一步發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督在防范和控制風(fēng)險(xiǎn)中的積極作用論文參考文獻(xiàn)格式。比如，基建（修繕）工程領(lǐng)域推行全過程跟蹤審計(jì)，實(shí)現(xiàn)工程項(xiàng)目全程審計(jì)與建設(shè)工程同步，對工程建設(shè)的立項(xiàng)、決策、設(shè)計(jì)、招投標(biāo)、施工監(jiān)理、竣工結(jié)算等全過程經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性、合法性和效益性進(jìn)行全過程跟蹤審計(jì)服務(wù)和監(jiān)督；針對領(lǐng)導(dǎo)干部任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，建立起“以任前、任中審計(jì)為主，兼顧離任審計(jì)”的審計(jì)模式，堅(jiān)持有離必有審，先審后離，先審后任財(cái)務(wù)論文，把審計(jì)評(píng)價(jià)作為任免干部的重要參考依據(jù)。

（四）加強(qiáng)審計(jì)手段創(chuàng)新能力

篇3

 

國家審計(jì)署審計(jì)長劉家義在2008年“推進(jìn)內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型與發(fā)展研討會(huì)”上指出，現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)是部門、單位企事業(yè)組織的“免疫系統(tǒng)”，是內(nèi)部控制體系的重要組成部分，滲透到內(nèi)部管理的各個(gè)方面，必須以“強(qiáng)管理、防風(fēng)險(xiǎn)、促發(fā)展”為己任財(cái)務(wù)論文，積極探索以“事前審計(jì)為基礎(chǔ)、事中審計(jì)為重點(diǎn)、事后審計(jì)為保障”的審計(jì)方式，要責(zé)無旁貸地承擔(dān)起推動(dòng)內(nèi)部控制建設(shè)、強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理的重要職責(zé)。這給內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展趨勢定下了基調(diào)。高校審計(jì)部門作為現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)的重要組成部分，擔(dān)負(fù)著高校依法行政、依法監(jiān)督的重要職責(zé)。目前，各高校審計(jì)部門所從事的業(yè)務(wù)工作大都是“事后審計(jì)”、“秋后算賬”，沒有體現(xiàn)出審計(jì)監(jiān)督所應(yīng)有的作用論文參考文獻(xiàn)格式。高校內(nèi)審工作需要切實(shí)轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的審計(jì)觀念，改變以往“要我審”的模式，將審計(jì)工作“關(guān)口前移”，樹立“防范勝于糾正”的理念，提升高校內(nèi)審工作的前瞻性，提出多角度全方位的建設(shè)性意見，為決策層提供更有力的支持財(cái)務(wù)論文，為學(xué)校發(fā)展提供更優(yōu)質(zhì)的監(jiān)督和服務(wù)。

一、高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”的內(nèi)涵體系

內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”是新時(shí)期黨風(fēng)廉政建設(shè)“更加注重預(yù)防”要求在審計(jì)工作的具體運(yùn)用，是把事后審計(jì)變?yōu)槭虑?、事中審?jì)，發(fā)揮審計(jì)“免疫系統(tǒng)”功能的必然要求。那么如何理解高校內(nèi)部審計(jì)“關(guān)口前移”內(nèi)涵，本文認(rèn)為可以結(jié)合科學(xué)有效的方法加以剖析。

（一）從系統(tǒng)論角度豐富高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”內(nèi)涵。

一個(gè)系統(tǒng)是由各個(gè)相互作用相互影響的個(gè)體集合形成的整體。高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”是一項(xiàng)具有復(fù)雜性、前瞻性的系統(tǒng)工程。其一、從系統(tǒng)所處的環(huán)境出發(fā)，一個(gè)動(dòng)態(tài)的系統(tǒng)必定與它所處的系統(tǒng)環(huán)境有著結(jié)構(gòu)性的聯(lián)系。劉家義審計(jì)長2008年3月提出發(fā)揮審計(jì)“免疫系統(tǒng)”功能的觀點(diǎn)之后，全面審計(jì)系統(tǒng)積極響應(yīng)，許多審計(jì)創(chuàng)新理念雨后春筍般出現(xiàn)，在這種審計(jì)轉(zhuǎn)型大趨勢環(huán)境下，高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”是踐行審計(jì)“免疫系統(tǒng)”理念，推動(dòng)審計(jì)工作轉(zhuǎn)型必要途徑論文參考文獻(xiàn)格式。其二、從系統(tǒng)的整體性出發(fā)，審計(jì)人員必須從審計(jì)項(xiàng)目的各個(gè)側(cè)面對高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”進(jìn)行系統(tǒng)化動(dòng)態(tài)化研究分析財(cái)務(wù)論文，包括：審計(jì)的戰(zhàn)略目標(biāo)、影響審計(jì)項(xiàng)目的內(nèi)外部關(guān)系、被審計(jì)部門內(nèi)控制度的相互作用等。

（二）從控制論角度強(qiáng)化高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”監(jiān)督。

控制論是信息交換過程中原因與結(jié)果不斷相互作用以完成共同目標(biāo)的過程控制，一個(gè)完整的控制系統(tǒng)必須包括三個(gè)要素：導(dǎo)向器、檢測器以及矯正器。高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”相當(dāng)于導(dǎo)向器和檢測器，側(cè)重于事前、事中控制，發(fā)揮著審計(jì)“免疫系統(tǒng)”的預(yù)防功能和揭示功能。在高校內(nèi)部審計(jì)過程中，當(dāng)控制主體（審計(jì)人員）將獲取的控制信息（審計(jì)證據(jù)）傳達(dá)給被控制對象（被審計(jì)項(xiàng)目或被審計(jì)部門）時(shí)，其實(shí)也就是起到了一個(gè)行為修正的作用，即相當(dāng)于控制系統(tǒng)中的矯正器，同時(shí)也發(fā)揮著審計(jì)“免疫系統(tǒng)”的抵御功能。

（三）從信息論角度暢通高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”渠道。

為了全面清晰認(rèn)識(shí)高校教育系統(tǒng)經(jīng)濟(jì)收支、專項(xiàng)資金管理、教育資產(chǎn)安全完整等情況，必須加大高校內(nèi)部審計(jì)信息化建設(shè)，在改進(jìn)審計(jì)手段和提升審計(jì)效能的基礎(chǔ)上，暢通高校內(nèi)部審計(jì)“關(guān)口前移”所必需的信息渠道財(cái)務(wù)論文，充分運(yùn)用0A審計(jì)辦公系統(tǒng)和AO審計(jì)現(xiàn)場實(shí)施系統(tǒng)對財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)聯(lián)動(dòng)審查，建立一套可操作性強(qiáng)的信息傳輸、信息獲取、信息篩選、信息處理、信息儲(chǔ)存的動(dòng)態(tài)高校內(nèi)審路徑。

二、當(dāng)前高校內(nèi)部審計(jì)“關(guān)口前移”的主要制約因素

審計(jì)“關(guān)口前移”是審計(jì)方式創(chuàng)新的結(jié)果和審計(jì)工作科學(xué)發(fā)展的延伸論文參考文獻(xiàn)格式。從工作實(shí)踐上看，高校內(nèi)部審計(jì)“關(guān)口前移”取得了卓著的工作成效和良好的社會(huì)評(píng)價(jià)。但是，近年來，很多高校投入大量資金，建設(shè)速度明顯加快，新建項(xiàng)目、維修改造項(xiàng)目明顯增多，物資設(shè)備采購規(guī)模不斷擴(kuò)大等等，現(xiàn)有的審計(jì)理念、審計(jì)獨(dú)立性、審計(jì)方法、審計(jì)手段以及審計(jì)范圍已經(jīng)無法完全適應(yīng)高校快速發(fā)展對內(nèi)部審計(jì)工作的要求，具體表現(xiàn)以下幾個(gè)方面：

（一）審計(jì)“關(guān)口前移”的認(rèn)識(shí)不足

高校內(nèi)審人員樹立“關(guān)口前移”審計(jì)意識(shí)淡薄，僅僅著眼于問題的解決辦法財(cái)務(wù)論文，沒有立足于促進(jìn)機(jī)制建設(shè)，通過與其他部門協(xié)作共同管理學(xué)校。并且高校內(nèi)審工作側(cè)重于行政監(jiān)督，“事后糾弊”或“事后問責(zé)”，沒有真正擔(dān)負(fù)起為高校健康穩(wěn)定發(fā)展“保駕護(hù)航”的職責(zé)。目前，高校內(nèi)部控制機(jī)制的不完善和高校治理權(quán)力過分集中，客觀上阻礙了高校內(nèi)審工作“關(guān)口前移”的運(yùn)用。在實(shí)際工作中，主要表現(xiàn)是：審計(jì)立項(xiàng)主觀性較強(qiáng)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理及質(zhì)量控制不力，業(yè)務(wù)工作流程存在一定隨意性，缺乏各個(gè)環(huán)節(jié)規(guī)范的文本等等。

（二）內(nèi)部審計(jì)范圍比較狹窄

由于我國內(nèi)部審計(jì)工作起步較晚，發(fā)展較慢財(cái)務(wù)論文，高校內(nèi)部審計(jì)工作內(nèi)容大都停留在財(cái)務(wù)收支審計(jì)、基建（修繕）工程審計(jì)和領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)等方面，內(nèi)部控制審計(jì)、管理審計(jì)、專項(xiàng)資金審計(jì)、效益審計(jì)基本上沒有開展，影響了我國高校內(nèi)部審計(jì)職能的有效發(fā)展。

（三）內(nèi)部審計(jì)工作手段落后

隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的來臨，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)記錄已面向電子化、數(shù)字化和無紙化的方向發(fā)展，會(huì)計(jì)技術(shù)為了跟隨市場經(jīng)濟(jì)的知識(shí)化、信息化的步伐，很多企事業(yè)單位已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)電算化。然而，在會(huì)計(jì)電算化信息開發(fā)時(shí)代，我國的審計(jì)電算化卻相對滯后，許多審計(jì)人員還停留在紙質(zhì)賬本審計(jì)階段，對計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)掌握不夠論文參考文獻(xiàn)格式。我國高校內(nèi)部審計(jì)技術(shù)手段相對落后尤為突出。

（四）內(nèi)部審計(jì)人員質(zhì)量不足

隨著高校信息化快速發(fā)展，信息資源快速建設(shè)和不斷引進(jìn)財(cái)務(wù)論文，許多高校已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了校園網(wǎng)絡(luò)一體化和，那么這就需要相配套的先進(jìn)科學(xué)管理技術(shù)方法和高素質(zhì)信息化管理人才。但從目前看，有很多高校內(nèi)部審計(jì)人員不能從傳統(tǒng)的審計(jì)手段中解放出來，信息技術(shù)知識(shí)缺乏、跟不上高校信息化建設(shè)對人才的需求。

三、高校內(nèi)部審計(jì)工作“關(guān)口前移”的基本思路和具體做法

高校實(shí)行內(nèi)部審計(jì)“關(guān)口前移”，就是要實(shí)現(xiàn)四個(gè)轉(zhuǎn)變：在指導(dǎo)思想和工作定位上，實(shí)現(xiàn)由注重結(jié)果到注重過程、由注重監(jiān)督到注重監(jiān)督與服務(wù)并重的轉(zhuǎn)變；在審計(jì)內(nèi)容上，實(shí)現(xiàn)由單純財(cái)務(wù)領(lǐng)域的差錯(cuò)防弊到注重改善經(jīng)營管理的轉(zhuǎn)變；在審計(jì)方式上，由單純基建（修繕）工程結(jié)算審計(jì)到全過程跟蹤審計(jì)、由領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)到任前或任中審計(jì)的轉(zhuǎn)變；在審計(jì)手段上，實(shí)現(xiàn)由手工操作向計(jì)算機(jī)審計(jì)、網(wǎng)絡(luò)實(shí)時(shí)審計(jì)的轉(zhuǎn)變。

（一）加快審計(jì)理念轉(zhuǎn)變速度

在審計(jì)中，既注意對結(jié)果的審計(jì)，更注重對過程的審計(jì)財(cái)務(wù)論文，實(shí)現(xiàn)由注重治標(biāo)向重在治本的轉(zhuǎn)變、由查錯(cuò)糾弊向風(fēng)險(xiǎn)型審計(jì)轉(zhuǎn)變；以加強(qiáng)控制、防范風(fēng)險(xiǎn)為目標(biāo)，重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)部控制能力及其有效性的審計(jì)和評(píng)價(jià)，查找內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理的薄弱環(huán)節(jié)，更好地發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在促進(jìn)高校內(nèi)部管理中的建設(shè)性作用。

（二）拓寬內(nèi)部審計(jì)覆蓋領(lǐng)域

除了開展基建（修繕）工程審計(jì)、財(cái)務(wù)收支和預(yù)決算審計(jì)，以及領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)外，每年可以按照計(jì)劃有針對性地開展內(nèi)部控制審計(jì)、專項(xiàng)資金審計(jì)和效益審計(jì)。同時(shí)，要按照“全面審計(jì)，突出重點(diǎn)”的原則，將高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)全部納入審計(jì)范圍，特別要注意從未審計(jì)或長期未審計(jì)的單位，做到不留死角。

（三）實(shí)施審計(jì)方式創(chuàng)新工作

由事后審計(jì)為主向事前、事中、事后審計(jì)并重轉(zhuǎn)變財(cái)務(wù)論文，建立以“事前審計(jì)為基礎(chǔ)、事中審計(jì)為重點(diǎn)、事后審計(jì)為保障”的審計(jì)方式，實(shí)現(xiàn)對審計(jì)項(xiàng)目的動(dòng)態(tài)管理和監(jiān)督，有利于進(jìn)一步發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督在防范和控制風(fēng)險(xiǎn)中的積極作用論文參考文獻(xiàn)格式。比如，基建（修繕）工程領(lǐng)域推行全過程跟蹤審計(jì)，實(shí)現(xiàn)工程項(xiàng)目全程審計(jì)與建設(shè)工程同步，對工程建設(shè)的立項(xiàng)、決策、設(shè)計(jì)、招投標(biāo)、施工監(jiān)理、竣工結(jié)算等全過程經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性、合法性和效益性進(jìn)行全過程跟蹤審計(jì)服務(wù)和監(jiān)督；針對領(lǐng)導(dǎo)干部任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，建立起“以任前、任中審計(jì)為主，兼顧離任審計(jì)”的審計(jì)模式，堅(jiān)持有離必有審，先審后離，先審后任財(cái)務(wù)論文，把審計(jì)評(píng)價(jià)作為任免干部的重要參考依據(jù)。

（四）加強(qiáng)審計(jì)手段創(chuàng)新能力

在審計(jì)手段上，廣泛運(yùn)用現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)，多形式、全方位地發(fā)揮監(jiān)督和服務(wù)作用。第一，實(shí)現(xiàn)由傳統(tǒng)手工操作向信息化、科學(xué)化的審計(jì)手段轉(zhuǎn)變，構(gòu)建起集聯(lián)網(wǎng)審計(jì)、實(shí)時(shí)審計(jì)、在線審計(jì)為一體的現(xiàn)代化審計(jì)平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)對重點(diǎn)項(xiàng)目資金實(shí)時(shí)的、動(dòng)態(tài)的監(jiān)控，全面提高審計(jì)工作質(zhì)量和效率。第二，探索建立“兩書、兩報(bào)告”制度（“兩書”即《管理建議書》和《審計(jì)建議書》，“兩報(bào)告”即《審計(jì)專項(xiàng)調(diào)查報(bào)告》和《審計(jì)工作報(bào)告（年度或半年度）》），充分發(fā)揮其在促進(jìn)管理、服務(wù)領(lǐng)導(dǎo)決策方面的作用。第三，充分發(fā)揮審計(jì)專項(xiàng)調(diào)查作用財(cái)務(wù)論文，針對熱點(diǎn)、重點(diǎn)問題積極開展審計(jì)調(diào)查，如開展教育收費(fèi)專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查、“小金庫”清理、工程領(lǐng)域?qū)ｍ?xiàng)治理等工作，摸清家底，化解矛盾。

篇4

關(guān)鍵詞：資本市場 審計(jì)選擇 股權(quán)融資成本

一、引言

內(nèi)源融資由于風(fēng)險(xiǎn)小，資金容易獲得，所以成為企業(yè)融資的首選方式。隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的不斷發(fā)展以及企業(yè)技術(shù)的進(jìn)步，僅僅依靠內(nèi)源融資已經(jīng)難以滿足企業(yè)對資金的需求，因此外源融資也逐漸成為企業(yè)獲取資金的重要方式。然而由于信息不對稱、成本以及逆向選擇等問題的存在使得外源融資的成本高于內(nèi)源融資的成本。

選擇高質(zhì)量的審計(jì)師是解決信息不對稱、成本以及逆向選擇的重要方法之一，高質(zhì)量的審計(jì)師所出具的審計(jì)報(bào)告在有效的資本市場中傳遞著積極信號(hào)，為投資者提供了監(jiān)督和保險(xiǎn)等功能，能有效降低資金提供者和使用者之間的信息不對稱和逆向選擇等問題。伴隨資本市場信息不對稱情況的改善，企業(yè)的股權(quán)融資能力會(huì)變強(qiáng)，從而股權(quán)融資成本也會(huì)下降。

