導(dǎo)言：作為寫作愛(ài)好者，不可錯(cuò)過(guò)為您精心挑選的10篇會(huì)計(jì)成本法權(quán)益法，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

一個(gè)企業(yè)向另一個(gè)企業(yè)進(jìn)行股權(quán)投資后,會(huì)形成四種不同的情形:一是形成控制,二是形成共同控制,三是形成重大影響,四是無(wú)控制、無(wú)共同控制也無(wú)重大影響,并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià),公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。其中一、四種情形采用成本法核算;二、三種情形采用權(quán)益法核算。當(dāng)投資企業(yè)由于減少對(duì)被投資企業(yè)的投資,使投資企業(yè)由原來(lái)的控制變?yōu)楣餐刂苹蛑卮笥绊憰r(shí),或由于投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)追加投資,而使投資企業(yè)由原來(lái)無(wú)共同控制、無(wú)重大影響變?yōu)榫哂泄餐刂?、具有重大影響時(shí),就會(huì)使投資企業(yè)核算股權(quán)投資的方法發(fā)生改變,即由原來(lái)核算股權(quán)投資的成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法。

一、由于投資企業(yè)追加投資而將成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法

這種情況是指投資企業(yè)原持股比例較小,對(duì)被投資企業(yè)不具有共同控制,也無(wú)重大影響,同時(shí)也由于該項(xiàng)股權(quán)投資不存在活躍市場(chǎng)且公允價(jià)值也不能夠可靠計(jì)量。依據(jù)投資會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,此股權(quán)投資只能采用成本法核算。繼后期間,由于再次對(duì)被投資企業(yè)追加投資,而導(dǎo)致持股比例達(dá)到重大影響或共同控制時(shí),其股權(quán)投資的核算方法就應(yīng)由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法。

(一)圖示描述(見圖1)

1.A點(diǎn)(2009年1月1日)

(1)初始投資日

(2)初始投資成本為M

(3)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為R

(4)原投資持股比例為10%

2.C點(diǎn)(2010年4月1日)

(1)追加投資日

(2)追加投資成本為N

(3)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為Q

(4)追加投資持股比例為15%

(5)追加投資后持股比例為25%

(二)原差額與新差額的計(jì)算及調(diào)整

1.原差額(X)=原長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額-R×10%

當(dāng)X>0時(shí),X為包含在初始投資成本中的商譽(yù)價(jià)值,此種情況下無(wú)需調(diào)整。

當(dāng)X

2.新差額(Y)=追加投資成本-Q×15%

當(dāng)Y>0時(shí),Y為包含在初始投資成本中的商譽(yù),此種情況下,不需要調(diào)整。

當(dāng)Y

另外,應(yīng)當(dāng)特別注意的是,上述與原持股比例相對(duì)應(yīng)的商譽(yù)或是應(yīng)計(jì)入留存收益的金額與新取得投資過(guò)程中體現(xiàn)的商譽(yù)與計(jì)入當(dāng)期損益的金額應(yīng)綜合考慮。在此基礎(chǔ)上,確定與整體投資相關(guān)的商譽(yù)或是因投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額,應(yīng)計(jì)入留存收益或是損益的金額。其詳細(xì)分析過(guò)程如表1所示。

(三)A、C兩時(shí)點(diǎn)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值(Q-R)差額的調(diào)整

對(duì)于原取得投資后至追加投資交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分,屬于在此期間被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益中應(yīng)享有的份額,應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。同時(shí),對(duì)于原取得投資時(shí)至追加投資當(dāng)期期初按照原持股比例計(jì)算應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益,應(yīng)調(diào)整留存收益,對(duì)于追加投資當(dāng)期期初至追加投資交易日之間享有被投資單位的凈損益,應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益(投資收益),屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)中應(yīng)享有的份額,在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí),應(yīng)同時(shí)調(diào)整資本公積――其他資本公積。

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 (Q-R)×原持股比例10%

貸:盈余公積 W×原持股比例10%×10%

貸:利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)

W×原持股比例10%×90%

貸:投資收益 L×原持股比例10%

貸:資本公積――其他資本公積

[(Q-R)×10%-(W×10%×10%+W×10%×90%+L×10%)]

上述會(huì)計(jì)分錄在特殊情況下有可能借貸方向相反。

(四)實(shí)例分析

甲公司于2008年1月1日以銀行存款800萬(wàn)元取得乙公司10%的股權(quán),投資時(shí)乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為

8 400萬(wàn)元(假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。因?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)不具有重大影響且無(wú)法可靠確定該項(xiàng)投資的公允價(jià)值,甲公司對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算。甲公司按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。2009年7月1日,甲公司又以銀行存款1 410萬(wàn)元取得乙公司12%的股權(quán),追加投資當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為12 000萬(wàn)元。取得該部分股權(quán)投資后,按照乙公司章程規(guī)定,甲公司能夠派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策,對(duì)乙公司具有重大影響,甲公司對(duì)該項(xiàng)股權(quán)投資改按權(quán)益法核算。假定甲公司在取得對(duì)乙公司10%的股權(quán)后,雙方未發(fā)生任何內(nèi)部交易。乙公司通過(guò)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為900萬(wàn)元,其中2009年1月1日至2009年7月1日實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為260萬(wàn)元,2008年2月15日乙公司宣告分派2007年度的現(xiàn)金股利1 000萬(wàn)元。乙公司除實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)外,未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易和事項(xiàng)。要求根據(jù)上述資料進(jìn)行甲公司與該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資有關(guān)的賬務(wù)處理。

會(huì)計(jì)處理如下:

1.2009年7月1日追加投資時(shí)

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 1 410

貸:銀行存款 1 410

2.原差額的會(huì)計(jì)處理

(1)初始投資成本=800(萬(wàn)元)

(2)原差額(X)=800-8 400×10%=-40

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 40

貸:盈余公積 4

貸:利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn) 36

3.新差額的會(huì)計(jì)處理

新差額(Y)=追加投資成本-追加投資時(shí)被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×追加持股比例=1 410-12 000×12%

=-30

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 30

貸:營(yíng)業(yè)外收入 30

4.兩投資時(shí)點(diǎn)公允價(jià)值差額的會(huì)計(jì)處理

(1)兩時(shí)點(diǎn)差額=12 000-8 400=3 600(萬(wàn)元)

(2)相對(duì)于原持股比例的部分=3 600×10%=360(萬(wàn)元)

(3)屬于凈利潤(rùn)影響的部分=900×10%=90(萬(wàn)元)

其中:2008年凈利潤(rùn)影響的部分=640×10%=64(萬(wàn)元)

2009年凈利潤(rùn)影響的部分=260×10%=26(萬(wàn)元)

(4)屬于其他原因影響的部分=360-90=270(萬(wàn)元)

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 360

貸:盈余公積 6.4

貸:利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn) 57.6

貸:投資收益 26

貸:資本公積――其他資本公積 270

二、由于投資企業(yè)減少投資而將成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法

這種情況是由于投資企業(yè)處置了一部分對(duì)被投資企業(yè)的投資,從而使得對(duì)被投資企業(yè)的投資不再具有控制,而變化為重大影響或共同控制時(shí),投資企業(yè)核算股權(quán)投資的方法應(yīng)由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法。

(一)圖示描述(見圖2)

其中P0點(diǎn)為初始投資日,P2點(diǎn)為處置投資日,P1點(diǎn)為處置投資當(dāng)期期初。P0點(diǎn)至P2點(diǎn)被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈損益為M

+N;P0點(diǎn)至P1點(diǎn)實(shí)現(xiàn)的凈損益為M;P1點(diǎn)至P2點(diǎn)實(shí)現(xiàn)的凈損益為N;P0點(diǎn)至P2點(diǎn)被投資企業(yè)由于其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動(dòng)的金額為E。

(二)調(diào)賬要求

因處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或者與其他投資方一起實(shí)施共同控制的情況下,首先應(yīng)按處置或回收投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。在此基礎(chǔ)上,應(yīng)當(dāng)比較剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計(jì)算原投資時(shí),應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,屬于投資作價(jià)中體現(xiàn)的商譽(yù)部分不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;屬于投資成本小于原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的同時(shí)應(yīng)調(diào)整留存收益。對(duì)于原取得投資后至處置投資導(dǎo)致轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益中應(yīng)享有的份額,一方面應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;另一方面對(duì)于原取得投資時(shí)至處置投資當(dāng)期期初被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益(扣除已發(fā)放及已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利及利潤(rùn))中應(yīng)享有的份額,調(diào)整留存收益。對(duì)于處置投資當(dāng)期期初至處置投資之日被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益中享有的份額,調(diào)整當(dāng)期損益。其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動(dòng)中應(yīng)享有的份額,在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí),應(yīng)當(dāng)記入“資本公積――其他資本公積”科目。

(三)賬務(wù)調(diào)整

1.作處置投資的會(huì)計(jì)處理(略)

2.比較差額

差額(X)=剩余投資成本-原投資時(shí)被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值×剩余持股比例

(1)當(dāng)X>0時(shí),屬于包含在投資成本中的商譽(yù)價(jià)值,不需調(diào)整。

(2)當(dāng)X

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資――成本 X

貸:盈余公積 10%X

貸:利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn) 90%X

3.對(duì)P0至P2點(diǎn)之間被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈損益部分中應(yīng)享有的份額進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整 (M+N)×剩余持股比例

