導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇審計的特征，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

公共工程跟蹤審計是將公共工程全過程劃分為若干階段，由審計人員跟隨工程項目的進(jìn)程不斷地對工程的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行審計，及時反饋審計情況，促進(jìn)改進(jìn)工作。公共工程跟蹤審計是一種具有績效審計特征的審計模式。

公共工程跟蹤審計的審計目的、效果及方法

審計目的。公共工程跟蹤審計是以績效為目的的審計，與公共工程事后竣工決算審計相比有明顯的效率性特征。公共工程事后竣工決算審計只能對公共工程的效益性作出評價、鑒定，起點亡羊補(bǔ)牢的作用，而不能真正實現(xiàn)促進(jìn)提高經(jīng)濟(jì)效益的目標(biāo)。只有在跟蹤審計模式下，才能及時發(fā)現(xiàn)項目建設(shè)中存在的問題（有的只是苗頭性問題），及時加以糾正。

審計效果。公共工程事后竣工決算審計的主要成果是“核減額”，使用的審計依據(jù)主要是有關(guān)規(guī)范性條文。公共工程跟蹤審計的除了“核減額”外，還有許多增加效益的成果，審計建議主要是涉及改進(jìn)工程設(shè)計、施工、管理等方面的，屬于財務(wù)方面的很少。建議的內(nèi)容主要是如何健全管理、堵塞支出漏洞、提高效益方面的，而不是財務(wù)收支合規(guī)合法性方面的。與此相適應(yīng)，其使用的審計依據(jù)除了有關(guān)規(guī)范性條文外，還有許多與評價經(jīng)濟(jì)效益相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)，包括根據(jù)項目特點臨時確定的標(biāo)準(zhǔn)。例如：百分比，定額、預(yù)算、計劃，經(jīng)濟(jì)指標(biāo)（包括行業(yè)平均指標(biāo)，全國、各行業(yè)、本企業(yè)先進(jìn)指標(biāo)），盈虧平衡點，平均利息率，市場公允價格等。這些與評價經(jīng)濟(jì)效益相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)，大多缺乏強(qiáng)制性，有的還要與被審計單位或有關(guān)部門共同協(xié)商確定，與規(guī)范性條文有很大的區(qū)別，體現(xiàn)了鮮明的績效審計效果性特征。

審計方法。開展公共工程跟蹤審計，在運用審計方法時有著不同于合法性審計的特點。在運用常規(guī)審計方法時，除了要使用檢查、盤點、查詢等方法外，還要經(jīng)常使用分析性復(fù)核、觀察、利用其他人工作等方法。尤其是觀察法得到了有效的利用，而這在合法性審計中一般是用不上的。除此之外，還要運用與審計內(nèi)容、目標(biāo)相關(guān)的其他審計方法，包括：

價格確定方法，主要用于對建筑項目的材料、設(shè)備采購價格合理性、有效性的審計。具體有詢問、提供證據(jù)、限價、測算等方法。項目評估方法，包括財務(wù)評價法和國民經(jīng)濟(jì)評價法。財務(wù)評價法又包括年財務(wù)凈收入、單位工程年支出、凈現(xiàn)值和內(nèi)含報酬率等。經(jīng)濟(jì)預(yù)測方法，用于對公共工程預(yù)測數(shù)據(jù)復(fù)算、驗證等，這些體現(xiàn)了績效審計常用的方法，以及績效評價的內(nèi)容。

公共工程跟蹤審計實施的審計程序具有明顯的績效特征

公共工程跟蹤審計實施主要審計程序，體現(xiàn)了事前、事中審計和現(xiàn)場審計的特點，體現(xiàn)了審計的建設(shè)性職能，與公共工程事后竣工決算審計相比，具有明顯的績效審計特征：

確定項目計劃。開展公共工程跟蹤審計，確定項目計劃依據(jù)的公共工程年度投資計劃。在公共工程立項時就將其納入審計視野。上年度已列入計劃，建設(shè)期及跟蹤審計期跨年度的項目，作為“續(xù)審”項目，一并列入當(dāng)年跟蹤審計項目計劃，而不是根據(jù)即將竣工的公共工程來確定審計計劃。在審計計劃確定上具有明顯的超前性，是為了充分發(fā)揮審計建設(shè)性職能作用的合理安排。

編制審計方案。在公共工程跟蹤審計模式下，審計實施方案是依據(jù)對公共工程開工前情況及資料掌握情況制訂的。這些資料包括：公共工程的基本情況、可行性報告、概（預(yù)）算文件、年度預(yù)算安排情況、建設(shè)資金籌措計劃、有關(guān)工程核算管理制度等；審計方案的內(nèi)容主要在于如何發(fā)現(xiàn)工程運行中的增收節(jié)支途徑。與根據(jù)公共工程竣工結(jié)算資料、以查問題為主的審計實施方案有明顯的差別，充分體現(xiàn)績效審計的效率性特征。

實施審計。在跟蹤審計模式下，審計組的操作方式如下：審計組在項目施工現(xiàn)場設(shè)立辦公室，定期參加被審計單位組織的工程例會以及與項目有關(guān)的方案認(rèn)證、設(shè)計變更等會議；審計組成員不定期深入到施工現(xiàn)場，掌握工程的進(jìn)程、變化情況；對設(shè)計施工方案的合理性進(jìn)行評價；對隱蔽工程進(jìn)行必要的抽查（隨時做到心中有數(shù)）；對變更工程、額外工程以及有關(guān)材料設(shè)備采購進(jìn)行審核把關(guān)；對涉及付款的已完工工程量及拆遷工作等進(jìn)行定期審計，把可以提前審計的事項盡可能地安排在平時審?fù)?。與此同時審計人員跟隨著工程進(jìn)度，隨時收集測量、變更、簽證等資料，及時對工程的量、價、費進(jìn)行審核取證。做到項目竣工，審計基本結(jié)束，歸檔基本到位。

審計處理。在跟蹤審計模式下，審計處理是按照“跟蹤審計、分期報告、迅速反饋、及時糾正”的原則進(jìn)行的。即針對發(fā)現(xiàn)的問題，及時（定期或不定期）提出意見和建議，出具書面的分期報告和終結(jié)報告，促進(jìn)問題的及時糾正，具有明顯績效審計特點。

對分期進(jìn)行的工程項目造價審計，在每次審計結(jié)束后還需及時出具《工程項目造價審定書》，告知核減（增）金額及審定金額。在最后一次審計結(jié)束后出具《公共工程審計結(jié)果匯總表》，告知總共核減（增）金額及審定金額，交被審計單位，據(jù)以調(diào)整工程結(jié)算，并與建設(shè)單位結(jié)算資金往來。

公共工程跟蹤審計的審計內(nèi)容

（一）涉及經(jīng)濟(jì)性相關(guān)公共工程跟蹤審計內(nèi)容

公共工程的經(jīng)濟(jì)性審計包括節(jié)約（減少）工程成本和控制工程質(zhì)量兩個方面，其中主要是節(jié)約工程成本。跟蹤審計中的絕大多數(shù)審計內(nèi)容都與減少工程成本和提高工程質(zhì)量有關(guān)。

公共工程審批程序?qū)徲嫞龠M(jìn)減少損失浪費和工程成本，有助于控制決策過程中的問題，提高工程質(zhì)量。項目可行性研究報告審計，直接關(guān)系到工程項目的成本效益，有助于促進(jìn)提高公共工程的技術(shù)可行性。設(shè)計概算審計，直接關(guān)系到工程造價、總投資的控制，有助于促進(jìn)合理選用材料、設(shè)備，提高項目質(zhì)量。初步設(shè)計、施工圖設(shè)計審計，關(guān)系到建筑物的經(jīng)濟(jì)合理性，影響到清單計價和工程成本的確定，有助于促進(jìn)在設(shè)計環(huán)節(jié)把好質(zhì)量關(guān)。

工程招標(biāo)投標(biāo)審計，該項審計直接影響工程造價的確定，有助于通過選擇條件優(yōu)越的競爭者承建工程，達(dá)到提高質(zhì)量的目的。工程量清單編制審計，關(guān)系到工程量清單確定的準(zhǔn)確性，影響工程造價的確定，有助于防止工程量清單出現(xiàn)錯項、漏項以至影響到工程質(zhì)量。內(nèi)部控制制度審計，有利于促進(jìn)設(shè)計、建設(shè)、施工、監(jiān)理等單位通過加強(qiáng)內(nèi)部控制來控制成本、防止損失浪費，提高工程質(zhì)量。工程量清單執(zhí)行情況審計，有助于嚴(yán)格執(zhí)行工程量清單的規(guī)定，促進(jìn)控制工程成本，并且該項審計還包括了對工程質(zhì)量的審計內(nèi)容，也有利于促進(jìn)提高工程質(zhì)量。

工程物資采購審計，該項審計有利于直接控制物資采購成本，防止購入低質(zhì)、劣質(zhì)材料及設(shè)備以至影響到工程質(zhì)量。物資核算、管理審計，該項審計有助于控制物資成本，防止物資“跑冒滴漏”。待攤投資審計，該項審計有助于直接控制投資成本?；ㄊ杖雽徲?，該項審計有助于防止公共工程收益流失。監(jiān)理履職情況審計，該項審計有助于通過監(jiān)督監(jiān)理職責(zé)的行使來控制工程成本，控制工程質(zhì)量。公共工程（分期）投資支出審計，可以直接控制投資支出。

概算執(zhí)行情況審計，可以直接控制投資支出，該項審計包括了對設(shè)計變更、調(diào)整合理性的審計，也有助于防止因設(shè)計變更、調(diào)整的盲目性而影響工程質(zhì)量。工程量清單決算審計，有助于控制總造價。結(jié)余資金、尾工工程和交付資產(chǎn)審計，該項審計有助于控制造價，防止資產(chǎn)流失，也有助于控制交付資產(chǎn)的質(zhì)量。公共工程總投資審計，通過實施該項審計有助于控制公共工程總投資。

（二）涉及效率性相關(guān)的公共工程跟蹤審計內(nèi)容

上述與減少工程成本有關(guān)的審計內(nèi)容中，有許多項目也與提高效率性相關(guān)，包括：公共工程審批程序?qū)徲嫞兄跍p少決策過程中的失誤，促進(jìn)提高效率。項目可行性研究報告審計，有助于促進(jìn)提高項目經(jīng)濟(jì)上的合理性。設(shè)計概算審計，有助于促進(jìn)合理選用材料、設(shè)備，提高資金使用效率。初步設(shè)計和施工圖設(shè)計審計，有助于促進(jìn)在設(shè)計環(huán)節(jié)將建筑設(shè)計技術(shù)與控制投資有效結(jié)合，提高效率。工程招標(biāo)投標(biāo)審計，旨在通過選擇條件優(yōu)越的競爭者承建工程，來促進(jìn)提高效率。工程量清單編制審計，可以防止清單出現(xiàn)錯項、漏項，避免工程爭議、減少索賠損失。內(nèi)部控制制度審計，有利于促進(jìn)設(shè)計、建設(shè)、施工、監(jiān)理等單位通過加強(qiáng)內(nèi)部控制來控制成本、質(zhì)量，提高效率。工程量清單執(zhí)行情況審計，有助于通過對工程量清單內(nèi)、外工程結(jié)算、措施費、索賠事項的審計，促進(jìn)提高工程效率。工程物資采購審計，可以促進(jìn)采購到質(zhì)優(yōu)價廉的材料、設(shè)備，從而提高采購效率。監(jiān)理履職情況審計，旨在通過監(jiān)理職責(zé)的行使來控制投資支出。

（三）涉及效果性相關(guān)的公共工程跟蹤審計內(nèi)容

上述與減少工程成本相關(guān)的審計內(nèi)容，有些項目同樣與效果性相關(guān)，包括：公共工程審批程序?qū)徲?，有利于公共工程決策、立項的科學(xué)、有效，從根本上防止項目失敗。項目可行性研究報告審計，有利于促進(jìn)公共工程的經(jīng)濟(jì)合理性和技術(shù)可行性，防止立項失誤。設(shè)計概算審計，包括概算編制審計和概算執(zhí)行審計，涉及到公共工程效果依據(jù)的確定和考核評價。初步設(shè)計和施工圖設(shè)計審計，有利于促進(jìn)將工程質(zhì)量、建設(shè)周期、投資控制和經(jīng)濟(jì)效果有機(jī)結(jié)合，防止立項失誤。工程招標(biāo)投標(biāo)審計，旨在通過選擇條件優(yōu)越的競爭者來承建工程，從根本上防止出現(xiàn)：“豆腐渣”以及其他失敗工程的情況。內(nèi)部控制制度審計，有利于促進(jìn)設(shè)計、建設(shè)、施工、監(jiān)理等單位從制度上加強(qiáng)質(zhì)量控制，防止出現(xiàn)“豆腐渣”工程。工程量清單執(zhí)行情況審計，包括對工程質(zhì)量的審計，有利于防止“豆腐渣”工程。工程物資采購審計，能夠避免購入低質(zhì)、劣質(zhì)材料、設(shè)備，防止“豆腐渣”工程。監(jiān)理履職情況審計，旨在通過監(jiān)理職責(zé)的行使來控制質(zhì)量，防止“豆腐渣”工程。

另外，公共工程跟蹤審計中的環(huán)境審計、宏觀事項審計，均直接關(guān)系到公共工程的效果問題。項目搞好了但破壞了環(huán)境或者項目本身不錯但影響了宏觀效益都是影響項目效果的問題。公共工程跟蹤審計中的公共工程投資效果審計，則是直接對公共工程效果進(jìn)行的考核和評價，自然與效果性更加密切相關(guān)。

綜上所述，公共工程跟蹤審計的大部分內(nèi)容與績效審計三個重要方面即經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性有對應(yīng)的關(guān)系，因此公共工程跟蹤審計的各項內(nèi)容具有績效審計的特征，對公共工程項目審計的影響是全方位的、綜合性的。

公共工程需要大量的政府資金投資，為了對資金運行監(jiān)督，具有績效審計特征的跟蹤審計很有必要性，跟蹤審計在整個投資領(lǐng)域尤其政府投資項目的全面推行不需很長時間，而且是大的趨勢。

參考文獻(xiàn)：

1.曹慧明.建設(shè)項目跟蹤審計若干問題研究[J].審計研究，2009(5)

篇2

專項審計調(diào)查是審計機(jī)關(guān)運用審計等多種方法和手段，對有關(guān)單位、部門的某個特定內(nèi)容進(jìn)行的一種審計、調(diào)查活動。它既不同于其他行業(yè)調(diào)查，也不同于一般審計項目。近年來，專項審計調(diào)查作為審計方式的一種創(chuàng)新已越來越受到重視和加強(qiáng)，審計調(diào)查工作所占的分量也越來越重，將是今后審計發(fā)展的主流方向。