本文從理論、信息理論和保險(xiǎn)理論這三個(gè)角度來說明審計(jì)選擇對企業(yè)股權(quán)融資能力的影響，一方面高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告能夠?yàn)橥顿Y者的投資決策提供有用信息，另一方面也能夠提高企業(yè)的融資能力，降低融資成本。

二、企業(yè)融資成本與審計(jì)質(zhì)量內(nèi)涵

企業(yè)融資是指企業(yè)資金的籌集過程，包括內(nèi)源融資和外源融資兩種來源。由于市場環(huán)境變化、技術(shù)進(jìn)步和企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，企業(yè)僅僅依靠內(nèi)部融資已經(jīng)難以滿足企業(yè)的資金需求，外部融資顯然已經(jīng)成為企業(yè)融資的主要途徑。選擇高質(zhì)量的審計(jì)師能幫助企業(yè)融資和降低股權(quán)融資成本，這在很大程度上可能會(huì)影響企業(yè)在融資過程中的審計(jì)師選擇的動(dòng)機(jī)。

審計(jì)質(zhì)量有兩方面內(nèi)涵：審計(jì)師是否能夠發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表存在的問題；審計(jì)師是否能夠報(bào)告已發(fā)現(xiàn)的會(huì)計(jì)報(bào)表存在的問題。目前學(xué)術(shù)界對審計(jì)質(zhì)量的衡量主要有如下幾個(gè)替代變量：（1）審計(jì)規(guī)模。審計(jì)規(guī)模主要是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模。規(guī)模大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供的審計(jì)質(zhì)量可能越高。（2）收費(fèi)與傭金。注冊會(huì)計(jì)師的收入主要來自于收費(fèi)和傭金，因此其收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)直接影響審計(jì)質(zhì)量。（3）事務(wù)所品牌。聲譽(yù)高的事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量通常要高于普通的事務(wù)所。（4）審計(jì)師的專業(yè)性。審計(jì)師越專業(yè)，提供的審計(jì)質(zhì)量越高。

三、審計(jì)選擇對企業(yè)融資成本的影響機(jī)制

（一）基于審計(jì)需求理論的研究

審計(jì)需求理論認(rèn)為高質(zhì)量的審計(jì)需求產(chǎn)生于企業(yè)中的委托關(guān)系。委托關(guān)系是隨著社會(huì)生產(chǎn)的發(fā)展和生產(chǎn)分工的細(xì)化而產(chǎn)生的。它通常表現(xiàn)為兩種問題，第一種是股東與管理層之間的問題，股東與管理層之間由于企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離而成為委托關(guān)系，但其二者的利益并不完全一致。在信息對稱的情況下，管理層的行為是可以被觀察到的，股東可以根據(jù)觀測到的管理層的行為對其進(jìn)行獎(jiǎng)懲和激勵(lì)。然而在信息不對稱的情況下，由于股東知識(shí)經(jīng)驗(yàn)的不足等導(dǎo)致股東對管理層不能有效的監(jiān)督，股東不能直接觀察到管理層的行為。當(dāng)兩者利益不一致時(shí)，管理層有動(dòng)機(jī)為了自身利益而做出損害股東利益的行為。因此，財(cái)務(wù)報(bào)表反映的會(huì)計(jì)信息作為反映管理層財(cái)務(wù)質(zhì)量和經(jīng)營狀況的有效手段成為股東對管理層報(bào)酬激勵(lì)契約的基礎(chǔ)，所以管理層有動(dòng)機(jī)和能力操控會(huì)計(jì)信息來達(dá)到自身利益最大化的目的。管理層通常會(huì)聘請高質(zhì)量的審計(jì)師對企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告，增強(qiáng)股東對管理層組織和管理能力的信賴程度，這就產(chǎn)生了企業(yè)對外部審計(jì)的需求。在我國現(xiàn)階段，企業(yè)全部的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)都要經(jīng)過注冊會(huì)計(jì)師的監(jiān)督和審計(jì)，管理層只能寄希望于注冊會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)其舞弊等導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，因此，審計(jì)需求轉(zhuǎn)化為對高質(zhì)量審計(jì)的需求。

在我國的資本市場上，很多公司股權(quán)都相對集中，在這種情況下大股東與中小股東之間也存在問題。大股東掌握的公司經(jīng)營的信息要遠(yuǎn)遠(yuǎn)多于中小股東，隨著大股東持股比例的上升，大股東為了自身利益有能力也有動(dòng)機(jī)對公司的管理層進(jìn)行監(jiān)督，同時(shí)隨著他們對管理層控制能力的增強(qiáng)，極有可能完全控制管理層，因此大股東通常會(huì)通過關(guān)聯(lián)方交易、資產(chǎn)轉(zhuǎn)移等手段進(jìn)行利益輸送，侵占并逐漸掏空上市公司。為了防止其利益侵占行為被發(fā)現(xiàn)，大股東會(huì)有粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表或披露虛假信息的動(dòng)機(jī)，由于高質(zhì)量的審計(jì)師發(fā)現(xiàn)違法違規(guī)的可能性更大，因此控股股東對高質(zhì)量審計(jì)的需求就會(huì)降低。

可見，高質(zhì)量的外部審計(jì)是一種有效的外部監(jiān)督手段。從企業(yè)管理層的角度來說，管理層有選擇高質(zhì)量外部審計(jì)的動(dòng)機(jī)來減少企業(yè)各利益相關(guān)者之間的信息不對稱，減少股東與管理層之間的沖突和道德風(fēng)險(xiǎn)，從而降低融資成本和成本，提高企業(yè)的價(jià)值。而從企業(yè)控股股東的角度來說，為了防止其違法違規(guī)行為被發(fā)現(xiàn)，控股股東不太愿意選擇高質(zhì)量的審計(jì)師。通常情況下，為了降低信息不對稱帶來的成本問題，成本越大的企業(yè)對高質(zhì)量審計(jì)的需求就越強(qiáng)，所以企業(yè)更傾向于聘請規(guī)模大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

（二）基于審計(jì)需求信息理論的研究

審計(jì)需求信息假說的觀點(diǎn)認(rèn)為，財(cái)務(wù)報(bào)表反映的會(huì)計(jì)信息可以向外部投資者傳遞關(guān)于企業(yè)價(jià)值的信息，而審計(jì)師對財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)結(jié)果可以使企業(yè)財(cái)務(wù)信息更加真實(shí)可靠，能夠減少股東和管理層之間的信息不對稱和逆向選擇行為，還可以增加會(huì)計(jì)信息的價(jià)值，進(jìn)而提高會(huì)計(jì)信息對財(cái)務(wù)報(bào)表使用者決策的有用性。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的好壞直接影響到投資者能否做出正確的投資決策。因此，投資者為了提高投資決策水平和投資效率，會(huì)要求管理層選擇高質(zhì)量的外部審計(jì)對財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和公允性進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告。一般情況下，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量較高的企業(yè)通常也會(huì)選擇高質(zhì)量的外部審計(jì)對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，從而提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和企業(yè)聲譽(yù)，以期信息使用者對企業(yè)的經(jīng)營狀況做出正確的判斷，同時(shí)也進(jìn)一步提高了企業(yè)在資本市場上的融資能力。

此外，該理論還認(rèn)為，投資者如果不能準(zhǔn)確地了解企業(yè)的經(jīng)營狀況和發(fā)展情況，出于謹(jǐn)慎性考慮他們將會(huì)以市場上全部企業(yè)的平均價(jià)值來確定目標(biāo)投資企業(yè)的市場價(jià)值，這就會(huì)導(dǎo)致價(jià)值高的目標(biāo)投資企業(yè)的市場價(jià)值被低估。價(jià)值高的目標(biāo)投資企業(yè)為了防止市場價(jià)值被低估和吸引潛在的投資者，他們通常會(huì)采用信號(hào)傳遞的手段，向外部潛在投資者傳遞其企業(yè)經(jīng)營狀況良好的信號(hào)，以此來區(qū)別于價(jià)值低的企業(yè)，從而獲得更多的融資機(jī)會(huì)和更低的融資成本。信號(hào)傳遞最有效的方式就是聘請高質(zhì)量的審計(jì)師，并且由于高質(zhì)量審計(jì)師的審計(jì)收費(fèi)通常較高，價(jià)值高的企業(yè)較價(jià)值低的企業(yè)更有能力支付較高的審計(jì)費(fèi)用，因此這種行為不容易被價(jià)值低的企業(yè)所模仿，由此產(chǎn)生了對高質(zhì)量的外部審計(jì)的需求。投資者不能直接觀察到企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，他們只能根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表反映的信息來進(jìn)行投資決策，因此審計(jì)質(zhì)量的高低成為他們判斷企業(yè)價(jià)值高低的重要信號(hào)，投資者通常認(rèn)為審計(jì)質(zhì)量越高的企業(yè)其企業(yè)價(jià)值也較高，因而價(jià)值高的企業(yè)為了能夠在激烈的市場競爭中占據(jù)有利地位，會(huì)選擇高質(zhì)量的審計(jì)師進(jìn)行審計(jì)，以便向外界傳遞企業(yè)經(jīng)營狀況和發(fā)展情況良好的信號(hào)，從而吸引投資者的投資，增加企業(yè)的融資機(jī)會(huì)，降低企業(yè)融資成本。

（三）基于審計(jì)需求保險(xiǎn)理論的研究

基于審計(jì)需求保險(xiǎn)理論的觀點(diǎn)認(rèn)為，高風(fēng)險(xiǎn)的企業(yè)更愿意聘請高質(zhì)量的審計(jì)師。企業(yè)通過聘請高質(zhì)量的審計(jì)師對財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)，一方面為了降低財(cái)務(wù)報(bào)表可能帶來的投資風(fēng)險(xiǎn)，提高財(cái)務(wù)信息質(zhì)量；另一方面將外部審計(jì)作為一種投保的方式，主要為外部投資者提供保險(xiǎn)擔(dān)保，降低投資者的投資風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)的分散和轉(zhuǎn)移。根據(jù)相關(guān)法律規(guī)定，如果由于注冊會(huì)計(jì)師的失職導(dǎo)致未能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)企業(yè)由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，而投資者根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表信息進(jìn)行投資導(dǎo)致了投資損失，除了企業(yè)外，注冊會(huì)計(jì)師也必須承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任和賠償相應(yīng)的損失。這種連帶責(zé)任使得高質(zhì)量的審計(jì)師和企業(yè)合謀的可能性小，因此高質(zhì)量的審計(jì)師可以對企業(yè)的經(jīng)營狀況和發(fā)展情況提供一定的合理保證，改善財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量，增強(qiáng)外部投資者對財(cái)務(wù)報(bào)表的信賴程度。

高風(fēng)險(xiǎn)的企業(yè)一般會(huì)傾向于選擇高質(zhì)量的外部審計(jì)師來增強(qiáng)投資者對公司的信任，吸引潛在投資者的投資。高質(zhì)量的審計(jì)師通過對企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表相應(yīng)的審計(jì)意見，提高了企業(yè)聲譽(yù)，為投資者做投資決策時(shí)起到了參考作用，降低了投資人與企業(yè)之間的成本，從而提高了企業(yè)的融資能力。

四、結(jié)論

高質(zhì)量的審計(jì)師能合理保證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和準(zhǔn)確性，起到降低信息不對稱、監(jiān)督以及保險(xiǎn)的作用。審計(jì)所具有的降低信息不對稱功能，可以減輕企業(yè)融資前的逆向選擇問題，監(jiān)督功能可以減輕企業(yè)融資后的道德風(fēng)險(xiǎn)問題，而當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營失效時(shí)，審計(jì)保險(xiǎn)功能則可為投資者追償投資損失提供可能。

選擇高質(zhì)量的審計(jì)師一方面可以降低企業(yè)的融資成本，吸引潛在投資者；另一方面也促進(jìn)了資本市場的健康發(fā)展，進(jìn)一步提高了企業(yè)在資本市場上籌措資金的能力。因而，為降低企業(yè)的融資成本，需要從制度層面和法律層面，加強(qiáng)對企業(yè)選擇高質(zhì)量外部審計(jì)的激勵(lì)與約束，為企業(yè)治理提供有效的外部監(jiān)督環(huán)境。從國家的角度來說，國家在制定相應(yīng)政策時(shí)可以向會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)方面多傾注力量，從而在法律上確保審計(jì)師的獨(dú)立性和專業(yè)性，這樣既有利于企業(yè)的融資需要，也保護(hù)了企業(yè)外部投資者的利益。

本文的研究也存在一定的局限性，本文只是分析了審計(jì)師選擇對企業(yè)股權(quán)融資成本的影響，而對于審計(jì)師選擇對企業(yè)債券融資成本的影響并沒有涉及，未來可以在這一方面展開深入研究和分析。J

參考文獻(xiàn)：

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篇5

    政府審計(jì)是受人民委托對公共財(cái)產(chǎn)管理者承擔(dān)的公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督行為。它具有強(qiáng)制性、無償性、公共性等特點(diǎn),是社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的免疫系統(tǒng)。它對于加強(qiáng)國家宏觀調(diào)控,提高政府工作質(zhì)量和效率,強(qiáng)化權(quán)力制衡,健全民主與法制,都具有重要意義。 

    內(nèi)部審計(jì)是指企業(yè)事業(yè)單位內(nèi)部設(shè)置的審計(jì)機(jī)構(gòu)對本單位及其下屬單位財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性、合法性、效益性及內(nèi)部控制的健全有效性所實(shí)施的審計(jì)。與政府審計(jì)相比,它具有地位的相對獨(dú)立性、審查的經(jīng)常性、及時(shí)性和針對性等特點(diǎn)。內(nèi)部審計(jì)是現(xiàn)代組織內(nèi)部控制不可缺少的重要內(nèi)容,對于防止、及時(shí)發(fā)現(xiàn)和有效糾正錯(cuò)誤與舞弊,具有十分重要的作用。 

    為了健全我國審計(jì)體系,明確各種審計(jì)主體的責(zé)任,提高各種審計(jì)的效率,充分發(fā)揮各種審計(jì)的作用,必須正確處理政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系。筆者認(rèn)為,當(dāng)前應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)解決好以下兩個(gè)問題: 

    一、政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)關(guān)系的探討 

    政府審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)對公營單位的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督是大多數(shù)國家的一種通行做法。例如美國《預(yù)算和審計(jì)法》就規(guī)定,GAO有指導(dǎo)聯(lián)邦各部門的內(nèi)部審計(jì)工作等非審計(jì)監(jiān)督職責(zé)?！度鸬鋰覍徲?jì)法》也規(guī)定,國家審計(jì)署的職責(zé)包括:“監(jiān)督政府經(jīng)辦機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計(jì)活動(dòng);監(jiān)督中央政府行政管理部門的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng);在審計(jì)、會(huì)計(jì)和有關(guān)方面幫助中央政府培訓(xùn)有關(guān)人才?！钡?政府審計(jì)機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督的西方國家中,都沒有設(shè)置專門的國有資產(chǎn)監(jiān)管部門。而且,近年來隨著內(nèi)部審計(jì)職業(yè)化的發(fā)展和新公共管理的興起,對內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)和行業(yè)自律職權(quán)都逐步轉(zhuǎn)讓給了內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織,只保留了對公營單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督,以強(qiáng)化公營單位內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制,保證公共財(cái)產(chǎn)的安全完整。 

    我國現(xiàn)行《審計(jì)法》規(guī)定,政府審計(jì)機(jī)關(guān)有責(zé)任對政府各部門和國有企業(yè)、事業(yè)單位的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督。指導(dǎo)和監(jiān)督的主要內(nèi)容有:制定內(nèi)部審計(jì)事業(yè)發(fā)展的規(guī)劃和措施,并組織實(shí)施;指導(dǎo)和監(jiān)督部門單位依據(jù)法規(guī)和有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計(jì)制度,開展內(nèi)部審計(jì)工作;對內(nèi)部審計(jì)的工作質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督檢查;推廣內(nèi)部審計(jì)工作經(jīng)驗(yàn),宣傳內(nèi)部審計(jì)的工作成果;制定有關(guān)內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)章制度;幫助部門和企事業(yè)單位培訓(xùn)審計(jì)人員;指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織——內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)的工作;指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的制定工作等。 

    筆者認(rèn)為,我國政府審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)保留對公營單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督檢查職責(zé),放棄對內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)職責(zé)。 

    保留對公營單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督檢查職責(zé)的理由是:內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的重要組成部分,內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量對內(nèi)部控制的健全、有效性具有重大影響。公營單位內(nèi)部控制的健全、有效程度又直接影響著公有資產(chǎn)的保值增值和權(quán)益維護(hù)。作為公共財(cái)產(chǎn)安全完整、保值增值和享有權(quán)益的監(jiān)控者,政府審計(jì)機(jī)關(guān)有責(zé)任在對公營單位進(jìn)行有關(guān)審計(jì)時(shí)通過評(píng)審內(nèi)部審計(jì)工作,監(jiān)督其質(zhì)量,糾正其錯(cuò)誤與不當(dāng)做法,促進(jìn)其提高工作質(zhì)量,強(qiáng)化內(nèi)部控制,保護(hù)國有資本的安全完整和合法權(quán)益不受侵犯。 

