導言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇財稅立法論文，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

關(guān)鍵詞：生產(chǎn)物資采購企業(yè)管理

引言

近年來，企業(yè)逐漸認識到采購對于提高企業(yè)效益的重要作用。采購的地位逐漸得到重視，開始將供應(yīng)鏈管理理論引進到采購管理中。采購管理的研究一般是以工業(yè)企業(yè)為背景進行的，由于生產(chǎn)型企業(yè)管理的復雜性，雖然一些研究者對采購管理作了初步研究，都強調(diào)了對采購管理的研究，但總體來說企業(yè)的信息化建設(shè)的步伐還是比較緩漫。

1.生產(chǎn)型企業(yè)物資采購的流程

生產(chǎn)型企業(yè)物資采購的業(yè)務(wù)流程不僅因企業(yè)而異，而且即使在同一個企業(yè)內(nèi)部，不同生產(chǎn)型企業(yè)物資采購的業(yè)務(wù)流程也會存在一定的差異。通常情況下，這種差異主要表現(xiàn)在采購來源，采購方式以及采購對象等業(yè)務(wù)作業(yè)細節(jié)上。雖然采購流程存在著以上種種差異，但歸結(jié)起來，其基本采購流程主要由以下幾個程序組成。

(1)在項目、生產(chǎn)、組織、設(shè)計完成以后，物資計劃員根據(jù)工程部制定的滾動生產(chǎn)計劃，利用技術(shù)部制定的材料清單，將生產(chǎn)計劃拆分成材料需求計劃，并結(jié)合現(xiàn)場的實際需求，同時考慮原材料庫存制定出原材料采購計劃或書面請購單，轉(zhuǎn)發(fā)至采購部門用來作為采購業(yè)務(wù)依據(jù)。

(2)采購員收到原材料采購計劃或請購單后，在原有的供應(yīng)商中選擇誠信良好的廠商，通知其報價，或通過招、議等形式詢價，并通過各種渠道了解可能的供應(yīng)商后，將經(jīng)批準的書面采購訂單發(fā)送至合適的供應(yīng)商處。

(3)如果供應(yīng)商能夠滿足訂單的要求，它將返回一張訂單確認通知，這筆業(yè)務(wù)將按照正常的業(yè)務(wù)過程進行。如果不能滿足訂單要求，它將提議更改送貨的日期、數(shù)量或者價格。采購員將重新確認價格，同時到材料計劃員處核對供應(yīng)商提議是否符合生產(chǎn)計劃的需要。如果不符合，采購員還必須再和供應(yīng)商協(xié)商達成妥協(xié)。而且即使妥協(xié)達成后，由于工程設(shè)計變更還可能會改變對采購原材料的需求。一旦這種變更產(chǎn)生，材料計劃員必須再和采購員聯(lián)系，采購員再與供應(yīng)商溝通，上述過程不斷重復進行，直至最后簽訂供貨協(xié)議。

(4)簽約定貨后，應(yīng)依據(jù)合約規(guī)定，督促廠商按時交貨。貨到使用單位后，使用單位的質(zhì)檢部門、保管人員到現(xiàn)場對標的物的尺寸、數(shù)量和質(zhì)量依據(jù)國家標準進行驗收。

(5)廠商交貨檢驗合格后，隨即開具發(fā)票、首先由采購部門核對發(fā)票的內(nèi)容是否正確，并填寫物資采購驗收單并與發(fā)票(附材料清單)一起到財務(wù)部門掛賬后付款。付款時，采購部門填寫付款申請單，然后轉(zhuǎn)交財務(wù)部門。凡廠商所交貨品與合約規(guī)定不符或驗收不合格者，應(yīng)依據(jù)合約退貨，并立即辦理重購手續(xù)，予以結(jié)案。

2.生產(chǎn)型企業(yè)的物資采購管理模式

生產(chǎn)型企業(yè)物資采購有以下兩個特點：

(1)采購物資的多樣性：一方面，企業(yè)產(chǎn)品與其他工業(yè)產(chǎn)品相比，體形格外龐大，因此需要大量的企業(yè)材料、制品、構(gòu)件和配件，且其復雜的生產(chǎn)過程也需要大量的生產(chǎn)機械設(shè)備。而且由于制品、構(gòu)配件沒有統(tǒng)一的標準，為了符合企業(yè)設(shè)計的要求，同一種材料也會有不同的規(guī)格。因此生產(chǎn)企業(yè)采購的物資品種繁多、規(guī)格復雜占據(jù)物資的十類五萬多個品種。另一方面，由于企業(yè)設(shè)計者的水平技術(shù)高低不同，欣賞水平和愛好存在差異，以及生產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)濟、技術(shù)、自然條件和社會條件的不同，使得企業(yè)產(chǎn)品在規(guī)模、形式、構(gòu)造、裝飾、生產(chǎn)、組織等方面千變?nèi)f化，并經(jīng)常需要運用新結(jié)構(gòu)、新材料、新技術(shù)、新工藝等。

(2)物資供應(yīng)的多變性：企業(yè)產(chǎn)品的生產(chǎn)地點是統(tǒng)一的、固定的，使用單位是全方位的，這就決定了企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)的不固定性。生產(chǎn)企業(yè)根據(jù)用戶的不同需要生產(chǎn)出用戶滿意的產(chǎn)品，生產(chǎn)中使用的材料不僅要隨著產(chǎn)品的變動而變動，需求的規(guī)格也是多變的，由于市場逐利原因不是暢銷材料常常采購不到，直接影響生產(chǎn)的正常進行。這就需要做好材料的代用工作，從而增加了物資供應(yīng)的不確定性。因此不能使材料的采購供應(yīng)規(guī)范化、標準化，而需要靈活多變的物資供應(yīng)才能滿足生產(chǎn)的需要，否則可能會造成生產(chǎn)的混亂。

3.供應(yīng)鏈的生產(chǎn)型企業(yè)物資采購管理的特點

3.1基于供應(yīng)鏈的生產(chǎn)型企業(yè)物資采購管理的兩個層次

(1)技術(shù)層次上的采購管理：供應(yīng)鏈管理應(yīng)該服務(wù)于企業(yè)的目標，即滿足客戶的價值要素，因而企業(yè)的采購管理必須保證生產(chǎn)的產(chǎn)品或服務(wù)能夠及時、準確滿足客戶需求。所以，在供應(yīng)鏈管理條件下，企業(yè)采購管理的任務(wù)要以企業(yè)外部市場需求變化為依據(jù)，通過有效的經(jīng)濟管理活動，為企業(yè)生產(chǎn)提供強有力的物質(zhì)保障。從技術(shù)層面的角度出發(fā)，企業(yè)采購管理首先需要考慮應(yīng)采用什么技術(shù)手段與方法來保障企業(yè)的產(chǎn)品制造活動的物資供應(yīng)。而有關(guān)技術(shù)層面的采購管理應(yīng)著重考慮降低采購成本、降低庫存、提高采購質(zhì)量、縮短采購周期四個方面。

(2)戰(zhàn)略層面上的采購管理：供應(yīng)鏈管理下的企業(yè)采購是建立在供需雙方良好合作基礎(chǔ)上的，企業(yè)采購管理的范圍必須擴展到企業(yè)的外部環(huán)境，管理重點從傳統(tǒng)的內(nèi)部事務(wù)管理轉(zhuǎn)向企業(yè)外部資源管理。這里所謂的企業(yè)外部資源管理是指企業(yè)間協(xié)作關(guān)系的建立、發(fā)展與維護。建立企業(yè)間的合作伙伴關(guān)系是一個戰(zhàn)略性問題，它涉及到企業(yè)雙方的資源、經(jīng)營戰(zhàn)略、發(fā)展目標等戰(zhàn)略因素。因此，企業(yè)的供應(yīng)鏈采購管理在從事外部資源管理時，應(yīng)該從企業(yè)戰(zhàn)略的高度考慮如何選擇確定供應(yīng)商和與其建立什么樣的戰(zhàn)略伙伴關(guān)系，以此解決采購技術(shù)層次上的問題，滿足采購企業(yè)的供應(yīng)需求，摒棄那種為了生產(chǎn)供應(yīng)需求尋找貿(mào)易伙伴的做法。

3.2采購管理模式的關(guān)鍵點分析

傳統(tǒng)物資的采購模式下，采購活動主要圍繞價格而展開。價格因素是采購考慮的最重要的因素，甚至很長一段時間以來都是采購活動考慮的唯一要素。因此，企業(yè)為了取得價格上的優(yōu)勢，一般多采取多貨源采購策略，通過增加供應(yīng)商的數(shù)量來降低采購的價格。在供應(yīng)鏈管理模式下，采購需要考慮的因素發(fā)生了明顯變化。越來越多的企業(yè)意識到產(chǎn)品的采購價格只是總成本的一部分，產(chǎn)品的質(zhì)量對總成本也有相當?shù)挠绊憽?/p>

高質(zhì)量的原材料或零部件將有更長的生命周期，導致較低的總生產(chǎn)成本或較高的產(chǎn)成品價格和質(zhì)量。在當前買方市場下，產(chǎn)品的高價格或者低質(zhì)量都將極大地影響產(chǎn)品在市場中的競爭力。面對激烈的競爭，企業(yè)需要快速響應(yīng)顧客需求，在這種情況下，交貨及時性和交貨提前期就顯得尤為重要。因此，采購方制定采購策略時，肯定會考慮到交貨及時性和交貨提前期這兩個因素。正因為如此，在供應(yīng)鏈管理的基礎(chǔ)上實行采購管理時，選擇和評價供應(yīng)商時，要充分考慮到交貨及時性和交貨提前期這兩個因素。如果這兩者不能得到足夠的保障，那么供應(yīng)鏈的整體優(yōu)勢將無法體現(xiàn)。

3.3系統(tǒng)模型設(shè)計

篇2

1、國外研究情況；

國外的研究從基礎(chǔ)理論到應(yīng)用理論，再到稅收實踐，己形成基本框架。

1910年著名經(jīng)濟學家馬歇爾在其著作《經(jīng)濟學原理》中首次提出外部性問題，為環(huán)境保護財稅收理論的產(chǎn)生提供了直接的理論準備，但沒有給出一個將外部成本內(nèi)部化的有效方法。在馬歇爾外部性理論的基礎(chǔ)上，1920年英國經(jīng)濟學家庇古在《福利經(jīng)濟學原理》一書中，首先分析了私人凈產(chǎn)出與社會凈產(chǎn)出之間的差異，指出污染者需要負擔與其污染排放量相當?shù)亩愂?，后人稱之為庇古稅?！氨庸哦悺崩碚摮蔀楹笕送ㄟ^稅收手段解決外部性問題的重要理論依據(jù)。這種傳統(tǒng)價格理論的缺陷是沒有考慮產(chǎn)權(quán)因素，環(huán)境資源產(chǎn)權(quán)合一，是“庇古稅”理論的前提條件。所以污染者付費并不是在所有條件下最優(yōu)，稅收方案的選擇最終要取決于方案實施的成本。由于邊際成本難以計量，“庇古稅”存在忽略代際公平、不具有操作性等缺陷。

第二次世界大戰(zhàn)后，隨著經(jīng)濟的發(fā)展，西方工業(yè)化國家的環(huán)境問題日益嚴重，引起了更多的經(jīng)濟學家對生態(tài)環(huán)境問題的研究，保莫和歐茲提出環(huán)境與價格標準程序法(1971)，巴羅提出了逐步控制法(1979)。在稅收方面，環(huán)境保護的財稅政策制度問題逐漸成為研究熱點。

20世紀80年代至90年代中期。這個時期與環(huán)境保護相關(guān)的稅收種類日益增多，如排污稅、產(chǎn)品稅、能源稅、碳稅等紛紛出現(xiàn)、其功能綜合考慮了刺激和財政功能。各種排污稅主要是用于引導人們的行為方式，而各種能源稅則主要用于增加財政收入，同時，也希望其產(chǎn)生積極保護環(huán)境的影響。越來越多的國家將環(huán)境稅收付諸實踐。西方各國陸續(xù)開征了各種環(huán)境稅種，不少國家建立了一整套環(huán)境稅制，逐步引入生態(tài)稅制己成為傳統(tǒng)稅制改革的一個重要方向。

20世紀90年代中期至今。這個時期是環(huán)境保護稅收迅速發(fā)展的時期，為了實施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，各國紛紛推行綠色的財政、稅收政策，許多國家還進行了綜合的“綠色稅制改革”?，F(xiàn)在西方國家不僅普遍建立了綠色稅制，而且綠色稅收在許多國家己成為綠色政策中的主要手段。

目前對環(huán)境稅的研究重點突出在環(huán)境稅的設(shè)計與實施、環(huán)境稅對社會經(jīng)濟各方面的影響等，尤其是對就業(yè)的影響成為爭論的焦點。

2、國內(nèi)研究情況；

國內(nèi)對環(huán)境保護財稅的研究，無論是理論還是實踐，相對于國外都還處于起步階段，但發(fā)展的路徑與國外大體相同，正在轉(zhuǎn)入對稅制的協(xié)調(diào)構(gòu)建研究方面。

①征稅依據(jù)

大部分人認為環(huán)境保護稅的征稅依據(jù)是環(huán)境資源價值化和外部經(jīng)濟內(nèi)部化;有的堅持經(jīng)濟生態(tài)綜合平衡調(diào)節(jié)論;有的堅持環(huán)保資金調(diào)節(jié)論;還有許多專家從可持續(xù)發(fā)展調(diào)控方面來論述環(huán)境保護稅收征稅依據(jù)。稅率的確定，有人認為，稅率應(yīng)該嚴肅性和靈活性相結(jié)合;有人認為稅率應(yīng)能體現(xiàn)市場價格和邊際機會成本的差額部分。收入使用方面，有人認為應(yīng)?？顚Ｓ?，但有的人不認同。國際比較方面，主要是對國外一些發(fā)達國家環(huán)境保護財稅實施的介紹和借鑒性研究。