一、專項審計調(diào)查與一般審計項目的異同

（一）從目的看，二者都是為促進(jìn)業(yè)務(wù)經(jīng)營的正常、健康、有效發(fā)展服務(wù)。但一般審計項目主要是就某個單位或部門對上級政策的落實、經(jīng)營活動的合法合規(guī)及效益性的確認(rèn)和評價。而專項審計調(diào)查是針對業(yè)務(wù)經(jīng)營活動中某一方面存在的突出問題或?qū)σ恍┓结樥叩膶嵤┣闆r開展調(diào)查。

（二）從程序看，二者都是審計項目，要列入審計計劃，按照審計的規(guī)范、準(zhǔn)則開展，要成立審計組（或?qū)徲嬚{(diào)查組），制定方案，出具審計報告。但項目審計的審計報告應(yīng)當(dāng)征求被審計單位意見，出具意見書、決定書，而專項審計調(diào)查報告則由專項審計調(diào)查組根據(jù)工作需要決定，程序上相對要簡化一些。

（三）從審計對象看，一般審計項目的對象是根據(jù)特定目的選取出來的，具有特定性，而審計調(diào)查對象要求具有一定的特征和代表性，對象范圍要更廣。

二、專項審計調(diào)查的方法和方式

審計調(diào)查是審計和調(diào)查的有機(jī)結(jié)合，除使用審查、審閱、核對、計算復(fù)核等傳統(tǒng)審計方法外，審計人員還可以采用調(diào)查問卷、統(tǒng)計分析等方式開展審計調(diào)查。

（一） 問卷調(diào)查。審計組以問卷的形式向調(diào)查對象了解情況和征求意見的一種方法。問卷調(diào)查一般有兩種方式：一是設(shè)問式，即將調(diào)查的內(nèi)容事先設(shè)定成若干個問題，向被調(diào)查者進(jìn)行調(diào)查詢問，審計調(diào)查人員自己進(jìn)行記錄。設(shè)問式調(diào)查方法要求調(diào)查設(shè)計的問題簡單易懂，清晰明確，簡明扼要，易于回答，并且能充分說明問題。二是表格式，就是根據(jù)調(diào)查的內(nèi)容分為若干個可以量化的指標(biāo)，并設(shè)計成審計調(diào)查表格，讓被調(diào)查者根據(jù)情況據(jù)實填寫，審計調(diào)查人員進(jìn)行匯總。

（二）座談交流。審計調(diào)查人員與被調(diào)查單位有關(guān)人員面對面進(jìn)行座談交流，座談時注重廣泛聽取各方面的意見，座談時要求有不同層次、不同崗位的相關(guān)人員參加，增強(qiáng)座談會的效果。針對某些不宜公開或涉及必須個別了解和核實的有關(guān)事項，可以采用個別交流調(diào)查的方式。

（三）實地查看。由于某些審計調(diào)查項目具有一定的特殊性，需要到被審計單位就調(diào)查事項進(jìn)行實地觀察，對調(diào)查事項的全過程進(jìn)行了解，并獲得被調(diào)查事項的整體印象。

三、開展專項審計調(diào)查的優(yōu)勢

（一）專項審計調(diào)查是科學(xué)審計的內(nèi)涵。專項審計調(diào)查具有中國特色，一方面通過專項審計調(diào)查，借助于個別單位和部門的調(diào)查解剖，能夠及時發(fā)現(xiàn)某事項存在的突出問題和困難，及時了解和掌握事項的總體概況，并及時處理，避免審計滯后。另一方面，經(jīng)濟(jì)工作中存在的許多問題，不能一概以對錯評論，常規(guī)的審計方法有時難以適應(yīng)，定性處理也不好掌握。

（二）專項審計調(diào)查有利于和諧審計。專項審計調(diào)查具有溫和無偏見的天然內(nèi)涵，容易得到被審計方的理解、支持與配合，取得真實可靠的調(diào)查材料。另外，審計調(diào)查通過分析、總結(jié)，并與各有關(guān)調(diào)查方的充分溝通協(xié)調(diào)，提出的審計意見和建議更具有針對性和實踐性，能夠幫助被審計單位從根本上解決問題困難，而不僅僅是處理處罰，更容易得到被審計單位的歡迎和接受，專項審計調(diào)查更有利于發(fā)揮審計的服務(wù)建設(shè)。

與一般審計項目相比，專項審計調(diào)查更多的是從政策、體制、機(jī)制上找原因、找問題、提建議，是為了促進(jìn)被審計加強(qiáng)管理、完善制度。這種向決策和管理部門提供高水準(zhǔn)管理信息的審計活動建設(shè)更強(qiáng)，遠(yuǎn)比單純的一般審計能產(chǎn)生更大的審計影響力。

四、開展專項審計調(diào)查應(yīng)關(guān)注的幾個問題

（一）制定切實可行的審計調(diào)查方案。針對審計調(diào)查事項，要認(rèn)真學(xué)習(xí)研究與審計調(diào)查事項有關(guān)的法律法規(guī)和規(guī)章制度。通過走訪、座談、調(diào)查表等形式，掌握審計調(diào)查事項基本情況，從而確定審計重點。要圍繞調(diào)查目標(biāo)、范圍、內(nèi)容、時間和人員分工等制定審計調(diào)查方案，其中調(diào)查步驟和調(diào)查方法應(yīng)詳細(xì)制定，使調(diào)查方案真正做到切實可行，真正作為專項審計調(diào)查的工作指南。

篇3

關(guān)鍵詞： 審計收費；影響因素；會計師事務(wù)所；被審計單位

Key words： audit fees；influencing factors；accounting firm；audited entity

中圖分類號：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1006-4311（2012）31-0174-02

0 引言

審計收費一直是審計市場研究的熱點問題之一，在simunic（1980）研究中，被審計單位的資產(chǎn)規(guī)模、子公司數(shù)量、所涉及的行業(yè)數(shù)目、客戶業(yè)務(wù)復(fù)雜程度、固有風(fēng)險、審計風(fēng)險等均列為對審計收費有顯著性影響的因素。自此從各個角度研究審計收費影響因素的文獻(xiàn)日益增多。本文主要是從審計主客體兩個方面對審計收費的影響因素進(jìn)行分析，從而對已有的研究成果進(jìn)行梳理，明確該領(lǐng)域以后的研究趨勢。

1 基于會計事務(wù)所角度的審計收費影響因素

1.1 審計成本 審計收費作為會計事務(wù)所的主要收入來源，由審計成本與利潤組成，審計成本又由審計生產(chǎn)成本和將來可能存在的損失組成。審計成本與審計工作量和事務(wù)所投入的人力資源有顯著的相關(guān)性。中瑞華恒會計師事務(wù)所（2006）的實證檢驗發(fā)現(xiàn)，被審計單位工作量和事務(wù)所薪資水平等決定審計成本，由事務(wù)所規(guī)模和組織形式?jīng)Q定預(yù)期損失與審計收費正相關(guān)。

1.2 事務(wù)所規(guī)模 會計事務(wù)所差級（differentiation）理論把不同事務(wù)所提供的服務(wù)視為存在級差的產(chǎn)品。一般認(rèn)為會計事務(wù)所的規(guī)模越大，提供的審計質(zhì)量越好，級差就越高，相應(yīng)的審計收費就越高。張帆、黃曉珍（2009）對這一影響因素進(jìn)行研究，發(fā)現(xiàn)，大規(guī)模的事務(wù)所傾向于收取更高的審計費用。此外，張潔（2009）在其研究中亦發(fā)現(xiàn)，事務(wù)所規(guī)模在全行業(yè)，制造業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)中均呈現(xiàn)出顯著的正相關(guān)關(guān)系?；谶@一點，目前，我國正大力推進(jìn)事務(wù)所的合并，通過中小事務(wù)所之間的合并重組，實現(xiàn)中型事務(wù)所的規(guī)?；?jīng)營，努力將我國的事務(wù)所做大做強(qiáng)。蔣力、劉爾奎、崔宏（2009）研究了事務(wù)所合并前后審計收費的變化，發(fā)現(xiàn)合并促成了事務(wù)所規(guī)模的變化和審計市場的集中化，改變了市場的供需結(jié)構(gòu)，也改變了市場供需力量之間的平衡，其造成的直接影響和表現(xiàn)是審計收費的提高。

1.3 事務(wù)所品牌效應(yīng) 對于被審計單位來說，他們很難直接判斷審計質(zhì)量的高低，一般的，他們都是通過事務(wù)所的品牌來界定事務(wù)所審計質(zhì)量的高低。所以事務(wù)所的品牌越好，就代表著它的更高的審計質(zhì)量。王兵，張娟，楊德明（2010），呂聯(lián)盟、呂迎（2010）研究發(fā)現(xiàn)公司是否是“四大”審計的與審計收費有顯著的正相關(guān)。蔣力、劉爾奎、崔宏（2009）則研究發(fā)現(xiàn)，由于“四大”和國內(nèi)的事務(wù)所合并，因而合并之后的事務(wù)所也產(chǎn)生了品牌溢價效果，其審計收費就相應(yīng)的增加。

2 基于審計單位的特征，審計收費的影響因素

2.1 資產(chǎn)規(guī)模和子公司個數(shù) 企業(yè)的資產(chǎn)規(guī)模越大，經(jīng)濟(jì)事務(wù)和會計事項就越多，使得會計事務(wù)所要進(jìn)行工多的控制測試和實質(zhì)性的測試，會計事務(wù)所就會投入更多的資源，相應(yīng)的就會收取更高的審計費用。早在1980年Simmunic就研究發(fā)現(xiàn)，被審計單位的資產(chǎn)規(guī)模是影響審計收費的主要因素，同樣地，王兵、張娟、楊德明（2010），呂聯(lián)盟、呂迎（2010）亦對審計市場進(jìn)行考察，均發(fā)現(xiàn)，被審計單位的資產(chǎn)規(guī)模和子公司個數(shù)是影響審計收費的重要因素。

2.2 盈余管理 盈余管理是現(xiàn)代企業(yè)中普遍存在的問題，過度的盈余管理便成了利潤操縱。從研究盈余管理文獻(xiàn)中，可以發(fā)現(xiàn)兩個盈余管理的重要動機(jī)：首先，管理者通過應(yīng)計利潤來掩飾不良業(yè)績，將部分收益提前確認(rèn)；或?qū)⒁徊糠謨?yōu)良業(yè)績遞延到未來的年份，將來的費用提前確認(rèn)（defond and jiambalvo，1994）；另一個動機(jī)是增加財務(wù)報表的凈利潤，促使公司的股票價格增加以增加公司的是市場價值（Kellogg，1991）。所以盈余管理的動機(jī)越強(qiáng)烈，審計師面臨的訴訟風(fēng)險越大，從而審計收費就會增加。王猛，郝運鵬（2009）通過對其研究發(fā)現(xiàn)，盈余管理與審計收費之間雖負(fù)相關(guān)，但不具有統(tǒng)計意義上的顯著性。說明盈余管理雖然影響審計收費，但不是顯著性因素。

2.3 所有權(quán)集中程度和股東的制衡度 控股股東可以利用其控制權(quán)的優(yōu)勢損害小股東的利益，則他們就有能力和動機(jī)粉飾乃至虛構(gòu)財務(wù)報表，掩蓋事實，謀取私利，因此他們很可能會支付高額的審計費用，從而獲取高質(zhì)量的審計意見。張薇（2009）對所有權(quán)結(jié)構(gòu)、公司管理進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)公司所有權(quán)集中度與審計收費有顯著相關(guān)性，公司所有權(quán)越集中，審計收費越高。

2.4 風(fēng)險水平 企業(yè)的風(fēng)險水平是企業(yè)盈利能力之外決定企業(yè)價值的另一個因素。一般來說，風(fēng)險水平越高，審計收費就越高。王永海、張文生（2009）基于審計需求的角度，研究發(fā)現(xiàn)公司的風(fēng)險水平和風(fēng)險管理的需求與審計費用正相關(guān)，同時還發(fā)現(xiàn)，企業(yè)的風(fēng)險管理披露程度越高，審計費用越高。

2.5 區(qū)域位置 在我國，注冊會計師審計收費標(biāo)準(zhǔn)由國家各級財政部門會同物價管理部門及其他部門共同制定，用來指導(dǎo)會計事務(wù)所的收費行為。但是，就具體的情況看來，我國各地制定的審計收費標(biāo)準(zhǔn)也存在較大差異，在制定審計收費標(biāo)準(zhǔn)時也會考慮到當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)水平。張帆、黃曉珍（2009）研究發(fā)現(xiàn)，我國的審計收費存在地域上的差異，發(fā)達(dá)地區(qū)比不發(fā)達(dá)地區(qū)的審計收費要高。王兵、張娟、楊德民（2010）亦研究發(fā)現(xiàn)地區(qū)經(jīng)濟(jì)收入水平對審計收費有顯著的正相關(guān)。

3 結(jié)論和建議

本文這里主要從審計單位和被審計單位的角度，對審計收費的影響進(jìn)行了文獻(xiàn)的綜述。從這些研究文獻(xiàn)中可以看出，企業(yè)的資產(chǎn)規(guī)模、子公司的數(shù)目是影響審計收費的主要因素，盈余管理、公司治理結(jié)構(gòu)、所有權(quán)集中程度和股東的制衡度、風(fēng)險水平及上市公司所在的區(qū)域位置等被審計單位方面的因素歲審計收費的影響也是不容忽視的。從審計單位主要是會計事務(wù)所來看，審計的成本、事務(wù)所的規(guī)模和品牌效應(yīng)對審計收費都有顯著的影響。

目前，盡管我國已有不少學(xué)者對審計收費的影響因素進(jìn)行了深入的研究，我國的研究仍然處于不成熟的階段，許多審計影響因素還處于空白的階段，例如，資產(chǎn)負(fù)債率、審計意見、以及物價變動等對審計收費都存在著影響，還需要我們進(jìn)一步的研究。

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篇4

公共工程跟蹤審計是將公共工程全過程劃分為若干階段，由審計人員跟隨審計項目的進(jìn)程不斷地對工程的活動進(jìn)行審計，及時反饋審計情況，促進(jìn)改進(jìn)工作。在這里，“跟蹤”是指一種審計方式。筆者認(rèn)為，公共工程跟蹤審計是一種能夠有效容納效益審計內(nèi)容的審計方式。

一、公共工程跟蹤審計的審計時間和職能具有效益性特征

公共工程跟蹤審計主要包括以下審計程序，這些審計程序普遍體現(xiàn)了事前、事中審計和現(xiàn)場審計的特點，體現(xiàn)了審計的建設(shè)性職能，與公共工程事后竣工決算審計相比，具有明顯的效益審計特征：

（一）確定項目計劃。開展公共工程跟蹤審計，確定項目計劃依據(jù)的是所在地區(qū)國家公共工程年度投資計劃。在公共工程立項時就將其納入審計視野。上年度已列入計劃，建設(shè)期及跟蹤審計期跨年度的項目，作為“續(xù)審”項目，一并列入當(dāng)年跟蹤審計項目計劃，而不是根據(jù)即將竣工的公共工程來確定審計計劃。在審計計劃確定上具有明顯的超前性，是為了充分發(fā)揮審計建設(shè)性職能作用的合理安排。