    放棄對內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)的理由是:內(nèi)部審計(jì)職業(yè)化是一種國際趨勢。許多國家都已建立了內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織,而且內(nèi)部審計(jì)全球性職業(yè)組織——國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)也已成立,我國內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)也已成立。業(yè)務(wù)指導(dǎo)和行業(yè)自律是內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織的基本職責(zé)。新公共管理理論要求能夠有社會(huì)和市場辦的事要盡量讓社會(huì)和市場去辦,而且,企業(yè)事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)屬于“私人領(lǐng)域”,不宜由政府部門干涉。因此,對內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)應(yīng)當(dāng)由內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)來進(jìn)行。這樣做,可以使對內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)更專業(yè)、更權(quán)威、更有效率,可以統(tǒng)一不同性質(zhì)單位的內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)和行業(yè)自律,可以使政府審計(jì)機(jī)關(guān)專注于公共領(lǐng)域的外部審計(jì)監(jiān)督。 

    至于國資委,作為國有企業(yè)的出資人代表,理應(yīng)從完善公司治理結(jié)構(gòu)的要求出發(fā),對國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的工作進(jìn)行監(jiān)督、管理,甚至可以進(jìn)行直接領(lǐng)導(dǎo)。這與政府審計(jì)機(jī)關(guān)從保護(hù)國有資產(chǎn)的目的出發(fā),對公營單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督是不矛盾的。但是,這種情況下,如果政府審計(jì)機(jī)關(guān)仍然對國有單位內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行基于所有權(quán)的指導(dǎo)和監(jiān)督,就與政府審計(jì)機(jī)關(guān)的身份不符,因?yàn)檎畬徲?jì)機(jī)關(guān)不是國有單位的所有者或其代表。 

    二、政府審計(jì)應(yīng)當(dāng)如何利用內(nèi)部審計(jì)成果 

    任何一種外部審計(jì)在對一個(gè)單位進(jìn)行審計(jì)時(shí)都要對其內(nèi)部審計(jì)的情況進(jìn)行了解,并考慮是否利用其工作成果。這是由于:第一,內(nèi)部審計(jì)是單位內(nèi)部控制的一個(gè)重要組成部分。內(nèi)部審計(jì)作為單位內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu),不參與單位內(nèi)部的經(jīng)營管理活動(dòng),但要對各項(xiàng)經(jīng)營管理活動(dòng)是否達(dá)到預(yù)定目標(biāo),是否遵循了單位的規(guī)章制度等進(jìn)行監(jiān)督,屬于單位內(nèi)部控制體系的一個(gè)組成部分。外部審計(jì)人員在對單位進(jìn)行審計(jì)時(shí),要對內(nèi)控制度進(jìn)行測評(píng),就需了解其內(nèi)部審計(jì)的設(shè)置和工作情況。第二,內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)在許多方面具有一致性。內(nèi)部審計(jì)在審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)依據(jù)、審計(jì)方法等方面都和外部審計(jì)有一致之處,例如在進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)時(shí),與外部審計(jì)的審計(jì)內(nèi)容相同,所依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)都為國家統(tǒng)一制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度,在方法上都要評(píng)價(jià)內(nèi)控制度,檢查憑證、賬冊,核對賬表一致性等。這就為外部審計(jì)利用內(nèi)審工作的成果創(chuàng)造了條件。第三,利用內(nèi)部審計(jì)工作成果可以提高工作效率,節(jié)約審計(jì)費(fèi)用。外部審計(jì)人員在對內(nèi)部審計(jì)的工作進(jìn)行評(píng)價(jià)以后,利用其全部或部分工作成果,可以減少現(xiàn)場測試的工作量,提高工作效率,從而節(jié)約被審計(jì)單位的審計(jì)費(fèi)用。 

    任何一種現(xiàn)代外部審計(jì)在對一個(gè)單位進(jìn)行審計(jì)時(shí),都要對其包括內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)的內(nèi)部控制情況進(jìn)行了解,據(jù)以確定審計(jì)重點(diǎn)和審計(jì)程序與方法,提高審計(jì)效率,保證審計(jì)質(zhì)量;同時(shí),針對內(nèi)部控制特別是內(nèi)部審計(jì)工作中存在的問題,提出改進(jìn)建議,以支持內(nèi)部審計(jì)工作,完善內(nèi)部控制,為以后的外部審計(jì)提供更好的基礎(chǔ)。此外,外部審計(jì)還可以根據(jù)工作需要利用內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)部控制評(píng)審成果和對下屬單位審計(jì)的結(jié)果,以減少審計(jì)工作量,提高審計(jì)效率。 

    利用內(nèi)部審計(jì)成果之前,需要對內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)和內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量進(jìn)行審核評(píng)價(jià)。政府審計(jì)機(jī)關(guān)只有在審核評(píng)價(jià)認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)人員能夠嚴(yán)格遵守職業(yè)道德準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則,內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)范,審計(jì)質(zhì)量控制嚴(yán)格,審計(jì)工作成果比較可靠時(shí),才能對內(nèi)部審計(jì)成果進(jìn)行利用。利用內(nèi)部審計(jì)成果也不能推卸政府審計(jì)責(zé)任和損害內(nèi)部審計(jì)及其所在單位的聲譽(yù)與其他利益。 

篇6

  

 

政府審計(jì)是受人民委托對公共財(cái)產(chǎn)管理者承擔(dān)的公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督行為。它具有強(qiáng)制性、無償性、公共性等特點(diǎn)，是社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的免疫系統(tǒng)。它對于加強(qiáng)國家宏觀調(diào)控，提高政府工作質(zhì)量和效率，強(qiáng)化權(quán)力制衡，健全民主與法制，都具有重要意義。 

內(nèi)部審計(jì)是指企業(yè)事業(yè)單位內(nèi)部設(shè)置的審計(jì)機(jī)構(gòu)對本單位及其下屬單位財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性、合法性、效益性及內(nèi)部控制的健全有效性所實(shí)施的審計(jì)。與政府審計(jì)相比，它具有地位的相對獨(dú)立性、審查的經(jīng)常性、及時(shí)性和針對性等特點(diǎn)。內(nèi)部審計(jì)是現(xiàn)代組織內(nèi)部控制不可缺少的重要內(nèi)容，對于防止、及時(shí)發(fā)現(xiàn)和有效糾正錯(cuò)誤與舞弊，具有十分重要的作用。 

為了健全我國審計(jì)體系，明確各種審計(jì)主體的責(zé)任，提高各種審計(jì)的效率，充分發(fā)揮各種審計(jì)的作用，必須正確處理政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系。筆者認(rèn)為，當(dāng)前應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)解決好以下兩個(gè)問題： 

 

一、政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)關(guān)系的探討 

 

 政府審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)對公營單位的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督是大多數(shù)國家的一種通行做法。例如美國《預(yù)算和審計(jì)法》就規(guī)定，gao有指導(dǎo)聯(lián)邦各部門的內(nèi)部審計(jì)工作等非審計(jì)監(jiān)督職責(zé)?！度鸬鋰覍徲?jì)法》也規(guī)定，國家審計(jì)署的職責(zé)包括：“監(jiān)督政府經(jīng)辦機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)；監(jiān)督中央政府行政管理部門的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)；在審計(jì)、會(huì)計(jì)和有關(guān)方面幫助中央政府培訓(xùn)有關(guān)人才。”但是，政府審計(jì)機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督的西方國家中，都沒有設(shè)置專門的國有資產(chǎn)監(jiān)管部門。而且，近年來隨著內(nèi)部審計(jì)職業(yè)化的發(fā)展和新公共管理的興起，對內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)和行業(yè)自律職權(quán)都逐步轉(zhuǎn)讓給了內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織，只保留了對公營單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督，以強(qiáng)化公營單位內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制，保證公共財(cái)產(chǎn)的安全完整。 

我國現(xiàn)行《審計(jì)法》規(guī)定，政府審計(jì)機(jī)關(guān)有責(zé)任對政府各部門和國有企業(yè)、事業(yè)單位的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督。指導(dǎo)和監(jiān)督的主要內(nèi)容有：制定內(nèi)部審計(jì)事業(yè)發(fā)展的規(guī)劃和措施，并組織實(shí)施；指導(dǎo)和監(jiān)督部門單位依據(jù)法規(guī)和有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計(jì)制度，開展內(nèi)部審計(jì)工作；對內(nèi)部審計(jì)的工作質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督檢查；推廣內(nèi)部審計(jì)工作經(jīng)驗(yàn)，宣傳內(nèi)部審計(jì)的工作成果；制定有關(guān)內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)章制度；幫助部門和企事業(yè)單位培訓(xùn)審計(jì)人員；指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織——內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)的工作；指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的制定工作等。 

筆者認(rèn)為，我國政府審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)保留對公營單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督檢查職責(zé)，放棄對內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)職責(zé)。 

保留對公營單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督檢查職責(zé)的理由是：內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的重要組成部分，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量對內(nèi)部控制的健全、有效性具有重大影響。公營單位內(nèi)部控制的健全、有效程度又直接影響著公有資產(chǎn)的保值增值和權(quán)益維護(hù)。作為公共財(cái)產(chǎn)安全完整、保值增值和享有權(quán)益的監(jiān)控者，政府審計(jì)機(jī)關(guān)有責(zé)任在對公營單位進(jìn)行有關(guān)審計(jì)時(shí)通過評(píng)審內(nèi)部審計(jì)工作，監(jiān)督其質(zhì)量，糾正其錯(cuò)誤與不當(dāng)做法，促進(jìn)其提高工作質(zhì)量，強(qiáng)化內(nèi)部控制，保護(hù)國有資本的安全完整和合法權(quán)益不受侵犯。 

放棄對內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)的理由是：內(nèi)部審計(jì)職業(yè)化是一種國際趨勢。許多國家都已建立了內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織，而且內(nèi)部審計(jì)全球性職業(yè)組織——國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)也已成立，我國內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)也已成立。業(yè)務(wù)指導(dǎo)和行業(yè)自律是內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織的基本職責(zé)。新公共管理理論要求能夠有社會(huì)和市場辦的事要盡量讓社會(huì)和市場去辦，而且，企業(yè)事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)屬于“私人領(lǐng)域”，不宜由政府部門干涉。因此，對內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)應(yīng)當(dāng)由內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)來進(jìn)行。這樣做，可以使對內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)更專業(yè)、更權(quán)威、更有效率，可以統(tǒng)一不同性質(zhì)單位的內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)和行業(yè)自律，可以使政府審計(jì)機(jī)關(guān)專注于公共領(lǐng)域的外部審計(jì)監(jiān)督。 

至于國資委，作為國有企業(yè)的出資人代表，理應(yīng)從完善公司治理結(jié)構(gòu)的要求出發(fā)，對國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的工作進(jìn)行監(jiān)督、管理，甚至可以進(jìn)行直接領(lǐng)導(dǎo)。這與政府審計(jì)機(jī)關(guān)從保護(hù)國有資產(chǎn)的目的出發(fā)，對公營單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督是不矛盾的。但是，這種情況下，如果政府審計(jì)機(jī)關(guān)仍然對國有單位內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行基于所有權(quán)的指導(dǎo)和監(jiān)督，就與政府審計(jì)機(jī)關(guān)的身份不符，因?yàn)檎畬徲?jì)機(jī)關(guān)不是國有單位的所有者或其代表。 

 

二、政府審計(jì)應(yīng)當(dāng)如何利用內(nèi)部審計(jì)成果 

 

任何一種外部審計(jì)在對一個(gè)單位進(jìn)行審計(jì)時(shí)都要對其內(nèi)部審計(jì)的情況進(jìn)行了解，并考慮是否利用其工作成果。這是由于：第一，內(nèi)部審計(jì)是單位內(nèi)部控制的一個(gè)重要組成部分。內(nèi)部審計(jì)作為單位內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)，不參與單位內(nèi)部的經(jīng)營管理活動(dòng)，但要對各項(xiàng)經(jīng)營管理活動(dòng)是否達(dá)到預(yù)定目標(biāo)，是否遵循了單位的規(guī)章制度等進(jìn)行監(jiān)督，屬于單位內(nèi)部控制體系的一個(gè)組成部分。外部審計(jì)人員在對單位進(jìn)行審計(jì)時(shí)，要對內(nèi)控制度進(jìn)行測評(píng)，就需了解其內(nèi)部審計(jì)的設(shè)置和工作情況。第二，內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)在許多方面具有一致性。內(nèi)部審計(jì)在審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)依據(jù)、審計(jì)方法等方面都和外部審計(jì)有一致之處，例如在進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)時(shí)，與外部審計(jì)的審計(jì)內(nèi)容相同，所依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)都為國家統(tǒng)一制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度，在方法上都要評(píng)價(jià)內(nèi)控制度，檢查憑證、賬冊，核對賬表一致性等。這就為外部審計(jì)利用內(nèi)審工作的成果創(chuàng)造了條件。第三，利用內(nèi)部審計(jì)工作成果可以提高工作效率，節(jié)約審計(jì)費(fèi)用。外部審計(jì)人員在對內(nèi)部審計(jì)的工作進(jìn)行評(píng)價(jià)以后，利用其全部或部分工作成果，可以減少現(xiàn)場測試的工作量，提高工作效率，從而節(jié)約被審計(jì)單位的審計(jì)費(fèi)用。 

任何一種現(xiàn)代外部審計(jì)在對一個(gè)單位進(jìn)行審計(jì)時(shí)，都要對其包括內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)的內(nèi)部控制情況進(jìn)行了解，據(jù)以確定審計(jì)重點(diǎn)和審計(jì)程序與方法，提高審計(jì)效率，保證審計(jì)質(zhì)量；同時(shí)，針對內(nèi)部控制特別是內(nèi)部審計(jì)工作中存在的問題，提出改進(jìn)建議，以支持內(nèi)部審計(jì)工作，完善內(nèi)部控制，為以后的外部審計(jì)提供更好的基礎(chǔ)。此外，外部審計(jì)還可以根據(jù)工作需要利用內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)部控制評(píng)審成果和對下屬單位審計(jì)的結(jié)果，以減少審計(jì)工作量，提高審計(jì)效率。 

利用內(nèi)部審計(jì)成果之前，需要對內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)和內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量進(jìn)行審核評(píng)價(jià)。政府審計(jì)機(jī)關(guān)只有在審核評(píng)價(jià)認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)人員能夠嚴(yán)格遵守職業(yè)道德準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則，內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)范，審計(jì)質(zhì)量控制嚴(yán)格，審計(jì)工作成果比較可靠時(shí)，才能對內(nèi)部審計(jì)成果進(jìn)行利用。利用內(nèi)部審計(jì)成果也不能推卸政府審計(jì)責(zé)任和損害內(nèi)部審計(jì)及其所在單位的聲譽(yù)與其他利益。 

 

篇7

本文擬通過兩者的產(chǎn)生與發(fā)展、基本概

念與審計(jì)目標(biāo)、適用準(zhǔn)則與審計(jì)技術(shù)等

方面的比較，厘清兩者的主要區(qū)別，以求

它們在我國取得并行不悖的發(fā)展。

一、兩者的產(chǎn)生與發(fā)展過程比較

在計(jì)算機(jī)審計(jì)與IS 審計(jì)產(chǎn)生之前，

電子數(shù)據(jù)處理（Electronic Data Processing，EDP）審計(jì)早已存在?？梢哉f，EDP 審計(jì)是計(jì)算機(jī)審計(jì)與IS 審計(jì)的前身與發(fā)展的基礎(chǔ)。

（一）EDP 審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展

EDP 審計(jì)不僅是指電子數(shù)據(jù)處理環(huán)

境下的審計(jì)，還包括對電子數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的

審計(jì)。F．Kanfuman（1961）、A.Pinkney

（1966）、T.．W．Merae （1976）、Joseph

Sardinas （1987）、W.Thomas Poter 和

William E．Perry（1987）等學(xué)者都從不

同的角度對EDP 環(huán)境中內(nèi)外部審計(jì)規(guī)則

和組成方法、EDP 審計(jì)的測試方法、特

殊審計(jì)技術(shù)、審計(jì)步驟等方面展開深入

研究。1968 年美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)

（AICPA）出版的《會(huì)計(jì)審計(jì)與計(jì)算機(jī)》一

書，詳細(xì)闡述了在EDP 環(huán)境下如何開展

IS 審計(jì)和傳統(tǒng)的外部審計(jì)。而作為信息

系統(tǒng)審計(jì)與控制協(xié)會(huì)（IASCA）的前身，

成立于1969 年的EDP 審計(jì)協(xié)會(huì)（EDPAA）

及其屬下的EDP 審計(jì)師基金會(huì)

（EDPAF）25 年間一直使用EDP一詞。至

今，EDP 審計(jì)與IS 審計(jì)仍有并駕齊驅(qū)之

勢。例如，在Jack.J.Champlain所著的

《審計(jì)信息系統(tǒng)》（第2 版，2003） 一書

中，仍然將EDP 審計(jì)師與IS 審計(jì)師相

提并論。

從諸多文獻(xiàn)資料分析，EDP 包含兩

種含義，一為環(huán)境說；二為系統(tǒng)說。作環(huán)

境說，誠如國際審計(jì)準(zhǔn)則15 指出：“為

了國際審計(jì)準(zhǔn)則的目的，當(dāng)一個(gè)單位對

與審計(jì)有重要意義的財(cái)務(wù)資料的處理，

包含有任何類型或大小的計(jì)算機(jī)時(shí)，就

存在著電子數(shù)據(jù)處理的環(huán)境”。面對這一

環(huán)境進(jìn)行審計(jì)的審計(jì)師也就是EDP 審

計(jì)師。而作系統(tǒng)說，則更多是指計(jì)算機(jī)信

息系統(tǒng)，以該系統(tǒng)作為審計(jì)對象必然會(huì)

改變審計(jì)的總體目標(biāo)和范圍，因而也才

有應(yīng)用而生的信息系統(tǒng)審計(jì)與控制協(xié)會(huì)

及其單獨(dú)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、指南和程序，

以及由此產(chǎn)生的IS 審計(jì)師。

（二）計(jì)算機(jī)審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展

有關(guān)計(jì)算機(jī)審計(jì)的研究，在國外參考

文獻(xiàn)中并不少見。例如，Andrew D

Chambers（1984）、Javier F.Kuong（1987）

和S.Rao Vallabhaneni（1989）等學(xué)者，

均圍繞計(jì)算機(jī)審計(jì)的安全與內(nèi)部控制、相

關(guān)技術(shù)、內(nèi)部控制的實(shí)施等加以論述。值

得注意的是，在各職業(yè)組織所的有

關(guān)標(biāo)準(zhǔn)、指南或程序中，卻鮮有使用計(jì)算

機(jī)審計(jì)一詞，如美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)

（AICPA） 的《計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)》

（1978）和取代SAS No.3 號(hào)（1974）的

《審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)說明書第48 號(hào)》（SAS．No.