譚宗憲(2004)認為，社會經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展、我國環(huán)境狀況的現(xiàn)實和國外先進經(jīng)驗說明:有必要建立我國的綠色稅收體系.目前，建立我國綠色稅收體系時機有利，基礎(chǔ)有利，效率可行，還可以借鑒國外經(jīng)驗.應(yīng)該通過改收費為征稅、對傳統(tǒng)稅種的完善、開征新稅種等措施逐步建立我國的綠色稅收體系，調(diào)控、促進我國社會經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展。

周文和與郭玉清(2007)認為，財稅政策應(yīng)在國債、稅收、支出和配套等方面做出適時調(diào)整，從而更好地促進經(jīng)濟社會統(tǒng)籌發(fā)展，維護社會正義，使更廣泛的人民群眾共享發(fā)展成果。

②環(huán)境保護財稅收的實施條件

有些學者認為，宏觀上要加強立法，微觀上要加快產(chǎn)權(quán)改革，建立現(xiàn)代企業(yè)制度。財政政策能有效地促進環(huán)境保護。當企業(yè)無力承擔環(huán)境污染治理所需巨額資金和投資時,政府應(yīng)給予一定的投資和適當?shù)难a助,以實現(xiàn)生態(tài)保護的目的。征收排污費對環(huán)境保護有雙重的作用。一方面通過對排污企業(yè)收費,促進企業(yè)經(jīng)濟治理污染;另一方面,征收的排污費緩解了環(huán)境保護資金的不足,增強了政府和企業(yè)治理污染的能力。政府通過征稅、減免稅等手段來調(diào)節(jié)政府和企業(yè)與環(huán)境保護的投資關(guān)系。

東北財經(jīng)大學的馬冰研究了國際經(jīng)合組織的稅制綠色化的實踐，認為我國的稅制應(yīng)該借鑒國際經(jīng)合組織的稅制綠色化。楊金田和葛察忠在《環(huán)境稅的新發(fā)展:中國和OECD比較》一書中，經(jīng)過大量的實例和調(diào)查研究，認為中國的改革要放到三種互補的方法上:取消或改革不利于環(huán)境的補貼和稅收政策、對現(xiàn)行的稅種進行調(diào)整、引進新的環(huán)境稅。同時，財政部為了系統(tǒng)了解國外的稅制并對其發(fā)展變化進行系統(tǒng)研究，于1999年設(shè)立了《稅收制度國際比較》課題組，從2000年起對世界上20多個國家的稅制進行了系統(tǒng)研究，陸續(xù)出版了美國、加拿大、英國、法國、德國、瑞典稅制等叢書，對我國深化稅制改革、完善稅收政策體系、提高管理水平提供了有益的借鑒。

中國現(xiàn)行的財政政策對提供公共產(chǎn)品的激勵不夠,存在著對環(huán)境保護的財政投入偏低、排污收費政策和財政補貼制度設(shè)計不合理等各種問題。而作為一種公共產(chǎn)品,政府必須承擔提供和保護環(huán)境公共產(chǎn)品的責任。因此,我們必須研究現(xiàn)行的財政政策以及財政政策效應(yīng),做出合適的財政政策安排。

林升(2007)認為，生態(tài)環(huán)境與資源的保護是國家可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的重要組成部分，充分發(fā)揮綠色財稅政策的和諧效應(yīng)，進行深層次財稅體制改革，是當前治理資源無序開發(fā)的根本措施。

③環(huán)境稅收的現(xiàn)狀

張俊，馬力在《環(huán)境稅立法的構(gòu)想》(環(huán)境保護，2007年第7期)中指出我國環(huán)境污染的現(xiàn)狀:我國環(huán)境污染與生態(tài)破壞的損失每年達2000多億元。我國20世紀80年代前期環(huán)境破壞的損失約占GNP的6%。生態(tài)破壞的損失約為9%-12%:90年代前期約為GNP的2%-4%，表明1980-1995年環(huán)境破壞的速率低于環(huán)境增長率;到了90年代中期，由于環(huán)境污染造成的年度經(jīng)濟損失超過1380億元，相當于當年GNP的2%-3%，生態(tài)破壞造成的年度經(jīng)濟損失為3845億元，二者結(jié)合起來，每年的經(jīng)濟損失超過5000億元。世界銀行在1997年計算的我國90年代中期主要由空氣污染造成的環(huán)境污染損失約占全球GN甲的7.7%，計4430億元。

我國環(huán)境污染與生態(tài)破壞狀況十分嚴重，很多問題亟待解決，而開征環(huán)境稅是解決這一難題的有效措施。為此，很多學者提出了關(guān)于開征環(huán)境稅的觀點和看法。何學昌、張士云在《論當前我國生態(tài)稅收政策的選擇》(鄉(xiāng)鎮(zhèn)經(jīng)濟，2006年第4期)中指出，目前我國稅制中尚沒有專門的環(huán)境保護稅，但確實有了一些環(huán)境保護效果的稅種和稅收措施。主要有:一是對環(huán)境污染實施排污收費制度。二是當初并非為了生態(tài)目的，而實際上卻有生態(tài)效果的稅種，如資源稅、消費稅、城市維護建設(shè)稅、車船使用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅等。三是采取了分散在其他稅種的稅收優(yōu)惠措施，如增值稅對綜合利用“三廢”生產(chǎn)的產(chǎn)品適用低稅率或給予稅收優(yōu)惠;企業(yè)所得稅對環(huán)保企業(yè)給予稅收優(yōu)惠。農(nóng)業(yè)稅對改良土壤、提高地力、增加肥力、植樹造林等有利于環(huán)境保護的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動給予稅收優(yōu)惠等。

郝佳佳在其碩士論文《促進循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展的稅收政策研究》（2007.5）中講述到：目前，我國正在實施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，大力發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟，積極探索國民經(jīng)濟的綠色GDP核算，而稅收作為政府調(diào)控宏觀經(jīng)濟的一種重要經(jīng)濟手段，具有優(yōu)化資源配置、鼓勵與限制產(chǎn)業(yè)發(fā)展等功能。

3、研究方法和創(chuàng)新之處

研究方法

①歷史分析和實際分析相結(jié)合。在論述環(huán)境保護的財稅政策的演變及發(fā)展，對我國的環(huán)境保護的財稅政策進行描述。要在我國構(gòu)建和完善環(huán)境稅制就必須對歷史上所采用的治污手段給出合適的評價，充分認識歷史和現(xiàn)實因素對我國構(gòu)建和完善環(huán)境稅制的制約和影響。

②比較研究方法。通過國內(nèi)和國外比較，結(jié)合我國實際，借鑒國外實踐的成功經(jīng)驗，分析其教訓，以其幫助我們構(gòu)建我國的環(huán)境保護的財稅政策體系。

③理論與實踐相結(jié)合的方法。綜合應(yīng)用公共管理學、公共經(jīng)濟學、公共財政學、社會調(diào)查方法等有關(guān)理論知識和技術(shù)，對構(gòu)建我國環(huán)境保護的財稅政策的構(gòu)想進行深入分析。

篇3

隨著高等教育改革的深入，高校辦學資金來源渠道已由過去單一的財政撥款為主向多渠道籌集過渡。近幾年來，尤其是2000年后，高校總收入水平呈逐年上升態(tài)勢，但是財政資金占高?？偸杖胨奖壤齾s呈逐年下降趨勢。目前，高校收入來源主要集中在財政無償撥款（包括如“985工程”撥款）、科研橫向和縱向收入、學費收入和自籌資金等幾方面。

稅收法規(guī)明確了高校作為納稅主體有依法納稅的義務(wù)。作為事業(yè)單位法人的高校自身和后勤服務(wù)集團的經(jīng)營所得，以及校內(nèi)各部門非獨立核算經(jīng)營活動取得的收入，除了依法可以免稅的部分外，都應(yīng)按照稅法規(guī)定繳納各類稅收。一直以來“稅收不進學?！钡挠^念在高校財務(wù)人員的意識中根深蒂固，高校的財務(wù)人員未樹立依法納稅意識，也缺少對稅收法規(guī)的學習和了解，發(fā)生納稅義務(wù)后很少能夠及時辦理稅務(wù)登記。近幾年，隨著稅務(wù)機關(guān)加大征收力度，將高校作為稅收檢查的重點，高校依法及時納稅的壓力逐漸增大。如2007年5月，北京市海淀區(qū)國稅局召集在京高校財務(wù)負責人，就高校繳納企業(yè)所得稅進行了探討。2008年年初，海淀區(qū)稅務(wù)局又就所得稅召開了會議，這充分顯示了稅務(wù)部門對高校的重視。這種情況下，如何對高校稅負問題進行梳理，嚴格涉稅業(yè)務(wù)的管理，就成為高校廣大財務(wù)人員迫切需要解決的問題。

一、高校面臨的稅負現(xiàn)狀分析

1.企業(yè)所得稅

企業(yè)所得稅方面，《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于事業(yè)單位、社會團體征收企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知》（財稅[1997]75號）規(guī)定，事業(yè)單位和社會團體的收入，除財政撥款和國務(wù)院或財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定免征企業(yè)所得稅的項目外，其他一切收入都應(yīng)并入其應(yīng)納稅收入總額，依法計征企業(yè)所得稅。

《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，高等學校舉辦的各類進修班、培訓班所得暫免征收所得稅。享受稅收優(yōu)惠政策的高等學校包括教育部門所辦的和國家教委批準、備案的普通高等學校，以及中國人民有關(guān)部門批準成立的軍隊院校。

對高等學校、各類職業(yè)學校服務(wù)于各業(yè)的技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)培訓、技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)承包所取得的技術(shù)收入，暫免征收企業(yè)所得稅。雖然目前絕大部分高校并沒有繳納企業(yè)所得稅，但是隨著所得稅法規(guī)執(zhí)行力度的加大，如何合理繳納所得稅，已經(jīng)成為高校財務(wù)部門面臨的一大課題。

2.營業(yè)稅

營業(yè)稅方面，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實施細則規(guī)定，托兒所、幼兒園和學校及其他教育機構(gòu)提供的教育勞務(wù)，學生勤工儉學提供的勞務(wù)免征營業(yè)稅。實施非學歷教育的學校則應(yīng)當依法繳納營業(yè)稅。2004年財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于教育稅收政策的通知》（財稅[2004]39號）做了進一步明確的規(guī)定:對從事學歷教育的學校提供教育勞務(wù)取得的收入，免征營業(yè)稅;對學生勤工儉學提供勞務(wù)取得的收入，免征營業(yè)稅;對政府舉辦的高等、中等和初等學校（不含下屬單位）舉辦進修班、培訓班取得的收入，收入全部歸學校所有的，免征營業(yè)稅。

但是稅務(wù)部門和納稅人在執(zhí)行的過程中，對免稅范圍仍存有疑問，為此國家稅務(wù)總局等部門于2006年1月12日《關(guān)于加強教育勞務(wù)營業(yè)稅征收管理有關(guān)問題的通知》（財稅[2006]3號）對教育勞務(wù)的免稅范圍作了進一步的明確和細化：

(1)各類學校（包括全部收入為免稅收入的學校）均應(yīng)按照《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定辦理稅務(wù)登記，按期進行納稅申報并按規(guī)定使用發(fā)票；享受營業(yè)稅優(yōu)惠政策的，應(yīng)按規(guī)定向主管稅務(wù)機關(guān)申請辦理減免稅手續(xù)。

(2)校辦企業(yè)為本校教學、科研服務(wù)所提供的應(yīng)稅勞務(wù)（服務(wù)業(yè)稅目中的旅店業(yè)、飲食業(yè)和“娛樂業(yè)”稅目除外），經(jīng)審核確認后，免征營業(yè)稅。

(3)高校后勤實體經(jīng)營學生公寓和教師公寓及為高校教學提供后勤服務(wù)取得的租金和服務(wù)性收入，免征營業(yè)稅。但對利用學生公寓或教師公寓等高校后勤服務(wù)設(shè)施向社會人員提供服務(wù)取得的租金和其他各種服務(wù)性收入，按現(xiàn)行規(guī)定計征營業(yè)稅。

(4)社會性投資建立的為高校學生提供住宿服務(wù)并按高教系統(tǒng)統(tǒng)一收費標準收取租金的學生公寓取得的租金收入，免征營業(yè)稅；但對利用學生公寓向社會人員提供住宿服務(wù)取得的租金收入，按現(xiàn)行規(guī)定計征營業(yè)稅。

(5)設(shè)置在校園內(nèi)的實行社會化管理和獨立核算的食堂，向師生提供餐飲服務(wù)取得的收入，免征營業(yè)稅；向社會提供餐飲服務(wù)取得的收入，按現(xiàn)行規(guī)定計征營業(yè)稅。

(6)高等學校從事技術(shù)開發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)(俗稱“四技”）取得的收入免征營業(yè)稅。隨著高?？蒲惺聵I(yè)經(jīng)費到款的逐年增長,很多高校并沒有辦理“四技”營業(yè)稅的減免,故每年因為“四技”而繳納的營業(yè)稅已經(jīng)成為高校的嚴重負擔。

3.其他稅種

其他稅種主要包括增值稅、消費稅、車船使用稅、房產(chǎn)稅等。這些稅種雖然種類繁多，但是在高校整體稅負中比重很小。不過隨著高校的進一步發(fā)展，這些稅種也應(yīng)該引起廣大財務(wù)人員的重視。