貸:盈余公積 M×剩余持股比例×10%

貸:利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)M×剩余持股比例×90%

貸:投資收益 N×剩余持股比例

4.對(duì)P0至P2點(diǎn)之間被投資企業(yè)其他原因?qū)е碌乃姓邫?quán)益變化中投資企業(yè)應(yīng)享有的部分進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資――其他權(quán)益變動(dòng)(E×剩余持股比例)

貸:資本公積――其他資本公積 (E×剩余持股比例)

5.實(shí)例分析

A公司原持有B公司60%的股權(quán),其賬面余額為9 000萬(wàn)元,未計(jì)提減值準(zhǔn)備。2006年1月1日,A公司將其持有的對(duì)B公司20%的股權(quán)出售給某企業(yè),出售取得價(jià)款5 400萬(wàn)元,當(dāng)日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為24 000萬(wàn)元。A公司原取得對(duì)B公司60%股權(quán)時(shí),B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為13 500萬(wàn)元(假定可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。自取得對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資后至處置投資前,B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)7 500萬(wàn)元。假定B公司一直未進(jìn)行利潤(rùn)分配。除所實(shí)現(xiàn)凈損益外,B公司未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)。A公司按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。在出售20%的股權(quán)后,A公司對(duì)B公司的持股比例為40%,在被投資單位董事會(huì)中派有代表,但不能對(duì)B公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策實(shí)施控制。對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為按照權(quán)益法進(jìn)行核算。要求:進(jìn)行A公司將成本轉(zhuǎn)換為權(quán)益法的賬務(wù)調(diào)整。

會(huì)計(jì)處理如下

(1)處置長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)分錄

借:銀行存款 54 000 000

貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資 30 000 000(9 000萬(wàn)÷60%×20%)

貸:投資收益 24 000 000

(2)比較差額

差額(x)=6 000萬(wàn)-13 500萬(wàn)×40%=600萬(wàn)>0屬于商譽(yù),所以不進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整。

(3)對(duì)初始投資日至處置投資日被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)中投資企業(yè)應(yīng)享有的部分進(jìn)行調(diào)整

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整 30 000 000 (7 500萬(wàn)

×40%)

貸:盈余公積 3 000 000

篇2

長(zhǎng)期股權(quán)投資核算有成本法與權(quán)益法兩種。當(dāng)投資企業(yè)擁有被投資單位20%以下表決權(quán)資本時(shí)，應(yīng)采用成本法核算；當(dāng)投資企業(yè)擁有被投資單位20%或20%以上表決權(quán)資本時(shí)，一般應(yīng)采用權(quán)益法核算。當(dāng)投資企業(yè)擁有被投資單位表決權(quán)資本增加或減少時(shí)，就有可能產(chǎn)生長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法轉(zhuǎn)換的核算的問(wèn)題。下面就這個(gè)問(wèn)題作一些簡(jiǎn)要的論述。

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法概述

從股權(quán)核算的原則上來(lái)看，股權(quán)可分為以下五類：投資單位能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的投資；投資單位對(duì)被投資單位具有重大影響的投資；投資單位對(duì)被投資單位不能控制且不具重大影響，公允價(jià)值也不能可靠計(jì)量的投資；以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的投資；可供出售投資。

長(zhǎng)期股權(quán)投資在目前的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)核算中主要有兩種核算方式，一種是成本法，一種是權(quán)益法。成本法是指投資按成本計(jì)價(jià)的會(huì)計(jì)核算方式，權(quán)益法是指按投資方在被投資單位擁有的凈資產(chǎn)量進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的核算方式。在會(huì)計(jì)核算中，長(zhǎng)期股權(quán)投資是使用成本法還是權(quán)益法來(lái)進(jìn)行處理，相對(duì)于形式而言更加注重經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，會(huì)計(jì)核算中有一個(gè)重要原則就是實(shí)質(zhì)重于形式。這個(gè)原則也適用于長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的確定，持股比例本身并不是唯一的判斷標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)該考慮到對(duì)被投資單位共同控制、重大影響等各種因素。如果在完全不考慮其他因素的狀況下，持股比例介于20%-50%之間，會(huì)計(jì)核算處理采用權(quán)益法，否則采用成本法。

這樣的規(guī)定，其實(shí)質(zhì)是看股權(quán)投資是否對(duì)被投資單位有影響力，對(duì)于成本法而言，較低的持股比例（50%），投資單位可以完全控制被投資單位，其實(shí)質(zhì)也是單純追求經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)的并購(gòu)行為，所以也同樣以實(shí)際支出成本核算比較合適。而權(quán)益法，持股比例在20%-50%，投資單位對(duì)被投資單位能產(chǎn)生重大影響，其投資行為并不單純?yōu)榱俗非笸顿Y收益或經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)，還要達(dá)到特定的目的，例如影響被投資單位的經(jīng)營(yíng)決策，使其經(jīng)濟(jì)行為與投資單位經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生協(xié)同效應(yīng)，或是為實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展而與被投資單位形成戰(zhàn)略聯(lián)盟等等。這樣的投資行為甚至短期內(nèi)不會(huì)產(chǎn)生正收益，更多地是從戰(zhàn)略角度考量，以所持有股份的比例和市值為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行核算，采用權(quán)益法比較恰當(dāng)。

長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算方法在確定以后也不是永遠(yuǎn)不變的，會(huì)因長(zhǎng)期股權(quán)投資的持股比例變化、投資單位和被投資單位之間的關(guān)系變化、投資者和被投資者之間的身份變化、對(duì)被投資單位是否具有共同控制、重大影響等情況在成本法和權(quán)益法之間轉(zhuǎn)換。根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算方法需要根據(jù)情況的變化，及時(shí)的進(jìn)行調(diào)整，以保證能夠客觀、真實(shí)地反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換

追加投資與減少投資都會(huì)使長(zhǎng)期股權(quán)投資核算由一種方法轉(zhuǎn)換為另外的方法，但應(yīng)區(qū)別形成該轉(zhuǎn)換的不同情況進(jìn)行處理。

（一）成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)換

1.追加投資引起成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)變

如果投資單位持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，則長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)采取成本法進(jìn)行處理。但如果投資單位追加投資比例，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實(shí)施共同控制的，那么長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法要相應(yīng)的由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法，同時(shí)要區(qū)分原持有的股份以及追加的股份并分別處理。

投資單位原持有的股份賬面余額，并不一定與被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值按原持股比例計(jì)算的金額完全一致，極有可能差額。如果前者大于后者的，則不需要調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，直接按投資成本的價(jià)值計(jì)算；反之，根據(jù)其差額分別調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值和留存收益，分錄為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

貸：盈余公積（利潤(rùn)分配）

對(duì)于追加的投資，比較新增投資耗費(fèi)的成本與取得該部分投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，前者大于后者的，不調(diào)整，超出部分以商譽(yù)形式體現(xiàn)；反之，根據(jù)其差額分別調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入。會(huì)計(jì)分錄為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

貸：營(yíng)業(yè)外收入

因?yàn)楸煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值在原取得投資后至追加投資的交易日發(fā)生變動(dòng)的，屬于原取得投資至追加投資期初的，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和留存收益，其分錄為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

貸：盈余公積、利潤(rùn)分配

屬于追加投資期初至追加投資日之間，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，其分錄為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

貸：投資收益

在上述兩種情況之外的，則需計(jì)入資本公積，其分錄為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

貸：資本公積

長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)于留存收益及商譽(yù)部分的計(jì)量應(yīng)保持前后一致，這樣才能體現(xiàn)出會(huì)計(jì)核算一貫性的基本原則，使會(huì)計(jì)核算具有縱向可比性，從整體上把握并動(dòng)態(tài)地調(diào)整與投資相關(guān)聯(lián)的商譽(yù)和留存收益。

2.減少投資引起成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)換

若處置部分股權(quán)后，剩余部分股權(quán)仍然可以對(duì)被投資單位具有重大影響或與其他投資方一起實(shí)施共同控制，則需調(diào)整為權(quán)益法核算。比較剩余股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計(jì)算原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，前者大于后者的屬于投資作價(jià)中體現(xiàn)的商譽(yù)部分不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；反之，則需調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及留存收益。其分錄為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

貸：盈余公積、利潤(rùn)分配

原取得投資以后至因處置部分股權(quán)導(dǎo)致轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算這段時(shí)間，被投資單位取得的凈損益中應(yīng)享有的份額，屬于原取得時(shí)至處置部分投資當(dāng)期期初被投資單位取得的凈損益（扣除已發(fā)放及已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利及利潤(rùn)）應(yīng)享有的份額，調(diào)整留存收益；屬于處置投資當(dāng)期期初至處置日之間份額，調(diào)整當(dāng)期損益；對(duì)被投資單位所享份額對(duì)應(yīng)的所有權(quán)益變動(dòng)在上述兩種情況之外的，則需調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及資本公積。

（二）權(quán)益法向成本法轉(zhuǎn)換

權(quán)益法向成本法變更也是基于兩種情況，這與成本法向權(quán)益法的轉(zhuǎn)換相似，其分別是增加及減少股權(quán)投資。

1.多次通過(guò)交換交易分步取得股權(quán)并最終形成企業(yè)合并

因追加投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)子公司投資的，應(yīng)采用成本法進(jìn)行核算。以購(gòu)買日之前所持被購(gòu)買方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值與購(gòu)買日新增投資成本之和，作為該項(xiàng)投資的初始投資成本。倘若涉及到其他綜合收益的，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)將與其相關(guān)的綜合收益轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。