48，1984），國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)20 世

紀(jì)70 年布的《系統(tǒng)控制與審計(jì)》，

加拿大執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（CICA）兩次發(fā)

布的《計(jì)算機(jī)控制和工作指南》

（1970，1986），以及加拿大審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委

員會(huì)頒布的《EDP環(huán)境下的審計(jì)———一

般原則》（1984）等等，也都較少采用“計(jì)

算機(jī)審計(jì)”一詞。

在我國，有關(guān)計(jì)算機(jī)審計(jì)研究經(jīng)久

不衰。在20 世紀(jì)80 年代，我國學(xué)者往

往將其與國外的EDP 審計(jì)相聯(lián)系。例

如在對Poter 和Perry（1987）合著的

《EDP：Controlls And Auditing （第5

版）》翻譯中，李大慶和喬勇等學(xué)者

（1990）就將其直接譯為《計(jì)算機(jī)審計(jì)》。

我國學(xué)者潘曉江（1983）較早針對我國

會(huì)計(jì)電算化提出審計(jì)應(yīng)采取的充分發(fā)

揮人在控制中的主導(dǎo)地位、注意實(shí)行數(shù)

據(jù)可靠性控制和注意保留必要的審計(jì)

線索三大措施。從20 世紀(jì)90 年代至

今，我國以“計(jì)算機(jī)審計(jì)”為題的研究

成果頗豐。據(jù)筆者不完全統(tǒng)計(jì)，這類教

材和專著已逾30 本，較早的作者有肖

澤忠（1990）、陳婉玲（1990）、李長旭

（1990）等。

我國審計(jì)機(jī)關(guān)無論是關(guān)于計(jì)算機(jī)應(yīng)

用的規(guī)定，還是組織系統(tǒng)內(nèi)有關(guān)專家進(jìn)

行研究，也多以計(jì)算機(jī)審計(jì)為題加以進(jìn)

行。例如，審計(jì)署1993 年的《審計(jì)

署關(guān)于計(jì)算機(jī)審計(jì)的暫行規(guī)定》和1996

年的《審計(jì)機(jī)關(guān)計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)辦

法》等。邱勝利和張玉（1990，1993）、董

化禮（2002）、劉汝焯（2004）、國家863

計(jì)劃審計(jì)署課題組（2006）等，也都以計(jì)算機(jī)審計(jì)為題展開研究。

（三）IS 審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展

對IS 審計(jì)貢獻(xiàn)最大的莫過于國際

信息系統(tǒng)審計(jì)與控制協(xié)會(huì)（Information

System Audit and Control Association，

ISACA）。1994 年，ISACA 替代了

原有電子數(shù)據(jù)處理審計(jì)協(xié)會(huì)（EDPAA）

。至2008 年2 月止，該協(xié)會(huì)已經(jīng)

了16 個(gè)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、39 個(gè)審計(jì)指南

和11 個(gè)審計(jì)程序。而其于1996 年發(fā)

布的信息和相關(guān)技術(shù)控制目標(biāo)（Control

Objective for information and

Related Technology，COBIT）已經(jīng)成

為全球公認(rèn)的、權(quán)威的信息技術(shù)控制目

標(biāo)體系。同時(shí)，該協(xié)會(huì)每年還舉辦IS 審

計(jì)師資格考試，有力地推動(dòng)了世界范圍

內(nèi)IS 審計(jì)的發(fā)展。

日本通產(chǎn)省于1983 年了《系

統(tǒng)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)》，并在全國軟件水平考試中

增加“系統(tǒng)審計(jì)師”一級(jí)的考試。1985

年，日本內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)在其所的

《審計(jì)白皮書》中認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)師的最

新發(fā)展是“IS 審計(jì)”。另據(jù)IIA 對美國和

英國的調(diào)查，被調(diào)查企業(yè)中實(shí)施MIS 審

計(jì)的企業(yè)所占的比例各年分別為：1968

年48%，1975 年60%，1979 年65%。而

1983 年再對這兩個(gè)國家1 687 個(gè)內(nèi)部

審計(jì)部門的調(diào)查中顯示，已有70.8%的

企業(yè)在進(jìn)行MIS 審計(jì)。

由于我國從一開始就將電算化會(huì)計(jì)

信息系統(tǒng)確定為計(jì)算機(jī)審計(jì)對象，致使

人們將其等同于IS 審計(jì)的審計(jì)對象。同

時(shí)，學(xué)者們也往往將IS 審計(jì)與IT 審計(jì)

等同視之。如胡克瑾（2002）在其《IT 審

計(jì)》專著中指出，IT 審計(jì)是指對以計(jì)算

機(jī)為核心的信息系統(tǒng)的審計(jì)。李丹

（2003） 也認(rèn)為，“信息系統(tǒng)審計(jì)也稱為

IT 審計(jì)”。

（四）從國內(nèi)研究現(xiàn)狀看兩者的發(fā)展

借助有關(guān)學(xué)術(shù)論文的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，也

許可以發(fā)現(xiàn)我國學(xué)者對計(jì)算機(jī)審計(jì)與

IS 審計(jì)的研究偏好與傾向。筆者以“計(jì)

算機(jī)審計(jì)”、“信息系統(tǒng)審計(jì)”和“電算化

審計(jì)”作為關(guān)鍵詞進(jìn)行檢索。采用“篇名

+ 年份+ 全部數(shù)據(jù)+ 全部期刊+ 精確

匹配”為檢索條件，對中國期刊網(wǎng)的期刊

數(shù)據(jù)庫各年進(jìn)行檢索，以下是檢索結(jié)果

統(tǒng)計(jì)表（見表1）。

在表1 對29 年來統(tǒng)計(jì)

中，三種研究傾向的論文總數(shù)為696

篇，其中，有關(guān)計(jì)算機(jī)審計(jì)的研究論文占

了61.93%，而在近五年這一研究傾向

論文也高達(dá)219 篇，占近五年全部論文

總數(shù)的58.40%，無論處于哪一時(shí)間段，

研究計(jì)算機(jī)審計(jì)的論文占三種研究傾向

論文總數(shù)的比例均超過50%。而研究信

息系統(tǒng)審計(jì)的論文在2003 年及以前的

24 年中僅有44 篇，近五年則有101 篇，

其平均每年有20 篇，尤其是近三年更

呈遞增趨勢。但其各年所發(fā)表的論文數(shù)

均明顯低于計(jì)算機(jī)審計(jì)研究傾向的論文

數(shù)。至于電算化審計(jì)研究方向，由于它與

計(jì)算機(jī)審計(jì)、信息系統(tǒng)審計(jì)兩個(gè)研究方

向有重復(fù)之嫌，故近年來呈下降趨勢，在

未來研究中它可能被計(jì)算機(jī)審計(jì)和信息

系統(tǒng)審計(jì)兩個(gè)研究方向所替代。由表1

也同時(shí)看到，我國在繼續(xù)對計(jì)算機(jī)審計(jì)

進(jìn)行研究的同時(shí)，亟須加快對信息系統(tǒng)

審計(jì)的理論與實(shí)務(wù)研究。

二、兩者的基本概念、審計(jì)目標(biāo)與審

計(jì)內(nèi)容比較

計(jì)算機(jī)審計(jì)與IS 審計(jì)的本質(zhì)區(qū)別，

首先見之于基本概念、審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)

內(nèi)容等三個(gè)方面。因此，了解兩者在這三

個(gè)方面的區(qū)別與聯(lián)系，有利于今后開展

相關(guān)理論研究與應(yīng)用研究。

（一）基本概念的比較

1.計(jì)算機(jī)審計(jì)的基本概念。日本會(huì)

計(jì)檢察院計(jì)算機(jī)中心認(rèn)為，計(jì)算機(jī)審計(jì)

有兩方面的含義，一是對計(jì)算機(jī)系統(tǒng)本

身的審計(jì)，包括系統(tǒng)安裝、使用成本，系

統(tǒng)和數(shù)據(jù)、硬件和系統(tǒng)環(huán)境的審計(jì)；二是

計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)，包括用計(jì)算機(jī)手段進(jìn)

行傳統(tǒng)審計(jì)用計(jì)算機(jī)建立一個(gè)審計(jì)數(shù)據(jù)

庫，幫助專業(yè)部門進(jìn)行審計(jì)。

我國學(xué)者對計(jì)算機(jī)審計(jì)的理解與上

述基本一致。肖澤忠（1990）認(rèn)為：“計(jì)算

機(jī)審計(jì)是審計(jì)人員用手工的或電算化的

審計(jì)方法、技術(shù)和程序?qū)﹄娝慊蚴止?/p>

信息系統(tǒng)進(jìn)行的審計(jì)”（以下簡稱為“二

方觀”）。陳婉玲（1990）、劉志濤（1990）、詹航恩和張蒙生（1993）、李學(xué)柔和秦榮生（2002）也都表達(dá)相同的觀點(diǎn)。李長旭（1990）則認(rèn)為，計(jì)算機(jī)審計(jì)是針對會(huì)計(jì)核算電算化而言的，即凡是對實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)核算電算化的企業(yè)進(jìn)行的審計(jì)都可稱為計(jì)算機(jī)審計(jì)（以下簡稱為“一方觀”）。

綜觀國內(nèi)外學(xué)者對計(jì)算機(jī)審計(jì)的諸

多論述，多數(shù)學(xué)者將計(jì)算機(jī)審計(jì)作為一

個(gè)廣義的概念，認(rèn)為計(jì)算機(jī)審計(jì)包括兩

個(gè)方面，一是將計(jì)算機(jī)系統(tǒng)作為審計(jì)的

對象；二是將計(jì)算機(jī)作為審計(jì)的工具。

與計(jì)算機(jī)審計(jì)的基本概念相近的還

有“電算化審計(jì)”，它同樣具有“二方觀”

與“一方觀”。朱榮恩和徐建新（1986）根

據(jù)英國《審計(jì)研究》（1982 年版）的資料

編譯并發(fā)表題為“發(fā)展中的電算化審計(jì)”

中指出，電算化審計(jì)是“評(píng)價(jià)、控制會(huì)計(jì)

電算化信息系統(tǒng)”的審計(jì)。王軍等

（1995）多數(shù)學(xué)者贊同這一觀點(diǎn)。袁樹民

等（1995）則持“二方觀”，其基本概念與

計(jì)算機(jī)審計(jì)無異。

2.IS 審計(jì)的基本概念。IS 審計(jì)至今尚未形成統(tǒng)一的概念。Ron Weber 在《信息系統(tǒng)審計(jì)與控制》一書中指出，IS審計(jì)是一個(gè)獲取并評(píng)價(jià)證據(jù)，以判斷信息系統(tǒng)是否能夠保證資產(chǎn)的安全、數(shù)據(jù)的完整以及有效率地利用組織的資源并有效果地實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)的過程。日本通產(chǎn)省情報(bào)協(xié)會(huì)對IS 審計(jì)定義如下：“為了信息系統(tǒng)的安全、可靠與有效，由獨(dú)立于審計(jì)對象的IS 審計(jì)師，以第三方的客觀立場對以計(jì)算機(jī)為核心的信息系統(tǒng)進(jìn)行綜合的檢查與評(píng)價(jià)，向IS 審計(jì)對象的最高領(lǐng)導(dǎo)，提出問題與建議的一連串的活動(dòng)”。而我國學(xué)者也普遍認(rèn)為，IS 審計(jì)是由專業(yè)審計(jì)人員根據(jù)IS 審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，對信息系統(tǒng)的計(jì)劃、研發(fā)、實(shí)施，以及運(yùn)行維護(hù)等各環(huán)節(jié)所進(jìn)行的審計(jì)，以保證被審計(jì)信息系統(tǒng)安全、穩(wěn)定和有效，同時(shí)，它還將根據(jù)審計(jì)結(jié)果對被審單位提出改進(jìn)建議。

應(yīng)當(dāng)指出的是，在我國審計(jì)署和財(cái)

政部的諸多準(zhǔn)則與通則中，“信息系

統(tǒng)”一詞尚未達(dá)到統(tǒng)一規(guī)范的表述。例

如，審計(jì)署的《審計(jì)機(jī)關(guān)計(jì)算機(jī)輔

助審計(jì)辦法》（1996），將信息化的信息

系統(tǒng)稱為“計(jì)算機(jī)應(yīng)用系統(tǒng)”，財(cái)政部

的《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則 20———計(jì)算機(jī)

信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計(jì)》，則為“計(jì)算

機(jī)信息系統(tǒng)”，而《審計(jì)準(zhǔn)則第1211 號(hào)

了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大

錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》中則稱之為“財(cái)務(wù)報(bào)告信息

系統(tǒng)”、“信息技術(shù)系統(tǒng)”、“信息系統(tǒng)”

和“自動(dòng)化信息系統(tǒng)”等不同的用語。

在新《財(cái)務(wù)通則》第八章的信息管理

中，則將信息系統(tǒng)定義為：“財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)

一體化信息處理系統(tǒng)，也稱為財(cái)務(wù)管理

信息系統(tǒng)或者管理型財(cái)務(wù)軟件”。盡管

我國對各類信息系統(tǒng)諸多的不同表述

有待統(tǒng)一，但它們都是指信息化的會(huì)計(jì)

信息系統(tǒng)則是毫無疑義的。

（二）審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)內(nèi)容的比較

1.計(jì)算機(jī)審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)內(nèi)

容。國際審計(jì)準(zhǔn)則（ISAs）第401 號(hào)《計(jì)

算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計(jì)》（2004）指

出：“在計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下，并不改

變審計(jì)的總體目標(biāo)和范圍”，我國的

《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第 20 號(hào)———計(jì)算

機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計(jì)》（1999）也

指出：“注冊會(huì)計(jì)師在計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)

環(huán)境下執(zhí)行會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)

考慮其對審計(jì)的影響，但不改變審計(jì)

目的和范圍”。鑒于我國對計(jì)算機(jī)審計(jì)

的“二方觀”認(rèn)識(shí)，其審計(jì)目標(biāo)也包括

兩個(gè)方面：一是具有提高執(zhí)行經(jīng)濟(jì)業(yè)

務(wù)和會(huì)計(jì)信息處理的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的合

法性、正確性和安全性；二是加快審查

速度、擴(kuò)大抽查范圍、提高審計(jì)效率和

審計(jì)質(zhì)量的雙重目標(biāo)（ 陳婉玲，

2002）。與之相適應(yīng)，計(jì)算機(jī)審計(jì)內(nèi)容

也就相應(yīng)包括兩個(gè)方面：一是包括對

信息化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的開發(fā)設(shè)計(jì)、數(shù)