二、高校可采取的對策

1.積極推動完善高校領(lǐng)域稅收政策立法

目前我國還沒有統(tǒng)一的、專門的高等學校稅收政策文件。在高等學校稅收政策方面，多數(shù)是由部門規(guī)章加以規(guī)定的，如通過教育部、國家稅務(wù)總局、科技部等部門規(guī)章加以規(guī)定，立法級次低。另外，面對教育體制改革給高等學校帶來的新變化，稅收政策的出臺顯得非常倉促，大多是以通知或補充通知的形式出現(xiàn)，某些稅收政策已經(jīng)跟高校的財務(wù)核算體制不匹配，造成繳納稅款的不可操作性。所以，積極推動財政部、教育部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合出臺立法層次高、規(guī)范、協(xié)調(diào)、系統(tǒng)、具有可操作性的稅收法律法規(guī)，爭取相關(guān)部門在法規(guī)制定階段充分考慮高校特點，可以為高校承擔合理稅賦爭取主動權(quán)。

2.修訂高校財務(wù)制度

根據(jù)《高等學校會計制度》設(shè)置的會計科目根本不能滿足高校進行稅金核算的要求，如沒有“企業(yè)所得稅”科目。高校財務(wù)人員在進行所得稅納稅申報時需對賬面利潤進行較多的調(diào)整，如果財務(wù)人員在平時工作中對與涉稅業(yè)務(wù)有關(guān)的收入支出不進行完整的記錄，不熟悉稅法，就很難正確計算應(yīng)稅所得額。所以迫切需要主管部門根據(jù)稅法的要求，修訂《高等學校財務(wù)制度》和《高等學校會計制度》，分開核算應(yīng)納稅所得和非應(yīng)納稅所得，對于應(yīng)納稅所得，正確核算收入和與之相匹配的支出，以計算和繳納企業(yè)應(yīng)負擔的各項稅負。

3.加強納稅宣貫，樹立依法納稅意識

目前，因為對稅收政策的理解不同，各大高校各種稅種的處理方式各不相同。如北京地區(qū)，各高校《對北京市統(tǒng)一銀錢收據(jù)》的使用就各不相同。建議成立地區(qū)高校財務(wù)負責人聯(lián)誼制度，定期交流納稅過程中存在的問題，統(tǒng)一口徑。

對于“四技”涉及到的營業(yè)稅和企業(yè)所得稅，各高校主管財務(wù)和主管科技校長應(yīng)加強溝通，重視“四技”減免。財務(wù)部門跟科技處（部）的要加強聯(lián)系，共同做好“四技”的減免工作。如北京某高校，科技處負責“四技”合同在技術(shù)市場的登記工作，財務(wù)處負責稅務(wù)局的備案工作。在沒有進行營業(yè)稅減免工作之前，每年需要繳納600多萬的營業(yè)稅，登記備案后，每年只需要繳納幾十萬元的營業(yè)稅，效果非常明顯。另外，加強對廣大科研人員的納稅宣傳力度，積極合理為學校避稅。

4.提高財務(wù)隊伍人員素質(zhì)

目前，各高校財務(wù)人員普遍存在年齡結(jié)構(gòu)偏大、學歷較低、知識結(jié)構(gòu)落后等困難。迫切需要打破人才壁壘，引進具有現(xiàn)代財務(wù)管理意識的年輕專業(yè)財務(wù)人員，提高財務(wù)隊伍的整體素質(zhì)。廣大財務(wù)人員要重視對稅法的學習，做好納稅申報和減免稅申報。利用稅率差別、稅收優(yōu)惠政策、稅收制度的有關(guān)規(guī)定，對高校的經(jīng)營活動進行事先安排，必要時還要咨詢專業(yè)的會計事務(wù)所和稅務(wù)專家，制定合理的納稅方案。

參考文獻：

[1]財稅字[1997]75號:財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于事業(yè)單位、社會團體征收企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知

[2]國稅發(fā)[1999]65號:事業(yè)單位、社會團體、民辦非企業(yè)單位企業(yè)所得稅征收管理辦法

[3]財稅[2004]39號:財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于教育稅收政策的通知

[4]國稅發(fā)[2005]129號:稅收減免管理辦法（試行）

[5]京地稅營[2005]525號:北京市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)取消技術(shù)交易免征營業(yè)審批項目后續(xù)管理辦法（試行）的通知

[6]財稅[2006]3號:財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于加強教育勞務(wù)營業(yè)稅征收管理有關(guān)問題的通知

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一、納稅遵從觀的含義及特點

納稅遵從，來源于TaxCompliance的翻譯，是指納稅義務(wù)人遵照稅收法令及稅收政策，向國家正確計算繳納應(yīng)繳納的各項稅收，并服從稅務(wù)部門及稅務(wù)執(zhí)法人員符合法律規(guī)范的管理的行為。它是納稅人基于對國家稅法價值的認同或自身利益的權(quán)衡而表現(xiàn)出的主動服從稅法的程度。關(guān)于納稅遵從的研究20世紀80年代始于美國，我國在《2002年一2006年中國稅收征飯管理戰(zhàn)略規(guī)劃綱要》中首次正式提出了“納稅遵從”的概念，提出了“如何建立稅務(wù)機關(guān)和納稅人之間的誠信關(guān)系”這一重要命題，研究如何才能在稅務(wù)機關(guān)“依法征稅”的同時，納稅人也能“誠信納稅”，建立起符合“和諧社會”要義的稅收征納關(guān)系和社會主義稅收新秩序。

實現(xiàn)較高的納稅遵從必須基于三個條件:一是納稅人對國家稅法有一個全面準確的了解，對自己的生產(chǎn)經(jīng)營所得以及應(yīng)承擔的納稅義務(wù)做到心中有數(shù);二是納稅人對稅法的合法性與合理性有正確的認識，納稅人的價值追求與稅法的價值目標相一致;三是能夠意識到采取違法、非法等手段偷逃稅款會給自己帶來很大的納稅風險。納稅遵從觀下企業(yè)稅收管理目標是防范企業(yè)稅務(wù)風險，具體由發(fā)票管理、涉稅會計處理、報表納稅評估、納稅申報等環(huán)節(jié)組成。

二、樹立納稅遵從觀，防范企業(yè)涉稅風險

(一)建立穩(wěn)定獲得稅收政策信息的渠道，動態(tài)掌握稅收政策及變化。納稅人只有在熟練掌握稅收政策的前提下，才能強化納稅意識，實現(xiàn)納稅遵從。稅收政策是基礎(chǔ)，及時獲得和掌握稅收政策，可以防止政策信息不對稱，可以最大限度保護自己的合法權(quán)益。目前，我國稅收政策數(shù)量多，時間跨度長，稅收政策之間在內(nèi)容上有覆蓋性，這種“補丁上打補丁’，的浩繁的稅收政策需要企業(yè)專門安排專業(yè)稅務(wù)管理人員認真學習和梳理。了解稅收政策的途徑較多，可以上網(wǎng)查找，如上國家稅務(wù)總局的網(wǎng)站查找，可以撥打稅務(wù)服務(wù)電話12366查詢，也可以通過訂閱財稅政策公報類期刊獲取財稅政策.還可以充分利用社會資源.不定期派員參加稅務(wù)培訓學習，聽取立法者、專家和學者的輔導講座，加深對政策的理解等。企業(yè)專業(yè)稅務(wù)管理人員通過這些渠道，動態(tài)了解并掌握同一稅種政策的變化趨勢和關(guān)于同一涉稅事項稅收政策的變化內(nèi)容，正確理解具體稅收政策的精神和要義，以便依法處理涉稅事項，正確履行納稅義務(wù)。

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如何有效落實我們的分配制度

落實好收入分配制度的目的在于提高居民收入在初次分配中所占的比重，居民收入在初次分配中的來源主要有兩類：一是勞動報酬;二是財產(chǎn)性收入。因此如何提高居民的勞動報酬和財產(chǎn)性收入成為了問題的關(guān)鍵。

(一)提高居民的勞動報酬

在當前我國按勞分配為主體，多種分配方式并存的分配制度格局之下，勞動報酬即工資仍是人們的主要收入來源。十二五規(guī)劃中提出要提高勞動報酬在初次分配中的比重，而要做到這一點，就必須建立和完善正常的工資增長機制，這一機制的建立和完善是靠工資集體協(xié)商制度的建立和最低工資水平的提高來實現(xiàn)的。(1)近幾年來，工資集體協(xié)商制度一直得不到完善和有效運作，在實踐中出現(xiàn)了許多問題，這是無法靠政府一方面的力量來解決的，還要靠工會等社會自治團體發(fā)揮其應(yīng)有的作用。鑒于經(jīng)濟法主體角色的特定性以及勞動者力量的薄弱，大力培育社會組織、中介組織及其他NGO等自治組織成為協(xié)調(diào)政府與企業(yè)、個人利益，建立完善的工資集體協(xié)商制度的有效途徑。當然在培育工會等自治組織時，應(yīng)避免官辦、官管、官運作的現(xiàn)象，提高其自治性和自愿性，使其能夠真正代表勞動者階級的利益和訴求。(2)逐步提高最低工資水平是建立和完善工資正常增長機制的基礎(chǔ)所在，對于保障底層行業(yè)職工的工資水平發(fā)揮著極其重要的作用，是保障底限性公平的體現(xiàn)。在這一方面要充分發(fā)揮政府政策的推動作用，形成逐步提高最低工資水平的制度。

(二)下大氣力增加居民的財產(chǎn)性收入

財產(chǎn)性收入，是指家庭擁有的動產(chǎn)(如銀行存款、有價證券等)、不動產(chǎn)，如房屋、車輛、土地、收藏品等)所獲得的收入。在黨的十七大報告中也提出了要創(chuàng)造條件讓更多群眾擁有財產(chǎn)性收入的決策。但目前居民的財產(chǎn)性收入還是很不樂觀的，僅占居民人均可支配收入的一小部分，迫切需要增加居民的財產(chǎn)性收入。因此要努力做到以下幾點：(1)增加居民財產(chǎn)性收入的前提是大力保護公民的財產(chǎn)權(quán)，尤其是在拆遷、征地和征用公民財產(chǎn)的過程中，要確保公民的財產(chǎn)權(quán)利和財富增加值權(quán)利不受侵害;(2)進一步明晰產(chǎn)權(quán)，使之能夠在抵押、轉(zhuǎn)讓、出租等交易流動中廣泛運用，這主要涉及的是居民的不動產(chǎn)方面;(3)在動產(chǎn)方面，我們可以看出，財產(chǎn)性收入的增加主要考驗的是居民的理財能力。因此要靠金融機構(gòu)的努力，拓寬居民金融理財渠道，讓百姓擁有越來越多的金融理財工具和產(chǎn)品，同時加強對交易行為的規(guī)范，確保居民的合法財產(chǎn)權(quán)益不受侵犯。

壟斷性國有企業(yè)收入分配改革

在收入分配領(lǐng)域，壟斷性國企高收入群體與私營單位就業(yè)人員之間的收入差距成為體制內(nèi)與體制外乃至整個社會收入分配差距的典型縮影。據(jù)國家統(tǒng)計局5月3日的數(shù)據(jù)顯示，2010年城鎮(zhèn)非私營單位在崗職工的年平均工資為37147元，而城鎮(zhèn)私營單位就業(yè)人員的年平均工資為20759元，前者是后者的1.8倍，足見兩者差距較大。因此，收入分配領(lǐng)域的國企改革對收入分配改革具有戰(zhàn)略性的全局意義。但是對國有企業(yè)收入分配改革并不能籠統(tǒng)的一刀切，我們主要應(yīng)是針對壟斷性國有企業(yè)和國企管理人員的收入分配進行改革，這是改革的關(guān)鍵所在。而且單純采取對壟斷性國有企業(yè)和國企管理人員的減收政策是行不通的，筆者認為應(yīng)堅持擴大體制內(nèi)競爭和結(jié)構(gòu)性減薪并舉的總體策略。具體如下:

(1)通過擴大體制內(nèi)競爭來改革壟斷性國有企業(yè)的收入分配要充分發(fā)揮產(chǎn)業(yè)政策法和反壟斷法的作用。首先通過產(chǎn)業(yè)政策立法，讓更多的民營企業(yè)參與到體制內(nèi)的競爭中來，尤其是在我們的電力、電信、石油等壟斷性行業(yè)。讓民營企業(yè)參與到體制內(nèi)的競爭，這樣不僅有利于私營企業(yè)利潤的增長從而使其職工工資增長，更有利于市場競爭化程度的提高，使國有企業(yè)面對充分的競爭而煥發(fā)活力，更好地發(fā)揮國有經(jīng)濟的主導作用。其次，加強反壟斷法和公司法的有效實施，使壟斷性國有企業(yè)向著政企分開的現(xiàn)代化公司經(jīng)營管理模式發(fā)展，盡最大限度減少某些壟斷性國有企業(yè)行政職能和經(jīng)濟職能并存的現(xiàn)狀，以優(yōu)化市場競爭秩序，提高競爭水平。

(2)主張對國企職工采取結(jié)構(gòu)性減薪的做法，即基于特定目的對特定職業(yè)和特定崗位的人群實行減薪。首先在國有企業(yè)職工群體中，收入較高的是國企管理人員，原因有二，一是這些人員多由行政指派，沒有在其任命上發(fā)揮市場的作用，二是這些高管的工資與企業(yè)績效關(guān)聯(lián)不大，且信息披露不全面。對其采取的措施主要是嚴格規(guī)范國企高管人員的薪酬管理，原則上控制或降低其收入水平，堅持市場才是企業(yè)家最好的定價者，并把管理因素對于企業(yè)的貢獻作為其薪酬的重要衡量因素。其次，對于國企職工并非一味的控制或降低其收入水平，對于國企非正式職工，退休、下崗職工而言，要提高他們的工資福利水平。