2.因減少投資導(dǎo)致持股比例下降

正常情況下，長(zhǎng)期股權(quán)投資存在客觀的市場(chǎng)報(bào)價(jià)或其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，并且投資單位對(duì)被投資單位進(jìn)行相應(yīng)的股權(quán)投資后，實(shí)質(zhì)上能夠?qū)Ρ煌顿Y單位進(jìn)行共同控制或具有重大影響的，那么投資單位的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)該采取權(quán)益法核算。但是如果投資單位減少投資導(dǎo)致上述條件不再成立時(shí)，應(yīng)以轉(zhuǎn)換時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)核算。

三、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算處理方法改進(jìn)的意義

成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換，其根本出發(fā)點(diǎn)是以反映經(jīng)濟(jì)交易或事項(xiàng)的本質(zhì)為目的，真實(shí)的對(duì)交易或事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量和確認(rèn)，保證提供出真實(shí)、完整的會(huì)計(jì)信息，這也是會(huì)計(jì)核算的一個(gè)最基本的要求。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法，體現(xiàn)出對(duì)公允價(jià)值在會(huì)計(jì)計(jì)量中運(yùn)用的高度重視。公允價(jià)值能夠客觀的將資產(chǎn)或負(fù)債的實(shí)際價(jià)值在某個(gè)時(shí)點(diǎn)上反映出來(lái)，并能體現(xiàn)出資產(chǎn)會(huì)給企業(yè)帶來(lái)的預(yù)期利益，這比歷史成本計(jì)量更具相關(guān)性，這也更符合現(xiàn)代企業(yè)全面收益觀的要求。但企業(yè)采用公允價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量一定要考慮到信息的可靠性，可靠性同樣是影響決策的關(guān)鍵因素。

為適應(yīng)長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用，企業(yè)必須與時(shí)俱進(jìn)，加強(qiáng)培訓(xùn)與學(xué)習(xí)，建立確定公允價(jià)值的方法和系統(tǒng)，對(duì)于活躍市場(chǎng)的報(bào)價(jià)進(jìn)行信息收集、建立計(jì)算機(jī)模型，建立合理的資產(chǎn)減值損失評(píng)估系統(tǒng)，關(guān)注企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理、經(jīng)營(yíng)策略的新變化，提高職業(yè)判斷能力，促進(jìn)企業(yè)綜合效益的不斷提高。

參考文獻(xiàn)：

[1]谷小倩.長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法轉(zhuǎn)換會(huì)計(jì)處理[J].財(cái)會(huì)通訊，2010（4）.

篇3

成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理,是長(zhǎng)期股權(quán)投資核算中的重點(diǎn)、難點(diǎn)問(wèn)題,注會(huì)考生學(xué)習(xí)此部分內(nèi)容時(shí),普遍認(rèn)為其教材所寫的賬務(wù)處理原則不易理解,教材實(shí)例缺少代表性,難以全面準(zhǔn)確地解釋教材所寫的賬務(wù)處理原則?；诖朔N原因,筆者精選了以下較為典型的題例來(lái)解析由于持股比例由低變高而將成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理原則,以啟迪注會(huì)考生更通俗易懂地理解和把握這一處理原則。

例題:甲公司于2008年1月1日以銀行存款900萬(wàn)元取得乙公司10%的股權(quán),投資時(shí)乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為8 400萬(wàn)元(假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同),因?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)不具有重大影響且無(wú)法可靠確定該項(xiàng)投資的公允價(jià)值,甲公司對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算,甲公司按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。2009年7月1日,甲公司又以銀行存款1 410萬(wàn)元取得乙公司12%的股權(quán),追加投資當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為12 000萬(wàn)元,取得該部分股權(quán)投資后,按照乙公司章程規(guī)定,甲公司能夠派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策,對(duì)乙公司具有重大影響,甲公司對(duì)該項(xiàng)股權(quán)投資改按權(quán)益法核算。假定甲公司在取得對(duì)乙公司10%的股權(quán)后,雙方未發(fā)生任何內(nèi)部交易。乙公司通過(guò)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為900萬(wàn)元,其中2009年1月1日至2009年7月1日實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為260萬(wàn)元,2008年2月15日乙公司宣告分派2007年度的現(xiàn)金股利1 000萬(wàn)元,乙公司除實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)外,未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易和事項(xiàng)。要求根據(jù)上述資料進(jìn)行甲公司與該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資有關(guān)的賬務(wù)處理。

解析過(guò)程:

一、圖1所示分析

二、會(huì)計(jì)處理

(1)2009年7月1日追加投資時(shí):

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 1 410

貸:銀行存款1 410

(2)原差額的會(huì)計(jì)處理:

①初始投資成本=900(萬(wàn)元)

②由于清算性股利沖銷的成本=100(萬(wàn)元)

③原持有長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額=900-100=800(萬(wàn)元)

④原差額(X)=800-8 400×10%=-40

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 40

貸:盈余公積4

利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn) 36

【處理原則】原持有長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額,屬于通過(guò)投資作價(jià)體現(xiàn)的商譽(yù)(X>0時(shí))部分,不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。屬于取得投資時(shí)因投資成本小于應(yīng)享有被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額,一方面應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值,另一方面應(yīng)同時(shí)調(diào)整留存收益(包括盈余公積和未分配利潤(rùn))。

(3)新差額的會(huì)計(jì)處理

新差額(Y)=追加投資成本-追加投資時(shí)被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×追加持股比例=1 410-12 000×12%=-30

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 30

貸:營(yíng)業(yè)外收入30

【處理原則】對(duì)于新取得的股權(quán)部分,應(yīng)比較新增投資的成本與取得該部分投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,其中投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的(Y>0),不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本;對(duì)于投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本,同時(shí)計(jì)入取得當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入。

(4)兩投資時(shí)點(diǎn)公允價(jià)值差額的會(huì)計(jì)處理

①兩時(shí)點(diǎn)差額=12 000-8 400=3 600(萬(wàn)元)

②相對(duì)于原持股比例的部分=3 600×10%=360(萬(wàn)元)

③屬于凈利潤(rùn)影響的部分=900×10%=90(萬(wàn)元)

其中:2008年凈利潤(rùn)影響的部分=640×10%=64(萬(wàn)元)

2009年凈利潤(rùn)影響的部分=260×10%=26(萬(wàn)元)

④屬于其他原因影響的部分=360-90=270(萬(wàn)元)

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資360

貸:盈余公積6.4

利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn) 57.6

篇4

公式1：投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益=投資當(dāng)年被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益×投資企業(yè)持股比例×當(dāng)年投資持有月份÷全年月份(12)

公式2：應(yīng)沖減初始投資成本的金額=被投資單位分配的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利×投資企業(yè)持股比例一投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的的投資收益

同時(shí)，指南中對(duì)投資當(dāng)年取得的現(xiàn)金股利的理解是，“由投資前被投資單位實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)分配得來(lái)的，故一般不作為當(dāng)期投資收益，而應(yīng)當(dāng)沖減投資成本”。

投資年度以后的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利的處理按公式3和公式4：

公式3：應(yīng)沖減初始投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累計(jì)分配的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利一投資后至上年末被投資單位累計(jì)實(shí)現(xiàn)的凈損益)×投資企業(yè)持股比例一投資企業(yè)已沖減的初始投資成本

其中，被投資單位派發(fā)的現(xiàn)金股利大于其在接受投資以后所實(shí)現(xiàn)的累積凈利潤(rùn)屬于清算性股利，作為投資成本的收回，沖減投資成本，不確認(rèn)為投資收益。

公式4：應(yīng)確認(rèn)的投資收益=投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利一應(yīng)沖減投資成本的金額

如果投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利，等于或小于投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益，則被投資單位當(dāng)期分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利中應(yīng)由投資企業(yè)享有的部分，應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn)為投資企業(yè)的投資收益。

根據(jù)上述公式的解釋，如果應(yīng)沖減初始投資成本的金額為負(fù)數(shù)，表明已沖減初始投資成本的股利又由投資后被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的未分配凈利潤(rùn)彌補(bǔ)，應(yīng)將原已沖減初始投資成本又得以彌補(bǔ)的部分轉(zhuǎn)回。

然而，筆者認(rèn)為，按照上述公式計(jì)算轉(zhuǎn)回的投資成本有不妥之處。

首先，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之所以規(guī)定超過(guò)累積凈利潤(rùn)的股利應(yīng)當(dāng)沖減投資成本，是因?yàn)檫@部分股利不屬于投資企業(yè)投資之后產(chǎn)生的收益，不能確認(rèn)為“投資收益”，只有當(dāng)以后年度出現(xiàn)可以轉(zhuǎn)回的情況時(shí)，再確認(rèn)為收益。其會(huì)計(jì)分錄為借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，貸記“投資收益”?？梢钥闯?，已沖減投資成本的股利在將來(lái)有可能重新被確認(rèn)為收益，但并非所有沖減成本的現(xiàn)金股利都可以轉(zhuǎn)回。筆者認(rèn)為，應(yīng)沖減投資成本的股利應(yīng)分為兩部分一清算性股利和投資成本的收回，兩者形成于不同期間，具有不同的含義。清算性股利發(fā)生在投資后，意味著投資企業(yè)用累積盈余以外的凈資產(chǎn)部分支付股利，是投資成本的返還。一般來(lái)說(shuō)，清算性股利是特殊情況下才發(fā)生的。而投資成本的收回則指的是初始投資成本中以前年度凈利潤(rùn)的分配數(shù)，該股利的來(lái)源發(fā)生在投資前，與投資后產(chǎn)生的凈利潤(rùn)沒(méi)有關(guān)系。雖然在會(huì)計(jì)處理上都作為投資成本的沖減數(shù)，但是清算性股利可以由于以后年度凈利潤(rùn)的彌補(bǔ)得以轉(zhuǎn)回，而后者作為成本的收回不應(yīng)該被彌補(bǔ)。

