導(dǎo)言：作為寫(xiě)作愛(ài)好者，不可錯(cuò)過(guò)為您精心挑選的10篇審計(jì)公司審計(jì)，它們將為您的寫(xiě)作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

公司治理結(jié)構(gòu)通常指的是法人治理結(jié)構(gòu)，由股東大會(huì)選舉產(chǎn)生的董事會(huì)，董事會(huì)聘任管理層，監(jiān)事會(huì)監(jiān)督董事會(huì)和管理層的制衡機(jī)制的組成。一些學(xué)者在論述公司治理結(jié)構(gòu)時(shí)，也講到兩權(quán)分離、三足鼎立的制衡格局。如吳敬璉在1994年提出的觀點(diǎn)認(rèn)為，所謂的公司治理結(jié)構(gòu)是指由所有者、董事會(huì)和高級(jí)執(zhí)行者即高級(jí)經(jīng)理人員三者組成的一種組織結(jié)構(gòu)。在這種結(jié)構(gòu)中，上述三者之間形成一定的制衡關(guān)系：所有者將自己的資產(chǎn)交由公司董事會(huì)托管；公司董事會(huì)是公司的最高決策機(jī)構(gòu)，擁有對(duì)高級(jí)經(jīng)理人員的聘用、獎(jiǎng)懲及解雇權(quán)；高級(jí)經(jīng)理人員受雇于董事會(huì)，組成在董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的執(zhí)行機(jī)構(gòu)，在董事會(huì)的授權(quán)范圍內(nèi)經(jīng)營(yíng)企業(yè)。在這樣的公司治理結(jié)構(gòu)中，股東及股東大會(huì)與董事會(huì)之間、董事會(huì)與高層執(zhí)行官之間存在著性質(zhì)不同的關(guān)系，要完善公司治理結(jié)構(gòu)，就要明確劃分股東、董事會(huì)、經(jīng)理人員各自的權(quán)力、責(zé)任和利益，從而形成三者之間的制衡關(guān)系。在這個(gè)公司治理結(jié)構(gòu)中，把制衡機(jī)制簡(jiǎn)單地歸結(jié)為股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、管理層之間的關(guān)系，根本沒(méi)有將審計(jì)作為制衡的重要因素。

隨著美國(guó)安然、世通、施樂(lè)等粉飾業(yè)績(jī)案件，日本雪印食品公司的舞弊案件及中國(guó)上市公司中名目繁多的關(guān)聯(lián)方交易、“掏空”等案件的相繼曝光，圍繞著“公司的社會(huì)責(zé)任”、“企業(yè)信用”以及“董事會(huì)的戰(zhàn)略參與”等問(wèn)題，再一次引發(fā)了人們對(duì)公司治理問(wèn)題的反思。安然事件后，管理層財(cái)務(wù)造假已成為不爭(zhēng)的事實(shí)。著名的信貸評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)魏斯公司2002年上半年對(duì)美國(guó)七千家上市公司進(jìn)行的一項(xiàng)調(diào)查顯示，有多達(dá)三分之一的美國(guó)上市公司可能有篡改其盈利報(bào)告之嫌。美國(guó)《首席財(cái)務(wù)官》（《CFO》）雜志于2002年8月1日公布了一份調(diào)查報(bào)告，發(fā)現(xiàn)過(guò)去5年中，美國(guó)大公司中17%的CFO們受到來(lái)自上司的壓力，被迫出具虛假財(cái)務(wù)報(bào)告，18%的財(cái)務(wù)經(jīng)理在編制預(yù)計(jì)賬目時(shí)，沒(méi)有遵循通用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，27%的受調(diào)查的CFO稱，公司的資產(chǎn)負(fù)債表上并沒(méi)有反映出所有的負(fù)債。事實(shí)表明，目前的公司治理結(jié)構(gòu)遏制不住財(cái)務(wù)造假，審計(jì)失效弱化了公司治理結(jié)構(gòu)的制衡機(jī)制。李金華審計(jì)長(zhǎng)于2003年11月5日在南開(kāi)大學(xué)舉行的第二屆公司治理國(guó)際研討會(huì)上指出，目前，公司治理問(wèn)題已經(jīng)成為國(guó)內(nèi)外理論界和實(shí)務(wù)界研究的一個(gè)世界性的課題。

各國(guó)在考慮如何建立有效的公司治理結(jié)構(gòu)問(wèn)題時(shí)，都會(huì)涉及到審計(jì)監(jiān)督機(jī)制的建立及其在公司治理結(jié)構(gòu)中的地位問(wèn)題。公司治理結(jié)構(gòu)中的審計(jì)監(jiān)督安排由外部審計(jì)監(jiān)督和內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督兩方面的內(nèi)容組成（李維安）。內(nèi)部審計(jì)的全球性職業(yè)組織——國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）于1999年通過(guò)了內(nèi)部審計(jì)的新定義，強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)要在公司治理領(lǐng)域發(fā)揮作用。2002年7月，IIA在提交給美國(guó)國(guó)會(huì)的《改善公司治理的建議》別指出，健全的治理結(jié)構(gòu)建立在董事會(huì)、執(zhí)行管理層、外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)四個(gè)“基本主體”的協(xié)同之上。IIA研究基金會(huì)在2003年先后了《內(nèi)部審計(jì)在公司治理和公司管理中的作用》、《內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的職責(zé)：薩班斯法案的遵循》兩份研究報(bào)告。這些研究表明了內(nèi)部審計(jì)被推向最重要的企業(yè)發(fā)展趨勢(shì)的前沿——企業(yè)需要承擔(dān)更大的責(zé)任、具有更高的道德水準(zhǔn)；需要恢復(fù)投資者在市場(chǎng)上的信心；需要很好地控制企業(yè)目標(biāo)，公司董事會(huì)、新聞媒體、投資者、分析師、管制者越來(lái)越認(rèn)同內(nèi)部審計(jì)在這些方面的重要性。

關(guān)注內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用，源于兩個(gè)重要趨勢(shì)：一是研究表明，內(nèi)部審計(jì)與公司治理質(zhì)量相關(guān)。大量的研究表明，內(nèi)部審計(jì)能對(duì)公司治理產(chǎn)生積極影響。內(nèi)部審計(jì)在一定條件下可以預(yù)防財(cái)務(wù)報(bào)告的違規(guī)行為和員工的偷竊行為；內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性越高，越可以改善控制環(huán)境、減少報(bào)告錯(cuò)誤、提升報(bào)告質(zhì)量；內(nèi)部審計(jì)的參與也有利于公司業(yè)績(jī)的改善。二是人們?cè)絹?lái)越重視內(nèi)部審計(jì)，不斷地?cái)U(kuò)展內(nèi)部審計(jì)在確保公司治理質(zhì)量方面的職責(zé)。此外，美國(guó)《薩班斯法案》的出臺(tái)、紐約證券交易所新的上市規(guī)定也起到了推波助瀾的作用。盡管薩班斯法沒(méi)有直接涉及內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用，但對(duì)審計(jì)委員會(huì)、外部審計(jì)人員及管理層治理要求的擴(kuò)展，意味著內(nèi)部審計(jì)作用也要擴(kuò)展。2002年紐約證券交易所要求所有上市公司必須設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門(mén)。這些法律的頒布是對(duì)內(nèi)部審計(jì)在公司治理中價(jià)值的認(rèn)可，也提升了內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的重要性。

二、內(nèi)部審計(jì)在公司治理結(jié)構(gòu)中的地位

國(guó)際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)在1999年6月，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的定義、職業(yè)準(zhǔn)則以及道德規(guī)范等進(jìn)行了全面修改，提出了能夠適應(yīng)當(dāng)代內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的新定義，將以獨(dú)立性為基礎(chǔ)的保證活動(dòng)和以決策有用性為基礎(chǔ)的咨詢活動(dòng)并列起來(lái)，提高了內(nèi)部審計(jì)的地位，擴(kuò)大了內(nèi)部審計(jì)的責(zé)任和工作范圍，將內(nèi)部審計(jì)進(jìn)一步提升至風(fēng)險(xiǎn)管理和公司治理的高度。在新定義的基礎(chǔ)上，IIA建立了新的內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)框架，并特別強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)應(yīng)通過(guò)“參與式”審計(jì)活動(dòng)以體現(xiàn)其“增值”功能。

“安然事件”后，2002年美國(guó)國(guó)會(huì)出臺(tái)了《薩班斯法案》，從加強(qiáng)上市公司信息披露和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理的準(zhǔn)確性、確保審計(jì)師的獨(dú)立性以及改善公司治理等方面，對(duì)美國(guó)現(xiàn)行證券法、公司法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等進(jìn)行了若干重大修改，加強(qiáng)了公司主要管理者的法律責(zé)任；特別要求公司管理當(dāng)局要對(duì)其公司內(nèi)部控制制度的有效性做出承諾，并由獨(dú)立審計(jì)師做出鑒證；對(duì)公司審計(jì)委員會(huì)做出了規(guī)范。隨后，紐約證券交易所對(duì)上市公司的董事會(huì)的構(gòu)成做出了規(guī)定，要求所有上市公司都要建立內(nèi)部審計(jì)職能部門(mén)。2002年IIA在給美國(guó)國(guó)會(huì)的建議中指出：董事會(huì)、執(zhí)行管理層、外部審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)的協(xié)同是健全治理結(jié)構(gòu)的基本條件，其中審計(jì)委員會(huì)（內(nèi)部審計(jì)人員）的主要作用是增強(qiáng)報(bào)告關(guān)系上的獨(dú)立性。面對(duì)外部環(huán)境變化對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作提出的新要求，2004年IIA對(duì)2001年的《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)――專業(yè)實(shí)務(wù)框架》進(jìn)行了修訂，新的標(biāo)準(zhǔn)增加了5條新準(zhǔn)則，并在不同程度上對(duì)原有的17條準(zhǔn)則進(jìn)行了修改，修改后的內(nèi)容主要涉及有關(guān)保證準(zhǔn)則。新標(biāo)準(zhǔn)明確了保證工作的性質(zhì)和范圍應(yīng)由內(nèi)部審計(jì)人員決定，而不是由委托方?jīng)Q定，以確保確認(rèn)的獨(dú)立性和客觀性。這一改動(dòng)體現(xiàn)了當(dāng)代內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性不斷強(qiáng)化的趨勢(shì)。

經(jīng)過(guò)以上法律和制度建設(shè)方面的變化,內(nèi)部審計(jì)工作在公司治理中的地位也發(fā)生了變化,主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：

1、內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制制度方面的職能進(jìn)一步強(qiáng)化?！端_班斯法案》頒布之后，公司內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)內(nèi)容成為在美上市的公司年報(bào)的強(qiáng)制披露義務(wù)，內(nèi)部審計(jì)職能通過(guò)內(nèi)部控制這一領(lǐng)域再次得以強(qiáng)化，尤其是內(nèi)部審計(jì)人員要在保證有效的內(nèi)部控制和健全的財(cái)務(wù)報(bào)告方面發(fā)揮關(guān)鍵作用，內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)組織的重要性和影響力進(jìn)一步提升。

2、內(nèi)部審計(jì)成為改善公司治理的重要基礎(chǔ)。在紐約證券交易所要求所有上市公司都要設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的環(huán)境下，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)與董事會(huì)、執(zhí)行管理層、外部審計(jì)并列成為有效企業(yè)組織治理的四大基石。具體表現(xiàn)為：內(nèi)部審計(jì)應(yīng)該評(píng)價(jià)并改進(jìn)組織的治理過(guò)程，為組織的治理做貢獻(xiàn)，從而推動(dòng)組織道德和價(jià)值觀的良性發(fā)展；內(nèi)部審計(jì)在確保實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)和維護(hù)組織道德觀和價(jià)值觀的基礎(chǔ)上，要樹(shù)立風(fēng)險(xiǎn)管理與控制觀念；要保證董事會(huì)、管理層、外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)四個(gè)因素在企業(yè)組織治理過(guò)程中的協(xié)調(diào)。這些建議和要求為內(nèi)部審計(jì)參與公司治理提供了廣闊的發(fā)展空間。

3、內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)涉及到整個(gè)業(yè)務(wù)與管理流程?！鞍踩皇录焙?，內(nèi)部審計(jì)的地位不僅僅表現(xiàn)在獨(dú)立性和權(quán)威性的提高，而且還表現(xiàn)內(nèi)部活動(dòng)開(kāi)始涉及整個(gè)業(yè)務(wù)與管理流程。

這些變化將使以往由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)控制的適當(dāng)性及有效性進(jìn)行獨(dú)立驗(yàn)證，發(fā)展為由企業(yè)整體對(duì)管理控制和治理負(fù)責(zé)。內(nèi)部審計(jì)將從以前的消極的以發(fā)現(xiàn)和評(píng)價(jià)為主要的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)轉(zhuǎn)向積極地防范和解決問(wèn)題；從事后發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)向事前防范；從單純強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制轉(zhuǎn)向積極關(guān)注、利用各種方法來(lái)改善公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。

三、內(nèi)部審計(jì)在我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)中的現(xiàn)狀

20世紀(jì)80年代以來(lái)，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和市場(chǎng)規(guī)范的不斷健全，中國(guó)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)有了很大的發(fā)展，絕大多數(shù)的大型企業(yè)都設(shè)立了獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，開(kāi)展形式多樣的審計(jì)活動(dòng)。但總體來(lái)說(shuō)內(nèi)部審計(jì)工作還是落后于企業(yè)管理實(shí)踐，不能很好地滿足經(jīng)營(yíng)管理的需要，主要表現(xiàn)為（1）審計(jì)職能以查錯(cuò)糾弊為主，沒(méi)有充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用；（2）審計(jì)范圍局限于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域，沒(méi)有擴(kuò)展到經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)方面；（3）審計(jì)方式主要是事后審計(jì)，沒(méi)有拓寬到事前和事中審計(jì)。

目前，我國(guó)存在以下三種形式的內(nèi)部審計(jì)模式：

1、監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)模式

監(jiān)事會(huì)是公司的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，它由股東代表和職工代表組成，監(jiān)事會(huì)的職權(quán)主要是對(duì)董事、經(jīng)理在執(zhí)行公司職務(wù)時(shí)是否違反法律、法規(guī)和章程進(jìn)行監(jiān)督。將內(nèi)審設(shè)在監(jiān)事會(huì)，使內(nèi)部審計(jì)完全以監(jiān)督者的身份出現(xiàn)，與管理階層脫鉤，有助于審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立、公正審計(jì)，不受行政干預(yù)，其缺點(diǎn)是：不利于促進(jìn)公司改善經(jīng)營(yíng)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益。因?yàn)楸O(jiān)事會(huì)不能兼任公司的經(jīng)營(yíng)管理職務(wù)，沒(méi)有經(jīng)營(yíng)管理權(quán)。因此，這不能直接服務(wù)于經(jīng)營(yíng)決策，也就難于實(shí)現(xiàn)通過(guò)內(nèi)部審計(jì)，改善經(jīng)營(yíng)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益的目的。

2、總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)模式

總經(jīng)理是公司的最高經(jīng)營(yíng)管理人員，對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)。使內(nèi)部審計(jì)接近經(jīng)營(yíng)管理層，有利于直接為經(jīng)營(yíng)決策服務(wù)，有利于實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)提高經(jīng)營(yíng)管理水平，同時(shí)，這種設(shè)置方式既達(dá)到了提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的目的，還保持了審計(jì)的獨(dú)立性和較高層次的地位。使內(nèi)審機(jī)構(gòu)與財(cái)會(huì)等部門(mén)相對(duì)獨(dú)立，便于內(nèi)部審計(jì)對(duì)這些部門(mén)進(jìn)行有效的評(píng)價(jià)與監(jiān)督。然而，這種設(shè)置不利于內(nèi)審機(jī)構(gòu)對(duì)總經(jīng)理的責(zé)任、業(yè)績(jī)等進(jìn)行獨(dú)立的評(píng)價(jià)和監(jiān)督?？偨?jīng)理下屬部門(mén)的很多活動(dòng)是在其授意下進(jìn)行的，內(nèi)審機(jī)構(gòu)對(duì)這些部門(mén)的檢查可能在一定程序上受到阻礙。因此，總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的組織模式難于對(duì)本級(jí)公司的財(cái)務(wù)和總經(jīng)理的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)。

3、董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)模式

董事會(huì)是公司的經(jīng)營(yíng)決策機(jī)構(gòu)，直接對(duì)股東大會(huì)負(fù)責(zé)。職責(zé)是執(zhí)行股東大會(huì)的決議，決定公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)策略以及任免總經(jīng)理等。在這種組織模式下，內(nèi)部審計(jì)能夠保持較高的獨(dú)立性、權(quán)威性和較高的地位。同時(shí)也使內(nèi)部審計(jì)具有一定的靈活性：既便于其為委托人服務(wù)，又便于其與經(jīng)營(yíng)管理層聯(lián)系；既便于其對(duì)管理層進(jìn)行獨(dú)立的評(píng)價(jià)與監(jiān)督，又便于其為管理層加強(qiáng)管理、提高效益服務(wù)。企業(yè)在董事會(huì)內(nèi)設(shè)置審計(jì)委員會(huì)，并將其做為董事會(huì)內(nèi)的一個(gè)分支機(jī)構(gòu)，人員一般由非行政董事及具有管理、財(cái)務(wù)、技術(shù)、營(yíng)銷(xiāo)等專業(yè)知識(shí)和工作經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人士組成，它是董事會(huì)與內(nèi)部、外部審計(jì)師溝通的橋梁，分擔(dān)了行政董事在內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)報(bào)告方面的部分工作，能夠最大限度地體現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性。因?yàn)檫@種隸屬于董事會(huì)的審計(jì)委員會(huì)，獨(dú)立于管理當(dāng)局，總經(jīng)理及公司的全部經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)都要接受審計(jì)，審計(jì)結(jié)果直接向委員會(huì)報(bào)告，使內(nèi)審具有較強(qiáng)的獨(dú)立性和權(quán)威性。另外，也有利于保證現(xiàn)代企業(yè)制度下內(nèi)審職能的發(fā)揮。