（二）編制審計方案。在公共工程跟蹤審計模式下，審計實施方案是依據(jù)對公共工程開工前情況及資料掌握情況制訂的。這些資料包括：公共工程的基本情況、可行性報告、概（預(yù)）算文件、年度預(yù)算安排情況、建設(shè)資金籌措計劃、有關(guān)工程核算管理制度等；審計方案的內(nèi)容主要在于如何發(fā)現(xiàn)工程運行中的增收節(jié)支途徑。與根據(jù)公共工程竣工結(jié)算資料、以查為主的審計實施方案有明顯的差別。

（三）實施審計。在跟蹤審計模式下，審計組的操作方式如下：審計組在項目施工現(xiàn)場設(shè)立辦公室，定期參加被審計單位組織的工程例會以及與項目有關(guān)的方案認(rèn)證、設(shè)計變更等會議；審計組成員不定期深入到施工現(xiàn)場，掌握工程的進(jìn)程、變化情況；對設(shè)計施工方案的合理性進(jìn)行評價；對隱蔽工程進(jìn)行必要的抽查（隨時做到心中有數(shù)）；對變更工程、額外工程以及有關(guān)材料設(shè)備采購進(jìn)行審核把關(guān)；對涉及付款的已完工工程量及拆遷工作等進(jìn)行定期審計，把可以提前審計的事項盡可能地安排在平時審?fù)辍Ｅc此同時審計人員跟隨著工程進(jìn)度，隨時收集測量、變更、簽證等資料，及時對工程的量、價、費進(jìn)行審核取證。做到項目竣工，審計基本結(jié)束，歸檔基本到位。另外，每次審計都安排對上次審計處理意見落實情況的后續(xù)檢查。這些都體現(xiàn)出了履行建設(shè)性職能的特征。

在竣工決算審計模式下，審計組總的是在項目竣工后，坐在“家”里審計被審計單位報送來的竣工決算資料，因而無法發(fā)現(xiàn)許多只有在現(xiàn)場跟蹤審計才能發(fā)現(xiàn)的問題（尤其是效益問題），也無法取得只有現(xiàn)場審計才能取得的成效（尤其是效益性方面的成效）。

（四）審計處理。在跟蹤審計模式下，審計處理是按照“跟蹤審計、分期報告、迅速反饋、及時糾正”的原則進(jìn)行的。即針對發(fā)現(xiàn)的問題（主要是效益性問題，也包括合規(guī)性問題），及時（定期或不定期）提出意見和建議，出具書面的分期報告和終結(jié)報告，促進(jìn)問題的及時糾正，具有顯著的建設(shè)性特點。

對分期進(jìn)行的工程項目造價審計，在每次審計結(jié)束后還需及時出具《工程項目造價審定書》，告知核減（增）金額及審定金額。在最后一次審計結(jié)束后出具《公共工程審計結(jié)果匯總表》，告知總共核減（增）金額及審定金額，交被審計單位，據(jù)以調(diào)整工程結(jié)算，并與建設(shè)單位結(jié)算資金往來。

審計報告采用詳式報告形式，內(nèi)容包括一般審計概況、審計發(fā)現(xiàn)的情況和問題，審計確定的工程造價和投資總額，審計意見和建議等。在跟蹤審計模式下，有關(guān)審計核減的工程款一般都在平時經(jīng)協(xié)商后得到了處理，即在分期支付工程款時已作了扣減。因此一般不需要再制發(fā)審計決定。這些做法都具有顯著的效益審計特征，與事后竣工決算審計時采用制發(fā)審計決定進(jìn)行強(qiáng)制性處理的做法明顯不同。

二、公共工程跟蹤審計的審計目的、成果、依據(jù)及方法具有效益審計特征

（一）審計目的。公共工程跟蹤審計是以效益為目的的審計，與公共工程事后竣工決算審計相比有明顯的效益性特征。公共工程事后竣工決算審計只能對公共工程的效益性作出評價、鑒定，起點亡羊補(bǔ)牢的作用，而不能真正實現(xiàn)促進(jìn)提高經(jīng)濟(jì)效益的目標(biāo)。只有在跟蹤審計模式下，才能及時發(fā)現(xiàn)項目建設(shè)中存在的問題（有的只是苗頭性問題），及時加以糾正，防微杜漸，真正起到促進(jìn)提高經(jīng)濟(jì)效益的作用。

（二）審計成果及依據(jù)。公共工程事后竣工決算審計的主要成果是“核減額”，使用的審計依據(jù)主要是有關(guān)規(guī)范性條文。公共工程跟蹤審計的成果除了“核減額”外，還有許多增加效益的成果，審計建議主要是涉及改進(jìn)工程設(shè)計、施工、管理等方面的，屬于財務(wù)方面的很少。建議的內(nèi)容主要是如何健全管理、堵塞支出漏洞、提高效益方面的，而不是財務(wù)收支合規(guī)合法性方面的。與此相適應(yīng)，其使用的審計依據(jù)除了有關(guān)規(guī)范性條文外，還有許多與評價經(jīng)濟(jì)效益相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)，包括根據(jù)項目特點臨時確定的標(biāo)準(zhǔn)。例如：百分比，定額、預(yù)算、計劃，經(jīng)濟(jì)指標(biāo)（包括行業(yè)平均指標(biāo)，全國、各行業(yè)、本先進(jìn)指標(biāo)），盈虧平衡點，平均利息率，市場公允價格等。這些與評價經(jīng)濟(jì)效益相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)，大多缺乏強(qiáng)制性，有的還要與被審計單位或有關(guān)部門共同協(xié)商確定，與規(guī)范性條文有很大的區(qū)別，體現(xiàn)了鮮明的效益審計特征。

（三）審計方法。開展公共工程跟蹤審計，在運用審計方法時有著不同于合法性審計的特點。在運用常規(guī)審計方法時，除了要使用檢查、盤點、查詢等方法外，還要經(jīng)常使用性復(fù)合、觀察、利用其他人工作等方法。尤其是觀察法得到了有效的利用，而這在合法性審計中一般是用不上的。除此之外，還要運用與審計內(nèi)容、目標(biāo)相關(guān)的其他審計方法，包括：（1）價格確定方法，主要用于對建筑項目的材料、設(shè)備采購價格合理性、有效性的審計。具體有詢價、提供證據(jù)、限價、測算等方法。（2）項目評估方法，包括財務(wù)評價法和國民經(jīng)濟(jì)評價法。財務(wù)評價法又包括年財務(wù)凈收入、單位工程年支出、凈現(xiàn)值和內(nèi)含報酬率等。（3）經(jīng)濟(jì)預(yù)測方法，用于對公共工程效益預(yù)測數(shù)據(jù)復(fù)算、驗證等。

三、公共工程跟蹤審計的各項審計具有效益性特征

（一）與性相關(guān)

公共工程的經(jīng)濟(jì)性審計包括節(jié)約（減少）工程成本和控制工程質(zhì)量兩個方面，其中主要是節(jié)約工程成本。

跟蹤審計中的絕大多數(shù)審計內(nèi)容都與減少工程成本和提高工程質(zhì)量有關(guān)。包括：（1）公共工程審批程序?qū)徲嫛Ｔ擁棇徲嬁煞乐埂叭叀惫こ躺像R，促進(jìn)減少損失浪費和工程成本；有助于控制決策過程中的，提高工程質(zhì)量。（2）項目可行性報告審計。該項審計直接關(guān)系到工程項目的成本效益；有助于促進(jìn)提高公共工程的技術(shù)可行性。（3）設(shè)計概算審計。該項審計直接關(guān)系到工程造價、總投資的控制；有助于促進(jìn)合理選用材料、設(shè)備，提高項目質(zhì)量。（4）初步設(shè)計、施工圖設(shè)計審計。該項審計關(guān)系到建筑物的經(jīng)濟(jì)合理性，到清單計價和工程成本的確定，有助于促進(jìn)在設(shè)計環(huán)節(jié)把好質(zhì)量關(guān)。（5）拆遷審計。該項審計直接影響工程的拆遷成本。（6）工程招標(biāo)投標(biāo)審計。該項審計直接影響工程造價的確定，有助于通過選擇條件優(yōu)越的競爭者承建工程，達(dá)到提高質(zhì)量的目的。（7）工程量清單編制審計。該項審計關(guān)系到工程量清單確定的準(zhǔn)確性，進(jìn)而影響工程造價的確定，有助于防止工程量清單出現(xiàn)錯項、漏項以至影響到工程質(zhì)量。（8）前期財務(wù)審計。該項審計直接影響前期工程成本。（9）內(nèi)部控制制度審計。該項審計有利于促進(jìn)設(shè)計、建設(shè)、施工、監(jiān)理等單位通過加強(qiáng)內(nèi)部控制來控制成本、防止損失浪費，提高工程質(zhì)量。（10）工程量清單執(zhí)行情況審計。該項審計有助于嚴(yán)格執(zhí)行工程量清單的規(guī)定，促進(jìn)控制工程成本；該項審計包括了對工程質(zhì)量的審計內(nèi)容，也有利于促進(jìn)提高工程質(zhì)量。（11）工程物資采購審計。該項審計有利于直接控制物資采購成本，防止購入低質(zhì)、劣質(zhì)材料及設(shè)備以至影響到工程質(zhì)量。（12）物資核算、管理審計。該項審計有助于控制物資成本，防止物資“跑冒滴漏”。（13）待攤投資審計。該項審計有助于直接控制投資成本。（14）基建收入審計。該項審計有助于防止公共工程收益流失。（15）監(jiān)理履職情況審計。該項審計有助于通過監(jiān)督監(jiān)理職責(zé)的行使來控制工程成本，控制工程質(zhì)量。（16）公共工程（分期）投資支出審計。該項審計可以直接控制投資支出。（17）概算執(zhí)行情況審計。該項審計可以直接控制投資支出；該項審計包括了對設(shè)計變更、調(diào)整合理性的審計，也有助于防止因設(shè)計變更、調(diào)整的盲目性而影響工程質(zhì)量。（18）工程量清單決算審計。該項審計有助于控制總造價。（19）結(jié)余資金、尾工工程和交付資產(chǎn)審計。該項審計有助于控制造價，防止資產(chǎn)流失；也有助于控制交付資產(chǎn)的質(zhì)量。（20）公共工程總投資審計。該項審計有助于控制公共工程總投資。

（二）與效率性相關(guān)

上述與減少工程成本有關(guān)的審計內(nèi)容中，有許多項目也與提高效率性相關(guān)，包括：（1）公共工程審批程序?qū)徲?，有助于減少決策過程中的失誤，促進(jìn)提高效率。（2）項目可行性研究報告審計，有助于促進(jìn)提高項目經(jīng)濟(jì)上的合理性。（3）設(shè)計概算審計，有助于促進(jìn)合理選用材料、設(shè)備，提高資金使用效率。（4）初步設(shè)計和施工圖設(shè)計審計，有助于促進(jìn)在設(shè)計環(huán)節(jié)將建筑設(shè)計技術(shù)與控制投資有效結(jié)合，提高效率。（6）工程招標(biāo)投標(biāo)審計，旨在通過選擇條件優(yōu)越的競爭者承建工程，來促進(jìn)提高效率。（7）工程量清單編制審計，可以防止清單出現(xiàn)錯項、漏項，避免工程爭議、減少索賠損失。（9）內(nèi)部控制制度審計，有利于促進(jìn)設(shè)計、建設(shè)、施工、監(jiān)理等單位通過加強(qiáng)內(nèi)部控制來控制成本、質(zhì)量，提高效率。（10）工程量清單執(zhí)行情況審計，有助于通過對工程量清單內(nèi)、外工程結(jié)算、措施費、索賠事項的審計，促進(jìn)提高工程效率。（11）工程物資采購審計，可以促進(jìn)采購到質(zhì)優(yōu)價廉的材料、設(shè)備，從而提高采購效率。（15）監(jiān)理履職情況審計，旨在通過監(jiān)理職責(zé)的行使來控制投資支出。

（三）與效果性相關(guān)

上述與減少工程成本相關(guān)的審計內(nèi)容，有些項目同樣與效果性相關(guān)，包括：（1）公共工程審批程序?qū)徲?，有利于公共工程決策、立項的、有效，從根本上防止項目失敗。（2）項目可行性研究報告審計，有利于促進(jìn)公共工程的經(jīng)濟(jì)合理性和技術(shù)可行性，防止立項失誤。（3）設(shè)計概算審計，包括概算編制審計和概算執(zhí)行審計，涉及到公共工程效果依據(jù)的確定和考核評價。（4）初步設(shè)計和施工圖設(shè)計審計，有利于促進(jìn)將工程質(zhì)量、建設(shè)周期、投資控制和經(jīng)濟(jì)效果有機(jī)結(jié)合，防止立項失誤。（6）工程招標(biāo)投標(biāo)審計，旨在通過選擇條件優(yōu)越的競爭者來承建工程，從根本上防止出現(xiàn)“豆腐渣”以及其他失敗工程的情況。（9）內(nèi)部控制制度審計，有利于促進(jìn)設(shè)計、建設(shè)、施工、監(jiān)理等單位從制度上加強(qiáng)質(zhì)量控制，防止出現(xiàn)“豆腐渣”工程。（10）工程量清單執(zhí)行情況審計，包括對工程質(zhì)量的審計，有利于防止“豆腐渣”工程。（11）工程物資采購審計，能夠避免購入低質(zhì)、劣質(zhì)材料、設(shè)備，防止“豆腐渣”工程。（15）監(jiān)理履職情況審計，旨在通過監(jiān)理職責(zé)的行使來控制質(zhì)量，防止“豆腐渣”工程。

另外，公共工程跟蹤審計中的環(huán)境審計、宏觀事項審計，均直接關(guān)系到公共工程的效果問題。項目搞好了但破壞了環(huán)境或者項目本身不錯但影響了宏觀效益都是影響項目效果的問題。公共工程跟蹤審計中的公共工程投資效果審計，則是直接對公共工程效果進(jìn)行的考核和評價，與效果性更加密切相關(guān)。

以上是為了行文的方便，就公共工程跟蹤審計與效益性的三個重要方面即經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性的關(guān)系所作的闡述。實際上公共工程跟蹤審計的各項內(nèi)容對公共工程的效益性影響大都是全方位的、綜合性的，對此應(yīng)有清晰的認(rèn)識。

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中圖分類號:TF239.1 文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號:1673-291X(2010)02-0144-03