其次，從另外一個(gè)角度來(lái)看，投資年度未宣告的股利和已宣告未發(fā)放的股利同是投資前凈利潤(rùn)產(chǎn)生的，但后者由于已宣告，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目，并不包括在初始投資成本中。而對(duì)于投資時(shí)尚未宣告的情形，按照指南中的公式3和公式4，投資前被投資單位實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)分配形成的股利在以后年度則可能被轉(zhuǎn)回，從而形成投資收益。與已宣告的情況相比，這種處理方法有不妥之處，如果僅僅因?yàn)楸煌顿Y單位尚未宣告發(fā)放股利而允許將這部分股利在后期確認(rèn)為投資收益，將影響會(huì)計(jì)的可比性和一致性。因此，投資時(shí)未宣告的股利不應(yīng)該由投資后產(chǎn)生的凈利潤(rùn)彌補(bǔ)。 再者，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，“投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額”，以前年度凈利潤(rùn)產(chǎn)生的股利顯然不能被包含在投資收益中，在會(huì)計(jì)處理上也就不能作為投資成本的轉(zhuǎn)回。

[例]甲公司2001年1月1日向乙公司投資，初始投資成本100萬(wàn)元，占乙公司股權(quán)的10％。3月20日公司宣告發(fā)放股利20萬(wàn)元，4月5 13甲公司收到現(xiàn)金股利2萬(wàn)元。2001年至2005年乙公司收益及股利分配情況如下(單位：萬(wàn)元)：

按照上述計(jì)算公式及會(huì)計(jì)處理方法，甲公司2001至2005年的會(huì)計(jì)分錄如下：

(1)2001年發(fā)放的股利應(yīng)作為投資成本的收回

借：應(yīng)收股利

20000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

20000

(2)2002年由于乙公司凈利潤(rùn)大于分配的現(xiàn)金股利，恢復(fù)已沖減的成本

借：應(yīng)收股利

40000

長(zhǎng)期股權(quán)投資

10000

貸：投資收益

50000

(3)2003年不發(fā)放股利，不能確認(rèn)損益。

(4)2004年由于乙公司2001年后累計(jì)凈利潤(rùn)小于已發(fā)放的現(xiàn)金股利，產(chǎn)生清算性股利，沖減投資成本

借：應(yīng)收股利

10000

投資收益

30000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

40000

(5)2005年投資成本由于累積凈利潤(rùn)大于累積發(fā)放股利又得以恢復(fù)

借：應(yīng)收股利

20000

長(zhǎng)期股權(quán)投資

50000

貸：投資收益

70000

筆者認(rèn)為，2001年已沖減的投資成本作為投資年度前凈利潤(rùn)的分配額，不能在2002年及以后年度轉(zhuǎn)回。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額而不是享有額，2001年乙公司實(shí)現(xiàn)凈利50萬(wàn)元，并發(fā)放40萬(wàn)元的現(xiàn)金股利，甲公司僅能確認(rèn)已分配的股利4萬(wàn)元作為投資收益，而不是5萬(wàn)元。

因此，筆者認(rèn)為在計(jì)算公式3中，“投資企業(yè)已沖減的初始投資成本”應(yīng)改為“投資企業(yè)已沖減的初始投資成本中屬于投資年度以后的沖減數(shù)”。同時(shí)，上述業(yè)務(wù)應(yīng)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理：

2002年

借：應(yīng)收股利

40000

貸：投資收益

40000

同樣，2005年僅能恢復(fù)2004年清算性股利所沖減的成本4萬(wàn)元

借：應(yīng)收股利

20000

長(zhǎng)期股權(quán)投資

40000

貸：投資收益

篇5

    一、林木資產(chǎn)核算的意義

    森林資源是國(guó)的林場(chǎng)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的主要對(duì)象,是林場(chǎng)資產(chǎn)的主要組成部分。可長(zhǎng)期以來(lái)一直沒(méi)有得到應(yīng)有的重視,一直掛在帳外。這種現(xiàn)象造成國(guó)有林場(chǎng)資產(chǎn)不清,盈虧不實(shí),虛假繁榮,投入營(yíng)林生產(chǎn)的資金體外循環(huán)得不到足額回收,最終導(dǎo)致資源危機(jī)和生產(chǎn)無(wú)以為繼。正隨著林木資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值量在國(guó)有林場(chǎng)的資產(chǎn)價(jià)值中比重增加,林木資產(chǎn)核算的真實(shí)性將影響財(cái)務(wù)報(bào)表信息提供的完整性和真實(shí)性。建立林木資產(chǎn)核算體系在現(xiàn)代林業(yè)有著以下的必要性:

    (一)實(shí)現(xiàn)森林資源的保值和增值,維護(hù)國(guó)家和所有投資者的合法權(quán)益。只有通過(guò)核算,才能保護(hù)資產(chǎn)的安全,完整和不斷增值,這也是林業(yè)會(huì)計(jì)的基本任務(wù)之一。

    (二)為森林資源資產(chǎn)的合理流動(dòng),優(yōu)化配置提供資料依據(jù),促進(jìn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

    (三)正確計(jì)算木材生產(chǎn)原料成本,有效考核國(guó)的林場(chǎng)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成果。

    二、林木資產(chǎn)的概念、特點(diǎn)與性質(zhì)

    (一)林木資產(chǎn)的概念  森林資源要成為資產(chǎn),首先必須是可以用貨幣進(jìn)行度量。森林資源的實(shí)物形態(tài)包括有林地、林木、林內(nèi)動(dòng)植物等。構(gòu)成森林資源的物質(zhì)形態(tài)既有固定地理位置能通過(guò)一定的技術(shù)方法進(jìn)行較準(zhǔn)確的計(jì)量和計(jì)價(jià)的林木、林地;又有經(jīng)常移動(dòng),國(guó)有林場(chǎng)在當(dāng)前的技術(shù),管理體制水平條件下無(wú)法無(wú)效控制的野生動(dòng)物及準(zhǔn)確計(jì)量的野生植物。因此,現(xiàn)行《國(guó)的林場(chǎng)與苗圃財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度》以下簡(jiǎn)稱《制度》中所指的“林木資產(chǎn)”僅指:國(guó)有林場(chǎng)擁有或者說(shuō)能控制的能以貨幣計(jì)量的活立木。并非指森林資源的所有物質(zhì)形態(tài)部分,弄清這一點(diǎn),對(duì)于確定“林木資產(chǎn)”實(shí)物量和價(jià)值核算的口徑,以及森林資源的評(píng)估轉(zhuǎn)讓有著重要意義。

    林木資產(chǎn)中的經(jīng)濟(jì)林、防護(hù)林和特種用途林是作為勞動(dòng)手段發(fā)揮功能的,其中經(jīng)濟(jì)林具有周期較短、經(jīng)濟(jì)效益較高的特點(diǎn),農(nóng)業(yè)生產(chǎn)部門,一直將其作為固定資產(chǎn)核算:防護(hù)林和特種用途林主要是提供生態(tài)效益和社會(huì)效益,但在當(dāng)前條件下,森林資源的生態(tài)和社會(huì)效益難以用貨幣價(jià)值量反映,也不可能得到受益者的補(bǔ)償,因而不能給單位帶來(lái)直接的經(jīng)濟(jì)效益,無(wú)法補(bǔ)償森林培育成本,只能依靠財(cái)政撥款解決資金來(lái)源,類似預(yù)算會(huì)計(jì)核算,在此不作研究。本文只就國(guó)有林場(chǎng)林木資產(chǎn)的主要部分用材林資產(chǎn)的核算作進(jìn)一步探討,下文中“林木資產(chǎn)”若無(wú)特別說(shuō)明均指用材林林木資產(chǎn)。

    (二)林木資產(chǎn)特點(diǎn)與性質(zhì):

    1.生長(zhǎng)周期的長(zhǎng)期性  用材林培育少則幾十年,多則上百年。安徽省江南地區(qū)國(guó)有林場(chǎng)最普遍的  生用材樹種杉木的工藝成熟也需要25年。從這點(diǎn)看,林木資產(chǎn)屬于長(zhǎng)期資產(chǎn)。它的資金周轉(zhuǎn)規(guī)律不同于固定資產(chǎn):林木資產(chǎn)在培育階段的幾十年中需要不斷投入資金,而基本沒(méi)什么產(chǎn)出,只是在采伐利用時(shí)一次性回收成本,投資風(fēng)險(xiǎn)很大。并且由于任何一個(gè)國(guó)家都不可能在幾十年里保持物價(jià)穩(wěn)定,在不同時(shí)期,不同地區(qū)在一定時(shí)期內(nèi)都會(huì)存在通貨膨脹。隨著進(jìn)入二十一世紀(jì)物價(jià)上漲和人民生活不平的提高,支付給勞動(dòng)者的報(bào)酬增加,必然會(huì)導(dǎo)致林木資產(chǎn)的歷史培養(yǎng)成本與現(xiàn)價(jià)重置成本相差懸殊。例如,據(jù)黃山市國(guó)有林場(chǎng)的典型調(diào)查反映,目前每畝杉木林的造林撫育成本與10年前相比增長(zhǎng)了2至3倍。