財政稅收改革

如果說初次分配領(lǐng)域的改革是基礎(chǔ)，那么在再分配領(lǐng)域的改革則是促進收入分配更加合理的關(guān)鍵所在。初次分配領(lǐng)域要發(fā)揮市場在資源配置中的作用，而對于再分配領(lǐng)域來說，則是經(jīng)濟法特別是財稅法發(fā)揮其作用的最好舞臺。財稅法范圍較廣，以下著力從預算法和稅法兩個方面談一下我們再分配領(lǐng)域的改革。

(一)預算法與再分配

預算法是指調(diào)整國家在進行預算資金的籌集和取得、使用和分配以及監(jiān)督和管理過程中發(fā)生的社會關(guān)系的法律規(guī)范的總和，其本質(zhì)是對政府收支活動的控制。近年來政府的財政收入連年增長，有的地方增長率甚至已經(jīng)超過了15%，大大超過了同期的GDP增速和居民人均純收入的增速。如何花好這些錢，如何讓政府把錢花的更合理，則需要預算法發(fā)揮其應(yīng)有的作用。要使我們的國家預算更好地服務(wù)于收入分配改革，筆者認為要做到以下兩點：(1)促使合理財政支出結(jié)構(gòu)的形成。加大對社會保障、醫(yī)療衛(wèi)生、教育以及區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展方面的扶持力度，將財政支出更多地用于保民生、促增長上，使社會發(fā)展惠及人民大眾。(2)減少行政權(quán)對預算權(quán)的干預。按照我國的政權(quán)組織形式，各級人大行使預算審批權(quán)，其他機關(guān)不得干預。但在現(xiàn)實生活中，行政權(quán)對人大預算審批權(quán)的干預尤為嚴重，尤其是在各級地方。因此必須切斷行政權(quán)對人大預算審批權(quán)的干預，使政府在制度框架的束縛下合理分配財政支出。

(二)稅法與再分配

根據(jù)社會契約論，稅是公民從國家獲得的利益的對價，黑格爾也曾說過稅是個人對國家作出的犧牲。從其本質(zhì)來看，稅收是政府對國民收入進行的二次分配，理應(yīng)對促進收入分配的公平合理發(fā)揮應(yīng)有的作用。稅法與再分配應(yīng)著力處理好兩點：(1)加快結(jié)構(gòu)性減稅的步伐，即有增有減、結(jié)構(gòu)性調(diào)整，減輕一部分群體和稅種的稅負水平。尤其是對于個人所得稅而言，要合理制定個稅起征點，實行綜合所得制，即對收入總額實行累進制，多收多交，少收少交。(2)收入不公很大程度上源于社會財產(chǎn)的不公，因此要開征財產(chǎn)稅，即以納稅人的某些特定財產(chǎn)數(shù)量或價值額為征稅對象的類稅，包括房產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅和贈與稅等。目前我國還沒有開征遺產(chǎn)稅和贈與稅，許多學者也做過很多可行性研究，立法應(yīng)盡快做出回應(yīng)，出臺相關(guān)法律，我們認為遺產(chǎn)稅和贈與稅的開征，有助于解決社會成員發(fā)展不公的問題。

結(jié)語

收入分配的改革需要法制的規(guī)范，隨著依法治國和法治社會建設(shè)的逐步推進，經(jīng)濟法必將在收入分配改革領(lǐng)域發(fā)揮其舉足輕重的作用，為收入分配改革保駕護航。

經(jīng)濟法論文范文二：市場經(jīng)濟法律觀念研究

摘要:在市場經(jīng)濟研究框架中，法律觀念、體制以及理論的調(diào)整與變革對市場經(jīng)濟的發(fā)展起著積極的促進作用，權(quán)力的運行是法律觀念下市場經(jīng)濟有效運行的基礎(chǔ)和前提，市場經(jīng)濟競爭下公平、公正是其法則要求。本文主要是從法律保護與市場經(jīng)濟理論研究方面著手，對市場經(jīng)濟法律觀念進行深入化探究，以安全、信用的法律觀念來保障市場經(jīng)濟安全運行。

關(guān)鍵詞:市場經(jīng)濟;法律觀念;改革研究

一、法律保護與市場經(jīng)濟理論研究

(一)市場經(jīng)濟概述及我國市場經(jīng)濟法律保護的必要性分析

市場規(guī)律是一雙看不見的手，對市場經(jīng)濟發(fā)展起著調(diào)節(jié)作用，有效的實現(xiàn)資源配置。市場經(jīng)濟是自由、平等的經(jīng)濟發(fā)展模式，但是市場經(jīng)濟的發(fā)展也受到了諸多方面的影響，市場經(jīng)濟具有雙重性的特征，它既能起到利益競爭機制促進經(jīng)濟發(fā)展的作用，還能有效的利用價值規(guī)律進行自我調(diào)節(jié)，但由于市場經(jīng)濟自發(fā)性、盲目性且滯后性的特征，又會對經(jīng)濟社會的發(fā)展起到阻礙作用。因此，國家必須對市場經(jīng)濟制定相應(yīng)的法律保障制度，法律的調(diào)控與政府行政管理的結(jié)合，能有效促進市場經(jīng)濟的發(fā)展。我國正處于經(jīng)濟制度的轉(zhuǎn)型時期，由計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟過度，傳統(tǒng)的經(jīng)濟發(fā)展管理模式已不能很好的適應(yīng)當前社會發(fā)展的需要，而更好的適應(yīng)社會主義現(xiàn)代化市場經(jīng)濟發(fā)展的新型管理模式還有待開發(fā)，在這種情況下，市場經(jīng)濟秩序面臨著一定混亂的局面。這些混亂現(xiàn)象給國家和人民的經(jīng)濟財產(chǎn)在一定程度上造成了損失，不利于社會經(jīng)濟的正常發(fā)展，規(guī)范的市場秩序和有序的市場行為關(guān)系到我國的根本利益，是擺在我國面前的一項重要且緊迫的任務(wù)。

(二)加強法律對社會主義市場經(jīng)濟的保護

1.完善立法。進一步完善行政立法和民事立法，對促進經(jīng)濟社會規(guī)范化運轉(zhuǎn)提供了有效的法律保障。根據(jù)不完全統(tǒng)計，自改革開放以來，我國制定關(guān)于經(jīng)濟發(fā)展的民法已達40多部，立法的目的主要是為規(guī)范市場主體、維護市場發(fā)展秩序以及調(diào)整市場化行為，為建立更加完善的社會主義市場經(jīng)濟制度提供法律保障。雖然我國已制定了較多的法律，但迄今為止還沒有一部系統(tǒng)化的民法法律，這限制了社會主義經(jīng)濟秩序的發(fā)展。經(jīng)濟行政法對我國社會主義經(jīng)濟秩序的發(fā)展也起到了重要作用，我國制定的行政法在實踐的過程中也起到了一定的效果，但是法律也存在著可操作性差、不規(guī)范、不公開等方面的缺陷。努力提高立法質(zhì)量，完善立法規(guī)范，轉(zhuǎn)變政府行政機關(guān)的職能，制定真正適合社會主義市場發(fā)展的法律規(guī)范。

2.加強行政執(zhí)法。行政機關(guān)對國家經(jīng)濟社會的發(fā)展起著巨大的影響作用，是主要的執(zhí)法機構(gòu)，市場交易秩序的完善能有效的維護社會公共利益的發(fā)展以及維護公民合法權(quán)益不受侵犯。在當前的社會發(fā)展中，應(yīng)用法律手段來規(guī)范行政，加強行政機關(guān)的執(zhí)法對市場經(jīng)濟秩序的建立和完善具有重要意義，行政機關(guān)嚴格加強執(zhí)法，能促進良好的執(zhí)法環(huán)境建設(shè)。

二、市場經(jīng)濟法律觀念探析

(一)市場經(jīng)濟有序運行的條件以權(quán)力為本的法律觀念

權(quán)力是在相對自由的法律情況下運行的，以獲得合法權(quán)益為可能的，權(quán)利的運行主要以利益為核心，以自由為本質(zhì)，保障權(quán)利能為市場經(jīng)濟獲得更大的利潤，市場經(jīng)濟法律要首先確定以權(quán)利為根本的法律觀念。市場經(jīng)濟體制與計劃經(jīng)濟體制有著本質(zhì)上是區(qū)別，市場經(jīng)濟并不是僅僅受到行政權(quán)利的控制，更重要的是受到商品的供求關(guān)系和價格的影響，從法律的角度來說，市場經(jīng)濟主體要不斷建立健全現(xiàn)代化企業(yè)制度，讓企業(yè)真正的享有自主運營的權(quán)力，減少對國家的依賴，通過優(yōu)勝劣汰的競爭形勢和競爭規(guī)律，有效實現(xiàn)資源的合理配置，實現(xiàn)經(jīng)濟效益的最大化。市場經(jīng)濟的運行規(guī)律要求市場主體具有相對的獨立自主權(quán)，確立以權(quán)利為本的觀念，著力完善民事立法與經(jīng)濟立法體系建設(shè)，為市場經(jīng)濟良好運行創(chuàng)造條件。

(二)市場經(jīng)濟競爭法則要求公平、公正的法律觀念

市場經(jīng)濟競爭的基礎(chǔ)是在公平、公正的前提下進行的，主要包括:競爭參與的全面化、競爭規(guī)則的公正性以及競爭過程的透明化、競爭結(jié)果的有效性。計劃經(jīng)濟體制是對上級要求的絕對服從，對個體則會在一定程度上產(chǎn)生排斥，計劃經(jīng)濟在我國的發(fā)展，其公平性、公正性受到了一定的影響，市場經(jīng)濟中的一些問題是由供求關(guān)系和價格變化來決定的，生產(chǎn)者與消費者的生產(chǎn)消費活動也受到供求關(guān)系及價格的影響，市場經(jīng)濟中不公平、不公平的競爭導致市場經(jīng)濟不能平穩(wěn)的發(fā)展。

三、結(jié)語

在市場經(jīng)濟中的法律與計劃經(jīng)濟相比較而言，是對質(zhì)和量兩個方面的要求，這就要求我們不斷更新和增加市場經(jīng)濟法律觀念，提高法律意識?？偨Y(jié)我國改革開放以來在經(jīng)濟建設(shè)中所取得的成就，分析經(jīng)濟建設(shè)中的不足，借鑒其他國家在經(jīng)濟建設(shè)中法律觀念的建設(shè)，并將其中優(yōu)秀、成功的經(jīng)驗融入到中國特色社會主義現(xiàn)代化市場經(jīng)濟建設(shè)中，提高人民的法律意識，建立健全法律規(guī)范，保障市場經(jīng)濟平穩(wěn)、快速的發(fā)展。

[參考文獻]

篇6

現(xiàn)代市場經(jīng)濟條件下的財政審計和財政監(jiān)督，決定了我國財政經(jīng)濟的發(fā)展趨勢和取向。隨著財政監(jiān)督體系的逐步確立和基本完善，使我國的財政審計工作產(chǎn)生了巨大變化。

一、對財政監(jiān)督的理解

對財政監(jiān)督的理解存在著三種代表性的觀點：一種觀點是從經(jīng)濟運行全過程闡述財政監(jiān)督的含義，以孫家琪主編的《社會主義市場經(jīng)濟新概念辭典》提出的財政監(jiān)督的定義為代表，認為財政監(jiān)督指的是通過財政收支管理活動對有關(guān)經(jīng)濟活動和各項事業(yè)進行的檢查和督促。另一種觀點是從廣義的角度對財政監(jiān)督的含義進行歸納，以顧超濱主編《財政監(jiān)督概論》提出的財政監(jiān)督的定義為代表，認為財政監(jiān)督是指政府的財政管理部門以及政府的專門職能機構(gòu)對國家財政管理對象的財政收支與財務(wù)收支活動的合法性、真實性、有效性，依法實施的監(jiān)督檢查，調(diào)查處理與建議反映活動。還有一種觀點是從財政業(yè)務(wù)的角度來闡述財政監(jiān)督的含義，以李武好、韓精誠、劉紅藝著的《公共財政框架中的財政監(jiān)督》提出的財政監(jiān)督的定義為代表，認為財政監(jiān)督是專門監(jiān)督機構(gòu)尤其是財政部門及其專門監(jiān)督機構(gòu)為了提高財政性資金的使用效益，而依法對財政性資金運用的合法性與合規(guī)性進行檢查，處理與意見反饋的一種過程，是實現(xiàn)財政職能的一種重要手段。