隨著信息技術(shù)的快速發(fā)展,各行業(yè)和機(jī)構(gòu)普遍采用信息化管理,審計人員所面對的不再是紙質(zhì)賬目系統(tǒng),而是計算機(jī)信息系統(tǒng)和多種多樣的數(shù)據(jù)庫,數(shù)據(jù)式審計也正是在這樣的背景下孕育而生的,它以無可比擬的優(yōu)勢代表著“信息化環(huán)境下計算機(jī)審計的未來”。本文從兩個方面對其進(jìn)行了探討,第一部分對數(shù)據(jù)式審計的發(fā)展及其在信息化環(huán)境下具有的基本特征進(jìn)行了描述,第二部分闡述了數(shù)據(jù)式審計的一般流程及關(guān)鍵技術(shù)的應(yīng)用。

一、數(shù)據(jù)式審計的發(fā)展及基本特征

數(shù)據(jù)式審計起源于20世紀(jì)60年代初,最早稱為計算機(jī)審計,是隨著計算機(jī)在財務(wù)會計領(lǐng)域的應(yīng)用而產(chǎn)生的。在此基礎(chǔ)上,從EDP(電子數(shù)據(jù)處理)、AIS(會計信息系統(tǒng))、MIS(管理信息系統(tǒng))到DSS(決策支持系統(tǒng))的會計信息化的發(fā)展歷程正是信息技術(shù)在會計領(lǐng)域應(yīng)用的真實寫照。信息技術(shù)在會計工作中的應(yīng)用不僅改變了原有的會計數(shù)據(jù)處理流程,也為信息化下的數(shù)據(jù)式審計成為新的審計方法提供了有利的條件。

隨著信息化進(jìn)程的加快,企業(yè)內(nèi)部的Internet開始建立,信息流動呈現(xiàn)無紙化特征。至今,前臺以電子商務(wù)為主,后臺以ERP(企業(yè)資源計劃)系統(tǒng)為支撐的新型數(shù)字化企業(yè)已經(jīng)逐步成為企業(yè)的主要運營模式。尤其是CRM(客戶關(guān)系管理)及SCM(供應(yīng)鏈管理)與ERP的高度融合,成為新型數(shù)字化企業(yè)的主流模式。與此同時,企業(yè)數(shù)據(jù)的電子化也極大地擴(kuò)充了會計數(shù)據(jù)的范圍,一些非貨幣計量的數(shù)據(jù),如音頻、視頻、圖表等與原有的會計數(shù)據(jù)共同構(gòu)成了企業(yè)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫,企業(yè)的各種經(jīng)營活動數(shù)據(jù)無一例外地在基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫中保存。面對大量繁雜數(shù)據(jù)的存儲、傳輸、查詢以及各種操作人員權(quán)限的劃分,以數(shù)據(jù)庫技術(shù)為代表的計算機(jī)技術(shù)得到進(jìn)一步的廣泛應(yīng)用,而這一切都對數(shù)據(jù)式審計的發(fā)展起到了推動作用。

數(shù)據(jù)式審計是以系統(tǒng)內(nèi)部控制測評為基礎(chǔ),針對企業(yè)的基礎(chǔ)電子數(shù)據(jù)展開的審計,與傳統(tǒng)審計相比,數(shù)據(jù)式審計具有以下特征:

(一)審計對象:源數(shù)據(jù)庫及信息系統(tǒng)內(nèi)部控制

企業(yè)會計環(huán)境的變化,使審計工作重點進(jìn)一步突出,審計人員所面對的不再是大量的紙質(zhì)賬簿、會計報表等,而是企業(yè)底層數(shù)據(jù)庫中的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。信息化環(huán)境下企業(yè)存儲的主要數(shù)據(jù)是以記賬憑證為主的會計數(shù)據(jù)和不能以貨幣計量的非會計數(shù)據(jù)所構(gòu)成的“數(shù)據(jù)源”,其他數(shù)據(jù)只不過是此“數(shù)據(jù)源”的翻版。由于會計準(zhǔn)則的彈性和人為的盈余管理,財務(wù)報告的真實性和有用性一直受到使用者的質(zhì)疑,會計計量的多元化,使得財務(wù)報告所反映的會計信息的有用性變得更加“撲朔迷離”。因此,審計人員可以深入到企業(yè)的底層數(shù)據(jù)庫,獲得原汁原味的數(shù)據(jù),在此基礎(chǔ)之上將其轉(zhuǎn)化為有用的信息,這些信息由于沒有經(jīng)過企業(yè)“人為加工或粉飾”,因而在真實性和有用性方面得到了極大的改善。因此,CPA進(jìn)行財務(wù)審計時,應(yīng)從這些“數(shù)據(jù)源”入手,加大對基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的審計。由于運用了先進(jìn)的信息化手段,數(shù)據(jù)式審計可以快速和便捷地處理海量數(shù)據(jù),解決了在傳統(tǒng)的紙質(zhì)和手工條件下,審計人員想做而不可能做的事情。

除了上述電子數(shù)據(jù)外,數(shù)據(jù)式審計的對象還必須包括計算機(jī)系統(tǒng)內(nèi)部控制。由于計算機(jī)系統(tǒng)內(nèi)部控制涉及到電子數(shù)據(jù)的安全性和完整性,因此在通常情況下,在對電子數(shù)據(jù)進(jìn)行審計以前,應(yīng)首先對產(chǎn)生這些電子數(shù)據(jù)的計算機(jī)系統(tǒng)內(nèi)部控制的安全性和有效性進(jìn)行測試和檢驗。

(二)審計核心方法:構(gòu)建審計中間表和審計分析模型

通常而言,我們所說的數(shù)據(jù)式審計是指數(shù)據(jù)式系統(tǒng)基礎(chǔ)審計,它是以審計模型為出發(fā)點,通過采集審計模型需要的數(shù)據(jù),并對數(shù)據(jù)進(jìn)行處理和分析,實現(xiàn)對數(shù)據(jù)和信息系統(tǒng)進(jìn)行審計的方法。其基本審計過程分為兩部分:一是通過研究政策、對信息系統(tǒng)內(nèi)部控制測評等工作,結(jié)合可以采集到的電子數(shù)據(jù),確定審計需求,構(gòu)建審計分析模型。二是根據(jù)審計分析模型,通過數(shù)據(jù)采集、處理與分析,確定審計疑點,實現(xiàn)審計目標(biāo)。審計過程中,審計人員要經(jīng)常執(zhí)行建立某種業(yè)務(wù)的審計中間表和審計分析模型,并進(jìn)行某種類型的數(shù)據(jù)分析等審計程序。其中,審計中間表是在具體的審計項目實施過程中所形成的,是對采集到的被審計單位數(shù)據(jù)進(jìn)行清理、轉(zhuǎn)換之后,將其按照提高審計分析效率、實現(xiàn)審計目標(biāo)的要求進(jìn)一步選擇、整合而成的數(shù)據(jù)集合;審計分析模型則是由審計人員通過設(shè)定判斷和限制條件來建立起數(shù)學(xué)的或邏輯的表達(dá)式,用于驗證審計事項實際的時間或空間狀態(tài)的技術(shù)方法,現(xiàn)有的建模類型主要有專家經(jīng)驗建模、根據(jù)法律法規(guī)建模、根據(jù)業(yè)務(wù)規(guī)則建模以及根據(jù)數(shù)據(jù)間的勾稽關(guān)系建模,它們都是實現(xiàn)數(shù)據(jù)式審計的關(guān)鍵方法。

(三)關(guān)鍵審計技術(shù):數(shù)據(jù)分析技術(shù)

在以往的審計模式中,審計的核心技術(shù)方法是從最先的詳查法、抽查法發(fā)展到后來的符合性測試和實質(zhì)性測試。在數(shù)據(jù)式審計模式中,計算機(jī)手段既可以解決詳查問題,也可以解決測試問題。面對大量的電子數(shù)據(jù),審計人員能否將其轉(zhuǎn)化為有用的信息成為審計工作的關(guān)鍵。因此,數(shù)據(jù)分析技術(shù)成為數(shù)據(jù)式審計的關(guān)鍵技術(shù)。

二、數(shù)據(jù)式審計的關(guān)鍵技術(shù)

與傳統(tǒng)審計模式一樣,對于一個數(shù)據(jù)式審計模式下的審計項目而言,按其進(jìn)行的先后邏輯順序,可以劃分為審計準(zhǔn)備、審計實施和審計完成三個過程。其中,主要不同在于審計實施階段,此階段主要完成對電子數(shù)據(jù)的采集、整理與分析工作。

圖1 數(shù)據(jù)式審計過程及任務(wù)劃分示意圖

在數(shù)據(jù)式審計模式下,面對被審計單位各式各樣的信息系統(tǒng)以及存儲于其中的海量數(shù)據(jù),大量新型審計技術(shù)方法正被廣泛運用到審計中來,特別是在審計實施過程中的各個環(huán)節(jié):數(shù)據(jù)的采集、整理過程可以使用各種成熟的技術(shù)和工具,包括數(shù)據(jù)庫訪問技術(shù)、數(shù)據(jù)庫同步復(fù)制技術(shù)、數(shù)據(jù)庫聯(lián)邦技術(shù)、數(shù)據(jù)裝載與清洗工具以及審計軟件等相關(guān)技術(shù)。在整個數(shù)據(jù)式審計過程中,核心問題就是對采集、處理后的電子數(shù)據(jù)進(jìn)行分析,從中找出疑點,從而確定審計的重點。 數(shù)據(jù)分析是對數(shù)據(jù)的處理,并試圖使數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為有用的信息。 數(shù)據(jù)是底層的、元素性的,它可以有多種多樣的組合,在用途上可以做多種多樣的拓展,從而形成多種多樣的信息;信息是上層的,具有明確的表現(xiàn)形態(tài)和內(nèi)容,在用途上也有一定的限制,因而只能做有限的再利用,不能作深度的挖掘。 聯(lián)機(jī)分析處理技術(shù)和數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)則是數(shù)據(jù)分析最為重要的工具。

(一)數(shù)據(jù)式審計關(guān)鍵技術(shù)之一:聯(lián)機(jī)分析處理

審計業(yè)務(wù)流程中,最主要的環(huán)節(jié)是對基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫中各種類型的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析,從中找出疑點,從而確定審計的重點,聯(lián)機(jī)分析處理技術(shù)為數(shù)據(jù)分析提供了強(qiáng)有力的審計分析工具。

聯(lián)機(jī)分析處理技術(shù)(On-Line Analytical Processing,簡稱OLAP),是針對決策問題的聯(lián)機(jī)數(shù)據(jù)訪問和分析,也是目前對于海量數(shù)據(jù)處理所采取的主要方法。聯(lián)機(jī)分析處理技術(shù)最基本、最核心的特征就是從多個角度分析數(shù)據(jù),也稱為多維分析。它支持審計人員從不同的角度,靈活快捷地對被審計單位的電子數(shù)據(jù)進(jìn)行挖掘分析,從而發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)內(nèi)在規(guī)律。OLAP展現(xiàn)在用戶面前的是一幅幅多維視圖:沖破了物理的三維概念,采用了旋轉(zhuǎn)、嵌套、切片、鉆取和高維可視化技術(shù),在屏幕上展示多維視圖的結(jié)構(gòu),使用戶直觀地理解、分析數(shù)據(jù),進(jìn)行決策支持。

一般而言,多維數(shù)據(jù)分析可以分為以下幾個步驟:

1.獲取審計數(shù)據(jù)源

多維數(shù)據(jù)分析的數(shù)據(jù)源可以直接設(shè)置為被審計單位的后臺數(shù)據(jù)庫,也可以設(shè)置為審計人員自行生成的中間數(shù)據(jù)庫:通過了解被審計單位提供的數(shù)據(jù)字典,了解基礎(chǔ)數(shù)據(jù)中各表中存儲數(shù)據(jù)的內(nèi)容、各字段的含義以及各表之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系,結(jié)合審計目標(biāo)和特點,從與審計分析主題業(yè)務(wù)類別相關(guān)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)表中選擇反映該業(yè)務(wù)類別主要信息的字段,組織這些字段,來構(gòu)建我們的數(shù)據(jù)倉庫模型。審計人員可通過數(shù)據(jù)庫嵌入或數(shù)據(jù)庫鏈接等連接方式將數(shù)據(jù)導(dǎo)入,在對數(shù)據(jù)進(jìn)行格式定義和清理后,生成所需的審計中間數(shù)據(jù)倉庫。相對來說,后一種方式更為安全、可靠。

2.創(chuàng)建多維數(shù)據(jù)集

多維數(shù)據(jù)集也就是常說的數(shù)據(jù)立方體,它是聯(lián)機(jī)分析處理(OLAP)中的主要對象,是一項可對數(shù)據(jù)倉庫中的數(shù)據(jù)進(jìn)行快速訪問的技術(shù)。多維數(shù)據(jù)集是一個數(shù)據(jù)集合,通常從數(shù)據(jù)倉庫的子集構(gòu)造,并組織和匯總成一個由一組維度和度量值定義的多維結(jié)構(gòu)。維度是審計人員分析指標(biāo)時所觀察的不同角度,度量值則是各個角度的具體數(shù)值,如一個用于銷售分析的多維數(shù)據(jù)集內(nèi)包括時間、地區(qū)、產(chǎn)品維度及其度量值銷售金額、銷售數(shù)量等。

3.瀏覽分析數(shù)據(jù)

建立完多維數(shù)據(jù)集之后,原來需要反復(fù)、多次查詢和無法查詢的數(shù)據(jù)信息,就可以通過切片、切塊、旋轉(zhuǎn)等操作挖掘出來。審計人員可以根據(jù)實際的業(yè)務(wù)需求,對數(shù)據(jù)進(jìn)行匯總、關(guān)聯(lián)、聚類、分類、預(yù)測等分析,尋找其中隱含的模式和知識,來迅速掌握總體情況。當(dāng)趨勢、異?；蛘咤e誤被確定后,還可以深入到底層數(shù)據(jù)進(jìn)行鉆取,作進(jìn)一步的分析和判斷。

(二)數(shù)據(jù)式審計關(guān)鍵技術(shù)之二:數(shù)據(jù)挖掘

數(shù)據(jù)挖掘是指從大量的、不完全的、有噪聲的、模糊的、隨機(jī)的數(shù)據(jù)中,提取隱含在其中的、事先不知道的、但又是潛在有用的信息和知識的過程。它一般采取排除人為因素而通過自動的方式來發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)中新的、隱藏的或不可預(yù)見的模式的活動,利用數(shù)據(jù)倉庫中包含的信息;數(shù)據(jù)挖掘可以回答審計人員原先根本沒有想過的問題,它是在對數(shù)據(jù)集全面而深刻認(rèn)識的基礎(chǔ)上,對數(shù)據(jù)內(nèi)在和本質(zhì)的高度抽象與概括。