通過(guò)對(duì)2001年至2004年滬市246家IPO公司的招股說(shuō)明書(shū)的分析，可以發(fā)現(xiàn)在2001年上市的55家公司中僅有31%的公司單獨(dú)設(shè)立了內(nèi)審部門(mén)，2002年上市的67家公司中有43%的公司單獨(dú)設(shè)立了內(nèi)審部門(mén)，2003年上市的66家公司中有44%的公司單獨(dú)設(shè)立了內(nèi)審部門(mén)，2004年上市的58家公司中有60%的公司設(shè)立了單獨(dú)的內(nèi)審部門(mén)。四年來(lái)，設(shè)立內(nèi)審部門(mén)的公司比例翻了一倍，從中可以看出內(nèi)審的作用在近幾年中得到了人們的重視，內(nèi)部審計(jì)在加強(qiáng)公司管理和公司治理方面發(fā)揮了更重要的作用。在單獨(dú)設(shè)立內(nèi)審部門(mén)的110家公司中，有22%公司的內(nèi)審部門(mén)隸屬于董事會(huì)，2%公司的內(nèi)審部門(mén)隸屬于監(jiān)事會(huì)，76%公司的內(nèi)審部門(mén)隸屬于總經(jīng)理。這暗示了我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是作為普通職能部門(mén)存在的，更多的進(jìn)行的是管理工作，盡管有的企業(yè)名義上規(guī)定內(nèi)審機(jī)構(gòu)對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)，但由于企業(yè)本身法人治理結(jié)構(gòu)不健全，實(shí)質(zhì)上內(nèi)審機(jī)構(gòu)主要接受經(jīng)理層管理，遠(yuǎn)沒(méi)有上升到公司治理的高度。

面對(duì)內(nèi)部審計(jì)在公司治理治理方面作用的顯現(xiàn)，我國(guó)也頒布了一系列的法規(guī)來(lái)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用。1997年12月，中國(guó)證監(jiān)會(huì)出臺(tái)了《上市公司章程指南》，其中就對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行了專門(mén)的規(guī)定，并規(guī)定審計(jì)負(fù)責(zé)人向董事會(huì)負(fù)責(zé)并報(bào)告工作。2002年1月，中國(guó)證監(jiān)會(huì)和國(guó)家經(jīng)貿(mào)委聯(lián)合了《上市公司治理準(zhǔn)則》，其中規(guī)定了上市公司可以設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，并且審計(jì)委員會(huì)中獨(dú)立董事應(yīng)占多數(shù)并擔(dān)任招集人，審計(jì)委員會(huì)中至少應(yīng)有一名獨(dú)立董事是會(huì)計(jì)專業(yè)人士。審計(jì)委員會(huì)的具體職責(zé)是：（1）提議聘請(qǐng)或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)；（2）監(jiān)督公司的內(nèi)部審計(jì)制度及其實(shí)施；（3）負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)之間的溝通；（4）審核公司的信息及其披露；（5）審查公司的內(nèi)控制度。到日前為止，中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)陸續(xù)頒布了中國(guó)內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則、二十四項(xiàng)具體準(zhǔn)則和兩個(gè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南，對(duì)中國(guó)內(nèi)部審計(jì)的基本概念、內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)、宗旨、范圍、性質(zhì)與功能等基本規(guī)范作了全面界定，為中國(guó)內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)和工作的有效開(kāi)展提供了一套權(quán)威性的準(zhǔn)則。但是，到目前為止，我國(guó)還沒(méi)有象美國(guó)證監(jiān)會(huì)那樣強(qiáng)制規(guī)定上市公司必須設(shè)立內(nèi)審部門(mén)。這一方面說(shuō)明了我國(guó)內(nèi)部審計(jì)的治理職能還沒(méi)有引起人們的廣泛關(guān)注，另一方面也說(shuō)明了我國(guó)公司治理本身可能就處于一個(gè)初期的發(fā)展階段，內(nèi)部審計(jì)在公司治理結(jié)構(gòu)中還缺乏法律基礎(chǔ)，要讓它發(fā)揮作用還是一個(gè)循序漸進(jìn)的過(guò)程。因此，應(yīng)在法律的基礎(chǔ)上，大力加強(qiáng)內(nèi)審部門(mén)的建設(shè)，完善公司治理結(jié)構(gòu)，以改善公司的治理效果。

隨著我國(guó)改革開(kāi)放和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制建設(shè)的不斷深入，上市公司內(nèi)部的治理結(jié)構(gòu)存在的問(wèn)題浮出水面。因此，如何建立健全公司治理結(jié)構(gòu)、優(yōu)化內(nèi)部控制、保證企業(yè)資產(chǎn)增值與合理配置、抑制管理腐敗、合理控制決策風(fēng)險(xiǎn)等重大課題引起眾多業(yè)內(nèi)人士的關(guān)注。從國(guó)際內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，要解決這些重大問(wèn)題，我國(guó)的企業(yè)組織既要將內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)組織管理控制系統(tǒng)的重要組成部分，也要保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，并與外部審計(jì)、董事會(huì)及高管層互為補(bǔ)充，成為企業(yè)組織治理的有效工具之一。這就為我國(guó)內(nèi)部審計(jì)真正介入企業(yè)組織的治理過(guò)程，并發(fā)揮重要的保障作用提供了足夠空間，也使得內(nèi)部審計(jì)將為促進(jìn)有效的公司治理發(fā)揮更加重要的作用。

參考文獻(xiàn)：

[1]國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)IIA著，《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)——專業(yè)實(shí)務(wù)框架》，中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)編譯，2004

篇2

一、獨(dú)立審計(jì)需求演變

(一)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任與獨(dú)立審計(jì)的產(chǎn)生

眾所周知，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的存在是獨(dú)立審計(jì)產(chǎn)生的前提。一方面受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任建立在互相信任和忠實(shí)性基礎(chǔ)上，即財(cái)產(chǎn)所有者愿意把擁有的資源交托給受托人經(jīng)營(yíng)，并相信其將以最大的善意履行受托責(zé)任和完成委托人的利益目標(biāo)；另一方面受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系的雙方常常存在潛在的利益沖突，即資源所有者擔(dān)心由于受托人過(guò)失或故意的行為，使自己的資源和利益目標(biāo)受到損害。正是這種潛在利益沖突，使資源所有者為了維護(hù)其利益，需要對(duì)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況進(jìn)行審查評(píng)價(jià)；而受托人基于這種潛在利益沖突的存在，會(huì)對(duì)自己承擔(dān)的受托責(zé)任的完成情況進(jìn)行自我認(rèn)定、自我計(jì)量，并定期編制各種受托責(zé)任報(bào)告，為委托人審核受托責(zé)任的完成過(guò)程和結(jié)果提供信息。為了證明自己的經(jīng)營(yíng)成果，向資源委托人索取報(bào)酬，解除資源委托人對(duì)他的潛在懷疑，受托人也需要對(duì)自己的報(bào)告進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)。正是由于這種委托人與受托人雙層的需要，才有獨(dú)立于他們兩者之間的第三方，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供鑒證的服務(wù)，所以就有了獨(dú)立審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展。

(二)金融市場(chǎng)、受托關(guān)系與審計(jì)需求者范圍的發(fā)展變化

隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，特別是股份有限公司的興起和資本市場(chǎng)的建立，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任發(fā)展迅速。獨(dú)立審計(jì)服務(wù)對(duì)象也隨之發(fā)生變化。生產(chǎn)的社會(huì)化與個(gè)別資本的有限性導(dǎo)致股份公司的產(chǎn)生。股份公司的出現(xiàn)又推動(dòng)了金融市場(chǎng)的發(fā)展。隨著企業(yè)融資形式的日益多樣化，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系也趨向復(fù)雜。經(jīng)營(yíng)者受托范圍由最初的所有者發(fā)展為現(xiàn)實(shí)投資者、潛在投資者和債權(quán)人。由于投資者數(shù)量的增加和分散，無(wú)法集中委托審計(jì)師進(jìn)行審計(jì)。而債權(quán)人如銀行對(duì)企業(yè)影響力度開(kāi)始加大。企業(yè)需要為之提供經(jīng)營(yíng)狀況良好。償債能力強(qiáng)的信息。因此，不少企業(yè)開(kāi)始自愿接受審計(jì)。此時(shí)審計(jì)關(guān)系由投資人委托審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)經(jīng)營(yíng)者自愿審計(jì)。由于審計(jì)關(guān)系的變化，審計(jì)產(chǎn)品的需求者范圍從單純投資者擴(kuò)展到由直接需求者和間接需求者兩個(gè)層次。企業(yè)自愿審計(jì)的產(chǎn)生讓被動(dòng)接受審計(jì)的經(jīng)營(yíng)者又多了一重身份——審計(jì)產(chǎn)品直接需求者。而企業(yè)融資形式的多元化、分散化使投資人、債權(quán)人身份成為審計(jì)產(chǎn)品的間接需求者和免費(fèi)受益人。

上個(gè)世紀(jì)20、30年代的經(jīng)濟(jì)危機(jī)讓人們認(rèn)識(shí)到經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不能單純依賴市場(chǎng)機(jī)制。于是政府加強(qiáng)了宏觀調(diào)控，市場(chǎng)規(guī)則開(kāi)始走向健全與完善。其中以美國(guó)1933年頒布的《證券法》和1934年頒布的《證券交易法》最具代表意義。與此同時(shí)，金融市場(chǎng)上直接融資的發(fā)展使得投資者成為最重要委托人。保護(hù)投資者利益的法規(guī)日益完善。自20世紀(jì)30年代到現(xiàn)在，審計(jì)進(jìn)入法定審計(jì)時(shí)代。隨著政府及社會(huì)各界對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)干預(yù)的程度加深，企業(yè)管理者受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的范圍又一次擴(kuò)大。此時(shí)，審計(jì)委托人即審計(jì)產(chǎn)品的需求者包括了企業(yè)經(jīng)營(yíng)者、投資者、銀行、政府部門(mén)、稅務(wù)機(jī)關(guān)、內(nèi)部職工、外部供應(yīng)商和消費(fèi)者等諸多利益關(guān)系者。

二、獨(dú)立審計(jì)需求特征與審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量

(一)審計(jì)需求與審計(jì)質(zhì)量的背離

社會(huì)審計(jì)產(chǎn)品也是一種市場(chǎng)產(chǎn)品，同樣應(yīng)該受市場(chǎng)供求規(guī)律的制約。供求規(guī)律下，需求變化將直接影響產(chǎn)品供給。一般情況下，隨著需求者范圍的擴(kuò)大，產(chǎn)品需求會(huì)日益豐富，因而要求產(chǎn)品供給多樣化。因此，當(dāng)審計(jì)需求者范圍擴(kuò)大后，應(yīng)會(huì)要求審計(jì)市場(chǎng)提供能夠滿足各種利益相關(guān)者需要的產(chǎn)品。為了充分滿足各個(gè)利益相關(guān)者(包括信息不對(duì)稱的間接需求者)需求，審計(jì)的獨(dú)立性就應(yīng)該提高。因?yàn)閷徲?jì)獨(dú)立性越高，審計(jì)產(chǎn)品越不會(huì)受到某個(gè)或某些利益集團(tuán)的操控，產(chǎn)品供給才能適應(yīng)需求的多元化的特點(diǎn)。最終結(jié)果是審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量得到提高。

但事實(shí)上結(jié)果并非如此。美國(guó)20世紀(jì)60年代以后，公眾對(duì)審計(jì)師的訴訟大量增加。特別是2001年發(fā)生的安然事件，導(dǎo)致公眾對(duì)審計(jì)產(chǎn)品的信任危機(jī)。我國(guó)近年來(lái)也頻繁爆發(fā)上市公司與會(huì)計(jì)師事務(wù)所聯(lián)手舞弊事件。這樣的結(jié)果說(shuō)明隨著需求者范圍的擴(kuò)大，審計(jì)產(chǎn)品的質(zhì)量并未提高。

進(jìn)一步分析這個(gè)結(jié)果時(shí)，很自然地會(huì)思考隨著需求者范圍的擴(kuò)大，審計(jì)產(chǎn)品需求是否真正拉動(dòng)供給，審計(jì)需求是否有效。顯然，當(dāng)前審計(jì)需求是一種無(wú)效狀態(tài)。那么審計(jì)產(chǎn)品有效需求不足的根源又在哪里?面對(duì)這種情況，如何解決?由此，結(jié)合我國(guó)實(shí)際，以下將從我國(guó)特殊制度背景入手具體分析當(dāng)前我國(guó)獨(dú)立審計(jì)需求特點(diǎn)，以及對(duì)審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生影響。

(二)我國(guó)獨(dú)立審計(jì)的特殊制度環(huán)境

我國(guó)上市公司主要由原來(lái)的國(guó)有企業(yè)改制而來(lái)，股本結(jié)構(gòu)中非流通國(guó)有股占絕對(duì)優(yōu)勢(shì)。我國(guó)絕大多數(shù)上市公司是由國(guó)有企業(yè)改制而成的，其尚未上市流通的國(guó)家股比重高達(dá)40%，有些上市公司的國(guó)家股甚至高達(dá)80%。但與此同時(shí)國(guó)有股股份所有者缺位的問(wèn)題尚未解決。這種局面造成了政府對(duì)國(guó)有企業(yè)的高度關(guān)注，對(duì)上市公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的過(guò)度介入。同時(shí)由于國(guó)有股所有者缺位，隨之產(chǎn)生了“內(nèi)部人控制”。內(nèi)部人控制是指在出資人缺位的情況下，企業(yè)管理層在未經(jīng)作為所有者的正式授權(quán)而實(shí)際掌握了企業(yè)部分或全部的剩余權(quán)力。在這一模式下，經(jīng)理人員利用其所掌握的信息優(yōu)勢(shì)來(lái)謀求自身收益最大化，而所有者又缺乏有效的措施來(lái)防止這一趨勢(shì)。這主要是由于信息不對(duì)稱問(wèn)題引起的。由于內(nèi)部人控制現(xiàn)象在我國(guó)相當(dāng)嚴(yán)重，管理層和董事會(huì)往往合二為一，或占據(jù)了董事會(huì)的多數(shù)地位。一方面，董事會(huì)中形成了由代表國(guó)家股或政府控制的法人股的“關(guān)鍵人”控制的局面?鴉另一方面，在相當(dāng)一部分上市公司中，董事會(huì)成員大多同時(shí)兼任公司管理層要職，董事會(huì)中“內(nèi)部人”的比例過(guò)高。中國(guó)證監(jiān)會(huì)的調(diào)查結(jié)果顯示，目前在我國(guó)上市公司董事會(huì)中，接近50%的董事由公司的“內(nèi)部人”擔(dān)任，來(lái)自大股東的董事比例高達(dá)80%，大多數(shù)公司未設(shè)立獨(dú)立董事，部分公司即使設(shè)立了獨(dú)立董事，但在董事會(huì)中的比例亦過(guò)低，難以形成對(duì)執(zhí)行董事和大股東代表的有效制衡。上述問(wèn)題導(dǎo)致董事會(huì)難以承擔(dān)受托責(zé)任(金永紅、奚玉芹，2003)。(三)我國(guó)獨(dú)立審計(jì)需求特征與審計(jì)質(zhì)量分析

我國(guó)上市公司特殊的制度環(huán)境，使得兩層次審計(jì)需求者范圍及其需求有著鮮明的特征。首先，作為審計(jì)委托人和審計(jì)產(chǎn)品直接需求者，內(nèi)部經(jīng)理人自愿審計(jì)需求不強(qiáng)烈。對(duì)審計(jì)產(chǎn)品需求不足。由于當(dāng)前缺乏完善的經(jīng)理人市場(chǎng)，經(jīng)理人員沒(méi)有動(dòng)力去建立和保持自身信譽(yù)。因而經(jīng)理人自愿審計(jì)需求不強(qiáng)烈，更多地是在外界壓力下產(chǎn)生強(qiáng)制審計(jì)需求。又由于所有者缺位，實(shí)質(zhì)上的情況是，經(jīng)理人員雇傭注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)自己。那么審計(jì)質(zhì)量是可想而知。

其次，對(duì)資本市場(chǎng)上的中小投資者而言，他們對(duì)審計(jì)服務(wù)同樣存在著需求不足。由于制度缺陷導(dǎo)致中國(guó)資本市場(chǎng)的高度投機(jī)性，使得中小投資者缺乏行使手中權(quán)利的合理渠道。加之投資者個(gè)人的不成熟，中小投資者也沒(méi)有真正形成審計(jì)需求。盡管現(xiàn)在這一現(xiàn)狀有所改變，中小投資者開(kāi)始對(duì)年報(bào)、中報(bào)給予密切關(guān)注。但從對(duì)審計(jì)服務(wù)的需求來(lái)看，這種關(guān)注并沒(méi)有對(duì)審計(jì)提出更高的需求。

第三，政府對(duì)審計(jì)產(chǎn)品的需求不足。體制改革后，政府雖然不再直接管理企業(yè)，但目前國(guó)有股一股獨(dú)大的股權(quán)結(jié)構(gòu)，使得政府依然以控股大股東的身份對(duì)企業(yè)的活動(dòng)進(jìn)行干預(yù)。同時(shí)管理者又由政府任命。政府大股東和管理者之間的信息不對(duì)稱較弱。政府實(shí)質(zhì)上并不真正需要審計(jì)產(chǎn)品。

最后，銀行等債權(quán)人對(duì)高質(zhì)量審計(jì)產(chǎn)品需求不足。一方面出于自身利益，要求通過(guò)審計(jì)服務(wù)檢查與償債能力有關(guān)的會(huì)計(jì)信息。＂但另一方面，現(xiàn)有體制下政府對(duì)經(jīng)濟(jì)生活的干預(yù)會(huì)使得銀行不得以借貸保護(hù)企業(yè)，因而其審計(jì)需求并不強(qiáng)烈。

總之，一股獨(dú)大股權(quán)結(jié)構(gòu)下政府的過(guò)度介入的制度環(huán)境難以造就對(duì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的需求市場(chǎng)。審計(jì)產(chǎn)品有效需求的不足，必然導(dǎo)致高質(zhì)量審計(jì)產(chǎn)品供給的疲軟。注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏提供高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的外在壓力和動(dòng)力。相反，會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供高質(zhì)量的審計(jì)意見(jiàn)，甚至?xí)档湍切┳陨碣|(zhì)量不高的待上市或已上市公司的利益。因而獨(dú)立審計(jì)市場(chǎng)份額反而向質(zhì)量不高的事務(wù)所傾斜。

三、改善公司治理結(jié)構(gòu)，拉動(dòng)審計(jì)有效需求，提高審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量