二、對財政審計的理解

財政審計是指國家審計機關(guān)對中央和地方各級人民政府的財政收支活動及財政部門組織執(zhí)行財政預算的活動所進行的審計監(jiān)督。財政審計，又稱財政收支審計，是審計機關(guān)依照《憲法》和《審計法》對政府公共財政收支的真實性、合法性和效益性所實施的審計監(jiān)督。根據(jù)我國現(xiàn)行的財政管理體制和審計機關(guān)的組織體系，財政收支審計包括本級預算執(zhí)行審計、下級政府預算執(zhí)行和決算審計，以及其他財政收支審計。根據(jù)《中央預算執(zhí)行情況審計監(jiān)督暫行辦法》的規(guī)定，中央預算執(zhí)行審計主要對財政部門具體組織中央預算執(zhí)行情況、國稅部門稅收征管情況、海關(guān)系統(tǒng)關(guān)稅及進口環(huán)節(jié)稅征管情況、金庫辦理預算資金收納和撥付情況、國務(wù)院各部門各直屬單位預算執(zhí)行情況、預算外收支以及下級政府預算執(zhí)行和決算等七個方面進行審計監(jiān)督。隨著我國公共財政體制框架的建立和完善，財政審計逐步實現(xiàn)了三個重要轉(zhuǎn)變：一是由收支審計并重轉(zhuǎn)向以支出的管理和使用情況的真實性、合法性審計為主；二是由主要審計中央本級支出轉(zhuǎn)向中央本級與補助地方支出審計并重；三是財政審計范圍已由傳統(tǒng)的財政決算審計、專項資金審計、稅收和海關(guān)征管審計，擴展到預算執(zhí)行審計、部門決算審計、轉(zhuǎn)移支付審計、稅收和海關(guān)收入審計、政府采購審計、財政績效審計、社會保障審計等。逐步形成了“大財政審計”的概念。大財政審計是財政審計的擴展，也是財政審計的補充。

三、財政監(jiān)督中對財政審計的監(jiān)督

20世紀90年代上半期，中國對原有的財務(wù)會計制度進行了一整套重大改革。會計準則的重要作用不僅得到實踐工作者的支持，而且也得到了政府財政部門的認可。與此同時，中國又全面地推進了新稅制改革，稅收的剛性通過立法途徑得到了保證。新稅制規(guī)定，當公司的財務(wù)會計制度與國家財經(jīng)規(guī)章制度存在不一致的地方時。稅收征管機關(guān)在征稅時，應(yīng)以國家財經(jīng)規(guī)章制度的規(guī)定為準。這一規(guī)定對于理順政府與企業(yè)的關(guān)系，規(guī)范政府與企業(yè)的行為。明確政府與企業(yè)的分配秩序有積極的作用。自實施財會制度和稅制改革以來，理論界圍繞稅收原則的剛性內(nèi)涵與會計準則的公允內(nèi)涵的聯(lián)系和區(qū)別進行了深入的討論。從歷史發(fā)展的趨勢和邏輯來看。稅收原則體系同會計準則體系是一致的，二者都應(yīng)體現(xiàn)社會資本和個人資本運行的客觀要求。但從某一特定的時期看，稅收原則體系與會計原則體系又是有區(qū)別的。首先，稅收原則由于階級性要求可能會做出某種強制規(guī)定，

但會計準則體系的階級性要求相對而言并不十分鮮明，審計的準則無疑應(yīng)是以各項公認的會計準則為基礎(chǔ)的，其實我國早已有注冊會計師與注冊審計師合一之實。其次。財政監(jiān)督有獨立存在的實體一財政資金言，財政實體還應(yīng)包括國有資本部分；而審計則沒有獨立存在的實體。財政管理的目的應(yīng)是加強財政管理、提高財政資金的運行效益；而審計則只是屬于方法論的范疇，審計的階級性并不突出，國家統(tǒng)治的代表——各級政府需要審計，對于微觀經(jīng)濟單位——公司、企業(yè)來說。加強內(nèi)部監(jiān)督管理、完善公司的內(nèi)部審計功能。也是它們管理的重要職能。再者，財政監(jiān)督包括人事監(jiān)督和財經(jīng)監(jiān)督兩方面內(nèi)容，而審計監(jiān)督只有財經(jīng)監(jiān)督之責，并無人事監(jiān)督之權(quán)。從法律角度看，一級或上級審計機關(guān)實施監(jiān)督所依據(jù)的法律準繩也只能是由立法部門或財政部門所制定的各項財經(jīng)法規(guī)。我國現(xiàn)行的一級審計機關(guān)對同級財政的審計也只能在預算法等法規(guī)所規(guī)定的范圍內(nèi)進行。當然在這里也可能會有新的情況出現(xiàn)。從長期來看，稅收剛性原則不會脫離會計準則而孤立發(fā)展，稅收在它的立法時，會不斷地吸收會計準則演進過程中出現(xiàn)的新東西來充實自己、完善自己。簡言之，稅收剛性既是立法的要求，也會體現(xiàn)會計準則演進中的精華。由于審計監(jiān)督與財政監(jiān)督在我們今后的財政活動中將會出現(xiàn)更多的交叉，而且審計監(jiān)督也有由政府內(nèi)部監(jiān)督模式往人大的獨立審計模式過渡的趨勢。探索審計監(jiān)督和財政監(jiān)督各自的內(nèi)容、監(jiān)督范圍、監(jiān)督手段、監(jiān)督效率等也將會顯得日益重要。

四、完善財政審計監(jiān)督機制的必要性

黨的十七大提出要完善公共財政體系，在今后一個相當長的時期內(nèi)，我國財政改革與發(fā)展都要圍繞完善公共財政體系這個目標努力推進。從內(nèi)容上講，公共財政體系包括公共財政收入體系、公共財政支出體系、公共財政預算體系、公共財政政策體系、公共財政責權(quán)配置規(guī)則體系、公共財政制度體系、公共財政管理體系和公共財政監(jiān)督體系八個方面。財政部部長謝旭人在全國財政工作會議上表示，在2008年財稅改革穩(wěn)步，推進的基礎(chǔ)上，2009年將大力推進財稅制度改革。由此可見，將對我國財政審計產(chǎn)生了深刻影響，財政審計面臨著“五新”：一是面臨著新的財稅管理模式和管理內(nèi)容；二是面臨著要確定新的審計客體和審計對象；三是面臨著要運用新的審計手段，開展計算機輔助審計已經(jīng)刻不容緩；四是面臨著要確立新的審計的目標，更注重績效審計；五是面臨著要適應(yīng)新的審計環(huán)境，要實行陽光審計。由此可見，在公共財政制度重構(gòu)過程中，要解決制度缺陷，堵塞各方面的漏洞，不僅需要財政內(nèi)部的檢查監(jiān)督，更重要的還要借助于財政審計的作用。通過財政審計和財政監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)問題和提出建議，促進各項公共財政管理制度的完善。

參考文獻：

［1］魏長生,查勇.淺談績效審計中存在的問題及對策[j].現(xiàn)代審計與經(jīng)濟,2009,(5).

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一、非營利法人概述

本文認為非營利法人的非營利性應(yīng)該體現(xiàn)在以下幾點：第一，從法人存在的目的看，是不以營利為目的，也就是非營利法人存在的目的并不是為了獲取利潤，而是為了實現(xiàn)某種公益目的。第二，不能進行利潤的分配。非營利法人可以開展一定形式的經(jīng)營，并獲得利潤，但是這些利潤不得在成員之間進行分配。第三，不能將非營利法人的資產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)樗接胸敭a(chǎn)。既然是非營利法人，那么他的財產(chǎn)就應(yīng)當永遠是公共財產(chǎn)。即使是在非營利法人解散的時候也 不能分配財產(chǎn)。

二、我國非營利法人從事營利活動中遇到的問題

（一）對我國的非營利法人可否從事營利活動規(guī)定并不明確

我國現(xiàn)行法律對各類非營利法人是否可以從事營利活動規(guī)定并不統(tǒng)一。然而，在實踐中，確實存在很多非營利法人從事營利活動的現(xiàn)象。由于沒有法律規(guī)定，這些非營利法人在從事營利活動的過程中，很多事情都不向社會公開，包括資金情況，運作情況會導致監(jiān)督機關(guān)的監(jiān)督失利。近年來，國家開始對非營利法人從事營利活動的行為開始放寬，但是對一些行為法律規(guī)定還是很不明確。例如，以前規(guī)定，民辦教育機構(gòu)不得從事營利行為，后來做了修改，[1]民辦教育機構(gòu)可以從事營利行為，但是還是有一些限制。本文認為，對非營利法人從事營利行為進行限制并不利于非營利法人的發(fā)展，只有允許非營利法人從事營利活動，給他一些激勵措施，才利于他的發(fā)展。[2]

（二）對非營利法人可以從事營利活動的方式規(guī)定的不夠具體

我國現(xiàn)在只有少量法律條文對非營利法人從事營利活動做出了規(guī)定，但是這些條文大都流于形式，規(guī)定不夠具體。以《基金會管理條例》為例，法律規(guī)定基金會要以合法，安全，有效的原則實現(xiàn)各自資產(chǎn)的保值，增值，但卻沒有對營利活動的具體方式作出規(guī)定。到底哪種方式才算是安全，合法，有效，相關(guān)法律并沒有對此作出規(guī)定。導致某些非營利法人過度的從事營利行為，影響正常的公益活動。所以，為了保證非營利法人的正常發(fā)展，很有必要作出具體規(guī)定。

（三）對非營利法人從事營利活動給予稅收優(yōu)惠

我國現(xiàn)在的稅收立法還是沒有體現(xiàn)出對非營利法人從事營利活動的特殊優(yōu)惠，這樣不利于保護非營利法人從事營利活動。為了更好地保護非營利法人從事營利活動，必須在稅收上與其他活動做區(qū)別對待。而我國現(xiàn)在的稅收立法，不僅沒有對非營利法人從事與公益有關(guān)的活動和與公益無關(guān)的活動作出區(qū)分，而且還把非營法人從事營利活動的收入及利息作為了征稅對象。

三、完善我國非營利法人從事營利活動法律規(guī)制的建議

（一）明確規(guī)定非營利法人可以從事營利活動

本文認為，為了有效的引導和規(guī)制非營利法人從事營利活動，必須明確規(guī)定非營利法人可以從事營利活動。如果禁止非營利法人從事營利活動是不現(xiàn)實的。我國應(yīng)當對此作出附條件的許可主義模式。對大多數(shù)非營利法人作出許可其從事營利活動的規(guī)定，對某些極其特殊的非營利法人，允許其從事營利活動會影響其非營利人的性質(zhì)，對此可以作出禁止的規(guī)定。允許非營利法人從事營利活動既有利于其自身發(fā)展，也可以減少國家對其的財政支出。其次，國家還當對非營利法人從事營利活動的領(lǐng)域作出規(guī)定，因為向一些金融領(lǐng)域，如果向其投入資金具有很大的風險，為了實現(xiàn)非營利法人財產(chǎn)的保值增值，國家應(yīng)該對此行為作出禁止規(guī)定。一定要限制非營利法人從事營利活動的領(lǐng)域和范圍。再次。國家還應(yīng)當對非營利法人從事營利活動的規(guī)模作出一定限制，因為規(guī)模太大也不利于非營利法人財產(chǎn)的保值增值。最后，一定要對非營利法人從事公益活動和營利活動的行為作出明確區(qū)分，不能相互混淆。[3]

（二）對非營利法人從事營利活動的收入進行稅收優(yōu)惠

對非營利法人從事營利活動取得的收入不能一概而論，一定要做區(qū)別對待。本文認為應(yīng)該采用收入來源法確定營利活動的相關(guān)性，以其收入的來源作為區(qū)別的依據(jù)。劃分為與公益活動有關(guān)的營利收入和與公益活動無關(guān)的營利收入，進而對這兩種收入做區(qū)別對待。這也是大多數(shù)國家劃分的依據(jù)。

雖然允許非營利法人從事營利活動，但是一定要對其從事營利活動的范圍加以限制，對其可以從事的領(lǐng)域進行嚴格的規(guī)制，否則容易造成非營利法人性質(zhì)的背離。允許非營利法人從事營利活動的目的是減少國家財政的支出，避免非營利法人收入的閑置和浪費，讓其資金流動起來，適當?shù)膹氖陆?jīng)營活動，可以使其收入有穩(wěn)定的增加，這對于國家還是非營利法人本身都是有利無害。對于一個非營利法人必須從事營利活動必須具備以下兩個條件：第一，非營利法人所從事的營利活動應(yīng)當在組織的公益宗旨范圍之內(nèi)；第二，非營利法人如果不從事營利活動就不能實現(xiàn)其章程規(guī)定的設(shè)立宗旨。只有具備這兩個條件，該非營利法人才是必須從事營利活動的。[4]

我國現(xiàn)在的稅法上沒有對非營利法人從事與公益活動有關(guān)的營利活動和與公益無關(guān)的活動作出區(qū)分，對其都一概而論，這不利于非營利法人的發(fā)展。本文認為應(yīng)當對非營利法人從事與公益活動有關(guān)的收入進行減稅或免稅，而對其從事與公益活動無關(guān)的活動按正常的稅收進行管理，這樣區(qū)別對待，對非營利法人的發(fā)展具有巨大的激勵作用。稅務(wù)機關(guān)對其減稅或免稅，有利于促進非營利法人更多的從事與公益活動有關(guān)的營利活動，為社會做出更大的貢獻。（作者單位：東北財經(jīng)大學）

參考文獻：

[1] 賈西津.對民辦教育營利性與非營利性的思考[J].教育研究，2003（03）：47

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一、“避稅”的概念和特征

1基本概念

避稅，即稅收規(guī)避的簡稱，指納稅人利用稅法上的漏洞或稅法允許的辦法，通過對經(jīng)營事項進行事先籌劃，在法律允許的范圍內(nèi)，達到減免稅負的目的。

各國對避稅概念的理解可分為廣義和狹義兩種。廣義的避稅，是指納稅義務(wù)人為減輕稅負所采取的一切行為。進一步可將其分為正當避稅和不正當避稅1，其中正當避稅也稱合法避稅，是指納稅人依據(jù)稅法規(guī)定，作出符合稅法宗旨并能減輕納稅義務(wù)的行為；不正當避稅則指行為人利用稅法漏洞，通過人為的安排，減輕稅負的行為。