數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)分析方法很多,目前在審計工作中的常用方法主要有:(1)數(shù)據(jù)概化。數(shù)據(jù)庫中通常存放著大量的細(xì)節(jié)數(shù)據(jù),通過數(shù)據(jù)概化可將大量與任務(wù)相關(guān)的數(shù)據(jù)集從較低的概念層抽象到較高的概念層。通過該方法,審計人員可從不同角度、不同層次上了解某類數(shù)據(jù)的概貌,從而為其判斷提供依據(jù)。(2)聚類分析。 聚類分析是將數(shù)據(jù)分組成多個類或簇,同一個簇中的對象之間具有較高的相似度。在審計中,對于特定交易記錄群的聚類分析可以以不同特征劃分為不同的特征群,從而描述各個群的特征,找出離群孤立點,對其重點分析,確定審計風(fēng)險,發(fā)現(xiàn)審計線索。(3)關(guān)聯(lián)分析。它通過利用關(guān)聯(lián)規(guī)則可以從操作數(shù)據(jù)庫的所有細(xì)節(jié)或事務(wù)中抽取頻繁出現(xiàn)的模式,其目的是挖掘隱藏在數(shù)據(jù)間的相互關(guān)系。因此,在對財務(wù)數(shù)據(jù)或經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)的審計中,可運用關(guān)聯(lián)分析技術(shù)方法,針對同類或不同類會計科目及數(shù)據(jù)項之間可能存在某種對應(yīng)關(guān)系來查找、挖掘,從而發(fā)現(xiàn)一些隱藏的經(jīng)濟(jì)活動,為審計人員的進(jìn)一步工作提供參考。

數(shù)據(jù)挖掘在審計數(shù)據(jù)分析中的實施步驟如圖2:

數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)在審計數(shù)據(jù)分析中的應(yīng)用過程一般需要經(jīng)歷確定挖掘?qū)ο蟆?shù)據(jù)準(zhǔn)備、建立模型、數(shù)據(jù)挖掘、結(jié)果分析與知識應(yīng)用這樣幾個階段。審計人員和數(shù)據(jù)挖掘人員首先要根據(jù)審計目標(biāo)和內(nèi)容要求確定數(shù)據(jù)來源,并對有關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行轉(zhuǎn)換和清理;在此基礎(chǔ)之上,針對審計任務(wù)的所屬類別,確定將要進(jìn)行的挖掘操作類型,如統(tǒng)計分析、聚類、關(guān)聯(lián)規(guī)則等,設(shè)計或選擇有效的數(shù)據(jù)挖掘算法,產(chǎn)生數(shù)學(xué)分析模型并加以實現(xiàn);然后對模型進(jìn)行評價,解釋并評估挖掘結(jié)果,其使用的分析方法一般應(yīng)視數(shù)據(jù)挖掘操作而定,通常會用到可視化技術(shù);最后,根據(jù)審計人員的要求,對所獲得的設(shè)計知識進(jìn)行組織,并以一種審計人員能夠使用的方式呈現(xiàn)。

聯(lián)機(jī)分析處理與數(shù)據(jù)挖掘兩種技術(shù)的主要區(qū)別在于:聯(lián)機(jī)分析處理屬于一種驗證型的分析,即在某個假設(shè)的前提下通過數(shù)據(jù)查詢和分析來驗證或否定這個假設(shè),其分析過程本質(zhì)上是一個演繹推理的過程。它側(cè)重于與用戶的交互、快速的響應(yīng)速度及提供數(shù)據(jù)的多維視圖,屬于用戶驅(qū)動,因此,很大程度上受到用戶水平的限制。而數(shù)據(jù)挖掘不是用于驗證某個假定模型的正確性,而是在數(shù)據(jù)庫中自己尋找模型,注重自動發(fā)現(xiàn)隱藏在數(shù)據(jù)中的模式和有用信息,其本質(zhì)是一個歸納的過程。數(shù)據(jù)挖掘?qū)儆跀?shù)據(jù)驅(qū)動,使審計人員不必提出確切的要求,系統(tǒng)能夠根據(jù)數(shù)據(jù)本身的規(guī)律性,自動地挖掘數(shù)據(jù)潛在的模式。所以,從數(shù)據(jù)分析深度的角度來看,聯(lián)機(jī)分析處理位于較淺的層次,而數(shù)據(jù)挖掘則處于較深的層次,二者最關(guān)鍵的差別在于是否能自動地進(jìn)行數(shù)據(jù)分析。

三、結(jié)論

綜上所述,雖然基于聯(lián)機(jī)分析處理和數(shù)據(jù)挖掘的審計數(shù)據(jù)分析技術(shù)在審計中的應(yīng)用尚處于起步階段,但已經(jīng)顯示出傳統(tǒng)審計方法無法比擬的巨大優(yōu)勢。數(shù)據(jù)分析技術(shù)不僅是一種審計技術(shù),而且是一種審計的思維方式。相信這種新的審計方式將為審計行業(yè)帶來新的機(jī)遇,并促進(jìn)審計理論與實務(wù)的深層次發(fā)展。

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篇6

傳統(tǒng)內(nèi)部審計的目標(biāo)是查錯防弊，發(fā)揮保護(hù)性制約性作用，因而其工作重點放在財務(wù)審計上。以財務(wù)審計為重點的內(nèi)部審計并不能直接協(xié)助提高效益，增強(qiáng)競爭能力，在資源稀缺性程度日益嚴(yán)重和市場競爭日趨激烈這種嚴(yán)峻經(jīng)營環(huán)境的挑戰(zhàn)下，逐漸推動了往日的作用。內(nèi)部審計部門適應(yīng)形勢的變化和管理當(dāng)局的新要求，逐步將工作內(nèi)容從以前的財務(wù)審計轉(zhuǎn)向富有建設(shè)性的經(jīng)營審計。這一轉(zhuǎn)變過程可從國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）頒布的《內(nèi)部審計師職責(zé)說明書》對內(nèi)部審計所下定義的變化中清楚地反映出來。協(xié)會于1947年最初的《職責(zé)說明書》指出：“內(nèi)部審計師主要處理和財務(wù)方面的問題，但也可以適當(dāng)處理經(jīng)營方面的問題。”這時，強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計人員的根本職能是進(jìn)行會計和財務(wù)審計，審計對象剛剛涉足經(jīng)營活動領(lǐng)域。1957年修訂后的《職責(zé)說明書》指出，“內(nèi)部審計是組織內(nèi)部審核會計、財務(wù)及其它經(jīng)營活動的獨立評價行為”，從而將經(jīng)營審計和財務(wù)審計并列起來，同等重視，向前邁進(jìn)了一大步。1971年，協(xié)會再次修訂《職責(zé)說明書》時進(jìn)一步指出“內(nèi)部審計作為對管理當(dāng)局的一種服務(wù)，是組織內(nèi)部審核經(jīng)營活動的獨立評價行為?！边@就將現(xiàn)代內(nèi)部審計的活動范圍擴(kuò)展到組織活動的每一個方面，大大拓寬了內(nèi)部審計的作用領(lǐng)域。此外，1971年的說明書還為內(nèi)部審計師增加了一項新的職責(zé)，即“提出改善經(jīng)營的建議”，從而極大的增強(qiáng)了內(nèi)部審計工作的建設(shè)性。此后，協(xié)會于1981年和1993年修訂說明書時又更明確地指出，內(nèi)部審計師應(yīng)評價所在企業(yè)各方面的經(jīng)營與管理活動，從增強(qiáng)企業(yè)整個內(nèi)部控制系統(tǒng)的效能著眼，為企業(yè)的董事會和經(jīng)理人員提供實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)所需的顧問服務(wù)。

，西方國家內(nèi)部審計涉及的領(lǐng)域非常廣泛，內(nèi)容相當(dāng)深入。從美國來看，內(nèi)審部門已廣泛開展了企業(yè)戰(zhàn)略和經(jīng)營決策審計、投資效益審計、市場景氣狀況審計、物資采購審計、生產(chǎn)工藝審計，產(chǎn)品推銷（包括廣告促銷效果）審計、與開發(fā)審計、人力資源管理審計、后勤服務(wù)系統(tǒng)效率審計、信息系統(tǒng)設(shè)計與運行審計等。有的企業(yè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)甚至對環(huán)境污染、社區(qū)關(guān)系等因素對企業(yè)商業(yè)利益和持續(xù)經(jīng)營的影響也進(jìn)行評估，“綠色”審計、責(zé)任審計也成都成為內(nèi)部審計的重要內(nèi)容。據(jù)全美天然氣協(xié)會和愛迪生電力協(xié)會調(diào)查，1989年美國公用行業(yè)的企業(yè)內(nèi)審工作時間只有19%用于財務(wù)審計上（且還側(cè)重于內(nèi)部會計控制的測試和評價），其余時間都轉(zhuǎn)向了經(jīng)營審計。英國、德國、加拿大、新西蘭、澳大利亞等國的情況與美國相似。在日本，由于企業(yè)強(qiáng)調(diào)雇主和雇員間結(jié)成利益和命運共同體，注重維持人與人之間的相互領(lǐng)帶與和諧關(guān)系，因而內(nèi)審部門更少開展諸如財務(wù)收支審計、雇員欺詐行為調(diào)查之類的制約性審計，而是將工作重點致力于改進(jìn)管理效率、增加企業(yè)利潤等建設(shè)性審計上。

內(nèi)部審計內(nèi)容從財務(wù)審計轉(zhuǎn)向經(jīng)營審計，以經(jīng)營審計（經(jīng)營活動的評價和改進(jìn)）為主導(dǎo)，這是西方企業(yè)現(xiàn)代內(nèi)部審計理念的最顯著特點。

二、在審計策略上，采取參與、合作的方式

參與式審計主要體現(xiàn)在以下幾個方面：（1）在審計開始時，就對被審部門抱著信任態(tài)度，與他們討論審計目標(biāo)、審計、計劃采取某些審計程序和的理由，以取得他們的理解和支持；（2）征求被審部門的意見，尋求他們的合作；（3）及時與當(dāng)事人討論審計中發(fā)現(xiàn)的，共同改進(jìn)的必要性，并探討改進(jìn)的可行措施；（4）向補(bǔ)審部門報告期中審計結(jié)果，期中審計報告可以是口頭的，非正式的，以便及時就地解決和改正存在的問題，避免發(fā)生更大的損失；（5）提出最終審計報告時，采用建設(shè)性的語調(diào)，重點放在問題產(chǎn)生的原因和可能造成的、改進(jìn)的可能性和改進(jìn)措施上，被審部門已經(jīng)采取的改進(jìn)行動也包括在審計報告中，以反映他們對審計工作的積極態(tài)度。

例如，美國百事可樂公司內(nèi)部審計部門近年來為適應(yīng)市場競爭白熱化對公司生存和命運的嚴(yán)峻挑戰(zhàn)，不斷改進(jìn)審計工作，采取了解決問題導(dǎo)向型的審計方式。即鼓勵被審部門的人員在審計過程中提出所關(guān)心的問題；在編寫審計報告時使用正面而非責(zé)難性的措辭，對薄弱環(huán)節(jié)和存在的問題指明可改進(jìn)的機(jī)會，不簡單地予以暴露；只向被審部門提供其需要的有用信息；針對不同層次管理人員的不同需要，提出不同的審計報告。其中，反映重大審計問題的報告和審計報告呈現(xiàn)送最高管理當(dāng)局，以便獲得他們的支持、協(xié)調(diào)和授權(quán)；而詳細(xì)性的審計建議報告則直接送給部門經(jīng)理或第一線管理人員，以便及時采取措施，就地改進(jìn)問題。內(nèi)審部門采取這種新型的審計方式改善了與管理人員的關(guān)系，增強(qiáng)了內(nèi)部審計工作的主動性和建設(shè)性，提高了公司生產(chǎn)率和盈利能力，因而倍受公司管理當(dāng)局的贊賞。

篇7

要把握我國證券審計市場的基本特征,就必須對我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的宏觀制度背景有一個深入的了解。任何拋開我國特殊制度背景及其現(xiàn)狀而對我國證券審計市場特征的認(rèn)識都只具有階段性,隨著時間的推移和市場的發(fā)展必將喪失其適用性和原有意義。由于我國證券審計市場的形成和發(fā)展植根于我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型和新興市場的總體背景之下,因此,理解我國證券審計市場的基本特征必須由此入手。將經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型理解為一個制度變遷的過程,新興市場的基本特征決定了制度的匱乏是一種普遍現(xiàn)象,因此,我國證券審計市場最為顯著的基本特征在于其發(fā)展必然伴隨著更為迅速的制度變更,這也是理解我國證券審計市場需求和供給等相關(guān)問題的出發(fā)點。

一、政府主導(dǎo)的改革路徑與制度變遷條件下的市場發(fā)展

盡管我國注冊會計師制度恢復(fù)于20世紀(jì)80年代初期,但是早期注冊會計師的業(yè)務(wù)主要以三資企業(yè)為主,業(yè)務(wù)范圍涉及驗資、查賬、所得稅申報以及外匯收支報告等(楊時展,1995)。直到1990年和1991年上海和深圳證券交易所相繼成立,在創(chuàng)造了公眾投資者對于上市公司會計信息需求的同時,我國證券審計市場才開始形成。顯然,這與西方發(fā)達(dá)國家證券審計市場近百年的發(fā)展歷史無法相提并論。與我國大多數(shù)行業(yè)的市場化發(fā)展軌跡類似,政府主導(dǎo)型的經(jīng)濟(jì)改革過程決定了我國證券審計市場在發(fā)展初期其主導(dǎo)力量也必然來自于政府的行政力量(謝德仁和陳武朝,1999;易琮,2002;韓洪靈,2006)。

謝德仁和陳武朝(1999)較早對我國注冊會計師制度恢復(fù)以來至20世紀(jì)90年代中期注冊會計師職業(yè)服務(wù)市場狀況進(jìn)行了考察,他們認(rèn)為,我國審計市場發(fā)展早期所面臨的最大挑戰(zhàn)之一就是審計市場的非市場自然細(xì)分(行政細(xì)分)所導(dǎo)致的無序化問題。這種無序化的行政細(xì)分則是經(jīng)濟(jì)體制和意識形態(tài)的慣性使然,中央政府、地方政府及其有關(guān)職能部門在注冊會計師服務(wù)市場的行政細(xì)分中都扮演了一定的角色,由于職業(yè)服務(wù)需求本身就是由政府創(chuàng)造出來的,因而政府也就是最重要的需求者。盡管他們觀察到市場的自然細(xì)分一定程度上在當(dāng)時我國注冊會計師職業(yè)服務(wù)市場是存在的,一些具有較好的自我約束機(jī)制的會計師事務(wù)所建立起了自己的職業(yè)聲譽(yù)并有較高的市場占有率,但是無疑市場的行政細(xì)分抑制了競爭并造成了審計市場的無序化發(fā)展。在該研究的基礎(chǔ)上,陳武朝和鄭軍(2001)指出在我國審計市場中,政府部門是審計市場的最大需求者,但這種非市場化的需求和行政細(xì)分的結(jié)果決定了其不存在對高質(zhì)量審計的需求。而多數(shù)會計報表使用者尚未真正關(guān)心審計質(zhì)量,因而亦不存在高質(zhì)量審計需求。由此帶來的消極影響是會計師事務(wù)所較少或基本不靠質(zhì)量而是靠其他手段去爭取客戶,同時亦助長了地方保護(hù)和行業(yè)壟斷。以上研究結(jié)論對我國審計市場問題的后續(xù)研究產(chǎn)生了較大的影響。