如何刺激審計(jì)產(chǎn)品的有效需求，繼而提高審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量?從上文的分析得出，不合理的股權(quán)結(jié)構(gòu)和制度安排是導(dǎo)致審計(jì)產(chǎn)品有效需求不足的根本原因。因此，解決審計(jì)產(chǎn)品需求問(wèn)題最終要“通過(guò)制度建設(shè)和機(jī)構(gòu)重組，使有可能在決策中受到影響的人，在組織作出任何有可能?chē)?yán)重影響其利益的決策時(shí)，都能成為一個(gè)參與者去發(fā)揮自己的作用?！?詹姆斯·E·米德)。從直接需求者角度，鑒于一些企業(yè)受托經(jīng)營(yíng)者在外部監(jiān)管強(qiáng)制性信息披露的壓力下，產(chǎn)生了購(gòu)買(mǎi)審計(jì)意見(jiàn)的動(dòng)機(jī)。那么制度創(chuàng)新就是要解決現(xiàn)代受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任問(wèn)題即委托人與受托人之間的矛盾問(wèn)題。從間接需求者角度，鑒于這些審計(jì)產(chǎn)品的實(shí)際需求者難以找到人反映自身需求，那么制度創(chuàng)新也就是為他們尋找合適的人表達(dá)意愿。在現(xiàn)代企業(yè)以公司制為最普遍的企業(yè)組織形式的背景下，上述一系列制度建設(shè)實(shí)質(zhì)就是公司治理的范疇。由此可見(jiàn)，完善公司治理結(jié)構(gòu)是改善審計(jì)產(chǎn)品需求，提高審計(jì)產(chǎn)品的供給質(zhì)量的根本所在。針對(duì)我國(guó)公司治理問(wèn)題，筆者認(rèn)為重點(diǎn)可從以下兩個(gè)方面入手，采取相應(yīng)的措施，拉動(dòng)審計(jì)有效需求，提高獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量。

(一)加速股份全流通，改善外部公司治理結(jié)構(gòu)

我國(guó)的股票市場(chǎng)發(fā)展迅速，但仍然不完善，政策市、投機(jī)市的特點(diǎn)依然比較鮮明。國(guó)有股一股獨(dú)大的局面沒(méi)有從根本上改變。因而加速國(guó)有股股權(quán)的自由流通和轉(zhuǎn)讓，保證各種股份擁有相同的權(quán)利，是完善公司治理外部結(jié)構(gòu)的當(dāng)務(wù)之急。這種改變，將對(duì)審計(jì)產(chǎn)品需求產(chǎn)生重要影響。隨著企業(yè)控制權(quán)的分散，“一方面將提高股東對(duì)獨(dú)立審計(jì)的監(jiān)督需求；另一方面有助于促使股東對(duì)企業(yè)市場(chǎng)價(jià)值的關(guān)注，增加股東對(duì)高質(zhì)量審計(jì)師的信號(hào)需求?！?張奇峰，2006)

(二)改革注冊(cè)會(huì)計(jì)師選聘制度，創(chuàng)新審計(jì)委員會(huì)職責(zé)，轉(zhuǎn)變內(nèi)部公司治理結(jié)構(gòu)

當(dāng)前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的選聘是由管理當(dāng)局完成的。內(nèi)部人控制的公司治理結(jié)構(gòu)下，管理層既沒(méi)有動(dòng)力也沒(méi)有壓力進(jìn)行自愿審計(jì)，因而購(gòu)買(mǎi)審計(jì)意見(jiàn)成了為了完成強(qiáng)制審計(jì)的必然結(jié)果。審計(jì)獨(dú)立性的缺失導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量低下。筆者認(rèn)為這一問(wèn)題的解決，關(guān)鍵在于讓各層次審計(jì)需求者都能真正參與到審計(jì)產(chǎn)品的“購(gòu)買(mǎi)”活動(dòng)中去。具體來(lái)講，就是通過(guò)創(chuàng)建一定的機(jī)制讓各層次需求者能夠充分表達(dá)意見(jiàn)。從國(guó)外經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，主要有兩種嘗試：一是在企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行改制?？稍谄髽I(yè)內(nèi)部創(chuàng)建特定機(jī)構(gòu)。該機(jī)構(gòu)能夠代表所有審計(jì)產(chǎn)品需求者的利益，而非偏向任何一方。理論上講，該機(jī)構(gòu)應(yīng)由所有利益相關(guān)者組成，構(gòu)成人數(shù)比例相當(dāng)。二是在企業(yè)外部尋找第三方，其利益獨(dú)立于審計(jì)產(chǎn)品的直接與間接需求者。在我國(guó)，由于證券市場(chǎng)本身的不完善。第二種方案實(shí)施的可行性較小。對(duì)第一種方案，筆者認(rèn)為，設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，吸納各種利益相關(guān)者代表從外部走進(jìn)企業(yè)內(nèi)部。并賦予審計(jì)委員會(huì)選聘注冊(cè)會(huì)計(jì)師的最終權(quán)利，是當(dāng)前股權(quán)結(jié)構(gòu)下改革內(nèi)部治理狀況，提高審計(jì)有效需求的比較適合的做法。

目前，我國(guó)已開(kāi)始進(jìn)行第一種方案的嘗試。2002年，由證監(jiān)會(huì)和國(guó)家經(jīng)貿(mào)委聯(lián)合頒布了《上市公司治理準(zhǔn)則》。該準(zhǔn)則指出，上市公司董事會(huì)可按照股東大會(huì)有關(guān)決議設(shè)立審計(jì)委員會(huì)。審計(jì)委員會(huì)中獨(dú)立董事應(yīng)占多數(shù)并擔(dān)任召集人，至少應(yīng)有一名獨(dú)立董事是會(huì)計(jì)專業(yè)人士。準(zhǔn)則同時(shí)規(guī)定了審計(jì)委員會(huì)的主要職責(zé)。包括負(fù)責(zé)提議聘請(qǐng)或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)；負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)之間的溝通等。由于我國(guó)審計(jì)委員會(huì)制度出臺(tái)時(shí)日不長(zhǎng)，處于剛剛起步階段，尚有許多問(wèn)題需要探討。一些會(huì)計(jì)界的研究成果表明，已有的審計(jì)委員會(huì)發(fā)揮了一定的保持審計(jì)獨(dú)立性的作用。但為了充分發(fā)揮審計(jì)委員會(huì)功能，還需通過(guò)理論上的不斷突破以及實(shí)踐中的不斷探索。

參考文獻(xiàn)：

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[3]張小平，葉友.獨(dú)立審計(jì)與公司治理結(jié)構(gòu)的關(guān)系[J].中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2004，(4).

篇3

論文摘要：內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)成為公司生存和健康發(fā)展的重要保證。該文著重論述了內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用。

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系的不斷完善，現(xiàn)代企業(yè)制度的逐步建立、發(fā)展以及企業(yè)間日趨激烈的競(jìng)爭(zhēng)，內(nèi)部審計(jì)制度作為現(xiàn)代企業(yè)制度的重要組成部分，作用也日益凸顯。內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)成為公司生存和健康發(fā)展的重要保證，大力提高審計(jì)工作的層次和水平，是新形勢(shì)下建立現(xiàn)代企業(yè)制度的必然要求。

1.內(nèi)部審計(jì)在公司治理結(jié)構(gòu)中的定位

西方國(guó)家內(nèi)部審計(jì)是經(jīng)營(yíng)者的高級(jí)參謀和助手，已經(jīng)由“獨(dú)立評(píng)價(jià)活動(dòng)”的財(cái)務(wù)審計(jì)，發(fā)展到“以增加價(jià)值和改進(jìn)公司經(jīng)營(yíng)為目的的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)”的現(xiàn)代審計(jì)。現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)不再過(guò)分強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)人員作為監(jiān)督者的身份，而更多地強(qiáng)調(diào)他們是咨詢顧問(wèn)、風(fēng)險(xiǎn)的控制者、以及改革的推動(dòng)者。

2.內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用

2.1評(píng)價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理。風(fēng)險(xiǎn)影響組織的生存能力和競(jìng)爭(zhēng)能力，也影響其產(chǎn)品、服務(wù)及員工的整體素質(zhì)，與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相隨相伴。日常的內(nèi)部審計(jì)包括評(píng)價(jià)企業(yè)的有形資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、人力資源、應(yīng)收賬款、現(xiàn)金流量、舉債質(zhì)量的安全性和完整性，從側(cè)重財(cái)務(wù)和戰(zhàn)略管理角度揭示短期行為，預(yù)測(cè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及其可能造成的損失，預(yù)先對(duì)影響方針目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種不確定性事件進(jìn)行識(shí)別與評(píng)估，針對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中存在的問(wèn)題提出改進(jìn)意見(jiàn)和措施。通過(guò)這些活動(dòng)將公司運(yùn)做中的風(fēng)險(xiǎn)影響控制在可接受范圍內(nèi)或最低程度，同時(shí)為領(lǐng)導(dǎo)提供決策依據(jù)。

2.2評(píng)價(jià)并改善內(nèi)部控制。內(nèi)部控制是公司治理中內(nèi)部管理的監(jiān)控系統(tǒng)，是公司法人正確處理各相關(guān)者利益關(guān)系的重要手段。日常的內(nèi)部審計(jì)是運(yùn)用測(cè)試和主觀判斷，對(duì)企業(yè)人、財(cái)、物，及牽涉到供應(yīng)、生產(chǎn)、銷(xiāo)售、財(cái)務(wù)、人事、技改、后勤等各個(gè)環(huán)節(jié)和各個(gè)方面進(jìn)行管理與控制，同時(shí)稽查損失浪費(fèi)，查明錯(cuò)誤弊端，從側(cè)重業(yè)務(wù)流程內(nèi)部管理和經(jīng)濟(jì)效益兩個(gè)角度評(píng)價(jià)控制強(qiáng)點(diǎn)和弱點(diǎn)，從獨(dú)立客觀的角度論證內(nèi)部控制系統(tǒng)的適用性和可操作性，把發(fā)現(xiàn)的漏洞、盲點(diǎn)、盲區(qū)和執(zhí)行中的薄弱環(huán)節(jié)及時(shí)客觀地向企業(yè)高層反饋，最終應(yīng)用審計(jì)活動(dòng)中所掌握的信息來(lái)幫助董事會(huì)和高級(jí)管理層認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制環(huán)境。

2.3評(píng)價(jià)并改善公司治理。公司治理從企業(yè)內(nèi)部而言，是機(jī)構(gòu)和制度有機(jī)結(jié)合形成的激勵(lì)和約束機(jī)制。日常的內(nèi)部審計(jì)可以通過(guò)對(duì)規(guī)章制度、報(bào)告程序、授權(quán)控制、組織機(jī)構(gòu)分工、人力資源管理的審查，來(lái)評(píng)價(jià)其健全性和有效性，并判斷管理缺陷，追究經(jīng)濟(jì)責(zé)任。同時(shí)客觀地披露公司治理的空白、滯后、沖突、落空，揭示和評(píng)價(jià)職能部門(mén)的運(yùn)作效率和工作實(shí)績(jī)，最終形成約束機(jī)制，促進(jìn)監(jiān)督機(jī)制、激勵(lì)與約束機(jī)制的有效建立和公司治理不斷完善。

2.4幫助組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)企業(yè)的生存和發(fā)展會(huì)具有高度的責(zé)任感，通過(guò)他們的努力可以為企業(yè)股東和管理層提供更好的服務(wù)，以達(dá)到促使企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的目的。日常的內(nèi)部審計(jì)工作是通過(guò)審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來(lái)促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)的。其所有工作都以實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)為出發(fā)點(diǎn)，幫助企業(yè)管理層在考慮短期利益的同時(shí)更多關(guān)注企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益，促進(jìn)企業(yè)各項(xiàng)管理活動(dòng)規(guī)范、高效、經(jīng)濟(jì)地運(yùn)作，共贏實(shí)現(xiàn)近期和遠(yuǎn)景目標(biāo)。

3.更好地發(fā)揮公司治理中內(nèi)部審計(jì)的幾點(diǎn)建議

3.1內(nèi)部審計(jì)應(yīng)通過(guò)咨詢服務(wù)的方式，積極協(xié)助公司風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的建立。風(fēng)險(xiǎn)管理是一個(gè)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，在一個(gè)組織內(nèi)部應(yīng)當(dāng)明確職責(zé)分工，各司其職。董事會(huì)負(fù)責(zé)制定戰(zhàn)略目標(biāo)，高層領(lǐng)導(dǎo)各負(fù)責(zé)一個(gè)方面的風(fēng)險(xiǎn)管理責(zé)任，其他管理人員由管理層分配給一部分工作，操作人員負(fù)責(zé)日常監(jiān)控，而內(nèi)部審計(jì)人員則負(fù)責(zé)定期評(píng)價(jià)和保證工作。如果管理層提出建立風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)的要求，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)可以協(xié)助，但不能超出正常的保證和咨詢范圍，以免損害獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)師可以促進(jìn)、協(xié)助風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的建立，但不負(fù)風(fēng)險(xiǎn)管理的責(zé)任。

3.2內(nèi)部審計(jì)應(yīng)通過(guò)將風(fēng)險(xiǎn)管理評(píng)價(jià)作為審計(jì)工作的重點(diǎn)，以檢查、評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的充分性和有效性。

內(nèi)部審計(jì)主要從兩個(gè)方面評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的充分性和有效性。

3.2.1評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理主要目標(biāo)的完成情況。主要表現(xiàn)在評(píng)價(jià)公司以及同行業(yè)的發(fā)展情況和趨勢(shì)，確定是否可能存在影響企業(yè)發(fā)展的風(fēng)險(xiǎn)；檢查公司的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，了解公司能夠接受的風(fēng)險(xiǎn)水平；與相關(guān)管理層討論部門(mén)的目標(biāo)、存在的風(fēng)險(xiǎn)，以及管理層采取的降低風(fēng)險(xiǎn)和加強(qiáng)控制的活動(dòng)，并評(píng)價(jià)其有效性等。

3.2.2評(píng)價(jià)管理層選擇的風(fēng)險(xiǎn)管理方式的適當(dāng)性。每個(gè)公司應(yīng)根據(jù)自身活動(dòng)來(lái)設(shè)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程。一般說(shuō)來(lái)，規(guī)模大的、在市場(chǎng)籌資的公司必須用正式的定量風(fēng)險(xiǎn)管理方法；規(guī)模小的、業(yè)務(wù)不太復(fù)雜的，則可以設(shè)置非正式的風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì)定期開(kāi)展評(píng)價(jià)活動(dòng)。內(nèi)部審計(jì)人員的職責(zé)是評(píng)價(jià)公司風(fēng)險(xiǎn)管理方式與公司活動(dòng)的性質(zhì)是否適當(dāng)。

篇4

一、研究背景

新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)家在團(tuán)隊(duì)生產(chǎn)理論的基礎(chǔ)上進(jìn)一步提出了契約理論。他們認(rèn)為企業(yè)是一張由利益相關(guān)者組成的契約之網(wǎng)。這張契約之網(wǎng)由要素交易契約構(gòu)成并形成一個(gè)團(tuán)隊(duì)，這個(gè)團(tuán)隊(duì)的組織管理基于要素簽約人之間的反復(fù)談判。隨著企業(yè)之間并購(gòu)活動(dòng)的加劇，涌現(xiàn)了越來(lái)越多的企業(yè)集團(tuán)。在契約論視角下，集團(tuán)公司被賦予了新的含義：更為復(fù)雜的一張契約之網(wǎng)。信息不對(duì)稱導(dǎo)致委托問(wèn)題無(wú)處不在，管理層與利益相關(guān)者（主要是投資者和債權(quán)人）的目標(biāo)函數(shù)存在差異導(dǎo)致管理層存在機(jī)會(huì)主義的動(dòng)機(jī)和行為。為了保證利益相關(guān)者合法權(quán)益，企業(yè)契約之網(wǎng)中必須引入內(nèi)部控制機(jī)制。作為內(nèi)部控制的一個(gè)重要組成部分，內(nèi)部審計(jì)的角色和作用受到高度的關(guān)注。2002年,IIA在提交給美國(guó)國(guó)會(huì)的《改善公司治理的建議》中指出，健全的公司治理結(jié)構(gòu)應(yīng)該是董事會(huì)、管理層、外部審計(jì)及內(nèi)部審計(jì)四個(gè)“主體”的有效協(xié)作。我國(guó)也在《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引以及相關(guān)法律法規(guī)中，明確要求國(guó)內(nèi)設(shè)立的大中型企業(yè)建立與實(shí)施有效的內(nèi)部控制。

二、公司治理與內(nèi)部審計(jì)

(一)內(nèi)部審計(jì)成為契約之網(wǎng)的重要組成部分

企業(yè)并不擁有自己所有的投入，它是由要素所有者共同形成的一張契約之網(wǎng)，它的運(yùn)行通過(guò)簽約者之間的相互談判得以保持。為了保障這張契約之網(wǎng)的管理、運(yùn)行有效，有了中心簽約人的出現(xiàn)。中心簽約人即可以在不影響其本人契約的情況下與解除或簽訂契約。當(dāng)然，中心簽約人就有了特權(quán)。他們的目標(biāo)函數(shù)與各利益主體的函數(shù)便存在了偏差。比如，中心簽約人（經(jīng)理層）可能會(huì)追求自身效用最大化（豪華的辦公享受等）而放棄對(duì)整個(gè)企業(yè)有益的投資。為了減小中心簽約人與各利益相關(guān)者的目標(biāo)函數(shù)的差距，利益相關(guān)者（主要是投資者和債權(quán)人）在與中心簽約人簽訂契約時(shí)往往引入一系列的激勵(lì)、約束措施。雖然激勵(lì)約束機(jī)制的建立對(duì)減輕這種問(wèn)題起到了一定的積極作用。然而，這些機(jī)制的建立與運(yùn)行往往是基于企業(yè)提供的財(cái)務(wù)報(bào)表，這就為經(jīng)理人虛構(gòu)收支、粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表提供了動(dòng)機(jī)與可能。要保證財(cái)務(wù)信息的可靠性、真實(shí)性，將內(nèi)部審計(jì)引入契約之網(wǎng)就成為必要。同時(shí)，將內(nèi)部審計(jì)引入契約之網(wǎng)，可以及時(shí)對(duì)企業(yè)進(jìn)行事前、事中、事后的監(jiān)督，對(duì)財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性進(jìn)行監(jiān)督。

(二)內(nèi)部審計(jì)在契約之網(wǎng)的角色

在整個(gè)企業(yè)的契約集合當(dāng)中，公司治理是一整套制度安排，這一套制度專門(mén)用來(lái)處理公司內(nèi)部利益相關(guān)者的關(guān)系。信息不對(duì)稱導(dǎo)致委托問(wèn)題無(wú)處不在為降低成本、提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率，公司治理是否有效備受關(guān)注。在將內(nèi)部審計(jì)引入企業(yè)的契約之網(wǎng)的同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)便存在著成為公司治理組成部分的必要性與可行性。