據(jù)輸入、處理和輸出進(jìn)行審計(jì)；二是加

快審計(jì)信息化的步伐，建立信息化的

審計(jì)網(wǎng)絡(luò)體系。隨著市場經(jīng)濟(jì)的迅速

發(fā)展，在國務(wù)院辦公廳《關(guān)于利用計(jì)算

機(jī)信息系統(tǒng)開展審計(jì)工作有關(guān)問題的

通知》（［2001］88 號(hào)）中也明顯

指出，“簡單地講，計(jì)算機(jī)審計(jì)包括：對

計(jì)算機(jī)管理的數(shù)據(jù)進(jìn)行檢查；對管理

數(shù)據(jù)的計(jì)算機(jī)進(jìn)行檢查”?？梢姡?jì)算

機(jī)審計(jì)的審計(jì)內(nèi)容主要是面對數(shù)據(jù)

（會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)等）的檢查，而對管理數(shù)據(jù)

的計(jì)算機(jī)進(jìn)行檢查，則是借助于信息

系統(tǒng)鑒證以獲取處理數(shù)據(jù)是否正確性

的判斷。

2.IS 審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)內(nèi)容。

IS 審計(jì)目標(biāo)比較明確，它是指對信息系

統(tǒng)的資產(chǎn)保護(hù)，信息系統(tǒng)的可用性、安全

性、完整性和有效性發(fā)表審計(jì)意見。由于

IS 審計(jì)的審計(jì)對象是被審單位的信息

系統(tǒng)，因此決定其審計(jì)內(nèi)容包括：（1）信

息系統(tǒng)的管理、規(guī)劃與組織；（2）信息

技術(shù)基礎(chǔ)設(shè)施與操作實(shí)務(wù)；（3）資產(chǎn)的

保護(hù)；（4）災(zāi)難恢復(fù)與業(yè)務(wù)持續(xù)計(jì)劃；

（5）應(yīng)用系統(tǒng)開發(fā)、獲得、實(shí)施與維護(hù)；

（6）業(yè)務(wù)流程評(píng)價(jià)與風(fēng)險(xiǎn)管理。上述諸

多的審計(jì)內(nèi)容，以及日益紛繁復(fù)雜的信

息系統(tǒng)，也迫使我們在IS 審計(jì)之際不能

不采用單獨(dú)的審計(jì)準(zhǔn)則體系和更多的計(jì)

算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)。

三、兩者適用準(zhǔn)則及采用技術(shù)比較

由于計(jì)算機(jī)審計(jì)與IS 審計(jì)的審計(jì)

目標(biāo)、審計(jì)內(nèi)容的不同，決定了前者面向

數(shù)據(jù)審計(jì)的特點(diǎn)與后者面向系統(tǒng)審計(jì)的

特點(diǎn)，由此也就使各自的審計(jì)準(zhǔn)則和審

計(jì)技術(shù)各不相同。

（一）適用準(zhǔn)則的比較

如上所述，計(jì)算機(jī)審計(jì)目標(biāo)與內(nèi)容

決定其相關(guān)準(zhǔn)則的多維性。這可以從國

際審計(jì)準(zhǔn)則15、16 和20 等內(nèi)容加以了

解。這些相關(guān)規(guī)定大多提及EDP 環(huán)境，

雖然也不免涉及系統(tǒng)審計(jì)，但卻主要是

針對財(cái)務(wù)報(bào)表等資料加以規(guī)定的。同時(shí)，

它們也并非專門針對IS 審計(jì)。我國的審

計(jì)署、中注協(xié)、國務(wù)院辦公廳從1993 年

至2007 年，陸續(xù)諸多與計(jì)算機(jī)技

術(shù)應(yīng)用有關(guān)的規(guī)定，究其實(shí)質(zhì)，也都側(cè)重

于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)審計(jì)而非單獨(dú)針對IS

審計(jì)的。

與計(jì)算機(jī)審計(jì)的上述規(guī)范相比，IS

審計(jì)內(nèi)涵、審計(jì)準(zhǔn)則、職業(yè)組織、執(zhí)業(yè)主

體等則十分明確。以審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)為例，截至

2008 年2 月，國際信息系統(tǒng)審計(jì)與控制

協(xié)會(huì)已16 個(gè)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，包括審計(jì)

章程、審計(jì)獨(dú)立性、職業(yè)道德和標(biāo)準(zhǔn)、職

業(yè)能力、審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)工作的執(zhí)行、審

計(jì)報(bào)告、后續(xù)工作、違規(guī)和非法行為、信

息技術(shù)管理、審計(jì)計(jì)劃中風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的應(yīng)

用、審計(jì)實(shí)質(zhì)性、使用其他審計(jì)專家的工

作成果、審計(jì)證據(jù)、信息技術(shù)控制、電子

商務(wù)等?？上驳氖牵覈鴥?nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)

布并于2009 年1 月1 日施行的《內(nèi)部

審計(jì)具體準(zhǔn)則第 28 號(hào)———信息系統(tǒng)審

計(jì)》圍繞總則、一般原則、審計(jì)計(jì)劃、信息

技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、信息系統(tǒng)審計(jì)的內(nèi)容、信

息系統(tǒng)審計(jì)的方法、審計(jì)報(bào)告與后續(xù)工

作等方面對內(nèi)部審計(jì)中的信息系統(tǒng)審計(jì)

加以規(guī)定。雖然這一具體準(zhǔn)則與國際信

息系統(tǒng)審計(jì)與控制協(xié)會(huì)已的審計(jì)標(biāo)

準(zhǔn)尚有一定的距離，但它畢竟首開我國

信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則制定之先河。以下是

國內(nèi)外已的計(jì)算機(jī)審計(jì)與IS 審計(jì)

相關(guān)準(zhǔn)則體系的比較（見表2）。

（二）采用的審計(jì)技術(shù)與工具比較

從當(dāng)前相關(guān)文獻(xiàn)來看，有關(guān)計(jì)算機(jī)

審計(jì)技術(shù)介紹比較寬泛，而有關(guān)IS 審計(jì)

技術(shù)則有針對性強(qiáng)的特點(diǎn)。筆者認(rèn)為，從

信息與信息系統(tǒng)的“產(chǎn)品”與“生產(chǎn)工廠”

的關(guān)系看，兩者在審計(jì)過程中是緊密聯(lián)

系的。只有當(dāng)產(chǎn)生信息的系統(tǒng)本身具有

可靠性時(shí)，審計(jì)師才能初步確信該系統(tǒng)

產(chǎn)生信息的可靠性。而為了鑒證系統(tǒng)的

可靠性，IS 審計(jì)師往往通過檢測被審系

統(tǒng)輸入、處理與輸出數(shù)據(jù)與信息來加以鑒證，其有效性不言而喻。鑒于計(jì)算機(jī)審計(jì)與IS 審計(jì)兩者的審計(jì)目標(biāo)的不同，兩者采用審計(jì)技術(shù)與工具也就有所不同。

以下是筆者根據(jù)國內(nèi)、外有關(guān)文獻(xiàn)對兩

者采用技術(shù)與工具的歸納：

1.兩者共同采用的技術(shù)與工具。主

要有：測試數(shù)據(jù)法、追蹤法、綜合測試工

具（ITF）、平行模擬法、嵌入審計(jì)模塊法、

流程圖檢查法、審計(jì)軟件法、程序編碼審

查法、程序比較法等。

2.兩者各自采用不同的技術(shù)與工

具。其中，計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)主要有：受控

處理法、受控再處理法、漏洞掃描與入侵

檢測、利用數(shù)據(jù)管理系統(tǒng)輔助法、利用操

作系統(tǒng)和實(shí)用程序法、利用被審系統(tǒng)輔

助法和利用電子表格輔助法等。IS 審計(jì)

技術(shù)主要有：基本案例評(píng)估法、系統(tǒng)控制

審計(jì)復(fù)核文件（SCARF）、快照法、審計(jì)

鉤（hooks）、連續(xù)與間歇模擬（CIS）、延

展性記錄法等。

四、結(jié)論

計(jì)算機(jī)審計(jì)與IS 審計(jì)無論是其產(chǎn)

生與發(fā)展，還是其基本概念、審計(jì)目標(biāo)、

審計(jì)內(nèi)容，抑或是其適用準(zhǔn)則與采用的

審計(jì)技術(shù)，都有著很大的區(qū)別。但兩者

在我國審計(jì)發(fā)展過程中卻有其特定的

地位與作用。以信息化會(huì)計(jì)系統(tǒng)的財(cái)

務(wù)數(shù)據(jù)為審計(jì)對象的計(jì)算機(jī)審計(jì)，在當(dāng)

前廣泛開展財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中對其

展開研究仍然有著重要意義。同時(shí)，它

所強(qiáng)調(diào)的審計(jì)信息化建設(shè)使其“二方

觀”能夠進(jìn)一步發(fā)揚(yáng)光大。可以預(yù)見，

隨著環(huán)境的變化與信息技術(shù)應(yīng)用的深

入，計(jì)算機(jī)審計(jì)的內(nèi)涵與外延也必將

得以深入與拓展。

成功地開展我國的IS 審計(jì)，是我國

審計(jì)走向世界的必由之路。上市公司根

據(jù)COBIT 框架實(shí)施內(nèi)部控制已是大勢

所趨，大、中型企業(yè)也必然緊隨其后，由

此也就決定了IS 審計(jì)的勢在必行。透過

IS 審計(jì)師資格考試的內(nèi)容使我們看到

了IS 審計(jì)對知識(shí)與技術(shù)要求的高難度，

尤其是近年來對某些企業(yè)單位的IS 審

計(jì)之實(shí)踐更使我們感到任重而道遠(yuǎn)。因

此，起步伊始的我國IS 審計(jì)，倘一開始

就能夠借鑒國外先進(jìn)的經(jīng)驗(yàn)，追蹤國際

慣例，并針對國情提出自己的發(fā)展對策，

無疑可以健康發(fā)展。

計(jì)算機(jī)審計(jì)與IS 審計(jì)兩者絕非涇

渭分明，而兩者究竟應(yīng)當(dāng)遵循哪些審計(jì)

準(zhǔn)則，是近期內(nèi)我國應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)研究的問

題。誠然，從技術(shù)的角度看，國際IS 審計(jì)

標(biāo)準(zhǔn)、指南和程序已經(jīng)日臻完整和成熟，

我國似無另起爐灶之必要，但由于我國

企業(yè)單位種類繁多，許多內(nèi)外環(huán)境與國

外迥然不同，如果沒有切合國情的部門

規(guī)章和規(guī)范性文件對IS 審計(jì)加以指

導(dǎo)，則可能欲速不達(dá)。因此，應(yīng)當(dāng)結(jié)合

我國IS 審計(jì)的現(xiàn)實(shí)狀況，根據(jù)實(shí)踐經(jīng)

驗(yàn)、具體業(yè)務(wù)流程和技術(shù)方法分期發(fā)

布相應(yīng)規(guī)章與規(guī)范性文件，逐步規(guī)范

我國的IS 審計(jì)。

【參考文獻(xiàn)】

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篇8

中圖分類號(hào)：F830文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1006-1428(2007)08-0050-02

一、商業(yè)銀行高管舞弊的特點(diǎn)與成因

從涉案主體角度看，商業(yè)銀行舞弊一般包括雇員舞弊和管理當(dāng)局舞弊兩類。本文主要討論商業(yè)銀行管理當(dāng)局中的高級(jí)管理人員(下文簡稱高管，主要包括各級(jí)銀行的正副行長和行長助理，以及財(cái)務(wù)、人事等重要部門的主管人員)舞弊問題。由于銀行高管擁有對巨額銀行資金進(jìn)行調(diào)配的權(quán)利，其舞弊行為更多地表現(xiàn)為，是一種典型的“設(shè)租”、“尋租”的過程，諸如在發(fā)放貸款中收受賄賂，在購置銀行設(shè)備中拿回扣，低價(jià)處理不良資產(chǎn)變現(xiàn)等等。

商業(yè)銀行高管舞弊的原因可以從激勵(lì)不足和約束乏力兩個(gè)方面考察，其主要體現(xiàn)如下：

一是內(nèi)部審計(jì)監(jiān)控體系的構(gòu)造不合理，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性被嚴(yán)重削弱。我國商業(yè)銀行在內(nèi)部審計(jì)組織架構(gòu)上不合理，銀行分支機(jī)構(gòu)層次多，鏈條長，很多分支行行長既是人，也是委托人，本身承擔(dān)有一定的機(jī)構(gòu)管理職能。如此縱深的機(jī)構(gòu)層次使一級(jí)審計(jì)體制很難與其配套。例如，工商銀行目前建立的“內(nèi)部審計(jì)局+內(nèi)部控制合規(guī)部”體制就類似于一個(gè)兩級(jí)法人制度下的內(nèi)部審計(jì)組織制度。對總行來講，內(nèi)部審計(jì)局是垂直獨(dú)立的，歸董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)；對一級(jí)分行來講，內(nèi)部控制合規(guī)部是垂直的，歸分行行長領(lǐng)導(dǎo)。再如，中國銀行各級(jí)分支機(jī)構(gòu)的審計(jì)部門隸屬于總行的內(nèi)部控制委員會(huì)，其工作職責(zé)向行長負(fù)責(zé)，但同時(shí)其工作人員的福利安排人事調(diào)度由所在行決定，于是存在“雙重領(lǐng)導(dǎo)”的問題，內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性被嚴(yán)重削弱。

二是注冊會(huì)計(jì)師難以保持獨(dú)立性，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)不能發(fā)揮應(yīng)有的作用，導(dǎo)致外部監(jiān)督失效。注冊會(huì)計(jì)師對商業(yè)銀行的審計(jì)是一種外部監(jiān)督，但銀行業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的不合理所導(dǎo)致的“經(jīng)理中心主義”，會(huì)使審計(jì)委托關(guān)系失衡，注冊會(huì)計(jì)師趨向于遷就被審單位甚至與之合謀，難以保持獨(dú)立性，進(jìn)而導(dǎo)致外部監(jiān)督失效。與此類似，由于諸多因素的影響，針對領(lǐng)導(dǎo)干部進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)通常是“先離任，后審計(jì)”，無法發(fā)揮經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)防患于未然的作用。

三是委托關(guān)系中信息不對稱與利益目標(biāo)不一致。由于委托人和人之間信息不對稱，人努力程度的大小、秉賦、能力等是“私人信息”，委托人事先并不知道，這就使得高管人員的利己動(dòng)機(jī)有可能行為化。所有者與經(jīng)營管理者的利益目標(biāo)不完全一致，在激勵(lì)機(jī)制弱化的條件下會(huì)產(chǎn)生委托人與人目標(biāo)、動(dòng)機(jī)不一致的矛盾。所有者的目標(biāo)是銀行價(jià)值最大化，而管理者的目標(biāo)是追求經(jīng)營效用的最大化。目前，我國商業(yè)銀行高層管理者的收入水平較低、結(jié)構(gòu)單一，與經(jīng)營業(yè)績沒有多少相關(guān)度，銀行價(jià)值的提升并不直接與其努力程度相掛鉤，高管的努力得不到充分的補(bǔ)償。因此，高管追求個(gè)人利益最大化，追求在職消費(fèi)、權(quán)利等貨幣收益，舞弊現(xiàn)象隨之產(chǎn)生。

四是高管行為短期化，忠誠感缺失。我國商業(yè)銀行現(xiàn)行的薪酬制度、激勵(lì)補(bǔ)償方式無法與商業(yè)銀行自身的戰(zhàn)略目標(biāo)相匹配，長期激勵(lì)嚴(yán)重不足，是造成商業(yè)銀行高層管理人員產(chǎn)生短期化行為的主要原因。高管層在涉及商業(yè)銀行發(fā)展、經(jīng)營和分配等重大問題時(shí)，往往出現(xiàn)短期化行為，過度發(fā)放信貸，過分的在職消費(fèi)以及工資、獎(jiǎng)金等收入增長過快，侵蝕銀行利潤等?！?9歲”現(xiàn)象的普遍存在，是管理層短期自利行為的悲劇，更是缺少長期激勵(lì)的悲劇。

二、加大審計(jì)監(jiān)督力度以約束高管越軌行為

一是改造內(nèi)部審計(jì)流程，樹立內(nèi)部審計(jì)部門的權(quán)威性和獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)部門的有效運(yùn)行是確保風(fēng)險(xiǎn)事件的相關(guān)信息被傳遞至適當(dāng)管理層，從而獲得商業(yè)銀行整體風(fēng)險(xiǎn)容忍度的保證。商業(yè)銀行可實(shí)行全行內(nèi)部審計(jì)部門的垂直領(lǐng)導(dǎo)，各級(jí)內(nèi)部審計(jì)部門的人事、工資直接由上級(jí)內(nèi)部審計(jì)部門進(jìn)行管理，徹底分離于各級(jí)支行的管理，形成貫穿于全行的獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)線，以重塑內(nèi)部審計(jì)的流程，提高內(nèi)部審計(jì)的權(quán)威性和獨(dú)立性。