    2.林木資產(chǎn)效益的多樣性  盡管用材林是一種主要以生產(chǎn)木材為目的的林木資產(chǎn),但就森林本身而言,任何林種在未采伐前,其一身兼有生態(tài)、社會(huì)和經(jīng)濟(jì)三大效益。從林學(xué)角度出發(fā),許多專家學(xué)者都認(rèn)為森林的生態(tài)與社會(huì)效益幾十倍于采伐木材所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益。因而在發(fā)達(dá)國(guó)家,如日本,森林覆蓋率雖高達(dá)85%,卻主要依靠進(jìn)口材來(lái)滿足國(guó)內(nèi)需求,而盡可能少甚至不因?yàn)槭褂媚静亩煞?guó)土上的森林。所以林木資產(chǎn)的生態(tài)與社會(huì)效益盡管難以計(jì)量,但不可忽視,理應(yīng)視為林木資產(chǎn)所附帶的一種無(wú)形資產(chǎn),納入森林資源資產(chǎn)管理范圍。

    我這是一個(gè)森林覆蓋率只有17%的少林國(guó)家,遠(yuǎn)低于發(fā)達(dá)國(guó)家水平,森林木資源的可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略是一項(xiàng)基本國(guó)策,任重道遠(yuǎn)。《制度》中規(guī)定:國(guó)有林場(chǎng)是國(guó)家培養(yǎng)森林資源的基地,是全民所有制為主體的生產(chǎn)性事業(yè)單位。這一規(guī)定表明國(guó)有林場(chǎng)的生產(chǎn)任務(wù)與目的與企業(yè)不同。其首要目的是實(shí)現(xiàn)生態(tài)效益和社會(huì)效益為全社會(huì)服務(wù),其次才是追求自身的經(jīng)濟(jì)效益。因此國(guó)家在國(guó)有林場(chǎng)實(shí)行限額采伐制度和作業(yè)技術(shù)規(guī)程要求,使得國(guó)有林場(chǎng)不能根據(jù)市場(chǎng)需求和價(jià)格變化自主決定木材產(chǎn)量和規(guī)格質(zhì)量,首先要考慮林木資產(chǎn)的保值和增值。

    3.林木資產(chǎn)價(jià)值的不確定性  林木資產(chǎn)不能象存貨和固定資產(chǎn)一樣,可以通過(guò)永續(xù)盤存制來(lái)隨時(shí)反映結(jié)存的余額。林木資產(chǎn)是依附于林地而存在的一種植物資源,分布范圍廣,地形復(fù)雜,種類多,只能采取取定期(一般為5年)進(jìn)行森林資源二類清查,從動(dòng)態(tài)中取得一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的數(shù)字。期間,由于自然力的作用而增值和受自然災(zāi)害破壞而減值的因素都難以人為控制,導(dǎo)致林木資產(chǎn)的實(shí)物量與價(jià)值不能同步變動(dòng)。另外,林木資產(chǎn)入帳后還會(huì)繼續(xù)發(fā)生費(fèi)用是因從營(yíng)林生產(chǎn)角度出發(fā),它仍然是營(yíng)林生產(chǎn)的在產(chǎn)品,因此而將其作為存貨((即營(yíng)林在產(chǎn)品)核算,也可以看作是一種會(huì)計(jì)選擇方法,但顯然不具備一年內(nèi)或一個(gè)生產(chǎn)周期內(nèi)變現(xiàn)的能力,也就是不具備流動(dòng)資產(chǎn)的特征。從《制度》中資產(chǎn)負(fù)債表上資產(chǎn)科目的排序來(lái)看,也可表現(xiàn)這一點(diǎn)。只有當(dāng)年采伐利用的林木資產(chǎn)才具備流動(dòng)資產(chǎn)的性質(zhì)具應(yīng)劃分流動(dòng)資產(chǎn),但這時(shí)已經(jīng)作為木材生產(chǎn)的原料或成本核算了。

    綜上所述,林木資產(chǎn)是一種特殊形態(tài)的資產(chǎn),理應(yīng)按照其特有的規(guī)律采取特定的核算方式,進(jìn)行森林資源資產(chǎn)化管理。因此在參照會(huì)計(jì)制度時(shí),對(duì)屬于盈利組織的會(huì)計(jì)規(guī)范,《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》,只能借鑒其中會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)必須遵守的基本準(zhǔn)則,在具體會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理上要充分考慮自身的特點(diǎn)和需要。

    三、林木資產(chǎn)價(jià)值的計(jì)量方法

    《制度》中規(guī)定:林木的累計(jì)培育成本作為“林木資產(chǎn)的賬面價(jià)值,但對(duì)現(xiàn)有天然林和未入帳的人工林的估價(jià)入帳的具體處理辦法未有明文規(guī)定。目前較為流行的成本計(jì)算方法主要有以下幾種: (一)歷史成本法

    1、歷史成本法的概念

    歷史成本法亦即現(xiàn)行的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式中所指的原始成本法(實(shí)際成本法),在資產(chǎn)計(jì)價(jià)時(shí)主張以取得資產(chǎn)所投入要素的原始價(jià)格和投入量相結(jié)合計(jì)算出的產(chǎn)品在本作為記帳基礎(chǔ),并在以后的內(nèi)部經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中保持這種計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn),直到形成新的產(chǎn)品。

    2、歷史成本法的局限性

    歷史成本法適應(yīng)于長(zhǎng)期的價(jià)格總水平基本穩(wěn)定的高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體體制。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的形式,帶有強(qiáng)硬的主觀規(guī)定性的商品價(jià)格管理體制打破,長(zhǎng)期幣值穩(wěn)定假設(shè)已不能成立,使歷史成本會(huì)計(jì)模式局限性表現(xiàn)得非常明顯。如前所述,林木資產(chǎn)生長(zhǎng)的長(zhǎng)期性必然會(huì)使得用歷史成本法所計(jì)算的林木資產(chǎn)價(jià)值低計(jì),導(dǎo)致林木資產(chǎn)的實(shí)際培育成本得不到足額補(bǔ)償,營(yíng)林資金仍然需要計(jì)提育林基金這種體外循環(huán)方式來(lái)解決,的違森林資源資產(chǎn)化管理初衷。另外從管理會(huì)計(jì)的角度出發(fā),歷史成本對(duì)于決策意義不大,無(wú)法適應(yīng)森林資源評(píng)估轉(zhuǎn)讓、承包、產(chǎn)權(quán)分離和其它經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的需要,造成國(guó)有資產(chǎn)流失和林場(chǎng)虛盈潛虧的不利情況。如:某塊林地上的林木資產(chǎn)歷史累計(jì)成本為600元/畝,現(xiàn)以1000元/畝的價(jià)格出售該塊地上的林木,似乎可以取得毛利400元/畝,這實(shí)際上是一種假象,因?yàn)槌鍪垡院笾匦屡嘤划€林木需支付1100元,不僅未盈利,反而虧損100元/畝。顯然,由于林木資產(chǎn)的特殊性,以貨幣資產(chǎn)維持概念為理論依據(jù)的歷史成本法,所提供的會(huì)計(jì)信息不符合及時(shí)性,有用性的要求,會(huì)將宏觀調(diào)控和微觀管理引入歧途。

    (二)市場(chǎng)價(jià)格倒算法

    1、市場(chǎng)價(jià)格倒算法的概念

    市場(chǎng)價(jià)格倒算法先按一定的出材率將活立木折算出材積,然后以木材現(xiàn)行售價(jià)扣除和銷售階段的費(fèi)用,稅金,利潤(rùn)等,類推木材生產(chǎn)培育成本,作為林木資產(chǎn)的入帳價(jià)值。其理論依據(jù)是:商品的價(jià)格是商品價(jià)值的貨幣表現(xiàn),商品的社會(huì)價(jià)值是制訂價(jià)格的基礎(chǔ),產(chǎn)品成本又是整個(gè)價(jià)格構(gòu)成中重要的組成部分,所以這種方法計(jì)算的林木資產(chǎn)價(jià)值實(shí)際上包含了物價(jià)上漲,級(jí)差地租因素,這種計(jì)價(jià)方法試圖以企業(yè)存貨的可變現(xiàn)凈值來(lái)消除幣值不穩(wěn)定對(duì)于資產(chǎn)計(jì)量的影響,固采用政治經(jīng)濟(jì)學(xué)上有關(guān)商品價(jià)格形成理論。

    2、市場(chǎng)價(jià)格倒算法的局限性

篇6

(二)林木資產(chǎn)計(jì)量的特殊性林木資產(chǎn)是一種特殊的資產(chǎn)，除了具有資產(chǎn)的一般特性之外，還有自身的特殊性。林術(shù)資產(chǎn)的特殊性決定了其計(jì)量的特殊要求。(1)林木資產(chǎn)具有生長(zhǎng)的長(zhǎng)周期性，傳統(tǒng)的歷史成本計(jì)量無(wú)法準(zhǔn)確反映其價(jià)值。林木資產(chǎn)生長(zhǎng)一般要經(jīng)過(guò)育苗、造林、撫育、成熟、管護(hù)、收獲等幾個(gè)階段，因而生長(zhǎng)周期比較長(zhǎng)，短則幾年，長(zhǎng)則十幾年、幾十年甚至上百年，而且在其整個(gè)生長(zhǎng)過(guò)程中需要不斷地投入資金，給其價(jià)值的累計(jì)和計(jì)量帶來(lái)很大的難度，傳統(tǒng)的歷史成本計(jì)量根本無(wú)法準(zhǔn)確反映其價(jià)值。(2)林木資產(chǎn)自然作用的時(shí)間長(zhǎng)，具有自然增值性，采用歷史成本計(jì)量無(wú)法體現(xiàn)價(jià)值的相關(guān)性。林術(shù)資產(chǎn)價(jià)值的形成是人力和自然力相互結(jié)合的產(chǎn)物，這其中自然力往往起著決定性的作用，而且隨著時(shí)間的推移是不斷增值的。而這些自然增值信息按照現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要到其生產(chǎn)消耗或銷售時(shí)才予以確認(rèn)和披露，采用歷史成本計(jì)量無(wú)法體現(xiàn)價(jià)值的相關(guān)性。(3)林木資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效益呈現(xiàn)多樣性，采用歷史成本法是無(wú)法衡量其帶來(lái)的生態(tài)和社會(huì)效益。林木資產(chǎn)在開發(fā)利用的過(guò)程中為人類提供了大量的木材、林副產(chǎn)品等實(shí)物產(chǎn)品，因而創(chuàng)造了巨大的商品價(jià)值，同時(shí)，林木資產(chǎn)還可充分發(fā)揮其自身的群體效應(yīng)帶來(lái)不可估量的生態(tài)效益和社會(huì)效益，采用歷史成本法是無(wú)法衡量其帶來(lái)的生態(tài)和社會(huì)效益。