盡管路徑依賴決定了上述影響在一定程度上一定范圍內(nèi)會繼續(xù)存在,但是,筆者認(rèn)為上述研究結(jié)論顯然不能應(yīng)用于當(dāng)前與審計市場有關(guān)問題的分析?？紤]我國轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)的基本特征,無疑我國審計市場的行政性細(xì)分是市場化發(fā)展初期過渡性制度安排的結(jié)果,而實踐證明這種制度安排顯然是缺乏效率的。1995年6月中國注冊會計師協(xié)會和中國注冊審計師協(xié)會實現(xiàn)聯(lián)合。1997年8月全行業(yè)開展了大規(guī)模的清理整頓工作,到1999年底,共依法撤銷事務(wù)所638家,撤銷濫設(shè)的分支機(jī)構(gòu)1474家。1998年啟動的脫鉤改制工作則使會計師事務(wù)所成為真正獨立的公司法人,從體制上保證了注冊會計師職業(yè)的獨立性,1998年年底首批具有證券執(zhí)業(yè)資格的103家會計師事務(wù)所完成了脫鉤工作。2000年,中國資產(chǎn)評估協(xié)會、中國稅務(wù)管理中心和中國注冊會計師協(xié)會合并,最終由中國注冊會計師協(xié)會統(tǒng)一管理。從制度變遷的角度來看,以上注冊會計師行業(yè)的發(fā)展過程可以理解為市場化發(fā)展初期制度的匱乏以及過渡性制度安排在市場發(fā)展過程中向規(guī)范的制度安排迅速演進(jìn)的過程,也正是謝德仁和陳武朝(1999)研究中所謂的“基礎(chǔ)設(shè)施”從缺乏或者不完善到逐步完善的過程。

我國的經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型主要是政府主導(dǎo)的強(qiáng)制性制度變遷過程,在這一過程中,行政力量主導(dǎo)應(yīng)當(dāng)指的是政府是規(guī)則或者制度的制定者,他既非“運動員”亦非“裁判員”,而是基礎(chǔ)設(shè)施的提供者。從這一層意義上講,在我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型背景下證券審計市場發(fā)展的初期,行政力量主導(dǎo)并沒有問題。據(jù)此,筆者并不認(rèn)同如果存在大量、有效的市場需求,我國注冊會計師制度的發(fā)展將會自動選擇獨立化、職業(yè)化的發(fā)展道路,并將事務(wù)所脫鉤改制理解為政府無奈選擇結(jié)果的觀點(如劉峰和林斌,2000)。因為本質(zhì)上講獨立審計是市場經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物(Watts & Zimmerman,1986),而我國從計劃經(jīng)濟(jì)體制向市場經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)型的事實就已經(jīng)決定了,在我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的初期,在相關(guān)市場還沒有形成或者有效運轉(zhuǎn)的情況下,不可能存在大量、有效的對獨立審計的市場需求。因此脫鉤改制不是政府的無奈選擇,而是其培育市場微觀主體,創(chuàng)造公平市場環(huán)境的必然之舉。

二、制度變遷與競爭性市場結(jié)構(gòu):從無序向有序的轉(zhuǎn)變

與發(fā)達(dá)成熟證券審計市場所普遍具有的寡占特征不同,我國證券審計市場具有較高程度的競爭性,這可以視作我國區(qū)別于發(fā)達(dá)證券審計市場的又一基本特征。李樹華(2000)最早對此進(jìn)行了研究,他發(fā)現(xiàn)我國證券市場的集中度與國際趨勢存在著巨大反差,1993年至1996年按客戶家數(shù)計算“十大”的市場份額分別為51%、48%、44%和35%,市場集中度較低并呈現(xiàn)出顯著的逐年下降趨勢,此外我國“十大”會計師事務(wù)所在各年間的排名很不穩(wěn)定,研究結(jié)論認(rèn)為我國證券審計市場仍然是一個過度競爭和不穩(wěn)定的市場。此后的研究者從制度變遷的角度對后期我國審計市場的結(jié)構(gòu)變化進(jìn)行了考察。

吳溪(2001)對我國1997年至1999年的證券審計市場進(jìn)行了考察,三年間按照股本總額計算的“十大”市場份額分別為44.41%、38.75%和34.93%,仍然呈現(xiàn)出逐年下降的趨勢。不過對于審計意見的考察結(jié)果研究表明,在這三年間注冊會計師的獨立性在總體上是逐年提高的,并且規(guī)模越大的事務(wù)所獨立性越強(qiáng)。研究結(jié)論指出2000年我國證券審計市場發(fā)生的政府誘致性合并重組有利于我國審計市場的良性發(fā)展。易琮(2002)直接使用業(yè)務(wù)收入數(shù)據(jù)對1998年至2000年具有證券從業(yè)資格的事務(wù)所的市場集中度進(jìn)行了考察,研究發(fā)現(xiàn)全行業(yè)前“”事務(wù)所的各年市場份額分別為42.35%、48.07%和53.47%,表現(xiàn)出逐年上升的趨勢。她認(rèn)為行業(yè)集中度的提高正說明行業(yè)制度變遷(脫鉤改制和全行業(yè)規(guī)?；?對市場結(jié)構(gòu)的變化發(fā)揮了作用。余玉苗(2001)、夏冬林和林震昃(2003)則同時對我國證券審計市場2000年的市場集中情況進(jìn)行了考察,前者按照客戶家數(shù)計算的“十大”市場份額為31%,后者按照事務(wù)所業(yè)務(wù)收入計算的“十大”市場份額則達(dá)到了49.46%,差異來自于比較基準(zhǔn)的不同。

筆者對股權(quán)分置改革前我國證券審計市場2002年至2004年的市場集中情況進(jìn)行了統(tǒng)計,如表1 Panel A所示,美國、英國等發(fā)達(dá)國家證券審計市場幾乎全部為“(或五大、四大)”會計師事務(wù)所壟斷,英國的審計市場集中度最高,達(dá)到了100%,日本為最低也達(dá)到了80%以上。與此相反,如Panel B所示,在2002年至2004年期間我國審計市場中前“十大”(前“四大”)會計師事務(wù)所的市場集中度,按客戶家數(shù)計算僅為25%(11%),按照客戶資產(chǎn)總額計算則為48%(33%),按照客戶銷售收入總額計算則為53%(39%)。Herfindahl指數(shù)也顯示我國證券審計市場具有較高的競爭性程度,根據(jù)客戶家數(shù)計算,我國證券審計市場約有50家同等規(guī)模的會計師事務(wù)所,而按照客戶資產(chǎn)總額、銷售收入總額計算,則分別為22家和15家。Panel C反映了國際“四大”中國所的市場份額情況。在2002年至2004年期間國際“四大”所審計的A股上市公司仍不足10%并有下降的趨勢。不過按照客戶資產(chǎn)總額、客戶銷售收入總額計算,國際在“四大”的市場份額有較大程度的提高,分別達(dá)到34%和38%,表明國際“四大”在大客戶市場具有競爭優(yōu)勢。

表1的統(tǒng)計結(jié)果表明,與發(fā)達(dá)國家(或地區(qū))成熟審計市場相比,在2002年至2004年,我國證券審計市場仍然表現(xiàn)出較強(qiáng)的競爭性。不過,與上文所提到的相關(guān)研究結(jié)果比較,這三年間的市場集中度在一定程度上有所提高,并且時間序列上相對平穩(wěn)并未出現(xiàn)明顯下降的趨勢。盡管競爭程度仍然較高,但是以上結(jié)果可以說明,我國證券審計市場的發(fā)展開始步入相對穩(wěn)定階段,市場競爭開始向著較為有序的方向發(fā)展。

三、競爭性市場結(jié)構(gòu)與審計質(zhì)量供給:一個爭論

鑒于發(fā)達(dá)證券審計市場寡占型的市場結(jié)構(gòu),國內(nèi)部分研究者將市場集中度的高低與審計質(zhì)量供給聯(lián)系起來(如余玉苗,2001;夏冬林和林震昃,2003;劉明輝等,2003),認(rèn)為我國審計質(zhì)量不高的原因在于市場較高的競爭程度。但是,筆者認(rèn)為該觀點首先忽略了一個基本事實:即使是發(fā)達(dá)市場國家如美國,寡占型的審計市場結(jié)構(gòu)的形成亦經(jīng)歷了一個較為漫長的過程,總的來說是市場競爭和選擇的結(jié)果。而我國目前的審計市場結(jié)構(gòu)的形成有其歷史原因,從1997年深圳會計師事務(wù)所脫鉤改制試點算起,到1999年底全行業(yè)完成改制,審計市場才真正走出了行政壟斷,開始逐步轉(zhuǎn)向市場化的自由競爭階段,市場集中度不高是歷史造成的現(xiàn)狀,是情理之中的事情(易琮,2002),并非市場自然演進(jìn)的結(jié)果。

從理論上來講,國外研究者對于市場集中現(xiàn)象給出了三種解釋。其一,Dopuch & Simunic(1980)和DeAngelo(1981)認(rèn)為大規(guī)模事務(wù)所的審計質(zhì)量差異化以及產(chǎn)品高質(zhì)量的聲譽(yù)能夠解釋普遍存在的市場集中現(xiàn)象,我國部分研究者的觀點正是基于此。其二,Dopuch & Simunic(1980)以及Danos & Eichenseher(1986)認(rèn)為是由于審計服務(wù)生產(chǎn)的規(guī)模經(jīng)濟(jì)使得大型會計公司在市場中獲得優(yōu)勢地位,從而導(dǎo)致了市場集中現(xiàn)象。其三,Doogar & Easley(1998)通過構(gòu)建了一個無差異化、純價格競爭的理論模型考察了市場集中問題,研究結(jié)果表明,既不是審計質(zhì)量差異化也不是規(guī)模經(jīng)濟(jì),而是訂約活動(Contracting practices) 、客戶規(guī)模分布(client size distributions)以及事務(wù)所生產(chǎn)效率的差異(differences in auditor productivity)聯(lián)合決定了會計師事務(wù)所的市場份額。結(jié)合上述解釋,筆者認(rèn)為,若將審計質(zhì)量高低與當(dāng)前的競爭性市場結(jié)構(gòu)相聯(lián)系恐難有說服力,同樣,若將審計質(zhì)量差異化與此相聯(lián)系一樣難以得出正確結(jié)論。

那么競爭性的審計市場結(jié)構(gòu)對審計質(zhì)量研究來說究竟意味著什么呢?在西方研究者看來(如Krishnan & Schauer,

2000;Niemi,2004),由于絕大多數(shù)關(guān)于審計質(zhì)量的研究均聚焦于寡占型審計市場,在競爭性市場中是否存在審計質(zhì)量差異化、審計質(zhì)量差異化沿著何種維度分割、事務(wù)所規(guī)模是否如寡占型市場一樣與審計質(zhì)量保持正相關(guān)的關(guān)系,這些都是未有定論的研究課題。此外,Simunic(1980)以及Gist & Michaels

(1995)均認(rèn)為在寡占型市場中,大型事務(wù)所收取更高的審計費用可能并不必然與提供了更高的審計質(zhì)量相聯(lián)系,原因在于費用溢價亦可能代表了大型事務(wù)所依靠市場勢力所獲取的經(jīng)濟(jì)租。這使得從供給方考察審計質(zhì)量陷入尷尬境地,而一個競爭性的市場結(jié)構(gòu)應(yīng)能夠較好地避免該問題。

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篇8

根據(jù)1983年美國注冊會計師協(xié)會的第47號審計標(biāo)準(zhǔn)說明(SAS47)，審計風(fēng)險模型為:審計風(fēng)險AR=固有風(fēng)險IRx控制風(fēng)險CRx檢查風(fēng)險DR。

審計風(fēng)險可能因客戶的會計系統(tǒng)使用計算機(jī)和內(nèi)部控制電腦化而呈現(xiàn)出新的特征，審計師就應(yīng)重新規(guī)劃審計程序，采取相應(yīng)的對策和輔助審計軟件進(jìn)行審計。

1．固有風(fēng)險的特征。固有風(fēng)險是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時，某一帳戶或交易類別單獨或連同其他帳戶、交易類別產(chǎn)生錯報或漏報的可能性。具體表現(xiàn)為:

(1)化會計數(shù)據(jù)存在被濫用、篡改和丟失的可能性。手工系統(tǒng)中，紙質(zhì)介質(zhì)上的信息易于辨認(rèn)、追溯。而在計算機(jī)系統(tǒng)中，由于存貯介質(zhì)的改變，一旦用戶非法透過計算機(jī)系統(tǒng)的"防火墻"，極易破壞和修改電子數(shù)據(jù)，且不留蛛絲馬跡；計算機(jī)病毒、電源故障、操作失誤、程序處理錯誤和傳輸故障也會造成實際數(shù)據(jù)與電子帳面數(shù)據(jù)不相符，增加了固有審計風(fēng)險的可能性。

(2)電子數(shù)據(jù)存在易于減少或消失審計線索的可能性。手工系統(tǒng)中，會計處理的每一步都有文字記錄和經(jīng)手人簽名，審計線索清晰;但在計算機(jī)系統(tǒng)中，從原始數(shù)據(jù)的錄入到報表的自動生成，幾乎勿需人工千預(yù)，傳統(tǒng)的審計線索不復(fù)存在，為審計師追查審計線索帶來了極大困難。

(3)原始數(shù)據(jù)的錄入存在錯漏的可能性。計算機(jī)系統(tǒng)下，大量的記帳憑證仍靠人工錄入，表面上機(jī)制帳、證、表的相互平衡，可能掩蓋了人工錄入的錯漏。

2．控制風(fēng)險的特征?？刂骑L(fēng)險是指某一帳戶或交易類別或連同其他帳戶、交易類別產(chǎn)生錯報或漏報，而未能被內(nèi)部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性。具體表現(xiàn)為：

(1)有意或無意使設(shè)置權(quán)限密碼實現(xiàn)職責(zé)分工的約束機(jī)制有失效的可能性。手工系統(tǒng)下，通過建立崗位責(zé)任中心達(dá)到內(nèi)部控制的目的。在計算機(jī)系統(tǒng)下，一是通過劃分操作員的責(zé)任范圍，設(shè)置權(quán)限和密碼實現(xiàn)人員分工；二是通過軟件設(shè)計劃分若干子系統(tǒng)或功能模塊設(shè)置不同的責(zé)任中心。由于權(quán)限設(shè)置的重疊或跨責(zé)任中心越權(quán)設(shè)置，使這一控制措施有可能形同虛設(shè)。