出于監(jiān)督中心簽約人的需要，包括外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)制度在基于治理的契約之網(wǎng)中普遍存在。這張網(wǎng)絡(luò)主要由董事會(huì)、股東、經(jīng)理層額度相互作用關(guān)系形成。內(nèi)部審計(jì)在這張網(wǎng)絡(luò)中通過(guò)授權(quán)、監(jiān)督、報(bào)告、協(xié)作等方式成為契約之網(wǎng)的重要組成部分。圖一描述了內(nèi)部審計(jì)在比較常見(jiàn)的治理模式中扮演的角色。通過(guò)分析可知，內(nèi)部審計(jì)是治理框架的有效組成部分，在這個(gè)框架下，內(nèi)部審計(jì)通過(guò)審計(jì)和監(jiān)督中心簽約人的受托責(zé)任履行情況，以保證其能夠按照委托人的意愿行事，減小委托人與受托人雙方目標(biāo)函數(shù)的偏差。

三、內(nèi)部審計(jì)的模式與選擇

前已述及，在契約理論下內(nèi)部審計(jì)有了新的定義，內(nèi)部審計(jì)的職能也實(shí)現(xiàn)了進(jìn)一步擴(kuò)張?；趦?nèi)部審計(jì)在契約網(wǎng)中的作用，不同的公司治理結(jié)構(gòu)形成了不同的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)管理模式，主要包括以下幾種：

(1)董事會(huì)模式。該模式下 ，董事會(huì)作為公司的經(jīng)營(yíng)決策機(jī)構(gòu)，執(zhí)行股東大會(huì)決議，決定公司重大決策并決定經(jīng)理人的任免。在這種模式下，內(nèi)部審計(jì)具有較高的獨(dú)立性和權(quán)威性。

(2)經(jīng)理層模式。在該模式下，內(nèi)部審計(jì)直屬于經(jīng)理層，能夠更加直接地為公司的日常經(jīng)營(yíng)決策服務(wù)，有利于提高公司的經(jīng)營(yíng)管理水平和決策水平。在該模式下，內(nèi)部審計(jì)具有一定的權(quán)威性和組織地位。

內(nèi)部審計(jì)模式的選擇

(1)董事會(huì)模式。在董事會(huì)模式下，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性與權(quán)威性較高，能夠深入的對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)層面進(jìn)行審計(jì)，從而能夠保證董事會(huì)及時(shí)了解和控制企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。然而，在這種模式下，因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)隸屬于董事會(huì)，所以無(wú)法實(shí)現(xiàn)對(duì)董事會(huì)的有效監(jiān)督。

(2)經(jīng)理層模式。在經(jīng)理層模式下，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性與權(quán)威性稍高，但其無(wú)法對(duì)經(jīng)理層以及董事會(huì)的違法亂紀(jì)和等實(shí)行有效監(jiān)督與控制。

委托關(guān)系決定了在設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)時(shí)應(yīng)當(dāng)隸屬于公司的高層治理主體，同時(shí)，治理主體的層次越高，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性也就越高。因此，本文認(rèn)為，如果公司的治理機(jī)制比較完善，董事會(huì)下設(shè)的模式應(yīng)為最優(yōu)的可選模式。因?yàn)?，通過(guò)董事會(huì)對(duì)公司內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行授權(quán)和監(jiān)督，可在一定程度上提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，同時(shí)可以更好地實(shí)現(xiàn)對(duì)公司的有效治理。

四、基于集團(tuán)公司的探討

伴隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，為了適應(yīng)社會(huì)化大生產(chǎn)，集團(tuán)公司應(yīng)運(yùn)而生。當(dāng)然委托問(wèn)題無(wú)處不在，集團(tuán)公司也存在競(jìng)爭(zhēng)力低下、會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題嚴(yán)重等。為了緩解這些問(wèn)題，加強(qiáng)集團(tuán)公司內(nèi)部控制勢(shì)在必行。下面將從契約論的角度進(jìn)行探討。

(一)集團(tuán)公司

集團(tuán)是由所有組成部分構(gòu)成的整體，并且所有組成部分的財(cái)務(wù)信息包括在集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表中。集團(tuán)至少擁有一個(gè)以上的組成部分。一個(gè)集團(tuán)的組成部分指的是某一實(shí)體或者是某項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)。它的財(cái)務(wù)信息由集團(tuán)或者組成部分的管理層編制并且構(gòu)成集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表的一部分。集團(tuán)的結(jié)構(gòu)影響組成部分的識(shí)別。比如，有些集團(tuán)組織結(jié)構(gòu)規(guī)定由母公司、子公司、合營(yíng)公司等編報(bào)財(cái)務(wù)信息，則組成部分即為母公司、子公司、合營(yíng)公司及其他被投資實(shí)體；有些集團(tuán)公司更傾向于由管理層及各職能部門(mén)提供財(cái)務(wù)信息，那么集團(tuán)公司的各組成部分則分為各個(gè)職能部門(mén)。不管是何種組織機(jī)構(gòu)，在契約理論下，集團(tuán)公司也是一張契約之網(wǎng)。只不過(guò)這張網(wǎng)相對(duì)復(fù)雜一些。其涉獵了更廣的要素所有者，其組織和管理及監(jiān)控更為復(fù)雜和困難。

(二)設(shè)立集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)

在集團(tuán)企業(yè)這樣一張復(fù)雜的契約之網(wǎng)中，母公司及各子公司、組成單位處于不同的網(wǎng)結(jié)點(diǎn)。集團(tuán)公司是一個(gè)多層次、多元化、聯(lián)系緊密的有機(jī)體。與西方企業(yè)相比，我國(guó)集團(tuán)公司內(nèi)部控制水平落后，這就要求在集團(tuán)公司內(nèi)部建立有效的審計(jì)機(jī)構(gòu)。通過(guò)對(duì)比，在集團(tuán)公司中設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)可采用董事會(huì)模式。

在該模式下，設(shè)立隸屬于董事會(huì)的集團(tuán)公司審計(jì)委員會(huì)，審計(jì)委員會(huì)對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)。審計(jì)委員會(huì)下設(shè)審計(jì)機(jī)構(gòu)，對(duì)集團(tuán)公司直管單位，對(duì)于集團(tuán)公司間接控股，或由直管單位控制、管理的三級(jí)及以下子公司，則采取滲透式的審計(jì)控制，即由直管單位董事會(huì)自行設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，對(duì)本單位管轄下的成員企業(yè)實(shí)施監(jiān)督控制。

滲透式審計(jì)控制更依賴于直管單位自身內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的運(yùn)作，但集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)建立對(duì)直管單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督管理機(jī)制。這種管理機(jī)制可以通過(guò)直管單位董事會(huì)授權(quán)的方法，把對(duì)下級(jí)審計(jì)機(jī)構(gòu)的管理權(quán)部分或全部委托給上級(jí)審計(jì)機(jī)構(gòu)。

篇5

“安然事件”后，2002年美國(guó)國(guó)會(huì)出臺(tái)了《薩班斯法案》，從加強(qiáng)上市公司信息披露和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理的準(zhǔn)確性、確保審計(jì)師的獨(dú)立性以及改善公司治理等方面，對(duì)美國(guó)現(xiàn)行證券法、公司法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等進(jìn)行了若干重大修改，加強(qiáng)了公司主要管理者的法律責(zé)任；特別要求公司管理當(dāng)局要對(duì)其公司內(nèi)部控制制度的有效性做出承諾，并由獨(dú)立審計(jì)師做出鑒證；對(duì)公司審計(jì)委員會(huì)做出了規(guī)范。隨后，紐約證券交易所對(duì)上市公司的董事會(huì)的構(gòu)成做出了規(guī)定，要求所有上市公司都要建立內(nèi)部審計(jì)職能部門(mén)。2002年IIA在給美國(guó)國(guó)會(huì)的建議中指出：董事會(huì)、執(zhí)行管理層、外部審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)的協(xié)同是健全治理結(jié)構(gòu)的基本條件，其中審計(jì)委員會(huì)（內(nèi)部審計(jì)人員）的主要作用是增強(qiáng)報(bào)告關(guān)系上的獨(dú)立性。面對(duì)外部環(huán)境變化對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作提出的新要求，2004年IIA對(duì)2001年的《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)――專業(yè)實(shí)務(wù)框架》進(jìn)行了修訂，新的標(biāo)準(zhǔn)增加了5條新準(zhǔn)則，并在不同程度上對(duì)原有的17條準(zhǔn)則進(jìn)行了修改，修改后的內(nèi)容主要涉及有關(guān)保證準(zhǔn)則。新標(biāo)準(zhǔn)明確了保證工作的性質(zhì)和范圍應(yīng)由內(nèi)部審計(jì)人員決定，而不是由委托方?jīng)Q定，以確保確認(rèn)的獨(dú)立性和客觀性。這一改動(dòng)體現(xiàn)了當(dāng)代內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性不斷強(qiáng)化的趨勢(shì)。

經(jīng)過(guò)以上法律和制度建設(shè)方面的變化,內(nèi)部審計(jì)工作在公司治理中的地位也發(fā)生了變化,主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：

1、內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制制度方面的職能進(jìn)一步強(qiáng)化?！端_班斯法案》頒布之后，公司內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)內(nèi)容成為在美上市的公司年報(bào)的強(qiáng)制披露義務(wù)，內(nèi)部審計(jì)職能通過(guò)內(nèi)部控制這一領(lǐng)域再次得以強(qiáng)化，尤其是內(nèi)部審計(jì)人員要在保證有效的內(nèi)部控制和健全的財(cái)務(wù)報(bào)告方面發(fā)揮關(guān)鍵作用，內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)組織的重要性和影響力進(jìn)一步提升。

2、內(nèi)部審計(jì)成為改善公司治理的重要基礎(chǔ)。在紐約證券交易所要求所有上市公司都要設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的環(huán)境下，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)與董事會(huì)、執(zhí)行管理層、外部審計(jì)并列成為有效企業(yè)組織治理的四大基石。具體表現(xiàn)為：內(nèi)部審計(jì)應(yīng)該評(píng)價(jià)并改進(jìn)組織的治理過(guò)程，為組織的治理做貢獻(xiàn)，從而推動(dòng)組織道德和價(jià)值觀的良性發(fā)展；內(nèi)部審計(jì)在確保實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)和維護(hù)組織道德觀和價(jià)值觀的基礎(chǔ)上，要樹(shù)立風(fēng)險(xiǎn)管理與控制觀念；要保證董事會(huì)、管理層、外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)四個(gè)因素在企業(yè)組織治理過(guò)程中的協(xié)調(diào)。這些建議和要求為內(nèi)部審計(jì)參與公司治理提供了廣闊的發(fā)展空間。

3、內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)涉及到整個(gè)業(yè)務(wù)與管理流程?！鞍踩皇录焙螅瑑?nèi)部審計(jì)的地位不僅僅表現(xiàn)在獨(dú)立性和權(quán)威性的提高，而且還表現(xiàn)內(nèi)部活動(dòng)開(kāi)始涉及整個(gè)業(yè)務(wù)與管理流程。

這些變化將使以往由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)控制的適當(dāng)性及有效性進(jìn)行獨(dú)立驗(yàn)證，發(fā)展為由企業(yè)整體對(duì)管理控制和治理負(fù)責(zé)。內(nèi)部審計(jì)將從以前的消極的以發(fā)現(xiàn)和評(píng)價(jià)為主要的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)轉(zhuǎn)向積極地防范和解決問(wèn)題；從事后發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)向事前防范；從單純強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制轉(zhuǎn)向積極關(guān)注、利用各種方法來(lái)改善公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。轉(zhuǎn)

二、公司治理結(jié)構(gòu)的改革將內(nèi)部審計(jì)推向前沿

公司治理結(jié)構(gòu)通常指的是法人治理結(jié)構(gòu)，由股東大會(huì)選舉產(chǎn)生的董事會(huì)，董事會(huì)聘任管理層，監(jiān)事會(huì)監(jiān)督董事會(huì)和管理層的制衡機(jī)制的組成。一些學(xué)者在論述公司治理結(jié)構(gòu)時(shí)，也講到兩權(quán)分離、三足鼎立的制衡格局。如吳敬璉在1994年提出的觀點(diǎn)認(rèn)為，所謂的公司治理結(jié)構(gòu)是指由所有者、董事會(huì)和高級(jí)執(zhí)行者即高級(jí)經(jīng)理人員三者組成的一種組織結(jié)構(gòu)。在這種結(jié)構(gòu)中，上述三者之間形成一定的制衡關(guān)系：所有者將自己的資產(chǎn)交由公司董事會(huì)托管；公司董事會(huì)是公司的最高決策機(jī)構(gòu)，擁有對(duì)高級(jí)經(jīng)理人員的聘用、獎(jiǎng)懲及解雇權(quán)；高級(jí)經(jīng)理人員受雇于董事會(huì)，組成在董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的執(zhí)行機(jī)構(gòu)，在董事會(huì)的授權(quán)范圍內(nèi)經(jīng)營(yíng)企業(yè)。在這樣的公司治理結(jié)構(gòu)中，股東及股東大會(huì)與董事會(huì)之間、董事會(huì)與高層執(zhí)行官之間存在著性質(zhì)不同的關(guān)系，要完善公司治理結(jié)構(gòu)，就要明確劃分股東、董事會(huì)、經(jīng)理人員各自的權(quán)力、責(zé)任和利益，從而形成三者之間的制衡關(guān)系。在這個(gè)公司治理結(jié)構(gòu)中，把制衡機(jī)制簡(jiǎn)單地歸結(jié)為股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、管理層之間的關(guān)系，根本沒(méi)有將審計(jì)作為制衡的重要因素。

隨著美國(guó)安然、世通、施樂(lè)等粉飾業(yè)績(jī)案件，日本雪印食品公司的舞弊案件及中國(guó)上市公司中名目繁多的關(guān)聯(lián)方交易、“掏空”等案件的相繼曝光，圍繞著“公司的社會(huì)責(zé)任”、“企業(yè)信用”以及“董事會(huì)的戰(zhàn)略參與”等問(wèn)題，再一次引發(fā)了人們對(duì)公司治理問(wèn)題的反思。安然事件后，管理層財(cái)務(wù)造假已成為不爭(zhēng)的事實(shí)。著名的信貸評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)魏斯公司2002年上半年對(duì)美國(guó)七千家上市公司進(jìn)行的一項(xiàng)調(diào)查顯示，有多達(dá)三分之一的美國(guó)上市公司可能有篡改其盈利報(bào)告之嫌。美國(guó)《首席財(cái)務(wù)官》（《CFO》）雜志于2002年8月1日公布了一份調(diào)查報(bào)告，發(fā)現(xiàn)過(guò)去5年中，美國(guó)大公司中17%的CFO們受到來(lái)自上司的壓力，被迫出具虛假財(cái)務(wù)報(bào)告，18%的財(cái)務(wù)經(jīng)理在編制預(yù)計(jì)賬目時(shí)，沒(méi)有遵循通用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，27%的受調(diào)查的CFO稱，公司的資產(chǎn)負(fù)債表上并沒(méi)有反映出所有的負(fù)債。事實(shí)表明，目前的公司治理結(jié)構(gòu)遏制不住財(cái)務(wù)造假，審計(jì)失效弱化了公司治理結(jié)構(gòu)的制衡機(jī)制。李金華審計(jì)長(zhǎng)于2003年11月5日在南開(kāi)大學(xué)舉行的第二屆公司治理國(guó)際研討會(huì)上指出，目前，公司治理問(wèn)題已經(jīng)成為國(guó)內(nèi)外理論界和實(shí)務(wù)界研究的一個(gè)世界性的課題。

各國(guó)在考慮如何建立有效的公司治理結(jié)構(gòu)問(wèn)題時(shí)，都會(huì)涉及到審計(jì)監(jiān)督機(jī)制的建立及其在公司治理結(jié)構(gòu)中的地位問(wèn)題。公司治理結(jié)構(gòu)中的審計(jì)監(jiān)督安排由外部審計(jì)監(jiān)督和內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督兩方面的內(nèi)容組成（李維安）。內(nèi)部審計(jì)的全球性職業(yè)組織——國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）于1999年通過(guò)了內(nèi)部審計(jì)的新定義，強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)要在公司治理領(lǐng)域發(fā)揮作用。2002年7月，IIA在提交給美國(guó)國(guó)會(huì)的《改善公司治理的建議》別指出，健全的治理結(jié)構(gòu)建立在董事會(huì)、執(zhí)行管理層、外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)四個(gè)“基本主體”的協(xié)同之上。IIA研究基金會(huì)在2003年先后了《內(nèi)部審計(jì)在公司治理和公司管理中的作用》、《內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的職責(zé)：薩班斯法案的遵循》兩份研究報(bào)告。這些研究表明了內(nèi)部審計(jì)被推向最重要的企業(yè)發(fā)展趨勢(shì)的前沿——企業(yè)需要承擔(dān)更大的責(zé)任、具有更高的道德水準(zhǔn)；需要恢復(fù)投資者在市場(chǎng)上的信心；需要很好地控制企業(yè)目標(biāo)，公司董事會(huì)、新聞媒體、投資者、分析師、管制者越來(lái)越認(rèn)同內(nèi)部審計(jì)在這些方面的重要性。

關(guān)注內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用，源于兩個(gè)重要趨勢(shì)：一是研究表明，內(nèi)部審計(jì)與公司治理質(zhì)量相關(guān)。大量的研究表明，內(nèi)部審計(jì)能對(duì)公司治理產(chǎn)生積極影響。內(nèi)部審計(jì)在一定條件下可以預(yù)防財(cái)務(wù)報(bào)告的違規(guī)行為和員工的偷竊行為；內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性越高，越可以改善控制環(huán)境、減少報(bào)告錯(cuò)誤、提升報(bào)告質(zhì)量；內(nèi)部審計(jì)的參與也有利于公司業(yè)績(jī)的改善。二是人們?cè)絹?lái)越重視內(nèi)部審計(jì)，不斷地?cái)U(kuò)展內(nèi)部審計(jì)在確保公司治理質(zhì)量方面的職責(zé)。此外，美國(guó)《薩班斯法案》的出臺(tái)、紐約證券交易所新的上市規(guī)定也起到了推波助瀾的作用。盡管薩班斯法沒(méi)有直接涉及內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用，但對(duì)審計(jì)委員會(huì)、外部審計(jì)人員及管理層治理要求的擴(kuò)展，意味著內(nèi)部審計(jì)作用也要擴(kuò)展。2002年紐約證券交易所要求所有上市公司必須設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門(mén)。這些法律的頒布是對(duì)內(nèi)部審計(jì)在公司治理中價(jià)值的認(rèn)可，也提升了內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的重要性。