二、林術(shù)資產(chǎn)的會(huì)計(jì)計(jì)量

(一)林木資產(chǎn)按歷史成本計(jì)量歷史成率計(jì)量是有關(guān)單位按照林木資產(chǎn)在形成過(guò)程中所耗費(fèi)的培育和維護(hù)管理成本或者是從外部取得的林木成本登記入賬。歷史成本有其自身的優(yōu)越性，這也是支持歷史成本計(jì)量的理由。首先，歷史成本具有可靠性。這主要體現(xiàn)在其客觀性和可驗(yàn)證陡上，歷史成本是為了取得、培育和經(jīng)營(yíng)管理林木資產(chǎn)所消耗的實(shí)際支出，它能夠真實(shí)地反映出林木經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的實(shí)際情況。因?yàn)?，這里的“實(shí)際支出”是林木交易雙方在公平、自愿的條件下形成的。同時(shí)，這些支出的發(fā)生都有相應(yīng)的原始憑證作為依據(jù)，相關(guān)的會(huì)計(jì)人員也是根據(jù)這些發(fā)生的憑證來(lái)記賬的，因此，這些會(huì)計(jì)信息又是可驗(yàn)證的。其次，歷史成本具有可操作性。這體現(xiàn)在其取得會(huì)計(jì)依據(jù)和后續(xù)計(jì)量上，因?yàn)闅v史成本是按營(yíng)造和外購(gòu)林術(shù)資產(chǎn)實(shí)際發(fā)生額的原始憑證來(lái)記賬的，因此，歷史成本信息的取得相對(duì)容易，且代價(jià)較小。同時(shí)，由于林木資產(chǎn)的價(jià)值處于不斷變化之中，我國(guó)還缺乏公開、活躍的市場(chǎng)，采用歷史成本來(lái)核算將更為簡(jiǎn)單易懂。

然而，由于林木資產(chǎn)自身的特性，決定了采用歷史成本法計(jì)量也會(huì)出現(xiàn)很多不足的地方。首先，采用歷史成本法林木資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值與賬面價(jià)值會(huì)有很大差異。林木資產(chǎn)具有自然增值性，即使沒(méi)有人工投入，其價(jià)值也會(huì)逐漸增加，而其賬面價(jià)值只是其歷年林木經(jīng)營(yíng)的成本累計(jì)，故二者必然存在差異。其次，采用歷史成本法不符合會(huì)計(jì)信息相關(guān)性。因?yàn)榱帜举Y產(chǎn)自身的生物特性使其賬面價(jià)值和實(shí)際價(jià)值出現(xiàn)不一致，而歷史成本法又導(dǎo)致這部分自然增值不予確認(rèn)、計(jì)量和披露，最終提供的會(huì)計(jì)信息不能真實(shí)地反映林木資產(chǎn)的價(jià)值，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息相關(guān)性較差。盡管如此，以歷史成本為計(jì)量依據(jù)是一種廣泛采用的會(huì)計(jì)慣例，而且我國(guó)最新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，我國(guó)生物資產(chǎn)仍采用歷史成本計(jì)量。

(二)林木資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量公允價(jià)值是指資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。其在國(guó)際會(huì)計(jì)中的運(yùn)用較為普遍，尤其是在美國(guó)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將相關(guān)性放在第一位，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的“決策有用性”。在我國(guó)，2(]06年才在財(cái)政部頒布的最新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中正式提出了公允價(jià)值計(jì)量模式，但公允價(jià)值的應(yīng)用有其極為嚴(yán)格的規(guī)定。公允價(jià)值作為一種新的計(jì)量屬性，從會(huì)計(jì)信息相關(guān)性角度看，有其自身的優(yōu)點(diǎn)。由于林木資產(chǎn)具有生物轉(zhuǎn)化功能和自然增值的特性，利用歷史成本計(jì)量林木資產(chǎn)往往不能對(duì)其自然增值進(jìn)行確認(rèn)，從而難以客觀真實(shí)地對(duì)林木資產(chǎn)的價(jià)值進(jìn)行反映，也就無(wú)法給相關(guān)信息需求者提供有用的信息，影響會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。而公允價(jià)值恰好能夠?qū)⒘帜举Y產(chǎn)的自然增值給予合理的估計(jì)，進(jìn)而能夠真實(shí)反映林木資產(chǎn)的價(jià)值，這樣也就解決了歷史成本在變動(dòng)價(jià)值計(jì)量方面的不足，同時(shí)，采用公允價(jià)值能夠?qū)⒉煌牧帜举Y產(chǎn)進(jìn)行比較，從而能夠確定雙方的交換價(jià)值。

近年來(lái)，雖然公允價(jià)值的提出得到了國(guó)內(nèi)外許多會(huì)計(jì)界人士的青睞，在一些國(guó)家已經(jīng)得到廣泛的采用，但這并不能說(shuō)明其很完美，公允價(jià)值的運(yùn)用也存在很多不足的地方，主要表現(xiàn)在：首先，采用公允價(jià)值計(jì)量會(huì)計(jì)信息的可靠性差。由于可供選擇的公允價(jià)值計(jì)量形式多種多樣，而且受會(huì)計(jì)環(huán)境和交易資產(chǎn)的限制，很容易受人為因素的影響。即使是同一林木資產(chǎn)，不同的評(píng)估者采用這一計(jì)量屬性，得出的結(jié)果也會(huì)不同。其次，公允價(jià)值計(jì)量的使用條件苛刻。公允價(jià)值的應(yīng)用必須有成熟的林術(shù)要素和資產(chǎn)的交易市場(chǎng)，同時(shí)要有一支既懂財(cái)務(wù)又擅長(zhǎng)評(píng)估的高素質(zhì)人才隊(duì)伍，目前尚達(dá)不到要求。再次，采用公允價(jià)值計(jì)量要面臨大量的信息收集、處理成本以及今后的審計(jì)成本，不符合成本與效益的原則。

三、林術(shù)資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的選擇

(一)公允價(jià)值是林木資產(chǎn)計(jì)量的理想選擇從目前的國(guó)情和林情來(lái)看，我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制已經(jīng)初步建立起來(lái)，雖然受到林木資源開發(fā)體制、政策和傳統(tǒng)等因素的影響，沒(méi)有形成完全活躍的林木市場(chǎng)，但我國(guó)許多林木產(chǎn)品已經(jīng)有了一個(gè)比較活躍的市場(chǎng)。同時(shí)，近年來(lái)我國(guó)不斷強(qiáng)化會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)道德和業(yè)務(wù)技能水平，完善公司治理結(jié)構(gòu)，尤其是近年來(lái)林權(quán)制度改革的順利實(shí)施，為我國(guó)公允價(jià)值的實(shí)施提供了一個(gè)融洽的操作氛圍。即使在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)比較發(fā)達(dá)的西方國(guó)家，如美國(guó)、加拿大、澳大利亞等，在林木計(jì)量方面也并不是完全符合公允價(jià)值的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，但他們的生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是極力提倡公允價(jià)值的，這主要?dú)w因于公允價(jià)值在提供會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面更適合現(xiàn)代會(huì)計(jì)核算的要求，以公允價(jià)值模式對(duì)林木資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量將成為未來(lái)發(fā)展的趨勢(shì)。

基于以上分析，筆者認(rèn)為不能等所有的條件都完全符合公允價(jià)值的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)才去應(yīng)用，這樣只會(huì)導(dǎo)致我國(guó)林木資產(chǎn)計(jì)量方面的落后，而應(yīng)該將其在實(shí)務(wù)應(yīng)用中不斷改善，從而逐漸確立公允價(jià)值在林木資產(chǎn)核算中的地位。

篇7

一、引言

近年來(lái),在全球經(jīng)濟(jì)危機(jī)的背景下,我國(guó)經(jīng)濟(jì)仍然保持持續(xù)穩(wěn)定的增長(zhǎng)。隨著中國(guó)貿(mào)易地位的上升,我國(guó)成為了世界反傾銷運(yùn)動(dòng)中最大的目標(biāo)。面對(duì)國(guó)外頻繁的反傾銷訴訟,我國(guó)企業(yè)表現(xiàn)出了反傾銷意識(shí)不強(qiáng)、應(yīng)訴不力的狀況。