(2)網(wǎng)絡(luò)傳輸和數(shù)據(jù)存貯故障或軟件的不完善，有便會計數(shù)據(jù)出現(xiàn)異常錯誤的可能性。手工系統(tǒng)下，這種可能性幾乎不存在；而在計算機(jī)系統(tǒng)下，這種可能性難以通過有效的內(nèi)控制度消除，必須靠先進(jìn)的硬、軟件平臺以及會計軟件本身的自我保護(hù)，減少出現(xiàn)異常錯誤的機(jī)率。就多數(shù)會計軟件看，對數(shù)據(jù)錄入的一致性和正確性控制，會計數(shù)據(jù)處理的安全性和連續(xù)性控制，軟件設(shè)計還是比較慎密的。但對集成化程度較高的級管理軟件，數(shù)據(jù)的共享性和一致性還不盡人意。另外某些網(wǎng)絡(luò)平臺在實際中還是不少。

(3)會計軟件對現(xiàn)金和銀行存款的收付業(yè)務(wù)缺乏實時有效的控制手段。對于企業(yè)內(nèi)部發(fā)生的現(xiàn)金和銀行存款收付業(yè)務(wù)，多數(shù)軟件是通過人工填制記帳憑證，從帳各系統(tǒng)人口錄入到電腦，部分軟件雖通過出納系統(tǒng)實時地錄入，但可能與憑證數(shù)據(jù)不同步;對于銀行存款的收付業(yè)務(wù)，不僅數(shù)據(jù)難以實時同步，而且存在雙方數(shù)據(jù)不一致的可能性。

3．檢查風(fēng)險的特征。檢查風(fēng)險是指某一帳戶或交易類別或連同其他帳戶、交易類別產(chǎn)生錯報或漏報，而未能被實質(zhì)性測試發(fā)現(xiàn)的可能性。具體表現(xiàn)為：

(1)軟件的更新?lián)Q代，增加了文件難以提取的可能性。對帳戶或交易的重大實質(zhì)性測試往往離不開的歷史數(shù)據(jù)。由于軟件版本的更新、平臺的遷移，難以從往年帳套里提取這些歷史數(shù)據(jù)，迫使審計師不得不從浩如煙海的文檔申收集整理歷史數(shù)據(jù)。這不僅降低了審計效率，而且?guī)砹烁嗟臋z查風(fēng)險。

(2)內(nèi)部控制主要依賴軟件本身，增加了難以全面檢查測試的可能性。手工系統(tǒng)下，對內(nèi)部控制的測試看得見、摸得著；而在機(jī)系統(tǒng)下，內(nèi)部控制融匯于軟件之中，肉眼無法覺察，這就要求審計師有必要設(shè)計一些正常有效的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和一些例外業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)(不完整的、無效的、不合理的、不合邏輯的)，來檢查測試軟件的控制能力。由于多數(shù)審計師不是電腦專家，要在有限的審計時間里設(shè)計面面俱到的測試數(shù)據(jù)是不現(xiàn)實的。為此，筆者認(rèn)為對軟件本身的審計檢查可納人軟件開發(fā)或評審之中，審計師在審計實務(wù)中，重點是測試數(shù)據(jù)的完整性以及操作權(quán)限的分配和情況；

根據(jù)以上討論，計算機(jī)系統(tǒng)下審計風(fēng)險有其特有的表現(xiàn)形式，注冊會計師面臨著新的風(fēng)險。然而審計環(huán)境的變化并不能改變注冊會計師的審計責(zé)任，注冊會計師仍應(yīng)保持應(yīng)有的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎，并采取適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦虮泔L(fēng)險控制在可接受的水平上。

二、降低審計風(fēng)險的對策

1．降低固有風(fēng)險的對策?？梢酝ㄟ^加強(qiáng)內(nèi)外部安全機(jī)制、完善軟件功能、改進(jìn)數(shù)據(jù)錄入技術(shù)，降低審計固有風(fēng)險。

(1)加強(qiáng)內(nèi)外部安全控制機(jī)制，降低會計數(shù)據(jù)被濫用、篡改和丟失的可能性。首先是配備可靠的硬件設(shè)備，如增加防火墻設(shè)備，增加數(shù)據(jù)加密及路由加密設(shè)備，增加備份硬盤等；其次，獲取后續(xù)支持軟件，如會計軟件版本更新的支持、加密算法更新的支持等;再次，建立安全的運行環(huán)境，為會計系統(tǒng)建立一個相對開放且安全級別較高的專用局域網(wǎng)，合理設(shè)置多層加密關(guān)口和防火墻;最后是完善管理制度。

(2)完善軟件的設(shè)計，降低減少或消失審計線索的可能性。一是完善操作日記的設(shè)計，只有打印存檔后才允許刪除；二是設(shè)置強(qiáng)制備份，如跨期操作必須做備份；三是取消反過帳、反結(jié)帳功能，設(shè)計報表與帳套數(shù)據(jù)的關(guān)聯(lián)，并記錄報表已打印的次數(shù);四是非經(jīng)授權(quán)不可擅自修改報表的取數(shù)公式。

(3)改進(jìn)數(shù)據(jù)錄入技術(shù)，降低數(shù)據(jù)錄入錯誤的可能性。一是設(shè)計磁性單據(jù)，盡量采取掃描錄入；二是對重要的原始憑證，利用多媒體技術(shù)掃描壓縮存盤，便于事后讕閱；三是盡旦使用自動轉(zhuǎn)帳功能，保持?jǐn)?shù)據(jù)的工確完整。

2．降低控制風(fēng)險的對策。一般來說，控制措施包括制度控制和程序控制，這里主要就權(quán)限密碼、降低數(shù)據(jù)異常鍺誤和聯(lián)網(wǎng)傳輸，談一些具體措施。

(1)分配設(shè)置責(zé)任中心和操作權(quán)限密碼，降低約束機(jī)制失效可能性。首先是系統(tǒng)管理員為不同崗位的會計人員設(shè)置不同的操作權(quán)限和口令;其次是經(jīng)授權(quán)后的各用戶應(yīng)定期修改自己的密碼;最后是嚴(yán)格控制跨責(zé)任中心設(shè)置操作權(quán)限。

(2)提高通信效率和效果，降低軟件出現(xiàn)異常錯誤的可能性。一是選取性能優(yōu)良的網(wǎng)絡(luò)操作平臺和網(wǎng)絡(luò)傳輸配套設(shè)備；二是選擇基于優(yōu)良數(shù)據(jù)庫開發(fā)平臺的會計軟件；三是提高軟件使用者的計算機(jī)應(yīng)用水平。

(3)建立企此與銀行之間的網(wǎng)絡(luò)連接，降低數(shù)據(jù)不一致的可能性。對企業(yè)內(nèi)部的收付業(yè)務(wù)借助磁性單據(jù)掃描錄入，依靠軟件的智能化同步自動生成記帳憑證;對與銀行間的業(yè)務(wù)，建立廣域網(wǎng)連接，實時傳送，保證數(shù)據(jù)同步和一致。

篇9

關(guān)于風(fēng)險的的高度概括和總結(jié)在審計理論以及審計實踐中的影響是非常重大的。因此,對審計風(fēng)險概念的研究對審計研究的重要意義。

目前國際上對審計風(fēng)險的定義,然而,沒有完全一致的,美國1983年審計準(zhǔn)則、國際審計準(zhǔn)則和中國注冊會計師審計準(zhǔn)則這三者對誤報的定義不一致,,然則三者在審計風(fēng)險表達(dá)的基本意義的大體上是一致的,他們指出審計風(fēng)險主要在于審計人員在審計算著重大錯報或漏報的財務(wù)報表進(jìn)行審計后,以為該重大錯報或漏報其實實際上沒有,因此,致使公告的審計意見產(chǎn)生了被審計單位實情不相符之危機(jī)。言外之意是審計人員對財務(wù)報表發(fā)表了不恰當(dāng)意見的風(fēng)險。事實上,這是一種狹義的審計風(fēng)險的定義。其實,廣義上的審計風(fēng)險定義更加符合審計風(fēng)險的內(nèi)涵實質(zhì),因為廣義的審計風(fēng)險可以理解為審計人員和審計的審計師的可能性,風(fēng)險來自于對被審計單位的經(jīng)營風(fēng)險。

在本質(zhì)上,計算機(jī)風(fēng)險下的審計風(fēng)險是在一般環(huán)境下的審計風(fēng)險,即審計人員的不恰當(dāng)審計意見的可能性。在計算機(jī)環(huán)境下,因為有詳細(xì)審計目標(biāo)之增加,審計范疇和目標(biāo)的擴(kuò)展,審計不能只是關(guān)于財政報表所具有龐大錯報進(jìn)行剖析,還包括對報表生成的來源及來源的載體(即電子數(shù)據(jù)和信息系統(tǒng)是否存在重大錯誤)進(jìn)行鑒證。計算機(jī)風(fēng)險下的審計風(fēng)險,可以概括為被審計單位財務(wù)信息的“生成或表述”中存在重大錯誤而沒有被發(fā)現(xiàn),從而發(fā)表了不恰當(dāng)審計意見的可能性。

二、計算機(jī)風(fēng)險下審計風(fēng)險特征

計算機(jī)環(huán)境下審計風(fēng)險除了具備一般環(huán)境下審計風(fēng)險的客觀性、無意性和可控性特征外,還具有信息化環(huán)境下的電子數(shù)據(jù)復(fù)雜性、信息系統(tǒng)間接性等特征。

1.計算機(jī)電子數(shù)據(jù)復(fù)雜性

計算機(jī)環(huán)境下的審計工作大部分面向被審計單位所具有之大量電子數(shù)據(jù)展開,這些電子數(shù)據(jù)容易被隨意更改而不落下一點蛛絲馬跡,因此倘若需要從各種渠道確認(rèn)數(shù)據(jù)真實性,那么審計人員對電子數(shù)據(jù)進(jìn)行采集、整理、轉(zhuǎn)換和分析的工作就必須考慮到電子數(shù)據(jù)的這些特征的復(fù)雜性。

2.計算機(jī)信息系統(tǒng)的間接性

計算機(jī)環(huán)境下的審計工作重要的一步是鑒證財務(wù)信息系統(tǒng)等真實性、可靠性和合法性進(jìn)行。可是目前就審計技術(shù)和審計實踐這兩個層面存在棘手問題。于現(xiàn)在的審計技術(shù)來說,棘手問題在于難以實現(xiàn)直接通過查閱程序?qū)τ嬎銠C(jī)信息系統(tǒng)本身開展系統(tǒng)審計。從當(dāng)前的審計實踐來看,棘手問題在于計算機(jī)信息系統(tǒng)的鑒證主要是審閱和分析相關(guān)文檔、座談、實地觀察以及虛擬數(shù)據(jù)測試等這些間接審計的方法,無法對數(shù)據(jù)直接通過審計,這樣勢必導(dǎo)致審計風(fēng)險表現(xiàn)出含糊、朦朧的一面。

3.計算機(jī)風(fēng)險下審計風(fēng)險的客觀性

計算機(jī)風(fēng)險下審計風(fēng)險是具備的客觀性是不為審計人員等人的主觀意志所能避免的。如此看來,審計人員的作用主要是在審計過程中通過運用有效的方式,加上有效的審計程序,來壓制、減少或掌控審計風(fēng)險,但是不能透徹地消除審計風(fēng)險,這種客觀性是由審計工作的性質(zhì)主導(dǎo)的。

4.計算機(jī)風(fēng)險下審計風(fēng)險的無意性

計算機(jī)風(fēng)險下審計風(fēng)險的造成不是審計人員故意造成的,而是審計人員主體上并沒有察覺到其中一些客觀因素導(dǎo)致的結(jié)果。這里強(qiáng)調(diào)的無意并不是審計人員有意所為,這與計算機(jī)舞弊案例是截然不同的。

5.計算機(jī)風(fēng)險下審計風(fēng)險的復(fù)雜性

計算機(jī)風(fēng)險下審計風(fēng)險的復(fù)雜性主要體現(xiàn)在審計過程的復(fù)雜性。審計是一個復(fù)雜的過程,因此,導(dǎo)致審計風(fēng)險的過程比較復(fù)雜,加之審計環(huán)境因素,審計主體和審計對象,審計過程中的審計風(fēng)險更復(fù)雜。

6.計算機(jī)風(fēng)險下審計風(fēng)險的可控制性

盡管計算機(jī)風(fēng)險下審計風(fēng)險復(fù)雜,客觀存在,人的主觀意志不能透切地消除審計風(fēng)險,不能從源頭制止審計風(fēng)險的產(chǎn)生。幸運的是,審計人員能夠經(jīng)由各式各樣的有用方法來掌控風(fēng)險,減少風(fēng)險,使得審計風(fēng)險造成的損失降到最低,因此,這種計算機(jī)風(fēng)險下審計風(fēng)險的可控制性之意義顯得尤為重要。

三、計算機(jī)審計與傳統(tǒng)審計的異同

(一)計算機(jī)審計與傳統(tǒng)手工審計的相同點

計這兩個由現(xiàn)達(dá)科技發(fā)展而產(chǎn)生區(qū)分點的兩種審計的類似之處主要為審計的目的、審計的經(jīng)過、法律的約束。大體上來說,兩者的方向出發(fā)點類似,均有為在堅守我國立法機(jī)關(guān)制定、國家政權(quán)保證執(zhí)行的規(guī)則的前提下保護(hù)所規(guī)定的監(jiān)督審計客體所具有的財政收支的真實性、合法性和效益性的權(quán)利,它在維護(hù)國家經(jīng)濟(jì)秩序起著重要的作用,保證公共資金的使用,促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)建設(shè)和保證國民經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展發(fā)揮著重大的功用。計算機(jī)審計與手工審計的審計過程是相同的,國家審計的審計過程必須審核制,審計和審計報告三個階段,作為發(fā)表審計意見的依據(jù)是相同的。在實施審計的過程中,兩者在我國的法律約束是一樣的。

(二)計算機(jī)審計與傳統(tǒng)手工審計的不同點

計算機(jī)審計與傳統(tǒng)審計的區(qū)別在于不同的審計環(huán)境,思維方式的,審計的審計線索,審計測試的對象和范圍,審計技術(shù),審計程序和審計風(fēng)險,審計方法。這里主要講述審計風(fēng)險的不同, 之所以計算機(jī)審計風(fēng)險的構(gòu)成成分就較為復(fù)雜,是因為其過程較為繁瑣。因而,操控計算機(jī)進(jìn)行審計過程之時,其風(fēng)險的組成因素不只是有傳統(tǒng)手工審計所具有的重大錯報與檢查之風(fēng)險,尚且有數(shù)據(jù)收集風(fēng)險。假使審計人員把持欠妥抑或沒有掌控此危機(jī)的實力,通過計算機(jī)審計中的應(yīng)用產(chǎn)生的審計風(fēng)險可以大大提高。

四、計算機(jī)環(huán)境下審計風(fēng)險的表現(xiàn)和原因

(一)計算機(jī)環(huán)境下審計風(fēng)險的表現(xiàn)