三、內(nèi)部審計(jì)在我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)中的現(xiàn)狀

20世紀(jì)80年代以來(lái)，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和市場(chǎng)規(guī)范的不斷健全，中國(guó)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)有了很大的發(fā)展，絕大多數(shù)的大型企業(yè)都設(shè)立了獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，開(kāi)展形式多樣的審計(jì)活動(dòng)。但總體來(lái)說(shuō)內(nèi)部審計(jì)工作還是落后于企業(yè)管理實(shí)踐，不能很好地滿足經(jīng)營(yíng)管理的需要，主要表現(xiàn)為（1）審計(jì)職能以查錯(cuò)糾弊為主，沒(méi)有充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用；（2）審計(jì)范圍局限于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域，沒(méi)有擴(kuò)展到經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)方面；（3）審計(jì)方式主要是事后審計(jì)，沒(méi)有拓寬到事前和事中審計(jì)。

目前，我國(guó)存在以下三種形式的內(nèi)部審計(jì)模式：

1、監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)模式

監(jiān)事會(huì)是公司的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，它由股東代表和職工代表組成，監(jiān)事會(huì)的職權(quán)主要是對(duì)董事、經(jīng)理在執(zhí)行公司職務(wù)時(shí)是否違反法律、法規(guī)和章程進(jìn)行監(jiān)督。將內(nèi)審設(shè)在監(jiān)事會(huì)，使內(nèi)部審計(jì)完全以監(jiān)督者的身份出現(xiàn)，與管理階層脫鉤，有助于審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立、公正審計(jì)，不受行政干預(yù)，其缺點(diǎn)是：不利于促進(jìn)公司改善經(jīng)營(yíng)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益。因?yàn)楸O(jiān)事會(huì)不能兼任公司的經(jīng)營(yíng)管理職務(wù)，沒(méi)有經(jīng)營(yíng)管理權(quán)。因此，這不能直接服務(wù)于經(jīng)營(yíng)決策，也就難于實(shí)現(xiàn)通過(guò)內(nèi)部審計(jì)，改善經(jīng)營(yíng)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益的目的。

2、總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)模式

總經(jīng)理是公司的最高經(jīng)營(yíng)管理人員，對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)。使內(nèi)部審計(jì)接近經(jīng)營(yíng)管理層，有利于直接為經(jīng)營(yíng)決策服務(wù)，有利于實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)提高經(jīng)營(yíng)管理水平，同時(shí)，這種設(shè)置方式既達(dá)到了提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的目的，還保持了審計(jì)的獨(dú)立性和較高層次的地位。使內(nèi)審機(jī)構(gòu)與財(cái)會(huì)等部門(mén)相對(duì)獨(dú)立，便于內(nèi)部審計(jì)對(duì)這些部門(mén)進(jìn)行有效的評(píng)價(jià)與監(jiān)督。然而，這種設(shè)置不利于內(nèi)審機(jī)構(gòu)對(duì)總經(jīng)理的責(zé)任、業(yè)績(jī)等進(jìn)行獨(dú)立的評(píng)價(jià)和監(jiān)督。總經(jīng)理下屬部門(mén)的很多活動(dòng)是在其授意下進(jìn)行的，內(nèi)審機(jī)構(gòu)對(duì)這些部門(mén)的檢查可能在一定程序上受到阻礙。因此，總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的組織模式難于對(duì)本級(jí)公司的財(cái)務(wù)和總經(jīng)理的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)。

3、董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)模式

董事會(huì)是公司的經(jīng)營(yíng)決策機(jī)構(gòu)，直接對(duì)股東大會(huì)負(fù)責(zé)。職責(zé)是執(zhí)行股東大會(huì)的決議，決定公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)策略以及任免總經(jīng)理等。在這種組織模式下，內(nèi)部審計(jì)能夠保持較高的獨(dú)立性、權(quán)威性和較高的地位。同時(shí)也使內(nèi)部審計(jì)具有一定的靈活性：既便于其為委托人服務(wù)，又便于其與經(jīng)營(yíng)管理層聯(lián)系；既便于其對(duì)管理層進(jìn)行獨(dú)立的評(píng)價(jià)與監(jiān)督，又便于其為管理層加強(qiáng)管理、提高效益服務(wù)。企業(yè)在董事會(huì)內(nèi)設(shè)置審計(jì)委員會(huì)，并將其做為董事會(huì)內(nèi)的一個(gè)分支機(jī)構(gòu)，人員一般由非行政董事及具有管理、財(cái)務(wù)、技術(shù)、營(yíng)銷(xiāo)等專業(yè)知識(shí)和工作經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人士組成，它是董事會(huì)與內(nèi)部、外部審計(jì)師溝通的橋梁，分擔(dān)了行政董事在內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)報(bào)告方面的部分工作，能夠最大限度地體現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性。因?yàn)檫@種隸屬于董事會(huì)的審計(jì)委員會(huì)，獨(dú)立于管理當(dāng)局，總經(jīng)理及公司的全部經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)都要接受審計(jì)，審計(jì)結(jié)果直接向委員會(huì)報(bào)告，使內(nèi)審具有較強(qiáng)的獨(dú)立性和權(quán)威性。另外，也有利于保證現(xiàn)代企業(yè)制度下內(nèi)審職能的發(fā)揮。

通過(guò)對(duì)2001年至2004年滬市246家IPO公司的招股說(shuō)明書(shū)的分析，可以發(fā)現(xiàn)在2001年上市的55家公司中僅有31%的公司單獨(dú)設(shè)立了內(nèi)審部門(mén)，2002年上市的67家公司中有43%的公司單獨(dú)設(shè)立了內(nèi)審部門(mén)，2003年上市的66家公司中有44%的公司單獨(dú)設(shè)立了內(nèi)審部門(mén)，2004年上市的58家公司中有60%的公司設(shè)立了單獨(dú)的內(nèi)審部門(mén)。四年來(lái)，設(shè)立內(nèi)審部門(mén)的公司比例翻了一倍，從中可以看出內(nèi)審的作用在近幾年中得到了人們的重視，內(nèi)部審計(jì)在加強(qiáng)公司管理和公司治理方面發(fā)揮了更重要的作用。在單獨(dú)設(shè)立內(nèi)審部門(mén)的110家公司中，有22%公司的內(nèi)審部門(mén)隸屬于董事會(huì)，2%公司的內(nèi)審部門(mén)隸屬于監(jiān)事會(huì)，76%公司的內(nèi)審部門(mén)隸屬于總經(jīng)理。這暗示了我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是作為普通職能部門(mén)存在的，更多的進(jìn)行的是管理工作，盡管有的企業(yè)名義上規(guī)定內(nèi)審機(jī)構(gòu)對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)，但由于企業(yè)本身法人治理結(jié)構(gòu)不健全，實(shí)質(zhì)上內(nèi)審機(jī)構(gòu)主要接受經(jīng)理層管理，遠(yuǎn)沒(méi)有上升到公司治理的高度。

面對(duì)內(nèi)部審計(jì)在公司治理治理方面作用的顯現(xiàn)，我國(guó)也頒布了一系列的法規(guī)來(lái)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用。1997年12月，中國(guó)證監(jiān)會(huì)出臺(tái)了《上市公司章程指南》，其中就對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行了專門(mén)的規(guī)定，并規(guī)定審計(jì)負(fù)責(zé)人向董事會(huì)負(fù)責(zé)并報(bào)告工作。2002年1月，中國(guó)證監(jiān)會(huì)和國(guó)家經(jīng)貿(mào)委聯(lián)合了《上市公司治理準(zhǔn)則》，其中規(guī)定了上市公司可以設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，并且審計(jì)委員會(huì)中獨(dú)立董事應(yīng)占多數(shù)并擔(dān)任招集人，審計(jì)委員會(huì)中至少應(yīng)有一名獨(dú)立董事是會(huì)計(jì)專業(yè)人士。審計(jì)委員會(huì)的具體職責(zé)是：（1）提議聘請(qǐng)或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)；（2）監(jiān)督公司的內(nèi)部審計(jì)制度及其實(shí)施；（3）負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)之間的溝通；（4）審核公司的信息及其披露；（5）審查公司的內(nèi)控制度。到日前為止，中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)陸續(xù)頒布了中國(guó)內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則、二十四項(xiàng)具體準(zhǔn)則和兩個(gè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南，對(duì)中國(guó)內(nèi)部審計(jì)的基本概念、內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)、宗旨、范圍、性質(zhì)與功能等基本規(guī)范作了全面界定，為中國(guó)內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)和工作的有效開(kāi)展提供了一套權(quán)威性的準(zhǔn)則。但是，到目前為止，我國(guó)還沒(méi)有象美國(guó)證監(jiān)會(huì)那樣強(qiáng)制規(guī)定上市公司必須設(shè)立內(nèi)審部門(mén)。這一方面說(shuō)明了我國(guó)內(nèi)部審計(jì)的治理職能還沒(méi)有引起人們的廣泛關(guān)注，另一方面也說(shuō)明了我國(guó)公司治理本身可能就處于一個(gè)初期的發(fā)展階段，內(nèi)部審計(jì)在公司治理結(jié)構(gòu)中還缺乏法律基礎(chǔ)，要讓它發(fā)揮作用還是一個(gè)循序漸進(jìn)的過(guò)程。因此，應(yīng)在法律的基礎(chǔ)上，大力加強(qiáng)內(nèi)審部門(mén)的建設(shè)，完善公司治理結(jié)構(gòu)，以改善公司的治理效果。

隨著我國(guó)改革開(kāi)放和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制建設(shè)的不斷深入，上市公司內(nèi)部的治理結(jié)構(gòu)存在的問(wèn)題浮出水面。因此，如何建立健全公司治理結(jié)構(gòu)、優(yōu)化內(nèi)部控制、保證企業(yè)資產(chǎn)增值與合理配置、抑制管理腐敗、合理控制決策風(fēng)險(xiǎn)等重大課題引起眾多業(yè)內(nèi)人士的關(guān)注。從國(guó)際內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，要解決這些重大問(wèn)題，我國(guó)的企業(yè)組織既要將內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)組織管理控制系統(tǒng)的重要組成部分，也要保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，并與外部審計(jì)、董事會(huì)及高管層互為補(bǔ)充，成為企業(yè)組織治理的有效工具之一。這就為我國(guó)內(nèi)部審計(jì)真正介入企業(yè)組織的治理過(guò)程，并發(fā)揮重要的保障作用提供了足夠空間，也使得內(nèi)部審計(jì)將為促進(jìn)有效的公司治理發(fā)揮更加重要的作用。

參考文獻(xiàn)：

[1]國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)IIA著，《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)——專業(yè)實(shí)務(wù)框架》，中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)編譯，2004

[2]李維安，《美國(guó)的公司治理：馬奇諾防線》，2003

篇6

一、集團(tuán)公司財(cái)務(wù)管理存在的問(wèn)題與原因

1.1內(nèi)部管理的問(wèn)題

(1)內(nèi)部控制失靈。

不少集團(tuán)公司對(duì)于其內(nèi)部管理并不重視，從而導(dǎo)致公司內(nèi)部控制失靈。內(nèi)部控制是否有效，這將關(guān)系到一個(gè)集團(tuán)公司是否能長(zhǎng)期健康地發(fā)展。并且，在我國(guó)現(xiàn)階段，集團(tuán)公司內(nèi)部控制的失靈還將導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性與真實(shí)性。

(2)決策、監(jiān)督、執(zhí)行缺乏約束。

尚未建立一套完善、有效的體系來(lái)加強(qiáng)對(duì)決策、監(jiān)督和執(zhí)行進(jìn)行約束，換言之即對(duì)決策者缺乏合理的規(guī)則約束和有效的監(jiān)督，對(duì)執(zhí)行者更是缺乏約束，執(zhí)行表面化、形式化現(xiàn)象較為突出，陷入有章不循或是無(wú)章可循的困境。

(3)決策不民主

民主決策意識(shí)不夠，群眾參與性不廣，決策者主觀能動(dòng)性較為突出。

1.2相關(guān)人員素質(zhì)欠佳

(1)缺乏稱職的專業(yè)能力；

有些集團(tuán)公司派遣的財(cái)務(wù)管理人員缺乏稱職的專業(yè)能力，不具備專業(yè)知識(shí)，致使其難以發(fā)揮在財(cái)務(wù)管理中的作用，從而影響管理的質(zhì)量。

(2)職業(yè)道德水平不高；

一些具備專業(yè)職稱專業(yè)能力的工作人員，工作態(tài)度與職業(yè)道德水準(zhǔn)并不高，這使得其無(wú)法充分發(fā)揮專業(yè)優(yōu)勢(shì)，貢獻(xiàn)于財(cái)務(wù)管理的實(shí)施過(guò)程。

(3)合作與溝通精神不足；

財(cái)務(wù)管理的實(shí)施需要良好的合作和溝通，有些工作人員因?yàn)榕侣闊┒雎粤诉@點(diǎn)，繼而導(dǎo)致其在實(shí)施的過(guò)程中頻頻出錯(cuò)，影響財(cái)務(wù)管理的效果。

1.3責(zé)任追究制度的缺陷

(1)責(zé)任不明確，扯皮現(xiàn)象；

由于長(zhǎng)期缺乏競(jìng)爭(zhēng)意識(shí)和進(jìn)取精神，又無(wú)相對(duì)的激勵(lì)機(jī)制，因此，責(zé)職不清導(dǎo)致工作推諉和扯皮現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。

(2)責(zé)任追究規(guī)則不合理，權(quán)責(zé)不對(duì)稱、副手現(xiàn)象；

對(duì)于已過(guò)時(shí)的責(zé)任追究規(guī)章制度未作修改，故權(quán)責(zé)明顯不對(duì)稱，一個(gè)正職，多個(gè)副手的現(xiàn)象更加重工作失誤頻發(fā)，更無(wú)從追究責(zé)任人；既浪費(fèi)納稅人的錢(qián)財(cái)，更損害國(guó)家利益。

(3)責(zé)任追究的執(zhí)行不力，大事化小現(xiàn)象，既執(zhí)法力度弱化部分。

由于上述兩點(diǎn)，因此，對(duì)于責(zé)任的追究執(zhí)行的力度便會(huì)弱化，往往將該追究的責(zé)任事故不了了之。規(guī)則配置不當(dāng)?shù)谋憩F(xiàn)為：①報(bào)酬過(guò)低，而義務(wù)太多；②權(quán)利太多，而義務(wù)太少；③利益與權(quán)利過(guò)大，而責(zé)任太少；這些表現(xiàn)會(huì)改變?nèi)伺c物質(zhì)對(duì)象的結(jié)合方式和人們的行為方式。

二、內(nèi)部審計(jì)的三個(gè)步驟

2.1 計(jì)劃

計(jì)劃階段是整個(gè)審計(jì)過(guò)程的起點(diǎn)。對(duì)于任何一項(xiàng)審計(jì)工作，為了如期實(shí)現(xiàn)計(jì)劃目標(biāo)，內(nèi)部審計(jì)師都必須在具體執(zhí)行審計(jì)程序之前，制定科學(xué)、合理的計(jì)劃，科學(xué)、合理的計(jì)劃可幫助內(nèi)部審計(jì)師有的放矢地去審查、取證，形成正確的審計(jì)結(jié)論，從而實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo);可以審計(jì)成本保持在一種合理的水平上，提高審計(jì)工作的效率。

2.2 執(zhí)行

實(shí)施審計(jì)階段是根據(jù)計(jì)劃階段確定的范圍、要點(diǎn)、步驟、方法，進(jìn)行取證、評(píng)價(jià)，借以形成審計(jì)結(jié)論，實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)的中間過(guò)程。它是審計(jì)全過(guò)程的中心環(huán)節(jié)，其主要工作包括：對(duì)被審計(jì)公司內(nèi)部控制的建立及遵守情況進(jìn)行控制測(cè)試，根據(jù)測(cè)試結(jié)果修訂審計(jì)計(jì)劃;對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的數(shù)據(jù)進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試，根據(jù)測(cè)試結(jié)果進(jìn)行評(píng)價(jià)和鑒定。上述兩項(xiàng)工作之間有著密切的關(guān)系。

2.3 糾正機(jī)制

核定違反項(xiàng)、不符合項(xiàng)。

擬定違反項(xiàng)的整改意見(jiàn)和不符合項(xiàng)的糾正措施。

進(jìn)行后續(xù)檢查，以確定對(duì)不符合項(xiàng)是否采取了恰當(dāng)?shù)募m正措施:確定糾正的措施是否已經(jīng)實(shí)施并正在取得預(yù)期的效果。

三、內(nèi)部審計(jì)方案的對(duì)策與建議

集團(tuán)公司可以結(jié)合實(shí)際的情況將集團(tuán)公司規(guī)定的流程設(shè)計(jì)方案進(jìn)一步具體細(xì)化，科學(xué)有效的實(shí)施內(nèi)審計(jì)劃，切實(shí)發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督與服務(wù)的作用。

3.1 計(jì)劃階段

在準(zhǔn)備階段中，審計(jì)計(jì)劃的編制是內(nèi)審項(xiàng)目非常重要的一部分。審計(jì)計(jì)劃的編制應(yīng)由集團(tuán)公司內(nèi)審機(jī)構(gòu)項(xiàng)目中的有關(guān)人員進(jìn)行負(fù)責(zé)，然后經(jīng)由相關(guān)項(xiàng)目管理人員探討。作為整個(gè)項(xiàng)目審計(jì)的重要的一項(xiàng)，審計(jì)計(jì)劃應(yīng)該在項(xiàng)目結(jié)束后進(jìn)行對(duì)其歸檔。在審計(jì)計(jì)劃編制好后，還要對(duì)其進(jìn)行初步審核。公司的內(nèi)審機(jī)構(gòu)組織專門(mén)人員可以對(duì)審計(jì)計(jì)劃進(jìn)行審核，外部審計(jì)機(jī)關(guān)也可以被委托對(duì)其進(jìn)行審核。審計(jì)計(jì)劃的審核內(nèi)容主要集中在審計(jì)目的、范圍是不是得當(dāng)，項(xiàng)目審計(jì)進(jìn)度是不是合理，一些審計(jì)程序根據(jù)重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域和重要會(huì)計(jì)問(wèn)題所擬定的是否符合實(shí)際情況，項(xiàng)目財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估在有關(guān)方面是不是準(zhǔn)備的很充分等。