二是建立健全審計(jì)委員會(huì)制度，實(shí)行合理的審計(jì)委托關(guān)系。為了增強(qiáng)實(shí)質(zhì)上的約束力，可以在上市的商業(yè)銀行組織結(jié)構(gòu)中取消監(jiān)事會(huì)，在董事會(huì)下直接設(shè)立主要由獨(dú)立董事組成的審計(jì)委員會(huì)，由審計(jì)委員會(huì)履行選擇、聘用和解聘外部審計(jì)師的職能，并有權(quán)與外部審計(jì)師討論審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)結(jié)果以及有關(guān)內(nèi)部控制等事項(xiàng)，這樣可以增強(qiáng)外部審計(jì)的獨(dú)立性，降低注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的檢查風(fēng)險(xiǎn)。目前，深圳發(fā)展銀行已有了初步的嘗試，即把審計(jì)委員會(huì)提到行長之上、董事會(huì)之下，從公司治理結(jié)構(gòu)方面來彌補(bǔ)內(nèi)部控制的不足，最終達(dá)到有效監(jiān)督的目的。

三是加大經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的強(qiáng)度和密度，貫徹實(shí)行“問責(zé)制”。鑒于“先離任，后審計(jì)”的弊端，以及高管掌握的巨額資金調(diào)度權(quán)這種現(xiàn)實(shí)，對商業(yè)銀行進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)可參照建設(shè)項(xiàng)目跟蹤審計(jì)，加大審計(jì)的強(qiáng)度和密度。對商業(yè)銀行領(lǐng)導(dǎo)干部進(jìn)行“任中”審計(jì)，及時(shí)觀測領(lǐng)導(dǎo)干部的“動(dòng)向”，改變“領(lǐng)導(dǎo)攜款潛逃，劣跡敗露”然后再進(jìn)行審計(jì)的被動(dòng)局面。同時(shí)，商業(yè)銀行應(yīng)建立嚴(yán)格的問責(zé)制，重點(diǎn)查處決策責(zé)任大、導(dǎo)致?lián)p失金額大的不良貸款責(zé)任人。案件發(fā)生上追兩級(jí)領(lǐng)導(dǎo)的責(zé)任，同時(shí)對經(jīng)營管理和內(nèi)部審計(jì)稽核這兩條線上實(shí)施雙線問責(zé)，以此防范商業(yè)銀行高管舞弊。

三、實(shí)施股票期權(quán)激勵(lì)以促使高管行為長期化

改善對商業(yè)銀行高管的激勵(lì)機(jī)制同樣重要，可選擇的舉措甚至更多，相比之下，推行股票期權(quán)激勵(lì)制度最為可取，更能實(shí)現(xiàn)“促使銀行高管層形成長期的‘瞄準(zhǔn)線’，為銀行的長遠(yuǎn)發(fā)展持續(xù)做出貢獻(xiàn)”的目的。

這里所謂股票期權(quán)激勵(lì)，是指商業(yè)銀行高管人員享有在與銀行資產(chǎn)所有者約定的期限內(nèi)，以預(yù)先協(xié)定的價(jià)格購買一定數(shù)量銀行股票的權(quán)利，其實(shí)質(zhì)是讓銀行高管分享部分利潤的索取權(quán)，使銀行業(yè)績成為其收入函數(shù)中一個(gè)重要的變量，從而將銀行管理者與投資者的利益捆綁在一起，有效解決高管行為短期化問題。從我國的實(shí)際情況看，構(gòu)建行之有效的商業(yè)銀行股票期權(quán)激勵(lì)制度主要應(yīng)著眼于以下三個(gè)方面：

首先是建立獨(dú)立而權(quán)威的薪酬委員會(huì)。股東大會(huì)是實(shí)施股票期權(quán)激勵(lì)的最高權(quán)力機(jī)構(gòu)，薪酬委員會(huì)經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)后成立，主要由股東和獨(dú)立董事及相關(guān)中介機(jī)構(gòu)權(quán)威人士組成。職責(zé)主要是對股票期權(quán)授予對象及資格進(jìn)行認(rèn)定、確定激勵(lì)基金的數(shù)量或提取比例，并具體負(fù)責(zé)股票期權(quán)激勵(lì)日常事務(wù)的處理。

二是確定核實(shí)的股票期權(quán)授予價(jià)格與數(shù)量。期權(quán)價(jià)格以授予日上市銀行股票的收盤價(jià)或前l(fā)O日平均收盤價(jià)為基礎(chǔ)授予，一般低于市場價(jià)格。高管人員不必立即出資購買，但到規(guī)定期限后，須按期初規(guī)定的價(jià)格購買。若其經(jīng)營的效益好，股價(jià)上漲，就可以得到巨額的利益回報(bào)；若管理不善，導(dǎo)致本銀行的股價(jià)下跌，當(dāng)?shù)陀谄诔跻?guī)定的價(jià)格時(shí)，亦必須掏錢購買，對其來說是一種損失。授予數(shù)量主要依據(jù)上市銀行高級(jí)管理人員個(gè)人在銀行中所起作用大小與經(jīng)營業(yè)績而定。

三是保證股票期權(quán)長期持有。股票期權(quán)激勵(lì)實(shí)施方式應(yīng)采取強(qiáng)制性長期持股方式，即強(qiáng)制要求銀行高級(jí)管理人員用其收入購買銀行股票并長期持有，強(qiáng)制要求所持股票只有在持股人離任或退休后方可出售。

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篇9

一、引言

在信息披露的研究中，國內(nèi)外學(xué)者對歷史性會(huì)計(jì)信息含量的研究比較多，尤其集中在強(qiáng)制性披露的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的研究方面，對預(yù)測性會(huì)計(jì)信息的研究也主要集中在IPO公司和證券分析師的盈利預(yù)測研究，對管理層的預(yù)測性信息研究相對較少。

預(yù)算信息作為一種預(yù)測性信息，筆者查閱文獻(xiàn)發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)有有關(guān)預(yù)算信息披露的研究也只有少量的規(guī)范性研究，目前國內(nèi)還沒有專門的文獻(xiàn)對預(yù)算信息自愿披露行為及其可靠性進(jìn)行實(shí)證研究。在盈利預(yù)測信息由強(qiáng)制性披露改為自愿性披露的情況下，筆者對當(dāng)前我國上市公司預(yù)算信息披露的可靠性進(jìn)行研究，找出影響預(yù)算可靠性的因素，可以發(fā)現(xiàn)公司預(yù)算的質(zhì)量和水平，反映公司治理的效率。

二、理論分析與研究假設(shè)

預(yù)算信息披露作為一種預(yù)測性信息，我們可以借鑒現(xiàn)有盈利預(yù)測的研究成果對其進(jìn)行一定的研究。下面經(jīng)過理論分析，提出研究假設(shè)，作為本文的研究重點(diǎn)。

1、外部環(huán)境變動(dòng)與預(yù)算信息披露可靠性

預(yù)測是一種基于目前客觀性情況推測未來趨勢的主觀性行為。對于預(yù)測的準(zhǔn)確性，一方面取決于預(yù)測所涉及的預(yù)測期間的長短，預(yù)測期越長財(cái)務(wù)管理論文，面臨的不確定性越大，從而預(yù)測的準(zhǔn)確性也就越差。另一方面，公司預(yù)測期間的盈利變動(dòng)幅度（程度)也是影響預(yù)測準(zhǔn)確性的重要因素，盈利變動(dòng)程度越大，代表盈利越不穩(wěn)定，即盈利增長幅度或降低幅度越大，預(yù)測的誤差就大，則難以對下期盈利進(jìn)行比較準(zhǔn)確的預(yù)測。由于預(yù)算活動(dòng)屬于預(yù)測行為，二者具有相似性，故本文提出以下假設(shè)。

假設(shè)1：外部環(huán)境變動(dòng)幅度與預(yù)算的可靠性負(fù)相關(guān)論文格式范文。

2、股權(quán)集中度與預(yù)算信息披露可靠性

傳統(tǒng)理論認(rèn)為，股權(quán)結(jié)構(gòu)越分散，單個(gè)股東就無力去監(jiān)督經(jīng)營者，容易形成“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象。隨著股權(quán)集中度的提高，大股東就更有動(dòng)力和能力去監(jiān)督經(jīng)營者，提高經(jīng)營者管理效能，從而減少成本。但是，在股權(quán)過度集中的情況下，比如我國上市公司就存在嚴(yán)重的“一股獨(dú)大”現(xiàn)象，大股東較容易操控上市公司，這樣，大股東實(shí)際上成為上市公司的“內(nèi)部人”。Laporta等(1999)發(fā)現(xiàn)股權(quán)集中度與財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量負(fù)相關(guān)。Fan(2002)分析東亞國家股權(quán)結(jié)構(gòu)與盈余信息含量時(shí)指出，控股股東運(yùn)用控制權(quán)對中小股東進(jìn)行“掏空”時(shí)，控股股東會(huì)操縱盈余信息，這降低了信息披露的可靠性。同時(shí)，控股股東為避免外部股東的密切監(jiān)督，也會(huì)降低信息披露的充分性。

假設(shè)2：公司股權(quán)集中度與預(yù)算可靠性負(fù)相關(guān)。

3、會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)與預(yù)算信息披露可靠性

會(huì)計(jì)事務(wù)所站在獨(dú)立、客觀、公正的立場上對公司盈利預(yù)測報(bào)告進(jìn)行審核，可以在一定程度上保證盈利預(yù)測的實(shí)現(xiàn)。相對來說，聲譽(yù)越高、規(guī)模越大的會(huì)計(jì)事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量也較高，致使公司預(yù)算的誤差較低。由于國際“四大”會(huì)計(jì)事務(wù)所的聲譽(yù)較高，他們對上市公司具有更嚴(yán)厲、更廣泛的信息披露要求（Graswell和Taylor，1992），通常認(rèn)為經(jīng)“四大”會(huì)計(jì)事務(wù)所審核的預(yù)算報(bào)告比經(jīng)“非四大”會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)的預(yù)算報(bào)告的可靠性要高。蔣義宏、魏剛（2001）研究認(rèn)為會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)對預(yù)測的可靠性有一定的影響。

假設(shè)3：經(jīng)過“四大”會(huì)計(jì)事務(wù)所審核的預(yù)算報(bào)告的可靠性較高。

4、財(cái)務(wù)杠桿與預(yù)算信息可靠性

公司資產(chǎn)負(fù)債率越高，說明公司面臨較多的市場風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)融資優(yōu)序理論，公司的資本來源在考慮資本成本的情況下財(cái)務(wù)管理論文，通常會(huì)優(yōu)先選擇內(nèi)部融資，再是股權(quán)融資，最后才是債務(wù)融資。但內(nèi)部籌資有限，配股和期權(quán)融資受公司盈利能力和業(yè)績影響，外部債務(wù)融資面臨的風(fēng)險(xiǎn)較大。從而公司有操縱盈利預(yù)測和進(jìn)行盈余管理的可能性，預(yù)算的可靠性也就越低。

假設(shè)4：資產(chǎn)負(fù)債率與預(yù)算可靠性呈負(fù)相關(guān)關(guān)系。

5、公司治理機(jī)制與預(yù)算信息披露可靠性

公司治理機(jī)制反映了公司的基本特征。董事會(huì)規(guī)模、監(jiān)事會(huì)規(guī)模、獨(dú)立董事比例和董事長與總經(jīng)理是否兩職合一等公司治理變量對公司的盈利預(yù)測和預(yù)算信息披露可能產(chǎn)生影響，通常認(rèn)為，董事會(huì)規(guī)模和監(jiān)事會(huì)規(guī)模越大、獨(dú)立董事比例越高，越能監(jiān)控和約束公司管理層的機(jī)會(huì)主義行為，可以降低CEO或董事長控制董事會(huì)的可能性，促進(jìn)信息的透明化和保護(hù)中小股東的利益；而且聘任有能力的外部董事參與公司決策，會(huì)促使公司管理層披露更多的信息，從而對預(yù)算信息披露產(chǎn)生一定的影響。這顯然也會(huì)影響到預(yù)算信息披露的準(zhǔn)確性和可靠性。

假設(shè)5：公司治理特征對預(yù)算可靠性有系統(tǒng)影響論文格式范文。

6、成本與預(yù)算信息披露可靠性

筆者在研究預(yù)算信息自愿披露行為中，預(yù)期成本與預(yù)算信息自愿披露行為負(fù)相關(guān)，并得到了實(shí)證檢驗(yàn)，即成本越大，公司越不愿意披露預(yù)算信息。通常情況下，成本能影響公司管理層的信息披露行為，從而也對信息披露的可靠性產(chǎn)生一定的影響。

假設(shè)6：成本對預(yù)算信息披露的可靠性有系統(tǒng)影響。

7、信息性質(zhì)與預(yù)算信息披露可靠性

信號(hào)傳遞理論認(rèn)為，信息披露能向外界釋放有關(guān)公司基本信息和私人信息的信號(hào)，以緩解信息不對稱問題，促使投資者理性投資和決策，減少成本。管理層在有利好消息時(shí)，通常會(huì)向投資者披露更多信息(Clarkson，1992)。筆者在研究預(yù)算信息自愿披露行為中，已理論分析和實(shí)證檢驗(yàn)得出信息性質(zhì)與預(yù)算披露行為正相關(guān)的結(jié)論，即公司有利好信息時(shí)，管理層對公司前景持樂觀態(tài)度，也更愿意披露來年的預(yù)算。因此，信息性質(zhì)對盈利預(yù)測披露行為產(chǎn)生影響，從而也造成盈利預(yù)測誤差存在差異（張翼、林小馳，2005）。

假設(shè)7：信息性質(zhì)對預(yù)算信息披露的可靠性有系統(tǒng)影響。

三、研究設(shè)計(jì)

1、樣本選擇及數(shù)據(jù)來源

本文選取我國深市和滬市的A股上市公司2005-2008年共4年的年度公開數(shù)據(jù)。在原來研究預(yù)算自愿披露行為的3595家樣本中，我們篩選出對預(yù)算進(jìn)行披露了的公司，有1215家。經(jīng)過數(shù)據(jù)整理財(cái)務(wù)管理論文，剔除異常值和數(shù)據(jù)缺失的樣本，最終得到1189家樣本公司。所有樣本都剔除了金融類公司和PT公司。預(yù)算數(shù)據(jù)來自于各年度財(cái)務(wù)報(bào)告中的披露，筆者從其“董事會(huì)報(bào)告”一欄中一一查出，并經(jīng)手工整理。財(cái)務(wù)報(bào)告主要從巨潮網(wǎng)中下載，其他如公司理治、董事會(huì)特征、會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)等變量的數(shù)據(jù)來自于CSMAR數(shù)據(jù)庫。

2、變量設(shè)計(jì)

筆者將會(huì)用到的變量指標(biāo)進(jìn)行了整理和歸類，所有解釋變量和控制變量指標(biāo)的選取都參考了國內(nèi)外著名學(xué)者的研究成果，并進(jìn)行了取舍和適當(dāng)修正，使得各指標(biāo)具有很強(qiáng)的代表性。各具體變量及定義如表1所示。

表1 變量描述表

變量名稱

變量指標(biāo)描述

度量

因變量

Error

預(yù)算誤差，代表預(yù)算的可靠性（也可稱之為預(yù)算編制松弛）

（營業(yè)收入預(yù)算數(shù)-當(dāng)年?duì)I業(yè)收入實(shí)際數(shù)）/當(dāng)年?duì)I業(yè)收入實(shí)際數(shù)的絕對值[2]

自變量

Cost

成本

管理費(fèi)用與營業(yè)收入之比

News

是否擁有“好”消息

啞變量：有取1，沒有取0。收入預(yù)算數(shù)大于當(dāng)年收入實(shí)際數(shù)，為好消息，否則為壞消息[3]

Ceodual

董事長與總經(jīng)理兩職是否由同一人擔(dān)任

啞變量：是取1，否則取0

Board

董事會(huì)規(guī)模

為董事會(huì)成員數(shù)

Ourdir

獨(dú)立董事規(guī)模

為獨(dú)立董事人數(shù)

Supervise

監(jiān)事會(huì)規(guī)模

為監(jiān)事會(huì)成員數(shù)

Environ

外部環(huán)境變動(dòng)幅度

為小行業(yè)營業(yè)收入年度增長率

Audit

財(cái)務(wù)報(bào)告是否由國際“四大”會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)

啞變量：是取1，否取0

Square

股權(quán)集中度

赫爾芬德指數(shù)，等于公司前10位股東持股比例的平方和

Liability

財(cái)務(wù)杠桿

資產(chǎn)負(fù)債率

控制變量

Size

資產(chǎn)規(guī)模

為公司總資產(chǎn)的對數(shù)。

Year

年份虛擬變量

啞變量：若年度為2006，Year=1，否則取Year=0，依次類推

Industry

行業(yè)

啞變量：若為制造業(yè)，取1，否則取0

3、模型設(shè)計(jì)

本文采用多元線性回歸模型檢驗(yàn)預(yù)算的可靠性。

Error=a0+a1Environ+a2Cost+a3Ceodual+a4Board+a5Ourdir+a6Supervise+a7Audit+a8News+a9Square+a10Liability+a11LgSize+a12Industry+a13Year+ε