根據(jù)世界貿(mào)易組織的規(guī)則,WTO成員國(guó)實(shí)施反傾銷訴訟,需要反傾銷調(diào)查機(jī)關(guān)應(yīng)用國(guó)際反傾銷法中的會(huì)計(jì)規(guī)則對(duì)出口產(chǎn)品的價(jià)格進(jìn)行會(huì)計(jì)論證,以核定出口產(chǎn)品價(jià)格是否低于正常價(jià)格,是否對(duì)成員國(guó)該產(chǎn)業(yè)造成實(shí)質(zhì)損害或構(gòu)成威脅。國(guó)外反傾銷調(diào)查給我國(guó)出口企業(yè)造成了嚴(yán)重的負(fù)面影響。首先,貿(mào)易受阻將直接減少出口,不僅影響到國(guó)際市場(chǎng)開拓,還導(dǎo)致國(guó)際市場(chǎng)份額縮水;其次,積存的產(chǎn)品既增加了企業(yè)的運(yùn)營(yíng)成本,又使企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)陷入困境;再次,從國(guó)內(nèi)來(lái)講,積存的產(chǎn)品銷路成問(wèn)題,在國(guó)內(nèi)銷售,使得國(guó)內(nèi)市場(chǎng)受到?jīng)_擊,而反傾銷調(diào)查案件中的失利,往往引發(fā)其他國(guó)家對(duì)我國(guó)發(fā)起惡意反傾銷調(diào)查的連鎖效應(yīng),使得我國(guó)出口企業(yè)的國(guó)際形象受損。反傾銷無(wú)疑仍舊是國(guó)外對(duì)華貿(mào)易救濟(jì)的主要手段,也成為了我國(guó)企業(yè)平等參與國(guó)際貿(mào)易舞臺(tái)所面臨的主要障礙。

究其原因,主要是我國(guó)被認(rèn)定為非市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家,只能參照第三方的價(jià)格和成本確定正常價(jià)格;企業(yè)對(duì)反傾銷的認(rèn)知不足,高額的應(yīng)訴費(fèi)用以及其他客觀因素,也會(huì)導(dǎo)致自身消極被動(dòng)應(yīng)對(duì),再加上企業(yè)本身會(huì)計(jì)操作不規(guī)范,不能提供詳細(xì)的會(huì)計(jì)資料。

作為貿(mào)易保護(hù)主義最常用的工具,據(jù)商務(wù)部統(tǒng)計(jì),2009年,我國(guó)在遭受的115起貿(mào)易救濟(jì)調(diào)查中,以反傾銷為主,共75起,總案值127億美元。而且反傾銷的種類也在不斷擴(kuò)大,被訴產(chǎn)品從最初的輕工、紡織等傳統(tǒng)商品,擴(kuò)大到機(jī)械、電子等總計(jì)有4 000多種商品。進(jìn)入2010年,美國(guó)、歐盟等相繼對(duì)中國(guó)油井鉆管、銅版紙、三聚氰胺等產(chǎn)品發(fā)起反傾銷調(diào)查;阿根廷也發(fā)表公告,對(duì)中國(guó)西服、套裝和夾克展開反傾銷調(diào)查;墨西哥決定繼續(xù)對(duì)原產(chǎn)于中國(guó)的高碳錳鐵征收21%、為期5年的反傾銷稅……

因此,面對(duì)著嚴(yán)峻的形勢(shì),為了更好的應(yīng)對(duì)反傾銷訴訟,維護(hù)自身合法權(quán)益,必須有強(qiáng)力的支撐。本文僅就會(huì)計(jì)信息的角度闡述了抵御反傾銷的對(duì)策。

二、我國(guó)出口企業(yè)反傾銷會(huì)計(jì)中存在的問(wèn)題

目前,我國(guó)出口企業(yè)在應(yīng)對(duì)反傾銷方面存在“兩低”問(wèn)題:一是反傾銷應(yīng)訴率低。我國(guó)企業(yè)對(duì)外國(guó)的反傾銷指控往往表現(xiàn)得不積極,如在已經(jīng)發(fā)生的反傾銷案件中有50%的企業(yè)沒(méi)有積極應(yīng)訴,盡管,近年來(lái)應(yīng)訴和不應(yīng)訴兩種行為導(dǎo)致的損失和收益使大部分企業(yè)認(rèn)識(shí)到,不應(yīng)訴并不是解決問(wèn)題的根本辦法,但應(yīng)訴率仍然不高。目前,許多企業(yè)在反傾銷調(diào)查中也能夠積極應(yīng)訴,但其比率只有50%～70%。二是勝訴率低。雖然我國(guó)企業(yè)應(yīng)訴率提高到了70%左右,但勝訴率長(zhǎng)期徘徊在30%左右。

通過(guò)研究國(guó)際反傾銷調(diào)查文件和調(diào)查過(guò)程,可以發(fā)現(xiàn)反傾銷中除了要考慮它的法律框架外,另一個(gè)很重要的內(nèi)容就是企業(yè)的會(huì)計(jì)機(jī)制。會(huì)計(jì)機(jī)制中確認(rèn)傾銷的基礎(chǔ)是成本會(huì)計(jì)。但是我國(guó)出口企業(yè)往往缺乏一個(gè)非常健全的財(cái)務(wù)制度,沒(méi)有健全反傾銷會(huì)計(jì)機(jī)制,會(huì)計(jì)操作不規(guī)范。主要表現(xiàn)在:

(一)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息不被認(rèn)可

WTO《反傾銷協(xié)議》中規(guī)定的產(chǎn)品成本包括:生產(chǎn)成本以及銷售、管理費(fèi)用,即攤?cè)氤杀局械某松a(chǎn)成本外,還需要計(jì)算產(chǎn)品所包含的包裝、研發(fā)、運(yùn)輸、保險(xiǎn)和廣告等費(fèi)用。反傾銷所涉及的產(chǎn)品成本核算以變動(dòng)成本法為基礎(chǔ),將成本分為變動(dòng)成本和固定成本。由于反傾銷涉訴產(chǎn)品往往不是單獨(dú)的一種產(chǎn)品,而經(jīng)常是一種或者一類,因此在成本核算上,在進(jìn)行變動(dòng)成本和固定成本區(qū)分的同時(shí),還要有共同成本的分?jǐn)?。而我?guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定產(chǎn)品銷售、管理成本及質(zhì)量保證成本等不能被資本化或分配計(jì)入存貨的成本中。從而導(dǎo)致成本信息資料不適用于反傾銷的需要。

此外,間接費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)的選擇也是影響我國(guó)反傾銷涉訴產(chǎn)品成本不準(zhǔn)確的重要原因之一。目前我國(guó)的成本核算體系,對(duì)于材料間接費(fèi)用的分配,其標(biāo)準(zhǔn)常常與生產(chǎn)數(shù)量有關(guān)。但在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,間接費(fèi)用與這些代表生產(chǎn)數(shù)量指標(biāo)的相關(guān)性是不納入成本核算中的。

(二)出口企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度不健全

很長(zhǎng)時(shí)間以來(lái),西方國(guó)家以我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料不完整、未提供經(jīng)審計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)表、國(guó)家控制著大多數(shù)供應(yīng)商、沒(méi)有出口許可證、禁止在國(guó)內(nèi)銷售等駁回了我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位的要求。由于我國(guó)沒(méi)能建立健全的反傾銷會(huì)計(jì)機(jī)制,沒(méi)有健全的財(cái)務(wù)制度,企業(yè)原始憑證不真實(shí)、不合法、不完整;沒(méi)依法建立賬簿、會(huì)計(jì)賬目經(jīng)不起審計(jì)檢查;很多企業(yè)建立兩本賬、多本賬、賬外賬;從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真。

此外,在國(guó)外對(duì)我國(guó)企業(yè)進(jìn)行反傾銷調(diào)查時(shí),企業(yè)往往對(duì)調(diào)查問(wèn)卷的內(nèi)容無(wú)從下手。加上平時(shí)會(huì)計(jì)操作本身不規(guī)范,只得編造或臨時(shí)制作財(cái)務(wù)報(bào)表,導(dǎo)致不能及時(shí)保質(zhì)按時(shí)地完成方發(fā)出的調(diào)查問(wèn)卷,造成我國(guó)企業(yè)提交的會(huì)計(jì)信息在很大程度上是無(wú)效的,也很容易讓調(diào)查組找到借口以否定該企業(yè)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位,從而導(dǎo)致企業(yè)的敗訴。

(三)缺少反傾銷中的會(huì)計(jì)信息平臺(tái)

反傾銷會(huì)計(jì)信息平臺(tái)是以會(huì)計(jì)信息為主線、相關(guān)信息為輔線的一個(gè)綜合的、全面的信息庫(kù),旨在提供反傾銷訴訟雙方全面、詳細(xì)的基礎(chǔ)資料和比較分析資料,以確保反傾銷訴訟舉證和抗辯的成功。而我國(guó)企業(yè)目前缺乏對(duì)反傾銷會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的研究,沒(méi)有建立自己的反傾銷會(huì)計(jì)信息系統(tǒng),缺少對(duì)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手會(huì)計(jì)信息的了解,因此在反傾銷應(yīng)訴中花了大量的時(shí)間和精力搜集信息,不僅錯(cuò)過(guò)了有利的應(yīng)訴時(shí)機(jī),還導(dǎo)致應(yīng)訴會(huì)計(jì)舉證不足,從而導(dǎo)致敗訴。