3.2 執(zhí)行階段

在內(nèi)審項(xiàng)目的實(shí)施過(guò)程中，內(nèi)部審計(jì)工作發(fā)揮它控制與監(jiān)督的兩大職能。并且和內(nèi)審項(xiàng)目一起被實(shí)施，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)必須要做好審計(jì)控制的工作，這樣才能保證每一階段經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的準(zhǔn)確性。另一方面，只有通過(guò)內(nèi)部審計(jì)的有效監(jiān)督，才能對(duì)付在項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中出現(xiàn)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。其中，在這一階段的有關(guān)內(nèi)部審計(jì)工作主要包括以下幾個(gè)方面的內(nèi)容：內(nèi)部審計(jì)財(cái)務(wù)預(yù)算，審計(jì)計(jì)劃在時(shí)間預(yù)算上的安排，內(nèi)部審計(jì)控制質(zhì)量以及按照審計(jì)計(jì)劃執(zhí)行相關(guān)財(cái)務(wù)支出和收集審計(jì)證據(jù)以及在一些內(nèi)審項(xiàng)目的審計(jì)疑難問(wèn)題的咨詢等等。

3.3 結(jié)束階段

內(nèi)審項(xiàng)目管理最后的結(jié)束階段的工作主要集中在整理審計(jì)證據(jù)和工作底稿、對(duì)項(xiàng)目審計(jì)報(bào)告初稿進(jìn)行編制、和項(xiàng)目相關(guān)負(fù)責(zé)人交換對(duì)項(xiàng)目審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)、報(bào)告的定稿、報(bào)送以及與相關(guān)證據(jù)、工作底稿和審計(jì)記錄檔案建立等內(nèi)容上。其中，底稿是整個(gè)審計(jì)工作的核心部分，是審計(jì)師作出結(jié)論的直接依據(jù)，同時(shí)也是審計(jì)質(zhì)量控制與質(zhì)量檢查的主要依據(jù)，而且對(duì)以后的審計(jì)業(yè)務(wù)做出了重要的參考依據(jù)。其中底稿主要包括被審計(jì)公司沒(méi)有進(jìn)行審計(jì)的情況，過(guò)程的記錄和有關(guān)人員對(duì)其下的結(jié)論。在底稿形成之后，要進(jìn)行復(fù)查，其中主要包括所依據(jù)的資料是否可靠；所得到的證據(jù)是否充分；判斷是否合理；結(jié)論是否下的恰到好處。在底稿形成后，審計(jì)小組應(yīng)當(dāng)按一定的標(biāo)準(zhǔn)對(duì)其進(jìn)行歸檔。

參考文獻(xiàn)

篇7

市場(chǎng)上公司資質(zhì)和管理層的道德水平參差不齊，很難保證某一市場(chǎng)上所有的公司都能獲得標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)。在2009年審計(jì)意見(jiàn)的總體樣本中，滬市主板的非標(biāo)意見(jiàn)占全部意見(jiàn)類(lèi)型的6.8％，深市主板的非標(biāo)意見(jiàn)占全部意見(jiàn)類(lèi)型的11.1％，深市中小企業(yè)板的非標(biāo)意見(jiàn)占全部意見(jiàn)類(lèi)型的1.4％，而創(chuàng)業(yè)板58家上市公司都拿到了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)。

由于創(chuàng)業(yè)板的社會(huì)關(guān)注度較高，監(jiān)管機(jī)構(gòu)預(yù)計(jì)到投資者對(duì)于創(chuàng)業(yè)板的期待及大量的資金注入，審核較為嚴(yán)格。比如截止至2010年5月27日，從創(chuàng)業(yè)板過(guò)會(huì)率來(lái)看，27家被否企業(yè)占全部133家上會(huì)企業(yè)中的20.3％。而能夠通過(guò)審核的上市公司本身的成長(zhǎng)性、科技含量等方面資質(zhì)較好，很多企業(yè)都是細(xì)分行業(yè)里的隱形冠軍。對(duì)于承接審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，也很愿意出具干凈意見(jiàn)以幫助資質(zhì)較好的公司上市，從而為維持客戶關(guān)系，獲得今后更高額的回報(bào)打下基礎(chǔ)。當(dāng)然，目前上市公司的樣本數(shù)量較少，還未出現(xiàn)分化情況，經(jīng)過(guò)一段時(shí)期，更多公司上市之后，可能會(huì)出現(xiàn)意見(jiàn)分化。二，審計(jì)時(shí)間分析

影響審計(jì)時(shí)間長(zhǎng)短的因素，包括被審計(jì)公司的規(guī)模大小、業(yè)務(wù)復(fù)雜程度、審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的了解程度、審計(jì)人員的專業(yè)水平等。從滬市主板、深市主板、深市中小企業(yè)板三個(gè)市場(chǎng)2009年的年報(bào)披露情況來(lái)看，審計(jì)報(bào)告數(shù)量集中在3月和4月且較為接近，可以推斷審計(jì)完成的日期也大多集中在3、4月。而創(chuàng)業(yè)板上市公司審計(jì)報(bào)告公布日大部分集中在3月份，既沒(méi)有大量集中于4月份，也沒(méi)有迅速地在l、2月就披露，體現(xiàn)出創(chuàng)業(yè)板審計(jì)的特色。

2009年各市場(chǎng)層次上市公司的審計(jì)報(bào)告披露日期分布，如表l所示。

創(chuàng)業(yè)板上市企業(yè)大部分的規(guī)模都不大，相對(duì)規(guī)模大、跨行業(yè)的企業(yè)而言，業(yè)務(wù)較為簡(jiǎn)單；審計(jì)收費(fèi)金額的限制也使得審計(jì)工作的時(shí)間計(jì)劃上需要兼顧成本的控制。而另一方面廟于承接審計(jì)業(yè)務(wù)的時(shí)間都不長(zhǎng)，還需要一定時(shí)間了解企業(yè)，并且由于被審計(jì)公司是處于成長(zhǎng)期的高科技企業(yè)，在行業(yè)、產(chǎn)品和盈利模式上都有很多創(chuàng)新點(diǎn)，可比上市公司較少，甚至沒(méi)有可比上市公司，審計(jì)機(jī)構(gòu)在審計(jì)創(chuàng)業(yè)板公司時(shí)會(huì)遇到很多新問(wèn)題，如在無(wú)形資產(chǎn)的評(píng)估、盈利能力的真實(shí)性分析上可能沒(méi)有經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)可供參考，這需要時(shí)間謹(jǐn)慎對(duì)待。創(chuàng)業(yè)板上市公司審計(jì)報(bào)告公布日大部分集中在3月份也就不難理解了。

三、審計(jì)收費(fèi)分析

審計(jì)收費(fèi)通常由被審計(jì)公司的規(guī)模、被審計(jì)公司的業(yè)務(wù)復(fù)雜程度、接受審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師素質(zhì)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所品牌等因素決定。從2009年的情況來(lái)看，主板市場(chǎng)的審計(jì)收費(fèi)差異很大，最少的為10萬(wàn)元(如香梨股份)，最多的達(dá)到2億元以上(如中國(guó)銀行)。深市創(chuàng)業(yè)板的上市公司審計(jì)收費(fèi)，基本在100萬(wàn)元以下，兩家超過(guò)100萬(wàn)元的公司收費(fèi)中，也包括了IPO審計(jì)收費(fèi)，因此金額普遍較低。

2009年創(chuàng)業(yè)板上市公司的審計(jì)收費(fèi)情況，如表2所示。

盡管有些研究表明，審計(jì)收費(fèi)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)有一定的相關(guān)性，但從2009年的審計(jì)收費(fèi)上來(lái)看，似乎并沒(méi)有充分反映出創(chuàng)業(yè)板審計(jì)的高風(fēng)險(xiǎn)。創(chuàng)業(yè)板上市公司審計(jì)收費(fèi)較低，可能原因包括：第一，創(chuàng)業(yè)板上市公司由于自身的業(yè)務(wù)簡(jiǎn)單、規(guī)模小等特點(diǎn)，使得審計(jì)工作耗費(fèi)的人力物力較少，審計(jì)成本相對(duì)于主板市場(chǎng)上一些規(guī)模巨大、關(guān)聯(lián)方多、業(yè)務(wù)復(fù)雜的企業(yè)要低很多；第二，創(chuàng)業(yè)板上市公司處于成長(zhǎng)階段，規(guī)模有限資金較少，對(duì)于審計(jì)收費(fèi)的高低較為敏感，無(wú)法負(fù)擔(dān)高昂的審計(jì)費(fèi)用。第三，從長(zhǎng)期來(lái)看，創(chuàng)業(yè)板的推出可以為事務(wù)所帶來(lái)大量的審閱和審計(jì)業(yè)務(wù)，國(guó)內(nèi)事務(wù)所為了爭(zhēng)奪客戶，會(huì)采取費(fèi)用的優(yōu)惠，以避免喪失長(zhǎng)期合作的機(jī)會(huì)。第四，國(guó)內(nèi)事務(wù)所的品牌和專業(yè)素質(zhì)，相比“四大”而言還有一定的差距，不具備品牌溢價(jià)的能力。

但必須意識(shí)到，審計(jì)收費(fèi)低廉本身也會(huì)影響到事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)工作的細(xì)致程度，事務(wù)所可能會(huì)因?yàn)槌鲇诳刂茖徲?jì)成本的考慮，而采取更為寬泛的審計(jì)方式或者壓縮審計(jì)范圍，從而增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

四、審計(jì)市場(chǎng)分析

58家創(chuàng)業(yè)板上市企業(yè)聘用的會(huì)計(jì)師事務(wù)所均為本土所，綜合實(shí)力的排名基本都在百?gòu)?qiáng)之內(nèi)，具備一定的規(guī)模和業(yè)務(wù)能力，但沒(méi)有出現(xiàn)“四大”所的身影。

承接創(chuàng)業(yè)板上市公司審計(jì)的事務(wù)所分布及其2009～2010年的排名，如表3所示。

從聘請(qǐng)的事務(wù)所的排名上可以看出，創(chuàng)業(yè)板上市公司所聘請(qǐng)的事務(wù)所幾乎全部都在百?gòu)?qiáng)排行榜之內(nèi)，大多數(shù)都集中在排名前50，表明這些事務(wù)所具備較強(qiáng)的專業(yè)能力，其中一些事務(wù)所通過(guò)合并等途徑在綜合實(shí)力和專業(yè)素質(zhì)方面也有一定的進(jìn)步，因此提供的審計(jì)服務(wù)有一定保障。至于“四大”所沒(méi)有現(xiàn)身創(chuàng)業(yè)板，可能原因包括：第一，創(chuàng)業(yè)板上市公司考慮到自身規(guī)模小、業(yè)務(wù)簡(jiǎn)單等特點(diǎn)，對(duì)于國(guó)際品牌并不十分看重；第二，由于“四大”的品牌效應(yīng)，使得聘請(qǐng)“四大”所需要支付較為昂貴的審計(jì)費(fèi)用；第三，盡管證監(jiān)會(huì)明確了發(fā)審委委員的回避制度，企業(yè)依然愿意尋求有發(fā)審委委員的事務(wù)所以增加獲取信息的機(jī)會(huì)，“四大”代表在創(chuàng)業(yè)板的發(fā)審委候選人名單中所占比例不高，一方面說(shuō)明“四大”對(duì)與創(chuàng)業(yè)板的參與積極性不是很高同時(shí)也說(shuō)明在發(fā)審委委員這一資源方面，“四大”所并沒(méi)有優(yōu)勢(shì)可言；第四，在近期資本市場(chǎng)上有很多大型國(guó)有企業(yè)尋求服務(wù)，這些才是“四大”更感興趣的項(xiàng)目。

篇8

本文的創(chuàng)新之處有兩點(diǎn)。第一，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)內(nèi)容與范圍作出規(guī)定，要求其必須對(duì)客戶公司公允價(jià)值的四種屬性進(jìn)行審查：公允價(jià)值計(jì)量的披露比例，公允價(jià)值評(píng)估的復(fù)雜度，公允價(jià)值的識(shí)別和披露以及外部房地產(chǎn)評(píng)估師的使用效果，我們利用這四種變量分析公允價(jià)值模式對(duì)審計(jì)費(fèi)用的影響。第二，我們將采用不同計(jì)量模式的公司進(jìn)行比較，選用公司規(guī)模和盈利能力兩個(gè)公司特征作為輔助變量，分析比較公允價(jià)值模式與歷史成本模式下的審計(jì)費(fèi)用。

一、文獻(xiàn)回顧

Jensen 和Meckling（1976）[1]將審計(jì)費(fèi)用定義為成本之一，其來(lái)源于所有者（資本）和公司管理層（）之間的合同安排。 而對(duì)審計(jì)收費(fèi)的研究始源于20世紀(jì)70年代，Simunic（1980）[2]是最早提供有關(guān)控制成本決定因素方面理論和實(shí)證結(jié)論的學(xué)者之一，他通過(guò)實(shí)證分析得出影響審計(jì)收費(fèi)的因素主要包括企業(yè)規(guī)模、資產(chǎn)收益率、業(yè)務(wù)復(fù)雜度等。后人的研究也主要圍繞Simunic審計(jì)定價(jià)模型展開(kāi)。Linck （2008）[3]認(rèn)為規(guī)模大的公司由于監(jiān)管難度更大或者由于現(xiàn)金流問(wèn)題而使得其沖突更嚴(yán)重，其審計(jì)難度也就更大、審計(jì)收費(fèi)更高。蔣義宏等（2004）[4]提出，審計(jì)費(fèi)用受公司規(guī)模特征的影響，在被審計(jì)對(duì)象風(fēng)險(xiǎn)、復(fù)雜性、盈利能力等其他條件相同的情況下，規(guī)模大的公司業(yè)務(wù)發(fā)生頻繁，業(yè)務(wù)量大，審計(jì)抽樣規(guī)模也相對(duì)更大，因而伴隨著更高的審計(jì)成本和更大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。Hay等人（2006）[5]的研究表明，在一個(gè)充滿競(jìng)爭(zhēng)的審計(jì)市場(chǎng)，決定審計(jì)費(fèi)用的因素大致被分為客戶屬性、審計(jì)師屬性和審計(jì)合同條款三類(lèi)，其中客戶屬性最為重要。Srinidhi等（2006）[6]研究表明，審計(jì)費(fèi)用會(huì)隨著公司規(guī)模、盈利能力、風(fēng)險(xiǎn)、客戶復(fù)雜性等的增大而提高。金智（2010）[7]運(yùn)用私有信息交易理論，研究認(rèn)為盈利能力差的公司往往更傾向于盈余管理，增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，從而提高審計(jì)費(fèi)用。基于以上綜述，本文認(rèn)為將公司特征作為研究公允價(jià)值與審計(jì)收費(fèi)關(guān)系的輔助變量具有理論支持。

隨著會(huì)計(jì)計(jì)量模式的變革，研究公允價(jià)值計(jì)量效果對(duì)審計(jì)收費(fèi)影響的文獻(xiàn)也越來(lái)越多。早期的實(shí)證文獻(xiàn)，如Hackenbrack和Knechel（1997）[8]的研究表明，判斷公允價(jià)值測(cè)量的難易度是審計(jì)評(píng)估的內(nèi)在挑戰(zhàn)，根據(jù)IFRS規(guī)定，審計(jì)師通常會(huì)使用長(zhǎng)期序列現(xiàn)金流或近似公允價(jià)值的可用性指標(biāo)進(jìn)行測(cè)量，如果難度越高，則其測(cè)量程序越多，審計(jì)工作就越多，這也會(huì)提高審計(jì)成本。Igor Goncharov等（2014）[9]在Libby研究的基礎(chǔ)上進(jìn)一步研究表明，公允價(jià)值的呈現(xiàn)方式不同，其審計(jì)費(fèi)用也不同。此外有很多實(shí)證研究表明公允價(jià)值對(duì)審計(jì)環(huán)境的影響。Muller等（2011）[10]證明當(dāng)歐洲上市公司被強(qiáng)制要求以公允價(jià)值披露其主營(yíng)資產(chǎn)時(shí)，信息不對(duì)稱性減少。Cotter和Richardson（2002）[11]運(yùn)用信息不對(duì)稱性理論研究指出，上市公司雇傭外部評(píng)估師會(huì)降低信息的不對(duì)稱性，改善審計(jì)環(huán)境，降低審計(jì)成本。葉康濤和成穎利（2011）[12]的研究表明，公允價(jià)值信息具有價(jià)值相關(guān)性，而通過(guò)“四大”審計(jì)所的審計(jì)可以提高這種相關(guān)系數(shù)，降低公允價(jià)值的內(nèi)在風(fēng)險(xiǎn)。

二、研究假設(shè)

在上市公司的會(huì)計(jì)處理中，通常會(huì)采用公允價(jià)值與歷史成本兩種模式。Watts（2006）[13]和Ramanna（2010）[14]認(rèn)為，以公允價(jià)值計(jì)量存在主觀隨意性，是管理當(dāng)局利潤(rùn)操縱和盈余管理的工具。針對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量模式公司的審計(jì)工作，審計(jì)人員需要考慮審計(jì)工作的聲譽(yù)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，聲譽(yù)、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的提高促使其必須更加謹(jǐn)慎的核實(shí)被審計(jì)資產(chǎn)的公允評(píng)估值，因此審計(jì)費(fèi)用提高。據(jù)此，我們提出以下假設(shè)：