四、統(tǒng)計(jì)分析

1、描述性統(tǒng)計(jì)分析

我國證監(jiān)會(huì)于2004年12月31日條款規(guī)定，若公司公開披露過本年度的盈利預(yù)測，其利潤的實(shí)際數(shù)較預(yù)測數(shù)低10%以上或較預(yù)測數(shù)高20%以上，要求公司詳細(xì)闡明造成差異的原因。于鵬（2007）將盈利預(yù)測的準(zhǔn)確性（可靠性）范圍定義為預(yù)測誤差在10%以內(nèi)論文格式范文。本文將預(yù)算相對誤差進(jìn)行分類，不管是預(yù)算數(shù)是“高估”了還是“低估”了，只要誤差絕對值位于0-10%、10%-20%和20%以上的，就分別認(rèn)為預(yù)算是準(zhǔn)確的、比較準(zhǔn)確的和不準(zhǔn)確的。

表2報(bào)告了預(yù)算相對誤差的分布情況。從各年份和整體上看，預(yù)算誤差在0-10%范圍內(nèi)的公司比例在06年、07年和08年分別為50.99%、44.31%和42.83%，三年的平均值為45.33%，可以看出，我國有近一半上市公司的預(yù)算是準(zhǔn)確的，但公司所占比例有逐年下降的趨勢；與之相反的是，預(yù)算誤差在10%-20%范圍內(nèi)的上市公司數(shù)有逐年增加的趨勢；預(yù)算誤差在20%以上的公司比例沒有太大波動(dòng)，各年份和整體平均值的公司比例保持在25%-30%之間；預(yù)算誤差在10%-20%范圍內(nèi)和20%以上的公司比例在各年份和整體平均值上都是相當(dāng)?shù)?；各年度的預(yù)算誤差平均值分別為14.55%、16.16%和17.23%，有逐年增加的趨勢，且三年整體的平均值為16.24%財(cái)務(wù)管理論文，說明我國上市公司的預(yù)算總體上是比較準(zhǔn)確的，可靠性一般，但可靠性越來越差。

表2 預(yù)算相對誤差統(tǒng)計(jì)表

年份

預(yù)算誤差范圍

各年度預(yù)算誤差均值

0-10%

10%-20%

20%以上

2006年

155（50.99%）

72（23.68%）

77（25.33%）

304（14.55%）

2007年

148（44.31%）

91（27.25%）

95（28.44%）

334（16.16%）

2008年

236（42.83%）

165（29.95%）

150（27.22%）

551（17.23%）

合計(jì)

539（45.33%）

328（27.59%）

322（27.08%）

1189（16.24%）

表3反映了各變量的基本信息。在1189家樣本公司中，預(yù)算誤差均值為16.24%，從整體上看，預(yù)算準(zhǔn)確性比較好，可靠性一般；外部環(huán)境變動(dòng)均值為25.47%，公司面臨的環(huán)境具有較強(qiáng)的不穩(wěn)定性；成本均值為7.85%；董事長和總經(jīng)理兩職合一的樣本有124家，占10.43%，董事會(huì)規(guī)模平均有9.5人，獨(dú)立董事人數(shù)平均為3.3人，監(jiān)事會(huì)規(guī)模平均為4.2人；公司財(cái)務(wù)報(bào)告由國際“四大”會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)的公司有67家，占5.65%，說明絕大部分公司還是選擇“非四大”國際會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)；有利好消息的公司共996家，占83.77%，說明絕大部分公司有利好消息；股權(quán)集中度均值為19.08%，最大值達(dá)70.29%，說明我國“一股獨(dú)大”現(xiàn)象非常嚴(yán)重；資產(chǎn)負(fù)債率均值為52.14%。

表3 描述性統(tǒng)計(jì)

變 量

均值（1/0或總數(shù)）

中位數(shù)

標(biāo)準(zhǔn)差

最小值

最大值

Error

0.1624

0.1127

0.1673

0.0000

0.9892

Environ

0.2547

0.1943

0.4694

-0.3395

12.5749

Cost

0.0785

0.0610

0.0767

-0.1498

0.9809

Ceodual

124/1065

Board

9.5374

9.0000

1.9660

2.0000

17.0000

Ourdir

3.3263

3.0000

0.7405

1.0000

6.0000

Supervise

4.2330

4.0000

1.4744

1.0000

13.0000

Audit

67/1122

News

996/193

Square

0.1908

0.1652

0.1226

0.0099

0.7029

LgSize

9.3429

9.3102

0.4210

7.9667

11.2749

Liability

0.5214

0.5252

0.2339

0.0348

5.0638

Industry

806/383

2、變量相關(guān)性分析

相關(guān)性分析只是揭示了變量兩兩之間的相關(guān)關(guān)系[4]。本文的相關(guān)性分析結(jié)論如下：公司具有的信息性質(zhì)與預(yù)算誤差顯著負(fù)相關(guān)；資產(chǎn)負(fù)債率與預(yù)算誤差顯著正相關(guān)；外部環(huán)境變動(dòng)指標(biāo)與預(yù)算誤差正相關(guān)，但在Pearson系數(shù)下統(tǒng)計(jì)不顯著；董事長與總經(jīng)理兩職合一、監(jiān)事會(huì)規(guī)模、國際“四大”會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)與預(yù)算誤差負(fù)相關(guān)，但統(tǒng)計(jì)不顯著；成本、董事會(huì)規(guī)模、獨(dú)立董事規(guī)模和股權(quán)集中度分別與預(yù)算誤差正相關(guān)，但統(tǒng)計(jì)都不顯著；單變量相關(guān)分析只是簡單地介紹了變量兩兩之間的關(guān)系，在多元回歸分析中，我們可以進(jìn)一步有效地揭示解釋變量與被解釋變量之間的關(guān)系。此外，相關(guān)分析表中各個(gè)變量之間的相關(guān)系數(shù)都比較?。ǘ夹∮?.5），不存在高度相關(guān)性，表4中的每個(gè)變量的VIF值都小于5，故模型中變量之間不存在多重共線性。

3、回歸分析

在利用Eviews、SPSS軟件回歸檢驗(yàn)中，利用懷特檢驗(yàn)，我們發(fā)現(xiàn)模型有異方差現(xiàn)象，通過加權(quán)最小二乘法（WLS）對模型進(jìn)行修正，最終消除了異方差。又模型的D-W值為2.047，說明模型沒有自相關(guān)現(xiàn)象。模型的F值為39.833，在0.01顯著性水平下通過了檢驗(yàn)，同時(shí)，修正的R2值為0.314財(cái)務(wù)管理論文，說明模型成立，具有一定的研究意義和解釋力。

我們發(fā)現(xiàn)，成本與預(yù)算誤差顯著正相關(guān)，即成本越大，預(yù)算越不準(zhǔn)確，預(yù)算的可靠性就越低；通常成本越大，公司越不愿意披露預(yù)算信息，同時(shí)，對預(yù)算信息披露了的公司，成本越大的公司，預(yù)算的可靠性也比較差。具有“好消息”的公司與預(yù)算誤差顯著負(fù)相關(guān)，即具有利好消息的公司，預(yù)算的誤差越小，其可靠性就越高；通常具有“好消息”的公司更愿意披露預(yù)算信息，同時(shí)，對預(yù)算進(jìn)行了披露和具有“好消息”的公司，預(yù)算的可靠性比較高。國際“四大”會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)與預(yù)算誤差顯著負(fù)相關(guān)，即經(jīng)過國際“四大”會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)的公司，其預(yù)算的誤差較低，可靠性相對就高，這些與本文的預(yù)期相一致，假設(shè)得到了檢驗(yàn)。資產(chǎn)負(fù)債率與預(yù)算誤差顯著正相關(guān)，即資產(chǎn)負(fù)債率越高的公司，雖然自愿披露了預(yù)算信息，但預(yù)算的誤差也越大，其可靠性也就低，這也與本文預(yù)期相一致。

在董事會(huì)特征變量中， 董事長和總經(jīng)理兩職合一、董事會(huì)規(guī)模、獨(dú)立董事規(guī)模都與預(yù)算誤差正相關(guān)，但統(tǒng)計(jì)不顯著。由于我國特殊的公司治理結(jié)構(gòu)，我國上市公司“一股獨(dú)大”現(xiàn)象嚴(yán)重，大股東有較強(qiáng)的控制權(quán)和表決權(quán)，董事會(huì)成員內(nèi)部存在普遍的“搭便車”行為，同時(shí)，我國的獨(dú)立董事制度還不完善財(cái)務(wù)管理論文，獨(dú)立董事的專業(yè)勝任能力與工作精力和態(tài)度嚴(yán)重影響到獨(dú)立董事制度的有效運(yùn)行，致使獨(dú)立董事制度未起到應(yīng)有的作用，董事會(huì)治理效率和作用并沒有顯著提高。監(jiān)事會(huì)規(guī)模也與預(yù)算誤差不顯著正相關(guān)，通常情況下，監(jiān)事會(huì)只起到對董事會(huì)和管理層的監(jiān)督作用，對他們的行為進(jìn)行監(jiān)控，但無權(quán)加以干涉，所以，監(jiān)事會(huì)對預(yù)算可靠性沒有實(shí)質(zhì)性影響。

此外，公司規(guī)模、行業(yè)虛擬變量和年份虛擬變量作為模型的控制變量也與預(yù)算誤差正相關(guān)。公司規(guī)模不同，行業(yè)不同，公司所面臨的內(nèi)外部環(huán)境也就不同，資產(chǎn)的配置也不一樣，故預(yù)算的可靠性也就不同。樣本在各年度由于公司不同、數(shù)量不同、環(huán)境不同，故各年度的預(yù)算可靠性也不一樣論文格式范文。

表4 回歸檢驗(yàn)表

Variables

Unstandardized Coefficients

Standardized Coefficients

t

Sig.

Collinearity Statistics

B

Std. Error

Beta

Tolerance

VIF

Constant

0.290***

0.044

6.607

0.000

Environ

0.006

0.004

0.044

1.462

0.144

0.635

1.575

Cost

0.063***

0.023

0.078***

2.682

0.007

0.682

1.466

Ceodual

0.006

0.004

0.042

1.325

0.185

0.562

1.778

Board

0.001

0.002

0.043

0.825

0.410

0.211

4.748

Ourdir

0.005

0.004

0.058

1.149

0.251

0.229

4.362

Supervise

-0.001

0.001

-0.032

-1.060

0.289

0.641

1.560

Audit

-0.031***

0.007

-0.106***

-4.194

0.000

0.902

1.109

News

-0.069***

0.005

-0.340***

-13.048

0.000

0.848

1.179

Square

0.072***

0.016

0.125***

4.578

0.000

0.769

1.301

Size

-0.021***

0.005

-0.137***

-4.466

0.000

0.611

1.637

Liability

0.093***

0.008

0.301***

11.156

0.000

0.796

1.257

Industry

0.014***

0.004

0.113***

3.858

0.000

0.675

1.482

06Year

0.020***

0.004

0.161***

4.705

0.000

0.492

2.030

07Yeay

0.032***

0.004

0.274***

7.212

0.000

0.399

2.505

R Square

0.322

Adjusted R Square

0.314

F Change

39.833

Sig. F Change

0.000

Durbin-Watson

2.047

注：***、**、*分別代表1%、5%、10%的顯著性水平。

4、穩(wěn)定性測試

在穩(wěn)定性測試中，我們可以從總樣本中隨機(jī)抽取三分之一的樣本數(shù)，再進(jìn)行回歸檢驗(yàn)，看回歸結(jié)果是否與總樣本回歸結(jié)果一致[5]。在1189家披露了預(yù)算信息的公司中，我們隨機(jī)抽了350家公司對模型進(jìn)行了回歸檢驗(yàn)，檢驗(yàn)結(jié)果與本文上述的結(jié)論基本一致（限于篇幅，本文省略了回歸結(jié)果表），所以本文通過了穩(wěn)定性檢驗(yàn)。

五、研究結(jié)論與未來研究展望

在描述統(tǒng)計(jì)方面，我們發(fā)現(xiàn)，有近一半的上市公司的預(yù)算誤差維持在10%以內(nèi)，預(yù)算誤差均值為16.24%，說明我國上市公司預(yù)算的可靠性較一般；且預(yù)算誤差逐年上升，預(yù)算的可靠性越來越差。

在多元線性回歸檢驗(yàn)中，我們發(fā)現(xiàn)，成本與預(yù)算誤差顯著正相關(guān)，即成本越大，預(yù)算越不準(zhǔn)確，預(yù)算的可靠性就越低。具有“好消息”的公司與預(yù)算誤差顯著負(fù)相關(guān)，具有利好消息的公司，預(yù)算的誤差越小財(cái)務(wù)管理論文，其可靠性就越高。國際“四大”會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)與預(yù)算誤差顯著負(fù)相關(guān)，經(jīng)過國際“四大”會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)的公司，其預(yù)算的誤差較低，可靠性相對較高。財(cái)務(wù)杠桿與預(yù)算誤差顯著正相關(guān)，資產(chǎn)負(fù)債率越高的公司，雖然披露了預(yù)算信息，但預(yù)算的誤差也越大，其可靠性也越低。在董事會(huì)特征變量中，董事長和總經(jīng)理兩職合一、董事會(huì)規(guī)模、獨(dú)立董事規(guī)模都與預(yù)算誤差正相關(guān)，但統(tǒng)計(jì)不顯著。監(jiān)事會(huì)規(guī)模也與預(yù)算誤差不顯著正相關(guān)。此外，公司規(guī)模、行業(yè)虛擬變量和年份虛擬變量作為模型的控制變量也與預(yù)算誤差正相關(guān)。

對后續(xù)預(yù)算信息披露的研究，筆者認(rèn)為同時(shí)發(fā)行A股和B股的公司由于面臨更嚴(yán)格的市場監(jiān)管和信息需求，預(yù)算信息披露的可靠性應(yīng)該較高，故樣本選擇可以擴(kuò)展到B股上市公司，進(jìn)而比較A股與B股上市公司的信息披露差異。再者，地區(qū)市場化水平不同，面臨的環(huán)境和市場競爭程度也不同，從而信息披露透明度和披露水平也不同，因此，我們也可以考慮把這些因素引入預(yù)算信息披露的研究中。

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篇10

 

一、軍隊(duì)績效審計(jì)的特點(diǎn)

軍隊(duì)目前審計(jì)工作的重點(diǎn)是以真實(shí)性和合法性為主的財(cái)務(wù)審計(jì)，主要考慮的是財(cái)務(wù)業(yè)績指標(biāo)，而忽略了包括軍事性、時(shí)效性、統(tǒng)一性等軍隊(duì)特有的非財(cái)務(wù)業(yè)績指標(biāo)。其標(biāo)準(zhǔn)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)軍隊(duì)績效審計(jì)的要求，必須進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)創(chuàng)新。

二、平衡計(jì)分卡的特點(diǎn)與應(yīng)用

平衡計(jì)分卡提供了將各種財(cái)務(wù)業(yè)績指標(biāo)和非財(cái)務(wù)業(yè)績指標(biāo)從不同角度進(jìn)行分類的一般性框架，并假定通過一系列主要的和次要的關(guān)系將這些分類有機(jī)地聯(lián)系起來。雖然目前國內(nèi)對平衡計(jì)分卡的研究和應(yīng)用多集中在以盈利為目的的企業(yè)中，但筆者認(rèn)為，這種不僅僅重視財(cái)務(wù)指標(biāo)的績效評(píng)價(jià)方法也適合于政府、軍隊(duì)這些不以盈利為目的的組織。

三、建立軍隊(duì)績效評(píng)估平衡計(jì)分卡的可行性分析

建立軍隊(duì)績效評(píng)估平衡計(jì)分卡，應(yīng)當(dāng)根據(jù)軍隊(duì)績效特點(diǎn)，賦予平衡計(jì)分卡在軍隊(duì)方面的績效指標(biāo)，這樣才能使平衡計(jì)分卡在該領(lǐng)域發(fā)揮其作用。綜合各方面因素，借鑒“公共部門平衡計(jì)分卡模型”中的績效維度，選擇“顯性業(yè)績維度”、“職能貢獻(xiàn)維度”、“績效管理維度”和“創(chuàng)新學(xué)習(xí)維度”四個(gè)績效維度建立我軍財(cái)務(wù)管理績效評(píng)估平衡計(jì)分卡模型。顯性業(yè)績維度是指財(cái)務(wù)部門在財(cái)經(jīng)秩序上達(dá)到規(guī)范執(zhí)行、經(jīng)費(fèi)管理上達(dá)到收支綜合平衡、保障效益高，做到這些就會(huì)得到上級(jí)財(cái)務(wù)部門的肯定和認(rèn)可。顯性業(yè)績維度受職能貢獻(xiàn)維度的支撐軍事論文，只有嚴(yán)格執(zhí)行經(jīng)費(fèi)預(yù)算，才能保證經(jīng)費(fèi)收支平衡；只有合理把握經(jīng)費(fèi)投向投量，才能保證經(jīng)費(fèi)保障效益，達(dá)到顯性業(yè)績維度的要求；而要達(dá)到嚴(yán)格執(zhí)行經(jīng)費(fèi)預(yù)算、合理把握經(jīng)費(fèi)投向投量這些職能貢獻(xiàn)維度要求，就必須在績效管理上嚴(yán)肅財(cái)經(jīng)紀(jì)律、控制經(jīng)費(fèi)支出；而在達(dá)到績效管理維度上的要求的基礎(chǔ)是財(cái)務(wù)人員必須具備一定的素質(zhì)和能力，也就是要達(dá)到創(chuàng)新學(xué)習(xí)維度的要求；財(cái)務(wù)人員的基本能力和素質(zhì)的提高的同時(shí)也提高了科學(xué)理財(cái)?shù)哪芰?，也即表現(xiàn)為顯性業(yè)績的提升，顯性業(yè)績提升到一個(gè)新的高度之后，部門職能又將面臨新的形勢，為保證績效管理的繼續(xù)發(fā)展，又必須進(jìn)行新一輪的創(chuàng)新與學(xué)習(xí)。至此，形成一個(gè)績效維度發(fā)展循環(huán)鏈：創(chuàng)新學(xué)習(xí)--績效管理--職能貢獻(xiàn)--顯性業(yè)績--創(chuàng)新學(xué)習(xí)，這些維度可以依次推動(dòng)發(fā)展，共同實(shí)現(xiàn)評(píng)估體系上升的循環(huán)。