2特征

(1)非違法性。避稅是一種非違法行為。

(2)提前性，亦稱前瞻性。即在納稅前，就需要對經(jīng)營過程的中涉稅行為進行相關(guān)的籌劃和安排。

(3)受益性。其中有兩層含義，一是低稅負，例如運用低稅率，可以降低企業(yè)的稅收成本，二是延長納稅時間，將納稅期推后，可以間接減輕稅收負擔。

(4)權(quán)利性。避稅實際上是納稅人在法律允許的范圍內(nèi)，合理地運用稅法所賦予的權(quán)利，來實現(xiàn)減輕稅負的目的。

二、“節(jié)稅”的概念和特征

1基本概念

節(jié)稅，是指納稅人采用合法的手段減少稅款，即稅款的“節(jié)約”。它是指在稅法規(guī)定范圍內(nèi)，當有多種納稅方案可選擇時，納稅人以稅收負擔最低為標準來進行選擇。

節(jié)稅行為因符合稅法宗旨和政策意圖，因此常為各國政府所鼓勵和提倡。

2特征

(1)合法性，節(jié)稅是通過對稅收法規(guī)進行分析研究后，作出的優(yōu)化稅收的選擇。

(2)符合國家的政策導向。從宏觀經(jīng)濟調(diào)節(jié)來看，稅收是調(diào)節(jié)市場經(jīng)濟以及生產(chǎn)者、消費者行為的有效的工具，政府通過稅收政策，引導納稅人的生產(chǎn)、消費行為，以實現(xiàn)政府調(diào)控經(jīng)濟，引導消費的目的。

(3)普遍存在的經(jīng)濟現(xiàn)象。各國在制定稅法時，都會制定一些優(yōu)惠政策，這些政策為納稅人的節(jié)稅行為提供了前提，使得節(jié)稅行為具有普遍性。

(4)形式多樣性。稅收政策在地區(qū)、行業(yè)或者企業(yè)之間存在著差異，差異越大，那么納稅人的選擇余地就越大，節(jié)稅的形式也就越多。如利用地區(qū)差別、科技含量差別、出口優(yōu)惠等，都具有可行性。

三、“避稅”和“節(jié)稅”的區(qū)別與聯(lián)系

1從立法角度看，二者內(nèi)涵不同

節(jié)稅具有合法性，而避稅有非違法性。節(jié)稅順應(yīng)立法精神的，而避稅則違背立法精神。避稅是以不違法的手段達到減免納稅義務(wù)的目的，因此在一定程度上危及國家稅法，導致國家財政收入的減少，間接影響稅收制度的公平性。

2從宏觀經(jīng)濟角度看，二者對經(jīng)濟、社會影響不同

企業(yè)選擇節(jié)稅，會造成政府稅收收入的暫時減少，但從長遠來看，企業(yè)通過節(jié)稅，會獲得更多的收入，這樣使生產(chǎn)者有更高的積極性以及更多的資金去再投資，形成一個良性循環(huán)，政府可以通過擴大稅基而獲得額外的稅收收入。同時，普遍推廣節(jié)稅有助于國民納稅意識的提高，促進納稅人學習和研究稅法。

避稅在形式上與偷稅截然不同，沒有公然違反稅法，但它也是利用稅法和國家政策的“漏洞”和缺省環(huán)節(jié)，使得國家稅收收入減少，妨礙了稅收職能的發(fā)揮。同時，避稅會影響納稅人的心理平衡，使得一些納稅人會朝著有政策漏洞的行業(yè)、部門去生產(chǎn)、投資，不利于社會產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，甚至會引起經(jīng)濟的不正常發(fā)展。

3從微觀經(jīng)濟角度看，二者對企業(yè)的影響不同

節(jié)稅可以減輕納稅人稅收負擔，是獲得稅后利潤最大化的正確途徑。企業(yè)進行節(jié)稅籌劃活動，可以增強企業(yè)對資金管理的能力和水平，提高企業(yè)自身的經(jīng)濟效益，有利于企業(yè)的發(fā)展壯大。

避稅是以現(xiàn)行稅收制度存在的漏洞為前提，如果稅收政策變化，一定會影響企業(yè)的稅收狀況，進一步影響企業(yè)的現(xiàn)金流，因此，稅收政策的不確定性會使企業(yè)不能進行長期的生產(chǎn)發(fā)展計劃，導致生產(chǎn)計劃的短期性。一旦稅制完善，企業(yè)便束手無策，難以應(yīng)付市場經(jīng)濟中的不確定性。

4從國家的角度看，政府對二者持有不同態(tài)度

在很多國家，政府部門都提倡企業(yè)進行節(jié)稅籌劃，這樣可以減輕企業(yè)稅收負擔，提高企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的積極性，從而又間接增加了國家稅收收入，是一種政府于企業(yè)的雙贏選擇。因此國家應(yīng)在這方面積極宣傳，讓納稅人了解、認識節(jié)稅籌劃。

避稅，是一種國家不提倡的行為，雖然目前沒有相應(yīng)的法律法規(guī)明確提出反對，但由于避稅的非違法性以及對經(jīng)濟的不利影響，我們還是應(yīng)該自覺的反對這種行為。政府部門應(yīng)該不斷改進和完善現(xiàn)行的稅收法律法規(guī)，科學合理地設(shè)計稅種，構(gòu)建一個完善的稅收體系；同時出臺相關(guān)的反避稅方面的法律法規(guī)，提高稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和征管稽查水平，才能制止避稅的有效辦法。

5避稅與節(jié)稅的聯(lián)系

篇9

稅務(wù)會計是會計學的一個重要分支，出現(xiàn)時間與財務(wù)會計大致相同，甚至早于財務(wù)會計，其在企業(yè)稅收籌劃、反映企業(yè)納稅義務(wù)履行情況、監(jiān)督企業(yè)正確處理分配關(guān)系、促進企業(yè)改善經(jīng)營管理等方面具有重要作用。目前，各國對于稅務(wù)會計有了較長時間的理論研究，稅務(wù)會計模式不斷發(fā)展完善，在全球范圍內(nèi)大致形成了以美國為代表的財稅分離模式、以法國為代表的財稅統(tǒng)一模式及以日本為代表的混合型模式。同時，我國對于稅務(wù)會計方面的理論研究起步較晚，發(fā)展還不成熟，且一般將稅務(wù)會計視為財務(wù)會計的一部分，重視程度不高。建立適當?shù)亩悇?wù)會計制度，不僅是會計學科自身發(fā)展的內(nèi)在要求，更是完善我國稅制的迫切要求。本論文以我國當前的稅收制度和會計制度為基礎(chǔ)，從分析稅務(wù)會計模式發(fā)展完善的必要性出發(fā)，運用分析對比的方法，與國內(nèi)外發(fā)展較為成熟的稅務(wù)會計模式進行比較，直觀對比出發(fā)展背景、歷程、成效差異等，以期找出可資借鑒的成功經(jīng)驗，探索出符合我國稅務(wù)會計發(fā)展的模式。

一、我國稅務(wù)會計模式建立的必要性

1．設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計是合理把控稅收制度與會計制度差異的必然要求上世紀90年代以來，我國稅制改革伴隨著經(jīng)濟體制改革的不斷深入，尤其是從1994年稅制改革開始，稅收制度與企業(yè)財務(wù)制度之間的差異逐步擴大。稅務(wù)會計與財務(wù)會計均是以貨幣作為計量單位的一種會計核算管理活動，但稅務(wù)會計因與稅法有特定聯(lián)系，相對于財務(wù)會計更加復雜。稅務(wù)會計是在稅收法規(guī)和會計制度的雙重約束下，進行稅務(wù)籌劃、稅金核算和納稅申報的一種會計系統(tǒng)。二者的處理方法、計算目的、核算程序和結(jié)果等有很大差異性，這就要求稅務(wù)會計從財務(wù)會計中分離出來，保持相對的獨立性。尤其是2006年我國財政部頒布了新的《企業(yè)會計準則》，使得會計制度與稅收制度的差異日趨明顯。因此，只有完善我國稅務(wù)會計制度的建立，才能充分發(fā)揮稅務(wù)會計和財務(wù)會計各自的職能，規(guī)范我國會計制度。2．設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計是完善稅收制度并保證稅收征管的重要措施首先，設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計有利于完善稅收制度，它的建立有利于優(yōu)化當前我國的稅收制度結(jié)構(gòu)，是對稅制基層結(jié)構(gòu)的補充。其次，設(shè)立稅務(wù)會計有助于保證國家稅款的征收工作。企業(yè)配備既精通會計業(yè)務(wù)，又熟知稅收法律相關(guān)規(guī)定的人員，不僅能保證國家稅款及時、公平、足額征收，還能保證企業(yè)在合理、合法納稅的基礎(chǔ)上充分使用稅收優(yōu)惠，為企業(yè)獲得最大化的經(jīng)濟效益。再次，設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計，建立完善的稅務(wù)體系，明晰稅企權(quán)責，讓稅務(wù)人員從繁雜的財務(wù)報表檢查中解脫出來，從而大大提高稅務(wù)工作的效率。3．設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計是企業(yè)追求自身最大利益的必然選擇稅收籌劃，即合理避稅，是指納稅人在遵守國家相關(guān)法律及稅收相關(guān)法規(guī)的前提下，按照國家稅收政策及法規(guī)的導向，事前選擇對企業(yè)自身稅收利益最大化的納稅方案來處理企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營、投資及理財?shù)然顒?。稅收籌劃可以在合法的前提下擴大企業(yè)的利潤，是企業(yè)在追求自身利益最大化的過程中的必經(jīng)之路。然而，企業(yè)只有建立起完善的稅務(wù)會計制度，認識到稅收籌劃的重要性，把稅收籌劃作為企業(yè)的一項正式的工作來處理，才能充分利用稅收籌劃給企業(yè)帶來利益，才能不斷追求自身利益的最大化。