其中，客戶包括以下變量：客戶規(guī)模，即總資產(chǎn)規(guī)模（LogTA），Simunic（1980）認(rèn)為客戶規(guī)模是審計(jì)費(fèi)用最具決定性的因素；復(fù)雜性，即國(guó)際資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比例（Foreign）和上市公司納入合并報(bào)表范圍的子公司個(gè)數(shù)（NSegm），因?yàn)榭蛻粼綇?fù)雜，其審計(jì)工作量越大，則審計(jì)費(fèi)用越高，即正相關(guān)；公司盈利能力，這里假設(shè)與審計(jì)費(fèi)用正相關(guān)，包括公司的資產(chǎn)收益率（ROA）、資本收益率（ROE）和經(jīng)營(yíng)杠桿系數(shù)（DOL），研究證明，當(dāng)公司無(wú)法掩蓋虧損的事實(shí)不得不報(bào)告時(shí)，公司管理層會(huì)采取所謂的除垢法操縱盈余，巨額沖銷(xiāo)以前年度累計(jì)的損失和費(fèi)用，為來(lái)年扭虧為盈做準(zhǔn)備（閻達(dá)五等，2003）；此外，公司還應(yīng)考慮資產(chǎn)負(fù)債率（Lev），資產(chǎn)負(fù)債率越高，融資約束越大，審計(jì)費(fèi)用越高，即正相關(guān)；負(fù)股票面值（Distress）和保留意見(jiàn)（Qualified），這些負(fù)面值越高，公司經(jīng)營(yíng)越困難，審計(jì)費(fèi)用越高，即正相關(guān)；月股票收益標(biāo)準(zhǔn)差（Volatility），因?yàn)闃?biāo)準(zhǔn)差越大，收益波動(dòng)越大，公司風(fēng)險(xiǎn)越高，審計(jì)費(fèi)用就會(huì)越高，即正相關(guān)。

審計(jì)師事務(wù)所包括以下變量：事務(wù)所規(guī)模和聲譽(yù)（BigN），因?yàn)橐?guī)模越大，審計(jì)質(zhì)量越高，聲譽(yù)影響越大，審計(jì)費(fèi)用越高，即正相關(guān)（即“大型審計(jì)公司溢價(jià)”）；審計(jì)年度（Yearend），因?yàn)橥緦徲?jì)資源有限，供小于求，即審計(jì)費(fèi)用會(huì)上漲[18]，即正相關(guān)。

解釋變量包括HC、IFRS、HC*IFRS和LOSS，其中HC、IFRS和LOSS是二分變量。13表示新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布前，采用歷史成本模式與公允價(jià)值模式下審計(jì)費(fèi)用的差異；14表示新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布對(duì)一直采用公允價(jià)值模式的上市公司的審計(jì)費(fèi)用的影響；15表示上市公司在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布前采用歷史成本模式，而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布后轉(zhuǎn)變?yōu)楣蕛r(jià)值模式對(duì)審計(jì)費(fèi)用的遞增效益（通過(guò)資產(chǎn)負(fù)債表列示或附注披露），這項(xiàng)系數(shù)用來(lái)驗(yàn)證H1A；16表示成本減折舊模式下，差的盈利能力導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的增加對(duì)審計(jì)費(fèi)用的影響，這項(xiàng)系數(shù)用來(lái)驗(yàn)證H1B。

（三）公允價(jià)值的四種屬性對(duì)審計(jì)費(fèi)用的影響（模型2）――模型設(shè)計(jì)與變量含義

我們依然使用倍差分析來(lái)檢測(cè)H2，通過(guò)這四種公允價(jià)值屬性――披露比例、復(fù)雜性、列示與披露和外部評(píng)估師的使用，來(lái)表現(xiàn)所選樣本公司的差異。我們建立的模型如下：

四個(gè)解釋變量與H2一一對(duì)應(yīng)。首先，F(xiàn)V_Exposure表示公司以公允價(jià)值列示或披露的比例高于行業(yè)平均水平。如果高披露比例意味著額外的審計(jì)工作量，因?yàn)閷徲?jì)師需要驗(yàn)證資產(chǎn)的公允價(jià)值，則與審計(jì)費(fèi)用正相關(guān)；然而，還有兩一種可能，即高的披露比例會(huì)降低審計(jì)費(fèi)用，因?yàn)榭梢院?jiǎn)化驗(yàn)證公允價(jià)值的步驟或簡(jiǎn)化昂貴的審計(jì)流程，則與審計(jì)費(fèi)用負(fù)相關(guān)，其系數(shù)β12用來(lái)驗(yàn)證H2A。其次，Complex通過(guò)樣本公司不同子公司投資組合的差異性來(lái)表現(xiàn)公允價(jià)值測(cè)量的復(fù)雜性。如果大的復(fù)雜性增加了額外的審計(jì)工作量，則與審計(jì)費(fèi)用正相關(guān)，其系數(shù)β13用來(lái)驗(yàn)證H2B。然后，Recog表示公允價(jià)值變化列示在資產(chǎn)負(fù)債表（或損益表）上。如果這樣的列示會(huì)導(dǎo)致額外的審計(jì)工作量，則與審計(jì)費(fèi)用正相關(guān)，其系數(shù)β14用來(lái)驗(yàn)證H2C。最后，External表示聘請(qǐng)外部資產(chǎn)評(píng)估師所引起的審計(jì)費(fèi)用的變化。如果可以產(chǎn)生替代效應(yīng)減少審計(jì)工作量，則與審計(jì)費(fèi)用負(fù)相關(guān)，其系數(shù)β15用來(lái)驗(yàn)證H2D。以上研究設(shè)計(jì)的相關(guān)變量定義如表1。

四、實(shí)證結(jié)果與分析

（一）描述性統(tǒng)計(jì)分析

從表2可以看出 ，樣本公司中支付的年報(bào)審計(jì)費(fèi)用平均為66萬(wàn)元，其中支付最少的為10萬(wàn)元，支付最多的為73萬(wàn)元。樣本公司平均總資產(chǎn)為598億元，每萬(wàn)元資產(chǎn)的審計(jì)費(fèi)用僅為11元。平均子公司數(shù)為11家。ROA和ROE平均為-2567和0127，經(jīng)營(yíng)杠桿的均值為139，資產(chǎn)負(fù)債率的平均值為1826。

從表3的差分?jǐn)?shù)據(jù)對(duì)數(shù)化變量的描述性統(tǒng)計(jì)分析中我們可以看出，樣本公司中支付的年報(bào)審計(jì)費(fèi)用對(duì)數(shù)的均值為13萬(wàn)元。樣本公司平均總資產(chǎn)為21億元，每萬(wàn)元資產(chǎn)的審計(jì)費(fèi)用僅為061元。DDOL和DLev的平均值為0249和-0028，月股票收益標(biāo)準(zhǔn)差的均值為-0001。

（二）模型1實(shí)證分析

進(jìn)行計(jì)量分析時(shí)采用固定效應(yīng)的面板數(shù)據(jù)模型和隨機(jī)效用模型。根據(jù)樣本數(shù)據(jù)的具體情況，再根據(jù)檢驗(yàn)結(jié)果選擇最佳效應(yīng)。

1.豪斯曼檢驗(yàn)（此處略去檢驗(yàn)結(jié)果表）。本文中的計(jì)量結(jié)果均使用STATA120統(tǒng)計(jì)軟件計(jì)算而得到。根據(jù)參數(shù)的性質(zhì)不同，面板數(shù)據(jù)模型分為固定效應(yīng)模型和隨機(jī)效應(yīng)模型。當(dāng)橫截面的單位是總體單位時(shí)，即個(gè)體樣本之間的差異可以被看做是回歸的參數(shù)變動(dòng)時(shí)，通常采用固定效應(yīng)模型。反之，則采用隨機(jī)效應(yīng)模型。

為了更好地進(jìn)行面板數(shù)據(jù)的分析，我們運(yùn)用豪斯曼檢驗(yàn)來(lái)分析應(yīng)當(dāng)使用固定效應(yīng)模型還是隨機(jī)效應(yīng)模型。

通過(guò)豪斯曼檢驗(yàn)結(jié)果（Prob>chi2=06604>1%）表明我們應(yīng)當(dāng)使用隨機(jī)效應(yīng)模型，因此對(duì)于數(shù)據(jù)可以知道運(yùn)用面板數(shù)據(jù)隨機(jī)效應(yīng)模型進(jìn)行分析的結(jié)果是可信的。

2.隨機(jī)效用實(shí)證結(jié)果分析（此處略去回歸模型指標(biāo)分析表）。通過(guò)計(jì)量分析表明，擬合優(yōu)度為0445，說(shuō)明模型擬合度很好，整體解釋能力較好。組間關(guān)系為0525，組內(nèi)關(guān)系為0443，并且Wald chi2（15）值為24062，Prob>chi2為0000，有理由認(rèn)為之前建立模型并對(duì)樣本數(shù)據(jù)進(jìn)行計(jì)量分析，所得結(jié)果是可信的。

表4為以DLNFees為因變量，以HC、IFRS、HC*IFRS、LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、LOSS、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend為自變量和控制變量的多因素固定效用面板回歸結(jié)果，結(jié)果顯示：LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、DLev、Distress的回歸系數(shù)值分別為0332、0095、0003、-0011、0009、0292，對(duì)應(yīng)的P值均小于010，具有顯著的統(tǒng)計(jì)學(xué)意義。因此，說(shuō)明LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、DLev、Distress均會(huì)對(duì)DLNFees產(chǎn)生顯著的影響作用。

3.異方差檢驗(yàn)（此處略去檢驗(yàn)結(jié)果表）。面板回歸一個(gè)重要假定：總體回歸函數(shù)中的隨機(jī)誤差項(xiàng)滿足同方差性，即它們都有相同的方差。如果這一假定不滿足，即隨機(jī)誤差項(xiàng)具有不同的方差，則稱線性回歸模型存在異方差性。在方程存在異方差時(shí)，會(huì)產(chǎn)生偽回歸。

異方差估算的結(jié)果表明面板回歸方程存在異方差，因此需要對(duì)面板回歸結(jié)果進(jìn)行異方差的修正（chi2的值為220E+06，Prob>chi2=0000）。

4.自相關(guān)檢驗(yàn)（此處略去檢驗(yàn)結(jié)果表）。自相關(guān)估算的結(jié)果表明面板回歸方程不存在自相關(guān)，因此不需要對(duì)面板回歸結(jié)果進(jìn)行自相關(guān)的修正（F（1，58）的值為3.254，Prob>F=0.076；大于0.10）。

表5為以DLNFees對(duì)數(shù)為因變量，以HC、IFRS、HC*IFRS、LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、LOSS、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend為控制變量的多因素回歸分析結(jié)果，結(jié)果顯示：HCIFRS、LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend的回歸系數(shù)值分別為-0.009、0.224、0.053、0.001、0.006、0.011、0.001、0.005、0.279、0.011、0.032、0.039、0.012，對(duì)應(yīng)的P值均小于0.05，具有顯著的統(tǒng)計(jì)學(xué)意義，因此說(shuō)明HC*IFRS、LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend均會(huì)對(duì)DLNFees對(duì)數(shù)產(chǎn)生顯著的影響作用。其中HC*IFRS的回歸系數(shù)為負(fù)數(shù)，說(shuō)明HC*IFRS會(huì)對(duì)DLNFees對(duì)數(shù)產(chǎn)生顯著的負(fù)性影響作用，即HC*IFRS越高，DLNFees對(duì)數(shù)反而越低。LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend的回歸系數(shù)為正數(shù)，說(shuō)明LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend會(huì)對(duì)DLNFees對(duì)數(shù)產(chǎn)生顯著的正性影響作用，即這些變量的數(shù)額越高，DLNFees對(duì)數(shù)也越高。

（三）模型2實(shí)證分析

1.豪斯曼檢驗(yàn)（此處略去檢驗(yàn)結(jié)果表）。通過(guò)豪斯曼檢驗(yàn)結(jié)果（Prob>chi2=0.491>1%）表明我們應(yīng)當(dāng)使用隨機(jī)效應(yīng)模型，因此對(duì)于數(shù)據(jù)可以知道運(yùn)用面板數(shù)據(jù)隨機(jī)效應(yīng)模型進(jìn)行分析的結(jié)果是可信的。

2.隨機(jī)效用實(shí)證結(jié)果分析（此處略去回歸模型指標(biāo)分析表）。計(jì)量分析結(jié)果表明，擬合優(yōu)度為0.333，說(shuō)明模型擬合度很好，整體解釋能力較好。組間關(guān)系為0.369，組內(nèi)關(guān)系為0.339，并且Wald chi2（15）值為154.45，Prob>chi2為0.000，有理由認(rèn)為之前建立模型并對(duì)樣本數(shù)據(jù)進(jìn)行計(jì)量分析，所得結(jié)果是可信的。

表6為以DLNFees為因變量，以FV_Exposure、Complex、Recog、External、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend為自變量和控制變量的多因素固定效用面板回歸結(jié)果，結(jié)果顯示：DLNTA的回歸系數(shù)值分別為0.090，對(duì)應(yīng)的P值均小于0.10，具有顯著的統(tǒng)計(jì)學(xué)意義，因此說(shuō)明DLNTA均會(huì)對(duì)DLNFees產(chǎn)生顯著的影響作用。

3.異方差檢驗(yàn)（此處略去檢驗(yàn)結(jié)果表）。異方差估算的結(jié)果表明檢驗(yàn)的結(jié)果拒絕原假設(shè)，表明面板回歸方程存在異方差，因此需要對(duì)面板回歸結(jié)果進(jìn)行異方差的修正（chi2的值為3.10E+06，Prob>chi2=0.000）。

4.自相關(guān)檢驗(yàn)（此處略去檢驗(yàn)結(jié)果表）。自相關(guān)估算的結(jié)果表明面板回歸方程不存在自相關(guān)，因此不需要對(duì)面板回歸結(jié)果進(jìn)行自相關(guān)的修正（F（1，60）的值為2.268，Prob>F=0.1373；大于0.10）。

5.異方差與自相關(guān)的修正（此處略去檢驗(yàn)結(jié)果表）。計(jì)量分析結(jié)果表明，修正后的模型對(duì)樣本數(shù)據(jù)進(jìn)行計(jì)量分析，所得結(jié)果是可信的（Wald chi2（15）值950.95，Prob>chi2為0.000）。

表7為以DLNFees對(duì)數(shù)為因變量，以FV_Exposure、Complex、Recog、External、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend為控制變量和自變量的多因素回歸分析結(jié)果，結(jié)果顯示：FV_Exposure、Recog、External、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend的回歸系數(shù)值分別為-0.023、0.012、0.041、0.071、0.037、-0.034、0.0315、0.001、0.006、0.253、0.007、0.0541、0.074、0.001，對(duì)應(yīng)的P值均小于0.05，具有顯著的統(tǒng)計(jì)學(xué)意義，因此說(shuō)明HC*IFRS、LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend均會(huì)對(duì)DLNFees對(duì)數(shù)產(chǎn)生顯著的影響作用。其中FV_Exposure、ROA的回歸系數(shù)為負(fù)數(shù)，說(shuō)明會(huì)對(duì)DLNFees對(duì)數(shù)產(chǎn)生顯著的負(fù)性影響作用，即HC*IFRS越高，DLNFees對(duì)數(shù)反而越低。Recog、External、DLNTA、NSegm、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend的回歸系數(shù)為正數(shù)，說(shuō)明Recog、External、DLNTA、NSegm、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend會(huì)對(duì)DLNFees對(duì)數(shù)產(chǎn)生顯著的正性影響作用，即這些變量的數(shù)額越高，DLNFees對(duì)數(shù)也越高，External對(duì)應(yīng)的結(jié)果不顯著。

五、研究結(jié)論與建議

公允價(jià)值計(jì)量模式自其應(yīng)用以來(lái)就一直成為人們熱議的焦點(diǎn)，研究上市公司公允價(jià)值與審計(jì)收費(fèi)的關(guān)系在理論上和實(shí)務(wù)上都具有重要意義。本文以2007-2013年期間深滬兩市1 433家A股上市公司為研究對(duì)象，采用Simunic審計(jì)定價(jià)模型檢驗(yàn)了公司特征、公允價(jià)值與審計(jì)收費(fèi)的關(guān)系，研究結(jié)論如下：

第一，對(duì)于上市公司而言，采用歷史成本模式下的審計(jì)收費(fèi)要高于公允價(jià)值計(jì)量模式下的審計(jì)收費(fèi)。

第二，公司特征中的盈利能力與公司規(guī)模兩個(gè)因素與審計(jì)收費(fèi)密切相關(guān)。

篇9

一、法釋（三）明確的六種出資方式及相關(guān)問(wèn)題

（1）出資人“以不享有處分權(quán)的財(cái)產(chǎn)出資”引起出資效力爭(zhēng)議的，按物權(quán)法第106條規(guī)定予以認(rèn)定。物權(quán)法第106條規(guī)定的核心包括財(cái)產(chǎn)所有權(quán)和財(cái)產(chǎn)處分權(quán)。當(dāng)受讓人符合“善意受讓財(cái)產(chǎn)、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格合理、轉(zhuǎn)讓的財(cái)產(chǎn)依照法律規(guī)定應(yīng)當(dāng)?shù)怯浀囊呀?jīng)登記，不需要登記的已經(jīng)交付受讓人”這三種情形時(shí)，受讓人即為善意取得該項(xiàng)財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)，出資有效，可對(duì)抗原所有權(quán)人；原所有權(quán)人可向無(wú)處分權(quán)人請(qǐng)求賠償損失。這是兩種不同的法律關(guān)系。

《公司注冊(cè)資本登記管理規(guī)定》第七條規(guī)定：“以實(shí)物、工業(yè)產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)出資的，股東或者發(fā)起人應(yīng)當(dāng)對(duì)其擁有所有權(quán)；”審計(jì)人員在審計(jì)公司設(shè)立出資事項(xiàng)時(shí)，應(yīng)以物權(quán)法第106條規(guī)定進(jìn)行識(shí)別，出資人是否取得出資財(cái)產(chǎn)的法定所有權(quán)。出資人以其擁有所有權(quán)的財(cái)產(chǎn)出資正確無(wú)疑，但審計(jì)人員還應(yīng)關(guān)注“出資財(cái)產(chǎn)在出資前擁有的權(quán)利，是否未設(shè)定擔(dān)保及已辦理財(cái)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)”等（《指南》）。否則，出資存在瑕疵，將會(huì)出現(xiàn)出資效力爭(zhēng)議，影響股東權(quán)益，由此也會(huì)帶來(lái)一定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（2）出資人“以貪污、受賄、侵占、挪用等違法犯罪所得的貨幣出資后取得股權(quán)的”，法釋（三）對(duì)此種行為規(guī)定了一是要對(duì)其違法犯罪行為予以追究和處罰，二是對(duì)其違法取得的股權(quán)采取拍賣(mài)或變賣(mài)的方式進(jìn)行處置，這個(gè)規(guī)定主要是明確對(duì)出資人的違法行為及結(jié)果需采取的司法措施。而貪污、受賄、侵占、挪用等違法犯罪行為是司法判決的結(jié)果，不屬審計(jì)職責(zé)。審計(jì)實(shí)踐中，由于違法犯罪所得（貨幣）具有極強(qiáng)的復(fù)雜性和隱蔽性，審計(jì)人員對(duì)出資人取得股權(quán)的貨幣出資是否涉嫌屬于違法犯罪所得，是難以認(rèn)定的（除非有證據(jù)證明）。但這種出資方式也提醒審計(jì)人員，應(yīng)關(guān)注出資資金來(lái)源的合法性。