(四)缺少職業(yè)的反傾銷會(huì)計(jì)人員

在反傾銷應(yīng)訴時(shí),所涉事項(xiàng)會(huì)計(jì)專業(yè)性比較強(qiáng),需要出口企業(yè)的會(huì)計(jì)人員通力配合。因此,反傾銷會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)人員要求具有更高的會(huì)計(jì)素質(zhì),需要會(huì)計(jì)人員精通會(huì)計(jì)、法律、英語(yǔ)、國(guó)際貿(mào)易等專業(yè)性知識(shí),而這種會(huì)計(jì)人員在我國(guó)現(xiàn)在相當(dāng)缺乏。從反傾銷的角度來(lái)講,我國(guó)出口企業(yè)會(huì)計(jì)人員素質(zhì)普遍偏低,對(duì)國(guó)際貿(mào)易和反傾銷等相關(guān)法律比較陌生,在反傾銷立案調(diào)查中,會(huì)計(jì)人員往往表現(xiàn)驚慌失措,沒(méi)有足夠的能力應(yīng)付反傾銷調(diào)查。

三、解決我國(guó)反傾銷會(huì)計(jì)中存在問(wèn)題的對(duì)策

(一)加快我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化進(jìn)程

在傾銷的認(rèn)定上,生產(chǎn)成本的構(gòu)成至關(guān)重要,因?yàn)槌杀臼莾r(jià)格的重要組成部分,產(chǎn)品成本的計(jì)算結(jié)果將直接影響到被調(diào)查產(chǎn)品的正常價(jià)值。但由于我國(guó)會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在產(chǎn)品成本的范圍、確認(rèn)、計(jì)量的規(guī)定方面存在差異,且在不同的會(huì)計(jì)計(jì)算方法下,計(jì)算的產(chǎn)品價(jià)格不同。因此,我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)該進(jìn)一步完善,加快我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化進(jìn)程。

由于我國(guó)出口企業(yè)有很大一部分是中小型企業(yè),目前世界上許多國(guó)家的中小企業(yè)都只要求提供簡(jiǎn)化型的財(cái)務(wù)報(bào)告,簡(jiǎn)化型財(cái)務(wù)報(bào)告只提供更容易理解的財(cái)務(wù)信息,反映企業(yè)扼要的資本與財(cái)務(wù)狀況。近年來(lái)我國(guó)也有少數(shù)企業(yè)開始采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,但大部分的企業(yè)仍按我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表, 因此制定中小企業(yè)會(huì)計(jì)制度時(shí),既要與會(huì)計(jì)法和現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度相一致,又要兼顧中小企業(yè)的特點(diǎn),同時(shí)與國(guó)際慣例接軌。只有這樣,才能使應(yīng)訴企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息符合國(guó)際慣例,才能被國(guó)外反傾銷調(diào)查受理機(jī)構(gòu)所認(rèn)可,為會(huì)計(jì)舉證帶來(lái)強(qiáng)有力的依據(jù),從而使有關(guān)國(guó)家在對(duì)我國(guó)出口產(chǎn)品傾銷指控時(shí),視我國(guó)為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家,認(rèn)可并采用我國(guó)企業(yè)的成本和會(huì)計(jì)資料,而不是采用替代國(guó)的做法。

(二)建立健全各種財(cái)務(wù)制度

企業(yè)成本核算和會(huì)計(jì)資料的規(guī)范化無(wú)論是在爭(zhēng)取市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位過(guò)程中,還是在申請(qǐng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)待遇或分別裁決過(guò)程中,都需要有關(guān)企業(yè)嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度的規(guī)定,建立健全賬簿,保證成本核算和會(huì)計(jì)資料的規(guī)范化,使反傾銷調(diào)查當(dāng)局能夠及時(shí)、準(zhǔn)確地獲取企業(yè)的真實(shí)會(huì)計(jì)資料,從而在反傾銷調(diào)查中爭(zhēng)取有利地位。在反傾銷訴訟案中,只有可靠和經(jīng)得起查證的會(huì)計(jì)舉證才有效,才能為反傾銷訴訟提供強(qiáng)有力的支持。這就要求我們:加強(qiáng)對(duì)原始憑證等會(huì)計(jì)資料的保存,以備核查;賬務(wù)處理方法要符合國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定;嚴(yán)格進(jìn)行會(huì)計(jì)核算,規(guī)范會(huì)計(jì)行為;嚴(yán)格執(zhí)行會(huì)計(jì)制度,杜絕會(huì)計(jì)造假行為;保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)和完整,提供高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息。

(三)建立反傾銷會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)

對(duì)正常價(jià)格的認(rèn)定往往是傾銷調(diào)查的焦點(diǎn),企業(yè)要想在國(guó)際貿(mào)易中維護(hù)自身的合法權(quán)益,在反傾銷中做出充分的舉證,企業(yè)必須建立反傾銷會(huì)計(jì)信息系統(tǒng),為填寫調(diào)查問(wèn)卷和進(jìn)行抗辯提供基本的資料。反傾銷會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)應(yīng)收集和分析的信息內(nèi)容主要包括:產(chǎn)品出口價(jià)格、成本費(fèi)用、數(shù)量、市場(chǎng)占有量、對(duì)進(jìn)口國(guó)產(chǎn)業(yè)損害情況,以及公司一般情況、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料、同類產(chǎn)品在可比市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)第三國(guó)的生產(chǎn)銷售情況等信息和資料。同時(shí)在這個(gè)系統(tǒng)中,企業(yè)要建立國(guó)內(nèi)、國(guó)外競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的情況,掌握國(guó)際主要競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的情況,建立有關(guān)國(guó)外企業(yè)的傾銷歷史信息庫(kù),幫助企業(yè)制定營(yíng)銷策略,在競(jìng)爭(zhēng)中爭(zhēng)取主動(dòng)。此外,還需要建立國(guó)家反傾銷信息機(jī)制、行業(yè)協(xié)會(huì)反傾銷會(huì)計(jì)信息機(jī)制、出口企業(yè)反傾銷會(huì)計(jì)信息機(jī)制、中介機(jī)構(gòu)反傾銷會(huì)計(jì)信息機(jī)制等,每一個(gè)會(huì)計(jì)信息機(jī)制都要有相應(yīng)的信息系統(tǒng)作為支持。

(四)加大反傾銷會(huì)計(jì)人才的培養(yǎng)

西方國(guó)家反傾銷會(huì)計(jì)人才優(yōu)勢(shì)比較明顯,具體表現(xiàn)在:一是大公司有反傾銷會(huì)計(jì),建立了自己的反傾銷會(huì)計(jì)預(yù)警機(jī)制。二是行業(yè)商會(huì)也建立了以反傾銷會(huì)計(jì)為中心的信息系統(tǒng),提供反傾銷會(huì)計(jì)咨詢,協(xié)調(diào)本行業(yè)產(chǎn)品的出口價(jià)格,防止惡性競(jìng)爭(zhēng)。三是會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu),能提供反傾銷訴訟和反傾銷會(huì)計(jì)服務(wù),充分發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師在反傾銷中的作用。四是反傾銷調(diào)查當(dāng)局設(shè)有反傾銷核查會(huì)計(jì)。

而我國(guó)還缺乏這方面的專業(yè)人才和專業(yè)機(jī)構(gòu),所以,我國(guó)應(yīng)在將來(lái)的幾年內(nèi)通過(guò)高等院校積極培養(yǎng)反傾銷會(huì)計(jì)人才。不僅從數(shù)量上保證,還要確保其具有較高的綜合素質(zhì),因?yàn)榉磧A銷會(huì)計(jì)人才是在反傾銷中得以取勝的關(guān)鍵。當(dāng)企業(yè)涉及反傾銷案件,會(huì)計(jì)人員要有快速的反應(yīng)能力和應(yīng)變能力,投入到反傾銷應(yīng)訴當(dāng)中。出口企業(yè)的會(huì)計(jì)人員不僅要熟悉企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況以及成本計(jì)算數(shù)據(jù)和方法,還要熟悉國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,反傾銷知識(shí)、國(guó)際貿(mào)易知識(shí),此外還應(yīng)該具有相關(guān)反傾銷專業(yè)法律知識(shí),了解出口國(guó)以及進(jìn)口國(guó)國(guó)際反傾銷法律制度。同時(shí)會(huì)計(jì)人員還須具備一定的外語(yǔ)水平,特別要提高英語(yǔ)口語(yǔ)水平。

四、結(jié)論

隨著會(huì)計(jì)問(wèn)題在反傾銷案件中不斷地暴露出來(lái),使得我們認(rèn)識(shí)到從會(huì)計(jì)學(xué)的角度研究反傾銷問(wèn)題的重要性。建立反傾銷會(huì)計(jì)機(jī)制,把會(huì)計(jì)學(xué)同反傾銷有機(jī)地結(jié)合,將會(huì)開辟一個(gè)全新的研究領(lǐng)域。但由于會(huì)計(jì)操作和法律操作是反傾銷應(yīng)訴成敗的關(guān)鍵,我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異,這一困難短期內(nèi)還無(wú)法克服,為此,企業(yè)在確保自身會(huì)計(jì)操作的情況下,政府還要從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)操作規(guī)范化方面加快與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌。行業(yè)協(xié)會(huì)在積極配合政府參與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化進(jìn)程的同時(shí),也要積極指導(dǎo)和引導(dǎo)企業(yè)嚴(yán)格按照既定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范其會(huì)計(jì)操作過(guò)程。只有這樣,才能在會(huì)計(jì)層面確保我國(guó)企業(yè)在遭遇反傾銷訴訟時(shí)從容應(yīng)對(duì),維護(hù)自身的合法權(quán)益。

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