二、美、法、日三種稅務(wù)會計模式比較分析

1．美國：財稅分離的稅務(wù)會計模式從法律制度看，美國采用的是海洋法系，即普通法系。其形成并且在生活中真正起作用的法律體系并不是如中國的憲法般具體的法律條文，而是主要依據(jù)經(jīng)美國法院判例給予解釋，成文法再進行補充。稅法作為法律體系的一部分，其使用狀況也不例外。各州分散獨立的法律體制，國家沒有系統(tǒng)地、完整地對企業(yè)的會計行為進行統(tǒng)一規(guī)范。從經(jīng)濟體制看，美國實行市場經(jīng)濟體制，政府只在宏觀上施加一定的影響，并不直接干預經(jīng)濟，經(jīng)濟具有高度的自由和開放性，市場決定供求，遵循公認會計原則，為投資者提供決策有用的信息。從會計規(guī)范的形式來看，美國由于其會計核算規(guī)范為民間管理方式，因此，會計核算規(guī)范均以公認的會計原則為核心，其立法對會計核算規(guī)范并無直接影響。美國強調(diào)投資者利益的保護，這種“投資者導向型會計模式”極大程度的保護了企業(yè)經(jīng)濟利益，使企業(yè)的財務(wù)會計能夠自覺遵循會計原則，同時其完全不受稅法的約束，所以會計核算、提供的相關(guān)信息相對客觀、公允和真實。從企業(yè)組織形式看，獨資企業(yè)、合伙企業(yè)、有限責任公司、股份有限公司、有限合伙企業(yè)等企業(yè)形式在美國非常豐富多樣，以股份制企業(yè)為主。美國作為全球證券業(yè)最為發(fā)達的國家，企業(yè)資本的構(gòu)成與法國、日本相比，自有資本占比高達55％，法國占比為36．8％，而日本只占19．8％。從融資渠道看，美國企業(yè)主要通過資本市場募集資金，投資人與基金管理人通常依據(jù)公司的財務(wù)狀況和企業(yè)未來的前景作為是否持股或持股多少的重要參考。由于美國有發(fā)達的金融市場和完全自由開放的市場經(jīng)濟體制，企業(yè)在融資渠道的選擇上優(yōu)先選擇證券市場，而銀行只是輔助渠道。由于美國財務(wù)會計過于強調(diào)保護投資者利益，不受稅法約束，這種投資者導向型會計模式推動企業(yè)財務(wù)會計發(fā)展日臻完善，但需要統(tǒng)籌相關(guān)稅務(wù)和計算、核算應(yīng)繳稅款時，就須根據(jù)美國復雜的稅法同步進行復雜的納稅調(diào)整。即使涉稅會計比較復雜，但美國這種稅務(wù)會計模式能夠較好地發(fā)揮財務(wù)會計和稅務(wù)會計的應(yīng)有作用，因此還是能被諸多國家廣泛采用。2．法國：財稅統(tǒng)一的稅務(wù)會計模式法國的會計準則與稅法的要求基本統(tǒng)一，采用的稅務(wù)會計模式也是財稅統(tǒng)一型的模式，政府和稅法占據(jù)主導地位，會計服從稅法。法國這種財稅統(tǒng)一的會計模式明確要求：企業(yè)會計準則要與稅法的要求一致，強調(diào)繳納稅款與股東的財務(wù)報表要一致，決不允許稅務(wù)會計與財務(wù)會計存在差異，企業(yè)必須嚴格按照國家稅法的有關(guān)規(guī)定來處理會計相關(guān)事項。這種“政府稅收導向型”的會計模式，會計職業(yè)團體的力量較弱，過分強調(diào)按稅法規(guī)定編制財務(wù)報表，雖然可以保證稅款及時、足額征收，滿足稅務(wù)需要，但在一定程度上忽視了企業(yè)的實際狀況，反映不夠真實、公允，滿足不了會計信息使用者的需求。從法律制度看，法國采用大陸法系，適用于成文法，法律既系統(tǒng)完整，又清晰具體，邏輯縝密。法國政府通常在一定的時候借助法律使用行政等手段來干預經(jīng)濟活動，會計服從于稅法，企業(yè)的財務(wù)會計往往受到公司法典、稅法典和證券法典等諸多法典的影響，以國家利益為導向。由于稅法優(yōu)先會計規(guī)則，稅務(wù)部門不僅可以確定企業(yè)納稅申報的財務(wù)報表的格式和內(nèi)容，而且還可規(guī)定企業(yè)的實際財務(wù)會計和報告實務(wù)。從經(jīng)濟體制看，法國是市場經(jīng)濟體制，體現(xiàn)很強的計劃性，政府從宏觀和微觀兩個層面全方位立體地干預調(diào)控經(jīng)濟，在經(jīng)濟調(diào)控中扮演著至關(guān)重要的角色。政府認為企業(yè)對未來市場短期的預測應(yīng)由市場來解決，而國家對整個市場中長期的預測則由國家計劃解決。因此，政府干預經(jīng)濟既有宏觀層面，也有微觀層面，由此可見，計劃在經(jīng)濟活動中發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。從企業(yè)組織形式看，法國有股份有限公司、有限責任公司、合伙企業(yè)等企業(yè)組織形式。國有化占比較大，在國民經(jīng)濟生活中擔負著重要作用。從融資渠道看，由于證券市場不夠發(fā)達，投資者普遍樂于購買國債而不愿意購買或持有股票，企業(yè)所需資金通常來源于政府或銀行。由于法國要求企業(yè)的會計準則要與稅法的要求保持一致，因此，法國的稅務(wù)會計模式有其明顯特征，即財務(wù)會計與稅務(wù)會計相互統(tǒng)一。3．日本：財稅混合型的稅務(wù)會計模式相較美、法兩國，日本的稅務(wù)會計模式既不像美國強調(diào)經(jīng)濟自由，會計要保持獨立而采用的財稅分離模式，也不像法國強調(diào)稅法優(yōu)先會計法則而采用的財稅合一模式，日本采用的是一種協(xié)調(diào)特征下混合型的稅務(wù)會計模式，中和二者特征，更靈活。從法律制度看，日本采用大陸法系，使用具體而詳細的法律條文。日本在會計規(guī)范方面，除了企業(yè)會計準則，商法、稅法和證券交易法都是重要依照。日本的商法適用于所有產(chǎn)業(yè)活動單位法人和個體工商戶，是處理一切社會經(jīng)濟活動的民事法律的總規(guī)范，旨在全力維護債權(quán)人的合法利益，充分保障國家的稅收。商法、證券交易法既是法律，同時也是會計規(guī)范具體的條文。會計準則雖然原則條例數(shù)量多且內(nèi)容細致，但其實際上是對商法、稅法以及證券交易法的補充。日本的證券交易法，用來規(guī)范股票發(fā)行和流通，稅法對企業(yè)會計有直接影響，日本公司的財務(wù)報表所列示的費用扣減以及收益遞延等項目必須是稅法允許的。從經(jīng)濟體制看，日本是市場經(jīng)濟體制，政府主導市場，同時不排斥市場這只“看不見的手”調(diào)節(jié)市場經(jīng)濟活動，以讓市場自由有序、充滿活力。但是日本政府這只“看得見的手”也會采取計劃調(diào)控、宏觀調(diào)控、對企業(yè)施加影響等方式參與經(jīng)濟調(diào)控。從會計規(guī)范方式看，日本的會計準則與商法、稅法和證券交易法三套法系互為補充，前者在會計處理方面規(guī)定較為系統(tǒng)，后者則更為詳細具體，會計與稅法相互協(xié)調(diào)。相比美國和法國，日本的會計準則沒有形成完善的系統(tǒng)，也沒有形成國家層面的總計劃，所以日本的稅務(wù)會計是一種宏觀統(tǒng)籌欠缺，沒有完整系統(tǒng)理論支撐的會計體系。從企業(yè)組織形式看，日本企業(yè)絕大多數(shù)是股份公司，中小企業(yè)眾多，雖然大企業(yè)數(shù)量較少，但在經(jīng)濟活動中卻占有主導性地位，大企業(yè)之間相互持股組建起企業(yè)集團，便于維護企業(yè)長期穩(wěn)定。從融資渠道看，日本企業(yè)的資金來源渠道主要是企業(yè)集團和有影響力的商業(yè)銀行，所以政府和投資人都對財務(wù)會計有所要求。前文說到的日本的商法、稅法和證券交易法三套法律與企業(yè)會計關(guān)系密切，對會計具有直接影響。同時，日本的會計模式以企業(yè)為導向，重視為企業(yè)管理服務(wù)，會計準則的制定就是為企業(yè)經(jīng)營管理服務(wù)，以促進企業(yè)管理水平的提升進而實現(xiàn)納稅及時、公平，形成了日本會計與稅法相互協(xié)調(diào)的稅務(wù)會計模式。

三、我國稅務(wù)會計模式探討

我國是社會主義市場經(jīng)濟體制，在調(diào)節(jié)方式上與法國、日本有一定的相似性，政府在一定時候會采取一定的手段干預經(jīng)濟，經(jīng)濟活動是在國家宏觀調(diào)控下充分發(fā)揮市場的調(diào)節(jié)作用。國家不僅是資產(chǎn)的所有者，而且具有管理職能，這種既當“裁判員”又當“運動員”的雙重扮演身份使得我國的產(chǎn)權(quán)關(guān)系比西方國家更加復雜。同時，我國的資本市場一方面上市公司以國資背景為主導，另一方面民間投資活躍度和理性度不夠，市場主體和渠道較為單一，發(fā)展不夠成熟均衡。因此，我國稅務(wù)會計模式探討不能照抄照搬國外已有的成熟的模式。在這一點上，我國的經(jīng)濟體制處于日本和法國中間，正從法國的經(jīng)濟形式向日本的經(jīng)濟形式轉(zhuǎn)變。從法律制度看，我國屬于大陸法系，與法國、日本等大陸法系國家一樣適用于成文法。我國法律不僅體系完整，而且規(guī)定明確，具有絕對的權(quán)威，對會計模式也具有剛性的影響。因此，稅法與會計關(guān)系密切。從會計規(guī)范方式看，經(jīng)過長時間的會計改革和稅制改革，我國當前是以包括會計制度、會計準則等的《會計法》為中心，規(guī)范著財務(wù)會計核算行為。從企業(yè)組織形式看，有限責任公司占絕大多數(shù)，中小企業(yè)較多，能達到上市要求的大企業(yè)較少。從融資渠道看，我國銀企關(guān)系十分緊密，但銀行對企業(yè)的門檻要求較高，實力較強的大企業(yè)能輕易從銀行獲得貸款，另一方面很多資金周轉(zhuǎn)不靈的小企業(yè)卻很難通過正規(guī)渠道向銀行貸款，只好向小型的信貸機構(gòu)尋求貸款。由此可見，我國目前的會計環(huán)境與法國、日本比較接近，尤其是在經(jīng)濟、法規(guī)等背景因素上，而與美國等具有高度自由的市場經(jīng)濟和高度發(fā)達的資本融資市場的西方發(fā)達國家相距甚遠。事實上，我國的稅務(wù)會計模式也較傾向于日本的財稅協(xié)調(diào)稅務(wù)會計模式。根據(jù)會計發(fā)展的國際化潮流，稅務(wù)會計與財務(wù)會計將逐漸由二者合一的模式發(fā)展為二者協(xié)調(diào)并存再到二者分離的稅務(wù)會計模式，但就我國的發(fā)展現(xiàn)狀來看，財稅分離的稅務(wù)會計模式究竟適不適合我國，還需進一步摸索探討。從改革開放至今，近四十年時間，我國經(jīng)濟社會方方面面發(fā)生了翻天覆地的變化。但作為發(fā)展中國家，我國還有許多需要不斷完善的方面。在改革的進程中，政府不可避免的采用計劃和宏觀調(diào)控的手段干預經(jīng)濟是非常正確的選擇。就我國當前國情而言，實行日本的財稅協(xié)調(diào)的稅務(wù)會計模式是較為合理的。綜上所述，美國財稅會計分離的模式應(yīng)是我國稅務(wù)會計模式發(fā)展的遠期目標。就目前而言，應(yīng)該選擇財稅適度分離，明確財稅不同的目標，制訂相應(yīng)措施保證財稅目標的實現(xiàn)，積極完善我國稅務(wù)會計的理論體系。美國已開了稅務(wù)會計理論體系先河，形成了完整的稅務(wù)會計理論框架；法國仍然堅持傳統(tǒng)處理，同時也在進行改進；日本也形成了具有明顯特色的財稅會計建設(shè)理論。總之，與美、法、日三國財稅會計相比較，我國應(yīng)借鑒吸收并建立適合于我國國情且有利于我國經(jīng)濟長遠發(fā)展的理論體系。有朝一日，我國市場經(jīng)濟體制高度發(fā)達、法治化程度明顯提高、股份制企業(yè)日臻完善、民眾法治觀念大為改變時，財稅完全獨立的目標將指日可待。在這種會計模式下，稅務(wù)會計將賦予以下三方面的職能：

（一）核算反映職能

稅務(wù)會計的核算反映職能，即對企業(yè)的涉稅活動進行核算和反映，是稅務(wù)會計最基本的職能。稅務(wù)會計依據(jù)財務(wù)會計信息，根據(jù)國家稅收法律、實施條例以及會計準則和有關(guān)規(guī)章制度，將會計信息調(diào)整為稅務(wù)信息，從而全面核算企業(yè)稅款的形成、計算、繳納、補退等相關(guān)內(nèi)容，并以價值形式客觀真實公允地反映會計納稅活動，為國家組織財稅收入提供可靠準確的信息資料和決策依據(jù)。與此同時，通過加強對稅務(wù)會計提供的信息進行分析研究，一方面可以為企業(yè)改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟效益，另一方面也可以進一步拓展稅源、增加國家的財政收入。

（二）監(jiān)督管理職能

稅務(wù)會計的監(jiān)督管理職能，即以價值形式對納稅人進行全面核算的納稅活動過程，同時也是稅務(wù)會計進行監(jiān)督管理的過程。可以說稅務(wù)會計監(jiān)督管理職能寓于核算反映職能之中，即通過稅務(wù)會計系列核算方法，可以有效地監(jiān)督會計主體的納稅活動是否與國家稅收法律條款相一致，進而監(jiān)督會計主體稅款的形成、計算和繳納狀況，以此達到稅收宏觀調(diào)控的目的。由于稅收具有強制性，其監(jiān)督管理職能也因此具有強制性的特點。通過強制性的監(jiān)督管理，一方面可以保證納稅人自覺申報納稅、正確計算并及時繳納稅款，另一方面也可以保證國家稅收政策和稅法的貫徹實施，確保國家稅收收入的穩(wěn)定增長。

（三）預測和決策職能

稅務(wù)會計的預測和決策職能，即稅務(wù)會計通過核算和反映納稅人納稅活動的全過程，對企業(yè)的經(jīng)濟行為進行監(jiān)督管理，進而幫助納稅人對其稅務(wù)活動進行科學預測和決策。納稅人通過對稅務(wù)會計信息進行分析，依據(jù)國家稅收優(yōu)惠政策，主動規(guī)避較高的稅負，進行合理稅收籌劃，從而達到稅后利潤最大化的目的。稅務(wù)會計還應(yīng)加強企業(yè)與稅務(wù)機關(guān)的聯(lián)系，了解政府的宏觀導向，更好地促進整個企業(yè)的快速運轉(zhuǎn)，為企業(yè)帶來更多的利潤。

參考文獻：

［1］張文賢．會計理論創(chuàng)新［M］．北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2002．

［2］蓋地．稅務(wù)會計與稅務(wù)籌劃［M］．第三版．北京：人民大學出版社，2007．

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作者簡介:楊默如(1980―),女,中國人民大學、華僑大學工商管理學院教師,注冊會計師、注冊稅務(wù)師,研究方向:稅收理論與政策。

中圖分類號:F812.42文獻標識碼:Adoi:10.3969/j.issn.1672-3309(x).2010.07.021文章編號:1672-3309(2010)07-0056-03

一、正確劃清3個術(shù)語界限的重要意義

近年來,不論是納稅人還是稅務(wù)機關(guān),不論是稅法制定者還是稅務(wù)中介機構(gòu),將注意力聚焦于國際偷稅、避稅和稅務(wù)籌劃的趨勢愈發(fā)明顯。這不僅是因為全球經(jīng)濟動蕩滋長了以稅負減省作為融資新渠道的想法,而且源自日益國際化運營的公司和個人能夠更加方便地轉(zhuǎn)移納稅義務(wù)。誠然,從公共財政學視角,1元錢的財政收入損失是偷稅引致還是避稅引致并無差別,因此這3個術(shù)語似乎可以相互替代。然而,從法律角度而言,3個術(shù)語絕對不能等同。其中,“偷稅”因其違法性而易于甄別,然而,術(shù)語“避稅”(不可接受的)與“稅務(wù)籌劃”(可接受的)由于同樣具有合法性,就顯得界限模糊。在絕大多數(shù)國家承認納稅人享有“安排自身事務(wù)以使納稅義務(wù)最小化”權(quán)利的前提下,政府會在其中區(qū)分出“不可接受”的避稅,以使愈演愈烈的避稅趨勢能夠有所抑制。在學術(shù)上已較受公認的概念劃分回歸到實踐的立法、執(zhí)法與司法中往往難以落實。其實,清晰地劃分3個概念,不僅可以穩(wěn)定政府的財政收入預期和納稅人的納稅成本預期,也便于納稅人降低稅務(wù)風險。