四、構(gòu)建基于平衡計(jì)分卡的軍隊(duì)績效審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)

修正和整合平衡計(jì)分卡的指標(biāo)摘要，位于平衡計(jì)分卡的最頂層；戰(zhàn)略依然是平衡計(jì)分卡的核心；顧客維度得到提升置于最高級(jí)。

（一）、顧客維度

1、顧客維度主要衡量指標(biāo)

軍費(fèi)是國家用于軍事方面的經(jīng)費(fèi)，主要用于軍事建設(shè)及武器裝配研發(fā)及制造和戰(zhàn)爭的經(jīng)費(fèi)；是國民收入的一部分,是軍隊(duì)完成職能任務(wù),確保國家安全的基礎(chǔ),是落實(shí)新時(shí)期軍隊(duì)現(xiàn)代化建設(shè)和完成作戰(zhàn)任務(wù)的財(cái)力保證。軍費(fèi)的顧客是國家，軍費(fèi)使用過程中，最為直接且最為廣大人民群眾所關(guān)注的莫過于軍費(fèi)花沒花到點(diǎn)子上，有沒有最大限度的形成戰(zhàn)斗力。所以最重要的指標(biāo)應(yīng)該是軍隊(duì)的戰(zhàn)斗力,但這個(gè)指標(biāo)不能完全被量化,只能選擇部分有代表性的指標(biāo)進(jìn)行評(píng)價(jià)。顧客維度衡量指標(biāo)主要是軍事工程質(zhì)量、安全、工期、以及形成的戰(zhàn)斗力指標(biāo)，社會(huì)效益指標(biāo)和環(huán)境效益指標(biāo)，他們是軍隊(duì)績效審計(jì)評(píng)價(jià)的核心。從現(xiàn)行績效審計(jì)3ES角度看，主要是效果性指標(biāo)，這與軍隊(duì)績效審計(jì)目標(biāo)“提高效益”是相吻合的，與軍隊(duì)的公共性、公益性是相一致的。

2、主要評(píng)價(jià)指標(biāo)分析

（1）質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)包括：工程質(zhì)量合格品率、工程質(zhì)量優(yōu)良品率等論文格式。工程質(zhì)量的檢驗(yàn)應(yīng)嚴(yán)格按照規(guī)定，劃分為各個(gè)單項(xiàng)工程驗(yàn)收。工程質(zhì)量合格(優(yōu)良)頻率就是合格(優(yōu)良)單項(xiàng)工程占全部單項(xiàng)工程的比重，其評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)參照同類工程。優(yōu)良品率和合格品率越高軍事論文，則說明工程質(zhì)量越好。因此，審計(jì)人員應(yīng)對工程項(xiàng)目進(jìn)行現(xiàn)場考察，調(diào)查了解相關(guān)資料，綜合評(píng)價(jià)工程質(zhì)量。

（2）進(jìn)度評(píng)價(jià)指標(biāo)包括：項(xiàng)目計(jì)劃工期率、項(xiàng)目完工率、達(dá)到項(xiàng)目設(shè)計(jì)能力所需要的時(shí)間等。項(xiàng)目計(jì)劃工期率反映了公共工程施工進(jìn)展情況，如果比例大于100%，則說明實(shí)際工期比計(jì)劃工期延長，表明工程施工管理存在問題，需要查明造成工期拖延的因；反之，則說明實(shí)際工期比計(jì)劃工期提前，表明工程在施工管理過程具有較的效率。達(dá)到項(xiàng)目設(shè)計(jì)能力所需要的時(shí)間是指建設(shè)項(xiàng)目建成投產(chǎn)至實(shí)際達(dá)到目標(biāo)設(shè)計(jì)規(guī)定生產(chǎn)能力為止的日歷時(shí)間，集中反映了基本建設(shè)過程活動(dòng)形成綜合生產(chǎn)能力的時(shí)間因素和管理質(zhì)量。項(xiàng)目建成投產(chǎn)后達(dá)到設(shè)計(jì)能力的時(shí)間越短，該項(xiàng)目投資的效益就越大。

（3）戰(zhàn)斗力評(píng)價(jià)指標(biāo)包括：裝備質(zhì)量特性、裝備數(shù)量與規(guī)模、人與裝備的有效結(jié)合、訓(xùn)練與演練、綜合保障、裝備信息管理、高端武器使用掌握人數(shù)比率、高學(xué)歷從軍人員比例、技術(shù)兵種占軍隊(duì)全體人數(shù)的比例等。

（4）社會(huì)效益評(píng)價(jià)指標(biāo)包括：軍隊(duì)免費(fèi)為地方提供服務(wù)占總服務(wù)次數(shù)的比例、軍隊(duì)從地方采購與總采購物資的比率、軍辦工廠接收地方人員就業(yè)的比率等包含社會(huì)適應(yīng)性指標(biāo)、社會(huì)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)、社會(huì)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)等。對于其社會(huì)評(píng)價(jià)，目前國內(nèi)外尚未有統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)，無論是在名稱、定義、內(nèi)容，還是在方法、指標(biāo)體系上都存在較大差別。在評(píng)價(jià)中，通用評(píng)價(jià)指標(biāo)少，專用指標(biāo)多，定量指標(biāo)少，定性指標(biāo)多。

（5）環(huán)境效益評(píng)價(jià)指標(biāo)包括：自然環(huán)境影響評(píng)價(jià)、生態(tài)環(huán)境影響評(píng)價(jià)、社會(huì)環(huán)境影響評(píng)價(jià)等。

（二）、財(cái)務(wù)維度

1、財(cái)務(wù)維度主要衡量指標(biāo)

財(cái)務(wù)維度衡量指標(biāo)主要是預(yù)算編制、資金到位、資金使用、成本控制、資金使用效益等指標(biāo)，該部分指標(biāo)是軍隊(duì)績效審計(jì)的基礎(chǔ)，也是傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)的核心。從現(xiàn)行績效審計(jì)3Es角度看，包括了合法合規(guī)性、經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性等各類指標(biāo)，這與現(xiàn)行績效審計(jì)比較重視財(cái)務(wù)指標(biāo)的原因有關(guān)，現(xiàn)行績效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)該部分指標(biāo)往往占整個(gè)評(píng)價(jià)指標(biāo)總量的70%以上，過于依賴財(cái)務(wù)指標(biāo);而在利用平衡計(jì)分卡建立的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系中比較不到30%，幾乎調(diào)了個(gè)個(gè)軍事論文，這與軍隊(duì)的非贏利性相吻合，也間接反映了該指標(biāo)體系的“平衡性”和“系統(tǒng)性”。

2、主要評(píng)價(jià)指標(biāo)分析

（1）資金籌集和使用評(píng)價(jià)指標(biāo)包括：資金到位率、資金利用率、資金有效率等。資金到位率反映了軍隊(duì)資金籌集的效率，數(shù)值越大，表明效率就越高；資金利用率反映了軍隊(duì)實(shí)際運(yùn)用資金的效率，數(shù)值越大，則表明軍隊(duì)工程實(shí)際利用資金的效率就越高。通過以上三個(gè)指標(biāo)，完整地反映出一個(gè)項(xiàng)目從批復(fù)到實(shí)施，以至最終的運(yùn)行結(jié)果，客觀地反映軍隊(duì)項(xiàng)目的資金運(yùn)行效率，分析影響項(xiàng)目效益的人為因素，審查項(xiàng)目資金在劃轉(zhuǎn)過程中有無被財(cái)政、主管部門層層擠占挪用、有無貪污、私分等違紀(jì)違規(guī)問題，為直觀、定量地分析項(xiàng)目效益情況奠定基礎(chǔ)。

（2）軍隊(duì)工程造價(jià)評(píng)價(jià)指標(biāo)包括：軍隊(duì)工程成本降低率、軍隊(duì)工程返工損失率等。軍隊(duì)工程成本降低率反映了工程實(shí)際發(fā)生的成本與計(jì)劃成本之間的差距情況，負(fù)數(shù)則表明實(shí)際成本低于計(jì)劃成本，節(jié)約了資金，工程建設(shè)經(jīng)濟(jì)性較好。反之，則說明工程成本管理控制較差。軍隊(duì)工程項(xiàng)目不合格時(shí)，必須返工，由此造成經(jīng)濟(jì)損失，影響投資效果。軍隊(duì)工程返工損失率越大，則說明投資效果越差，應(yīng)追究相關(guān)人員的責(zé)任。

（3）經(jīng)濟(jì)效益評(píng)價(jià)指標(biāo)指標(biāo)包括：投資產(chǎn)值率、投資效果系數(shù)、投資利潤率、新增固定資產(chǎn)效率等。因軍隊(duì)工程的公益性，決定了其經(jīng)濟(jì)上的低回報(bào)性，該部分指標(biāo)可根據(jù)軍隊(duì)工程的具體情況取舍。投資產(chǎn)值率用以說明軍隊(duì)工程項(xiàng)目投資所創(chuàng)造的產(chǎn)值。投資效果系數(shù)用以說明軍隊(duì)工程對單位投資額能增加的國民收入。投資利潤率是指軍隊(duì)工程項(xiàng)目在生產(chǎn)期內(nèi)，年平均利潤總額與項(xiàng)目投資總額的比率，它是考查項(xiàng)目盈利能力的靜態(tài)指標(biāo)。它要與同行業(yè)的平均投資利潤率指標(biāo)進(jìn)行比較，高于平均利潤率軍事論文，則說明軍隊(duì)工程投資實(shí)現(xiàn)了較大的經(jīng)濟(jì)效益，通過投資利潤率指標(biāo)能夠直觀地反映了工程項(xiàng)目的盈利能力。新增固定資產(chǎn)效率反映的是新增的固定資產(chǎn)帶來的營業(yè)收入的增加，該比率越大，則說明投資效率越好。對計(jì)算出來的各項(xiàng)技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)與可行性研究報(bào)告、行業(yè)基準(zhǔn)水平進(jìn)行比較，通過計(jì)算變化率來考核指標(biāo)的完成情況，如果投資績效指標(biāo)達(dá)到或超過了可行性研究時(shí)的水平，則軍隊(duì)工程投資效益較好。

（三）、業(yè)務(wù)流程維度

1、業(yè)務(wù)流程維度衡量指標(biāo)

業(yè)務(wù)流程指標(biāo)主要反映軍隊(duì)工程建設(shè)程序的執(zhí)行情況、內(nèi)控制度建設(shè)與執(zhí)行情況，全部是定性指標(biāo)論文格式。從現(xiàn)行績效審計(jì)3Es角度看，該部分指標(biāo)主要是合法合規(guī)性指標(biāo)，合法合規(guī)性審計(jì)是績效審計(jì)的前提。因此該部分的衡量指標(biāo)比重相對較大，這與我國軍隊(duì)工程領(lǐng)域存在的問題是相關(guān)的，這也是現(xiàn)行績效審計(jì)往往容易忽視的地方。

2、主要評(píng)價(jià)指標(biāo)分析

該部分指標(biāo)全部是定性指標(biāo)，主要有兩方面指標(biāo)，一是項(xiàng)目單位執(zhí)行軍隊(duì)工程建設(shè)程序方面的指標(biāo)，該部分指標(biāo)審計(jì)時(shí)可以參照國家有關(guān)建設(shè)工程管理方面的法律法規(guī)的規(guī)定，如招投標(biāo)法、建筑法等，需要審計(jì)人員具備法律方面知識(shí)，同時(shí)應(yīng)具備一定的工程方面知識(shí);另一方面是項(xiàng)目管理單位內(nèi)控制度的建設(shè)和執(zhí)行情況，該部分指標(biāo)審計(jì)時(shí)可以由項(xiàng)目單位提供，審計(jì)判斷其執(zhí)行情況。

（四）、學(xué)習(xí)與成長維度

全球化、信息化正改變軍隊(duì)與社會(huì)的傳統(tǒng)關(guān)系模式，迫切要求實(shí)現(xiàn)軍隊(duì)管理創(chuàng)新。軍隊(duì)管理創(chuàng)新的核心力量來自于軍隊(duì)將自己塑造成學(xué)習(xí)型軍隊(duì)，保持與外部行政生態(tài)環(huán)境在物質(zhì)、人員、信息、文化等方面的良性互動(dòng)和有效回應(yīng)，使之具有更強(qiáng)的學(xué)習(xí)能力和應(yīng)對變化的管理能力，實(shí)現(xiàn)政府自我革新和自我發(fā)展。軍隊(duì)工程管理人員的素質(zhì)決定著項(xiàng)目的成敗，是否善于學(xué)習(xí)，是否能在實(shí)踐中成長軍事論文，有利于我們不斷總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，汲取教訓(xùn)，不斷提高管理水平。

從現(xiàn)行績效審計(jì)3Es角度看，學(xué)習(xí)與成長衡量指標(biāo)主要是效率性指標(biāo)，這也說明了人員的素質(zhì)某種程度上決定了我們工作的效率，該部分往往也是我們現(xiàn)行績效審計(jì)容易忽視的地方。

（五）、四個(gè)維度之間的關(guān)系

軍隊(duì)工程績效審計(jì)平衡計(jì)分卡框架體系中的四個(gè)指標(biāo)的關(guān)系、性質(zhì)及其在整個(gè)體系中的地位是不同的。顧客維度是軍隊(duì)工程績效核心內(nèi)容的體現(xiàn)，是指標(biāo)體系的核心，該維度得到提升置于最高級(jí)。財(cái)務(wù)維度是財(cái)務(wù)性質(zhì)的指標(biāo)，是傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)的核心，也是現(xiàn)代績效審計(jì)的基礎(chǔ)，是衡量軍隊(duì)工程績效水平最基本的指標(biāo)。這兩類指標(biāo)都屬于外部指標(biāo)，直接體現(xiàn)為軍隊(duì)工程和績效審計(jì)使命與發(fā)展戰(zhàn)略實(shí)現(xiàn)的程度。業(yè)務(wù)流程是從管理內(nèi)部運(yùn)行的角度來評(píng)估軍隊(duì)績效，屬于內(nèi)部指標(biāo)。學(xué)習(xí)與成長是從軍隊(duì)自身學(xué)習(xí)、變革與發(fā)展等潛在因素出發(fā)，預(yù)測軍隊(duì)績效水平的一種指標(biāo)。他們兩者通過直接制約顧客維度與財(cái)務(wù)維度來影響軍隊(duì)工程和績效審計(jì)的使命與發(fā)展戰(zhàn)略的完成。顧客維度指標(biāo)和財(cái)務(wù)維度指標(biāo)是目的指標(biāo)，業(yè)務(wù)流程指標(biāo)和學(xué)習(xí)與成長指標(biāo)是手段指標(biāo)，手段指標(biāo)服從于目的指標(biāo)。

五、評(píng)價(jià)結(jié)果分析及使用

利用這些評(píng)價(jià)結(jié)果,既可以對軍隊(duì)整體績效進(jìn)行審計(jì)評(píng)估,也可以分析出評(píng)估結(jié)果不理想的主要是財(cái)務(wù)指標(biāo)還是非財(cái)務(wù)指標(biāo)的原因,若是非財(cái)務(wù)指標(biāo)的原因,又是哪一方面的指標(biāo)導(dǎo)致的整體績效評(píng)估結(jié)果不理想。按照“木桶原理”,整體的水平是由最差的方面的水平所決定的,通過這樣的分析很容易找出軍隊(duì)績效中最薄弱的環(huán)節(jié),而在前期進(jìn)行分項(xiàng)評(píng)價(jià)的時(shí)候,已經(jīng)對各方面績效的提高提出了相應(yīng)的改進(jìn)建議,可以參照這些建議進(jìn)行整改以提高軍隊(duì)整體績效。

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