目前審計環(huán)境下審計風(fēng)險的

表現(xiàn)主要為審計數(shù)據(jù)堆積且不停增長造成審計數(shù)據(jù)量大;審計客體的審計數(shù)據(jù)如異構(gòu)、數(shù)據(jù)類型、數(shù)據(jù)單位、表達(dá)方式等的不一致性;審計效率較低;審計人員知識量小,經(jīng)驗尚淺;審計人員對審計數(shù)據(jù)關(guān)注點不一樣造成的審計結(jié)果不同;目前審計人員對計算機(jī)技術(shù)還不能物盡其用,致使審計效率和質(zhì)量低下。 (二)計算機(jī)環(huán)境下審計風(fēng)險的原因

1.審計主體的原因

審計主體的原因主要指參與審計的審計人員和其所在的會計事務(wù)所所導(dǎo)致的審計風(fēng)險的因素。審計主體的原因主要有審計過程中所選擇的審計方法不合適,審計人員自身能力和經(jīng)驗相對有限,會計事務(wù)所組織體制的缺陷,內(nèi)部治理水平的不足和質(zhì)量控制體系不健全。

2.審計客體的原因

審計客體的原因主要指被審計單位和其提供的財務(wù)報表所導(dǎo)致的審計風(fēng)險的因素。審計客體的原因主要有被審計公司單位治理機(jī)制的缺陷所導(dǎo)致的公司管理層可能產(chǎn)生的集體合謀使會計造假致使審計人員在一定的審計程序下無法發(fā)現(xiàn)這種舞弊欺詐行為。

3.審計環(huán)境的原因

除了審計主題以及審計客體以外的審計處境也是構(gòu)成其風(fēng)險的其中一個緣故,主要是指其風(fēng)險的經(jīng)濟(jì),法律,社會環(huán)境等等要素。。審計環(huán)境的原因主要有審計活動中審計人員提交虛假的審計報告,由此損害了國家、委托人或第三方的切身利益,背負(fù)了審計應(yīng)該承擔(dān)的提供準(zhǔn)確的審計信息、維護(hù)公共利益的重大責(zé)任。這種情況下,審計人員終究要周到法律追究,因而,法律風(fēng)險轉(zhuǎn)變成一定程度上的審計風(fēng)險;經(jīng)濟(jì)環(huán)境的因素則有市場經(jīng)濟(jì)體制改革的深入和現(xiàn)代高科技的發(fā)展,公司經(jīng)營的不穩(wěn)定性增加,市場經(jīng)濟(jì)的多元化和復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)環(huán)境使審計人員很難進(jìn)行多角度、全方位、深層次的評估,得到明確的審計意見的難度也將加大,所以審計風(fēng)險增大;社會環(huán)境的因素主要表現(xiàn)為社會公眾主觀認(rèn)為已審財務(wù)報表不存有一絲一毫的差錯和舞弊,可是審計人員發(fā)表的審計意見不是提供絕對的保證而是提供社會公眾相合理的保證。

五、計算機(jī)環(huán)境下降低審計風(fēng)險的對策

(一)提高審計軟件的質(zhì)量

在高度計算機(jī)化的信息系統(tǒng)中,磁盤、光盤或磁帶上存儲著大量的被審計的信息和數(shù)據(jù),審計證據(jù)以及有關(guān)資料必須通過計算機(jī)程序方能成功獲取,即是需要通過相關(guān)計算機(jī)審計軟件獲得數(shù)據(jù)信息。以前開發(fā)應(yīng)用軟件時容易忽略病毒、硬件故障和未經(jīng)授權(quán)者的入侵等因素,這些因素會影響審計工作的正常進(jìn)行。作為審計過程中審計軟件,可以幫助審計人員應(yīng)對處置會計單位的首要審計數(shù)據(jù)。于是,為了保證其效率以及質(zhì)量,創(chuàng)新研發(fā)實際審計工作皆能夠運用的普遍運用和專業(yè)使用的審計軟件以及提升審計軟件的質(zhì)量是必需。

(二)加強(qiáng)會計軟件的評審機(jī)制

目前我國的會計軟件的評審機(jī)制不夠成熟,主要是交給財政部門處理,這樣單一的會計軟件的評審機(jī)制勢必會為工作帶來一定的審計風(fēng)險。所以,我們需要加以改進(jìn)會計軟件的評審機(jī)制和促進(jìn)完善會計軟件的評審機(jī)制。不妨在財政部門評審的會計軟件之前,組織審計專業(yè)人士對會計軟件評價測評并作出客觀的論斷,然后由財政部門在參考測評結(jié)論的前提下再做出對該會計軟件評審的決定。

(三)確保審計數(shù)據(jù)的完整性

倘若審計工作者采用難以合乎事宜的數(shù)據(jù)收集方法,未能確保所采擷收集審計數(shù)據(jù)的完整性,那么會為其造成風(fēng)險埋下伏筆。因而唯有計算機(jī)系統(tǒng)數(shù)據(jù)無所缺失方可以保證審計質(zhì)量的有效性。為確保所采集數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和完整性,審計人員在審計時必須注意在確認(rèn)被審計單位所提供的數(shù)據(jù)真實的前提下確認(rèn)采集到的數(shù)據(jù)是否屬于審計時間范圍內(nèi)的財務(wù)數(shù)據(jù)等相關(guān)事項。

(四)選擇合理的審計方式

傳統(tǒng)的審計對計算機(jī)會計系統(tǒng)采取分離審計或純手工審計的方式,致使計算機(jī)系統(tǒng)的一系列控制弱點被忽略,所收集的審計證據(jù)殘缺不全,甚至無法實施有效的審計。因此迫切需要改進(jìn)審計方式。另一面,審計人員在審計過程中起著最關(guān)鍵的作用,而審計方式的選擇取決于審計人員的計算機(jī)審計技能。要提高審計效率和效果,審計人員需要選擇合乎時宜的審計方式。

(五)配置合理的審計人員

之所以需要合理配置審計人員,是因為現(xiàn)在計算機(jī)審計要求頗高,技術(shù)性強(qiáng),降低和減少審計風(fēng)險,保證審計工作的正常進(jìn)行。信息技術(shù)、業(yè)務(wù)需求之類的要求必然對計算機(jī)系統(tǒng)審計有顯著的影響,再加上較為復(fù)雜繁瑣的會計電算化系統(tǒng),因此對計算機(jī)審計專業(yè)人員的合理配置不可忽視。

(六)大理發(fā)展計算機(jī)審計教育

我國的各大相關(guān)計算機(jī)審計院校應(yīng)該著力發(fā)展計算機(jī)審計教育,學(xué)校應(yīng)該提供學(xué)生更多實踐操作的機(jī)會,讓學(xué)生能再實踐中了解和體會審計工作,從操作計算機(jī)審計軟件的過程中打好有關(guān)計算機(jī)審計方面的理論基礎(chǔ),使得他們更全面地對計算機(jī)審計有所認(rèn)識,同時,還需要加強(qiáng)對現(xiàn)有審計人員知識的計算機(jī)審計培訓(xùn),在全方位、多角度、深層次的培訓(xùn)過程中加強(qiáng)他們的基本的計算機(jī)技能和拓寬他們與時俱進(jìn)的計算機(jī)審計知識。此外,在加大對審計人員的培訓(xùn)力度的基礎(chǔ)上還需要提高審計人員的道德水平和業(yè)務(wù)素質(zhì)。審計風(fēng)險之掌控行動終究要依靠人的主觀能動能動性,培養(yǎng)人才是降低審計風(fēng)險的最有力的途徑,因而需要:一方面,不斷加強(qiáng)現(xiàn)有工作人員的道德修養(yǎng);另一方面,重視對審計人員在審計方面的知識、信息技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)及相應(yīng)的安全控制技術(shù)方面的后續(xù)培訓(xùn),不斷更新和拓展其知識面。

篇10

一、研究背景及意義

作為外部董事，獨立董事起著監(jiān)督公司管理和經(jīng)營的重要作用，獨立董事制度作為一種完善上市公司治理結(jié)構(gòu)、促進(jìn)上市公司規(guī)范運作以及保護(hù)中小股東權(quán)益的重要制度，其與審計費用之間的關(guān)系受到社會各界的普遍關(guān)注，但是迄今為止，我國有關(guān)董事會與審計費用之間關(guān)系的研究，大多是針對董事會整體而研究的，對獨立董事的個人特征關(guān)注較少。所以，本文以滬市A股上市公司為樣本進(jìn)行實證研究，分析獨立董事個人特征與審計費用的關(guān)系，以期為我國上市公司的長遠(yuǎn)發(fā)展提出合理建議。

二、理論回顧

1.審計收費

審計收費，是指在提供審計服務(wù)后，被審計單位支付給注冊會計師的用于彌補(bǔ)注冊會計師在審計過程中付出的成本的費用。審計費用包括兩個部分：一是審計業(yè)務(wù)成本，二是預(yù)期的損失。其中，審計業(yè)務(wù)成本是指注冊會計師執(zhí)行審計程序、出具審計報告所需要的費用。

2.獨立董事

獨立董事是指在上市公司中只擔(dān)任董事，而不擔(dān)任其他職務(wù)的人。他們的存在不會影響上市公司主要股東對公司事務(wù)做出的判斷，因此獨立董事被看作是一個站在客觀公正的立場上保護(hù)公司利益的角色。獨立董事在企業(yè)中同時負(fù)有監(jiān)督和決策支持兩方面的作用。監(jiān)督作用，主要是站在股東或中小股東的立場，監(jiān)督人的行為，防止人做出不符合公司和股東利益的事情。決策支持作用，主要指獨立董事往往擁有財會背景、政治背景或律師背景等專長背景，當(dāng)公司需要這些方面的專業(yè)才能時，獨立董事可以利用優(yōu)勢為公司提供便利服務(wù)，從而使得公司能夠更好的發(fā)展。

3.實證研究

（1）研究假設(shè)

①獨立董事年齡

通常情況下，隨著年齡的增加，獨立董事?lián)碛懈迂S富的經(jīng)驗，能夠有效地控制公司的財務(wù)風(fēng)險，使審計費用降低。因此，提出假設(shè)：

H1：隨著獨立董事的年齡的增長，審計費用降低。

②獨立董事性別

在審計過程中，相比男性獨立董事，女性獨立董事心思細(xì)密，她們更偏向于選擇較多的審計程序來降低審計風(fēng)險，而這樣肯定會使得審計費用增加。因此，提出第二個假設(shè)：

H2：獨立董事中女性人數(shù)越多，審計費用越高。

③獨立董事報酬

一般而言，獨立董事獲取的報酬越多，其積極性就越高，對審計質(zhì)量提升方面付出的精力也就越多。因此，提出第三個假設(shè)：

H3：獨立董事報酬越高，審計費用越高。

④獨立董事財務(wù)背景

一般而言，如果獨立董事具有財務(wù)背景，那么其所在上市公司的內(nèi)部控制將更為有效，從而降低財務(wù)風(fēng)險，審計風(fēng)險也相應(yīng)降低，審計費用減少。因此，提出第四個假設(shè)：

H4：具有財務(wù)背景的獨立董事越多，審計費用越低。

（2）模型構(gòu)建與變量設(shè)定

根據(jù)Simunic審計定價模型，建立如下模型：

LNF=αβ1AGEβ2FEMβ3PAYβ4FINβ5LNASSETSε

其中，審計費用取上市公司審計費用的對數(shù)，用LNF表示；AGE代表獨立董事的平均年齡；FEM表示獨立董事中女性占比； PAY代表獨立董事的報酬總額；FIN表示擁有財務(wù)背景的獨立董事中的占比。選取上市公司規(guī)模為控制變量，用上市公司年末總資產(chǎn)的自然對數(shù)表示，即LNASSETS。

本文選取了以2013年12月31日為統(tǒng)計截止日滬市A股上市公司的人物特征信息以及財務(wù)數(shù)據(jù)為樣本進(jìn)行研究，本文在樣本選擇上，剔除了以下幾類公司：①ST公司；②由于金融類公司會計核算的特殊性，也予以剔除；③未披露審計收費的公司；④缺失所選變量數(shù)據(jù)的上市公司。經(jīng)過篩選，共得到866家上市公司。

上市公司中獨立董事的人物特征信息以及財務(wù)數(shù)據(jù)均來源于CSMAR數(shù)據(jù)庫。本文主要通過Excel和SPSS對數(shù)據(jù)進(jìn)行處理。

（3）實證結(jié)果與分析

①性統(tǒng)計分析

從上表發(fā)現(xiàn)：審計費用自然對數(shù)的最大值是17.786，最小值是11.918，說明在我國不同的上市公司的審計費用差別還是比較大的；上市公司中的獨立董事大多為男性，女性占比很低；獨立董事的年齡趨于中年化；在報酬上，最大值與最小值相差懸殊，這是由于我國對獨立董事薪資沒有制定統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，各個公司都是根據(jù)自己的情況確定獨立董事薪酬的；上市公司中擁有財務(wù)背景的獨立董事還是相對較少的。

②回歸分析

對模型進(jìn)行回歸分析結(jié)果如下：

表1表明了回歸模型的解釋能力，R位0.660，調(diào)整后的R為0.658，即模型對審計收費的解釋能力為65.8%，說明回歸模型有較強(qiáng)的解釋能力。

獨立董事的年齡與審計收費并沒有顯著相關(guān)關(guān)系，與假設(shè)不符。該結(jié)果可能是由于數(shù)據(jù)只選取了一年，導(dǎo)致結(jié)果不是很明顯。獨立董事中的女性占比與審計費用并不顯著相關(guān)，與假設(shè)二不符。可能是我國上市公司獨立董事人數(shù)比較少，并且獨立董事中也以男性居多，女性人數(shù)發(fā)揮的作用比較小。獨立董事的報酬與審計費用顯著相關(guān)，符合假設(shè)三。說明獨立董事?lián)碛械膱蟪暝礁?，工作積極性越高，因而審計費用也就越高。從回歸結(jié)果來看，擁有財務(wù)背景的獨立董事比例對于審計收費沒有顯著影響，與假設(shè)相悖。這可能是由于我們選取的2013年一年的數(shù)據(jù)中，擁有財務(wù)背景的獨立董事比例較小，所以其作用可能不是很明顯導(dǎo)致的。

三、研究結(jié)論

本文對獨立董事個人特征對審計費用的影響進(jìn)行研究，發(fā)現(xiàn)獨立董事的報酬以及上市公司的規(guī)模與審計費用存在顯著相關(guān)關(guān)系；而獨立董事的財務(wù)背景、平均年齡、性別與審計收費關(guān)系不顯著。

目前，我國女性獨立董事較少，但是女性在工作中有其特有的優(yōu)勢，上市公司應(yīng)該增加高管中女性的數(shù)量，充分發(fā)揮女性的特點，為公司服務(wù)。上市公司應(yīng)該通過對獨立董事設(shè)置合理有效的報酬，來充分調(diào)動其工作的積極性，從而提高審計質(zhì)量，增強(qiáng)投資者信心。

參考文獻(xiàn)：