二、3個術(shù)語定義與應(yīng)用的國際借鑒

(一)3個術(shù)語的基本定義

偷稅。偷稅一般是指“對稅法條款的直接侵犯”;另一個廣為采用的偷稅概念是:“納稅人規(guī)避稅款支付,但未能免除法定納稅義務(wù),因而觸犯稅收法律,甚至違犯刑事法律?！蓖刀惖膶傩允翘烊贿`法性和可受法律制裁性。違法性產(chǎn)生的原因,一類是未能適當申報一項本屬合法交易的可確定稅額(如不申報或故意地不適當申報);另一類是未報稅的交易本身是不合法的(如洗錢等)。在偷稅范疇內(nèi),有的國家也區(qū)別相對輕微的漏稅行為(如未能遞交完整的收入申報表)與更嚴重的違法行為(如虛假申報或虛假發(fā)票)。在英語和其他語種中,后者也被稱為“稅務(wù)欺詐(Tax Fraud)”。

避稅與稅務(wù)籌劃。OECD關(guān)于國際避稅與偷稅的報告是比較權(quán)威的法律文本。其中提到:“避稅……是政府所關(guān)心的,因為這種行為有悖財政公平,嚴重影響預算,而且扭曲國際競爭和資本流動?！痹搱蟾嬷赋?“納稅人通過完全可接受的稅務(wù)籌劃(如在稅收減免與激勵中選擇與正常商業(yè)交易相容的最優(yōu)路徑),甚或克制而不消費一種被課稅的產(chǎn)品(如戒煙),以減輕或免除納稅義務(wù),這是可能的,顯然政府不會打擊這種行為?！眻蟾娼o出了避稅的4個要素:(1)幾乎總是呈現(xiàn)不自然的成分,即一項方案中的各種安排都不把商業(yè)或經(jīng)濟目的作為其初始目標;(2)秘密性可能是現(xiàn)代避稅的一個特點;(3)經(jīng)常利用法律漏洞或?qū)Ｓ蟹l以達到立法者本不希望的目的;(4)交易中的主要收益來源于所獲的稅收利益。

(二)術(shù)語應(yīng)用的現(xiàn)狀

第一,令人擔憂的術(shù)語混用。即便是歐洲法庭(ECJ)應(yīng)用這些概念也會有模糊不清之時,雖然可能是由于疏忽,但也令人擔憂。比如:ECJ在Hugbes de Lasteyrie du Saillant案例中記載:“……在成員國領(lǐng)土之外,一個自然人稅收住所的轉(zhuǎn)移,本身并不意味著避稅。偷稅或稅務(wù)欺詐確不能由自然人的稅收住所已轉(zhuǎn)移到另一成員國的事實而大致推斷。偷稅或稅務(wù)欺詐也不能使得一項財政措施合理化,如果這種財政措施侵犯了基于(歐盟)條約所承諾的基本自由的實踐……”可見,ECJ互換使用了術(shù)語“避稅”、“偷稅”和“稅務(wù)欺詐”,似乎三者之間無甚差別,這是明顯不當?shù)摹Ａ硗?歐盟的立法者也在相互替換地使用不同術(shù)語,如《公司合并指南》并未區(qū)分偷稅和避稅,而是同等對待二者。

第二,概念明確區(qū)分的必要。歐盟內(nèi)不同成員國在避稅的法律要件由何者構(gòu)成的問題上持有不同觀點。一個成員國認為是無害的稅務(wù)籌劃,在另一成員國可能被視為有害的避稅。對此,通常由ECJ判定某一項跨境交易究竟屬于避稅還是稅務(wù)籌劃。在ECJ判決之前,整個交易的結(jié)果在法律上是不安全的。甚至在ECJ判決之后,法律上的不安全性仍然存在,因為ECJ對案件的判決并不都是終審而恒定的。

可見,明確的定義將使納稅人得以預期法律后果進而規(guī)劃自身事務(wù),得以準確估算相關(guān)交易成本。而且,這種“確定性”也惠及政府。如果對財政收入的預計較為確切,那么國家財政預算也將是穩(wěn)定的。

三、在中國定義和應(yīng)用3個術(shù)語的法律建議

(一)在立法中界定基本概念并列明具體規(guī)范

第一,國際稅法趨勢推動。當前,國與國之間的稅法條文相互影響,特別是程序法方面,國際法(主要是公約、條約和協(xié)定)對于一國國內(nèi)法的同化程度日深。3大術(shù)語統(tǒng)一口徑的定義在國際上有著OECD等組織的文件依據(jù),適用于其成員國。在一個國家內(nèi)部,也應(yīng)由中央政府啟動立法程序加以明確定義。況且,國際避稅也更多地涉及我國的居民與非居民企業(yè),對于國外稅務(wù)同行的立法慣例,我國政府與納稅人都需要充分尊重?？傊?隨著國際稅法對3大術(shù)語定義的趨同,我國也要加強對3大術(shù)語的國際化研究,并在國內(nèi)稅收立法中適用與國際稅法界基調(diào)一致的規(guī)范詞匯。

第二,我國稅法微調(diào)需求?！镀髽I(yè)所得稅法》第六章“特別納稅調(diào)整”第四十七條規(guī)定:“企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的,稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整”?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》進一步闡釋:“企業(yè)所得稅法第四十七條所稱不具有合理商業(yè)目的是指以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的”。一般認為,上述條款以及《特別納稅調(diào)整實施辦法(試行)》(國稅發(fā)[2009]2號)構(gòu)成了我國企業(yè)所得稅的一般反避稅規(guī)則。但對于我國這樣一個成文法的國家,“法無明文規(guī)定不為罪”,對于納稅人避稅行為的處理,如果沒有法律條文的細化規(guī)范,在今后的司法程序中,執(zhí)法機關(guān)將很難對納稅人“不具有商業(yè)目的”的主觀動機舉證。何況,上述反避稅規(guī)范體系只是企業(yè)所得稅法體系下的法規(guī)和規(guī)章,尚無法覆蓋重要稅種,如增值稅、個人所得稅等。

(二)提高處理“避稅”案件的執(zhí)法主體級次

第一,法律規(guī)范尚不到位?！镀髽I(yè)所得稅法》第四十七條規(guī)定:“……稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整?！薄短貏e納稅調(diào)整實施辦法(試行)》第一百一十一條規(guī)定:“各級國家稅務(wù)局和地方稅務(wù)局對企業(yè)實施特別納稅調(diào)查調(diào)整要加強聯(lián)系,可根據(jù)需要組成聯(lián)合調(diào)查組進行調(diào)查?！笨梢?在我國處理“避稅”案件的執(zhí)法主體資格沒有較高規(guī)格的明確要求。在歐洲,只有經(jīng)過法院終審裁決,納稅人行為才可被認定為“避稅”,這是一個嚴謹?shù)姆筛拍?連稅務(wù)局或政府公務(wù)員都無權(quán)認定,而只能交付法官判定。

第二,執(zhí)法主體應(yīng)予明確。對我國境內(nèi)偷稅行為,2002年修訂的征管法對其執(zhí)法主體“稽查局”的職能進行了明確定位。同樣,只有明確了反避稅的責任主體,這一工作才能夠更好地落實。國外稅法界有句老話:“反避稅不是技術(shù)而是藝術(shù)。”事實上,從事反避稅的稅務(wù)人員,不僅要精通稅法,還要有經(jīng)濟學、管理學、會計學、統(tǒng)計學、信息技術(shù)、外語等多個學科領(lǐng)域的知識作為支撐。在避稅日益變成一種跨區(qū)域、跨國境的復雜行為時,既然執(zhí)法主體對納稅人行為是否構(gòu)成偷稅、避稅或稅務(wù)籌劃如此“大權(quán)在握”,那么這一權(quán)力主體就應(yīng)當規(guī)格較高、責任分明。為此,應(yīng)以國家稅務(wù)總局的專業(yè)部門為主負責,下設(shè)省一級直屬機構(gòu),專司避稅案件的受理和查處,這有利于磨勵專業(yè)技能和執(zhí)法程序的獨立。

(三)在稅收司法中適當采用判例作為依據(jù)

第一,借鑒國外司法裁決涉稅案件的基本理念。由于避稅行為常源于稅法的漏洞或不明之處,因此反避稅最基本的措施之一是完善稅法、堵塞漏洞,少給納稅人留有法律盲區(qū)。但是,成文法的國家,人們按“法無明文禁止即可行”的“法諺”行事,稅法條文再嚴密,法律修訂再及時,也無法應(yīng)對交易方式(如各種衍生金融工具和電子商務(wù))推陳出新對于稅法更新速度的挑戰(zhàn)。在歐洲,為了堵住避稅的口子,稅法如是規(guī)定:當法庭判決交易A是“避稅”后,如果另一個納稅人還重復一模一樣的交易A,則后者就是“偷稅”。法律認為后者是有意利用前者案例信息進行不當申報,屬于“偷稅”行為。這種規(guī)定省卻了立法者的許多麻煩。此外,如果法庭判決交易B是“稅務(wù)籌劃”,那么交易B的節(jié)稅手法就可供其他納稅人照搬照抄而無違法之虞。此種情形就需要立法者采取積極行動以堵塞這一稅法漏洞(否則利用這一漏洞的行為因法庭判決而被強調(diào)為“合法”),除非國家容忍漏洞的繼續(xù)存在。

第二,在我國適當運用稅收“判例法”的設(shè)想和建議?！芭欣蹦芊駪?yīng)用于“成文法”國家呢?回顧英美法系的發(fā)展歷程,判例現(xiàn)在的立法功能也經(jīng)歷了長時間的進化。18世紀以前,判例并不具有拘束力。那時法庭辯論對先前判決的引用和討論也只是佐證法院習慣做法的憑據(jù),起著非決定性的作用。18世紀以后,判例才逐步具有拘束力。判例法中重要的不是具體的判決本身,而是判決中所折射的規(guī)則。隨著時間的推移和判例的積累,判例法的作用由“提供證明”發(fā)展到“創(chuàng)造規(guī)則”,即“法官造法”審判境界。隨著英美法系國家范圍的擴大,造法功能的判例被越來越多的國家作為立法借鑒。我國對判例的應(yīng)用比較慎重,我國的立法模式尚屬大陸法系的制定法模式,判例不具有立法意義。當學者對是否在中國確認判例法的立法地位爭論不休時,審判實踐中法官已開始自覺參照學習具有代表性的判例,很多法院已把最高人民法院的《審判參考》作為工具書使用。天津高院首創(chuàng)的判例指導推動了我國“判例指導模式”的發(fā)展。而行政法領(lǐng)域也有學者呼吁采用“行政案例指導制度”,將具有共性的案例總結(jié)匯編,使其成為走向有中國特色“判例制度”的一個過渡性質(zhì)的制度?？梢?判例法與成文法的并用是立法發(fā)展的趨勢,由“判例指導”到“判例作為法律淵源”是中國法律體系進一步豐富和發(fā)展的路徑之一。

為了對稅法調(diào)整的經(jīng)濟現(xiàn)象即“偷稅”(違法的)、“避稅”(合法但不可接受的)以及“稅務(wù)籌劃”(合法且可接受的)行為之間劃定清晰和統(tǒng)一的界線,我國的最高稅務(wù)當局可以將已有的案例匯編到一系列類似《稅收法律案例公告》的全國性稅法數(shù)據(jù)庫中,并定期公之于眾。通過建立稅法案例庫及其檢索系統(tǒng),可以逐漸使千變?nèi)f化的現(xiàn)實案例成為指引征納行為的補充法律依據(jù),效力級次相當于稅收行政規(guī)章,如“財稅”、“國稅發(fā)”文件。記載于《稅收法律案例》的被定性為避稅的案例,當事人不受處罰,只補交稅款,但其他納稅人不可步其后塵,否則以偷稅論處;記載于《案例》的被定性為稅務(wù)籌劃的案例,納稅人完全可以效仿其手法,直到稅法條款作出相應(yīng)修訂;記載于《案例》的被定性為偷稅的案例,當事人既要補交稅款,又要被處以行政或刑事處罰,對于其他納稅人也起著警戒和教育的作用。由于稅收案例數(shù)量繁多,只有少數(shù)重要或典型的稅務(wù)籌劃與偷稅的案例必須收錄進《案例》公告,但所有的避稅案例都應(yīng)當收入其中。如此,《案例》(也可能是冠以其他書名的類似判例法的文檔匯編)才可以在成文法捉襟見肘、不足為據(jù)時,成為用于定性偷稅、避稅與稅務(wù)籌劃案件的權(quán)威依據(jù)。

四、結(jié)論

在日新月異的國際涉稅交易中,偷稅、避稅與稅務(wù)籌劃的區(qū)別需要在理論與實踐中進一步區(qū)分。本文借鑒OECD與歐盟對這3個稅收法律術(shù)語的主流觀點和現(xiàn)實應(yīng)用,提出了在中國定義和應(yīng)用3個術(shù)語的政策建議:(1)在立法中,明確區(qū)別三者概念,使納稅人預期穩(wěn)定――偷稅者得以補稅、處罰;避稅者得以補稅,并杜絕后來者效仿;稅務(wù)籌劃不予補稅,也允許后來者效仿。(2)在執(zhí)法中,提高處理避稅案件的主體資格,使之更具嚴肅性與統(tǒng)一性。(3)在司法中,使“案例”成為今后審判涉稅案件的指導和依據(jù),逐步成為對現(xiàn)有“成文法”加以補充的“判例法”雛形。

參考文獻:

[1] Paulus Merks, Tax Evasion, Tax Avoidance and Tax Plan. Intertax (International Tax Review).Volume 34, Issue5, 2006.