（3）出資人“以劃撥土地使用權(quán)出資，或者以設(shè)定權(quán)利負(fù)擔(dān)的土地使用權(quán)出資”，應(yīng)在法定期間內(nèi)辦理土地變更手續(xù)或者解除權(quán)利負(fù)擔(dān)，逾期未辦理或者未解除的，屬于出資人“未依法全面履行出資義務(wù)”。

“土地使用權(quán)”是指國(guó)有土地或者集體所有的土地，依法明確給單位或者個(gè)人使用的權(quán)利；“劃撥土地使用權(quán)”是指“土地使用者通過(guò)各種方式依法無(wú)償取得的土地使用權(quán)”（國(guó)務(wù)院令第55號(hào)《城鎮(zhèn)國(guó)有土地使用權(quán)出讓和轉(zhuǎn)讓暫行條例》），或者是“土地使用者通過(guò)除出讓土地使用權(quán)以外的其他各種方式依法取得的國(guó)有土地使用權(quán)”（國(guó)家土地管理局令［1992］第1號(hào)《劃撥土地使用權(quán)管理暫行辦法》）。“劃撥土地使用權(quán)”（即國(guó)有土地使用權(quán)）符合條件并經(jīng)批準(zhǔn)，可以轉(zhuǎn)讓、出租、抵押或者作價(jià)出資等。

“權(quán)利負(fù)擔(dān)”是一個(gè)民法概念，指權(quán)利人給自己設(shè)定給付義務(wù)，同時(shí)給債權(quán)人設(shè)定債權(quán)，也即形成權(quán)利人原有權(quán)利的一種負(fù)擔(dān)。典型表現(xiàn)是債權(quán)契約，即以契約方式設(shè)立債的關(guān)系和變更債的內(nèi)容。“以設(shè)定權(quán)利負(fù)擔(dān)的土地使用權(quán)出資”即是指用作出資的土地使用權(quán)設(shè)定有權(quán)利負(fù)擔(dān)，如已用做抵押（或部分抵押）等，致使土地使用權(quán)權(quán)屬不明晰或部分不明晰，由此將引起出資爭(zhēng)議或其他民事糾紛。因此，法釋（三）對(duì)“以劃撥土地使用權(quán)出資”或者“以設(shè)定權(quán)利負(fù)擔(dān)的土地使用權(quán)出資”的行為，做出了上述司法認(rèn)定。

審計(jì)人員對(duì)“以劃撥土地使用權(quán)出資”的，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注劃撥土地使用權(quán)的取得、評(píng)估及價(jià)額等事項(xiàng)是否符合國(guó)家有關(guān)規(guī)定，是否存在國(guó)有資產(chǎn)流失。

（4）出資人“以非貨幣財(cái)產(chǎn)出資”，一是要依法評(píng)估作價(jià)；二是“評(píng)估確定的價(jià)額顯著低于公司章程所定價(jià)額的”，屬于出資人“未依法全面履行出資義務(wù)”。

出資人按期足額繳納出資，是股東的一項(xiàng)重要法定義務(wù)。公司法第二十八條規(guī)定：“股東應(yīng)當(dāng)按期足額繳納公司章程中規(guī)定的各自所認(rèn)繳的出資額。”“以非貨幣財(cái)產(chǎn)出資的，應(yīng)當(dāng)依法辦理其財(cái)產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)移手續(xù)?！钡诙邨l規(guī)定：“對(duì)作為出資的非貨幣財(cái)產(chǎn)應(yīng)當(dāng)評(píng)估作價(jià)，核實(shí)財(cái)產(chǎn)，不得高估或者低估作價(jià)?！背鲑Y人不按期足額繳納出資，包括以非貨幣財(cái)產(chǎn)出資的，其評(píng)估價(jià)額（顯著）低于公司章程中規(guī)定的應(yīng)認(rèn)繳的出資額，將影響公司注冊(cè)資本總額，影響各股東出資在公司全部注冊(cè)資本中所占的比例，不利于各股東股權(quán)（權(quán)益）、風(fēng)險(xiǎn)和責(zé)任的明確。

（5）出資人“以房屋、土地使用權(quán)或者需要辦理權(quán)屬登記的知識(shí)產(chǎn)權(quán)等財(cái)產(chǎn)出資”，法釋（三）對(duì)此明確了兩點(diǎn)：一是出資財(cái)產(chǎn)已交付公司使用、但未辦理權(quán)屬變更手續(xù)的，屬于未履行法定出資義務(wù)；二是已辦理權(quán)屬變更手續(xù)、但未交付公司使用的，不享有相應(yīng)股東權(quán)利?？梢钥闯?，出資財(cái)產(chǎn)狀況不同，法律認(rèn)定及后果不同，核心是出資財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)權(quán)屬問(wèn)題。出資財(cái)產(chǎn)未辦理權(quán)屬變更手續(xù)，不符合公司法關(guān)于“以非貨幣財(cái)產(chǎn)出資的，應(yīng)當(dāng)依法辦理其財(cái)產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)移手續(xù)”的規(guī)定，即出資財(cái)產(chǎn)尚未成為公司資產(chǎn)，根據(jù)《民法通則》關(guān)于財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的定義，出資人實(shí)際未出資，也即未履行法定出資義務(wù)。因而，審計(jì)人員對(duì)此應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定，重點(diǎn)審核出資的合法性和真實(shí)性。

對(duì)于已辦理權(quán)屬變更手續(xù)、但未交付公司使用的，法釋（三）明確了要對(duì)出資人的股東權(quán)利作出合理限制。股東權(quán)利包括表決權(quán)、選擇管理者權(quán)、資產(chǎn)收益權(quán)、利潤(rùn)分配請(qǐng)求權(quán)、查閱資料權(quán)、新股優(yōu)先認(rèn)購(gòu)權(quán)、剩余財(cái)產(chǎn)分配請(qǐng)求權(quán)等。這是因?yàn)?，出資人雖已辦理出資財(cái)產(chǎn)權(quán)屬變更手續(xù)，但未交付公司使用，影響公司對(duì)該部分財(cái)產(chǎn)的實(shí)際占有、使用、收益和處分，給公司正常運(yùn)營(yíng)造成一定影響和困難等，對(duì)此作出限制是必要的。

（6）出資人“以其他公司股權(quán)出資”，符合“（一）出資的股權(quán)由出資人合法持有并依法可以轉(zhuǎn)讓；（二）出資的股權(quán)無(wú)權(quán)利瑕疵或者權(quán)利負(fù)擔(dān)；（三）出資人已履行關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓的法定手續(xù)；（四）出資的股權(quán)已依法進(jìn)行了評(píng)估”四個(gè)條件的，認(rèn)定為出資人已履行出資義務(wù)。不符合第（一）、（二）、（三）項(xiàng)，又未按人民法院要求補(bǔ)正的，屬于“未依法全面履行出資義務(wù)”；不符合第（四）項(xiàng)的，按“出資人以非貨幣財(cái)產(chǎn)出資”規(guī)定處理，應(yīng)依法評(píng)估作價(jià)，但“評(píng)估確定的價(jià)額顯著低于公司章程所定價(jià)額的”，屬于出資人“未依法全面履行出資義務(wù)”。

現(xiàn)實(shí)中，對(duì)“以其他公司股權(quán)出資”的認(rèn)定及其審驗(yàn)，缺乏明確具體的規(guī)定。公司法、《公司注冊(cè)資本登記管理規(guī)定》、《國(guó)有資產(chǎn)評(píng)估管理若干問(wèn)題的規(guī)定》（財(cái)政部第14號(hào)令）等相關(guān)法律法規(guī)對(duì)此均無(wú)明確規(guī)定。2009年1月，國(guó)家工商行政管理總局的《股權(quán)出資登記管理辦法》（第39號(hào)令）也只規(guī)定了對(duì)股權(quán)出資審驗(yàn)應(yīng)包括的內(nèi)容。但股權(quán)出資，核心是股權(quán)價(jià)格的確定，其價(jià)格確定又涉及一些方法、依據(jù)和程序等，而現(xiàn)行法規(guī)對(duì)此并無(wú)相關(guān)規(guī)定。這無(wú)疑給審計(jì)監(jiān)督帶來(lái)一定困惑。筆者認(rèn)為，既然《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》已增加規(guī)定了投資者可以股權(quán)、特定債權(quán)出資，法釋（三）又明確了“以其他公司股權(quán)出資”的認(rèn)定條件和相關(guān)措施，有關(guān)部門(mén)應(yīng)根據(jù)公司法、會(huì)計(jì)法、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、企業(yè)財(cái)務(wù)通則等財(cái)經(jīng)法規(guī)，結(jié)合法釋（三）相關(guān)規(guī)定等，制定出以股權(quán)、特定債權(quán)等方式出資的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和審驗(yàn)方法，規(guī)范“以其他公司股權(quán)出資”行為，防范、規(guī)避或減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。若如此，既是對(duì)相關(guān)法律法規(guī)的完善，也是對(duì)法制經(jīng)濟(jì)的貢獻(xiàn)。

二、未履行出資義務(wù)、抽逃出資及相關(guān)問(wèn)題

出資人未履行或者未依法全面履行出資義務(wù)，將承擔(dān)相應(yīng)法律和經(jīng)濟(jì)責(zé)任，公司法已有相關(guān)規(guī)定，法釋（三）又對(duì)此進(jìn)一步明確了相關(guān)責(zé)任（第十三條）。法釋（三）還第一次明確了抽逃出資的五種形式（第十二條），以及抽逃或者協(xié)助抽逃出資應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任等（第十四條、第十七條、第十八條）。這給審計(jì)定性提供了法律依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)。

篇10

中圖分類(lèi)號(hào)：F234.4 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-5937（2014）36-0021-03

在過(guò)去的幾十年里，世界各國(guó)均在持續(xù)改進(jìn)信息質(zhì)量，但效果不盡如人意。一個(gè)可能的原因是公司過(guò)多重視財(cái)務(wù)導(dǎo)向（Kelly et al.，2010）。Clarke & Murray（2000）指出，美國(guó)公司過(guò)多強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，依賴于傳統(tǒng)財(cái)務(wù)分析和監(jiān)督手段，不重視關(guān)系的維護(hù)和其他溝通方式，比如網(wǎng)絡(luò)溝通。公司網(wǎng)站由于成本低、傳播速度快、信息傳遞無(wú)摩擦等優(yōu)勢(shì)，已經(jīng)成為公司重要的溝通渠道。但囿于精力和資金的限制，很多網(wǎng)站只是一個(gè)單向的信息披露渠道，而不是與投資者實(shí)現(xiàn)即時(shí)溝通的平臺(tái)（Bollen L.H.，2008）。是不是公司財(cái)務(wù)報(bào)告已經(jīng)代表了“財(cái)務(wù)質(zhì)量不錯(cuò)”的信號(hào)，因此沒(méi)有必要在網(wǎng)站上增加投入？為了回答上述問(wèn)題，本文利用審計(jì)選擇作為財(cái)務(wù)質(zhì)量的替代變量，檢驗(yàn)和分析上市公司在審計(jì)師監(jiān)督與網(wǎng)站信息披露選擇之間的關(guān)系，試圖解答上市公司弱化網(wǎng)站信息披露活動(dòng)的原因。

一、理論分析與研究假設(shè)

伴隨信息技術(shù)發(fā)展，上市公司大多建立了官方網(wǎng)站，對(duì)外介紹公司戰(zhàn)略、市場(chǎng)業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、社會(huì)責(zé)任等信息，并提供電話、電子郵件等聯(lián)系方式，方便網(wǎng)站使用者與公司溝通。依托網(wǎng)絡(luò)信息的及時(shí)性，各利益相關(guān)者（尤其是個(gè)體投資者）能夠及時(shí)了解公司的商業(yè)模式和管理團(tuán)隊(duì)，給予公司更多支持（Patel N.，2012）。網(wǎng)站已經(jīng)成為公司信息披露和傳遞的一個(gè)重要渠道。

但是，在具體操作過(guò)程中，網(wǎng)絡(luò)信息披露活動(dòng)仍存在某些問(wèn)題：比如，不會(huì)及時(shí)對(duì)投資者的電子郵件作出回復(fù)，不會(huì)在官網(wǎng)上及時(shí)澄清負(fù)面消息，不會(huì)定時(shí)更新最新消息等。為什么網(wǎng)絡(luò)信息傳遞并未如預(yù)期那般快捷？Marston C.（2008）指出網(wǎng)站信息披露是公司的自愿行為，包含強(qiáng)制披露信息和自愿披露信息。雖然信息傳遞無(wú)需花費(fèi)過(guò)多成本，但網(wǎng)站維護(hù)、信息更新等需要依賴一整套的制度和流程安排，這不僅會(huì)耗費(fèi)大量的人力物力，更需要各部門(mén)之間的配合。由此，基于經(jīng)濟(jì)人假說(shuō)的公司高管可能會(huì)權(quán)衡各種信息披露方式的投入產(chǎn)出比。

在現(xiàn)有信息披露方式中，年報(bào)是上市公司最主要的財(cái)務(wù)信息載體，也是證監(jiān)會(huì)要求的強(qiáng)制披露內(nèi)容;同時(shí)，證監(jiān)會(huì)還要求公司聘請(qǐng)外部會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)審查公司財(cái)務(wù)報(bào)告，并獲得審計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告。由于審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告是證監(jiān)會(huì)要求的“規(guī)定動(dòng)作”，不少公司會(huì)努力完成該項(xiàng)工作。已有研究表明，規(guī)模較大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所更加注重自身的聲譽(yù)保護(hù)，更加謹(jǐn)慎地發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)（Beaker et al，1998）;同時(shí)，事務(wù)所為了避免訴訟風(fēng)險(xiǎn)，一般會(huì)舍棄高風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)業(yè)務(wù)（方軍雄等，2004）。研究普遍認(rèn)為，高質(zhì)量的公司才會(huì)傾向于聘請(qǐng)大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所。因此，聘請(qǐng)較高質(zhì)量的審計(jì)機(jī)構(gòu)，會(huì)對(duì)外傳遞本公司財(cái)務(wù)信息和治理狀況良好的信號(hào)（陳德球等，2011）。

在這種背景下，基于成本考慮的公司高管可能會(huì)認(rèn)為，聘請(qǐng)大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所已經(jīng)對(duì)外傳遞了“信息質(zhì)量不錯(cuò)”的信號(hào)，相應(yīng)地可以減少在網(wǎng)站信息披露的投入。由此，提出研究假設(shè)：

H1：選擇“四大”事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)的公司，網(wǎng)站信息披露活動(dòng)相對(duì)較少。

一般而言，審計(jì)時(shí)間和成本與被審計(jì)公司的業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)（Bell et al.，2001）。根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則（SAS），審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分為固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。其中固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)前對(duì)被審計(jì)公司賬戶發(fā)生錯(cuò)誤可能性的預(yù)估（Elder and Allen，2003）。為了確保高質(zhì)量的審計(jì)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)預(yù)期的未來(lái)風(fēng)險(xiǎn)增加審計(jì)費(fèi)用，以此彌補(bǔ)可能的訴訟風(fēng)險(xiǎn)（方軍雄等，2004）。因此，為了滿足相關(guān)監(jiān)管和制度要求，公司會(huì)選擇支付較高的審計(jì)費(fèi)用以確保財(cái)務(wù)報(bào)告的公允性和合法性。這將進(jìn)一步降低公司高管在網(wǎng)站投入的可能性。基于此，提出如下研究假設(shè)：

H2：超額審計(jì)費(fèi)用越高的公司，網(wǎng)站信息披露活動(dòng)相對(duì)較少。

二、研究設(shè)計(jì)

（一）樣本選擇與數(shù)據(jù)來(lái)源

本文以2010―2012年為滬深市場(chǎng)的A股上市公司為樣本。經(jīng)過(guò)如下處理：（1）剔除無(wú)法獲取網(wǎng)站信息披露數(shù)據(jù)的樣本;（2）剔除金融業(yè)類(lèi)上市公司;（3）剔除ST以及一些數(shù)據(jù)缺失的公司。經(jīng)過(guò)一系列處理后，得到最終樣本786個(gè)。本文的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、審計(jì)師事務(wù)類(lèi)型和審計(jì)意見(jiàn)數(shù)據(jù)來(lái)自CSMAR國(guó)泰安數(shù)據(jù)庫(kù)。

（二）研究變量定義

1.被解釋變量：網(wǎng)站信息披露指數(shù)（IIR）

考慮到網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展以及數(shù)據(jù)的可獲得性，本文參照南開(kāi)大學(xué)投資者關(guān)系管理指數(shù)（IRMINK）以及Saeid H. et al.（2011）和胡艷等（2010）的研究，構(gòu)建網(wǎng)站信息指數(shù)評(píng)價(jià)（IIR）來(lái)衡量公司網(wǎng)站的整體情況。主要包括便利性（Accessibility）、多媒體化（Multimediality）、互動(dòng)性（Interactivity）和及時(shí)性（Timeliness）4個(gè)方面10個(gè)指標(biāo)，如表1所示。

上述10個(gè)指標(biāo)按照“是=1，否=0”的標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)行手工搜集獲得初始數(shù)據(jù)。初始數(shù)據(jù)顯示，截至2013年初，95%的樣本公司開(kāi)設(shè)了投資者關(guān)系板塊，1/3提供了搜索功能，53.7%的樣本公司提供了第三方網(wǎng)站鏈接（比如交易所網(wǎng)站，巨潮資訊），方便了網(wǎng)站使用者。90%以上的公司開(kāi)通了深交所指定的第三方網(wǎng)站――投資者互動(dòng)平臺(tái)，公布了Email和電話等聯(lián)系方式。只有5%的公司在官網(wǎng)上提供了網(wǎng)上路演，其余公司僅在投資者互動(dòng)平臺(tái)予以提供;67.8%的公司網(wǎng)站上并未有視頻和音頻資料?？傮w而言，上市公司在便利性和互動(dòng)方面作了多方面嘗試，但是在多媒體化和及時(shí)性方面還有待提高。

2.解釋變量

（1）審計(jì)師選擇（Big4）：如果公司選聘“四大”審計(jì)師取值為1，否則為0。本文所指的“四大”審計(jì)師包括畢馬威華振、普華永道中天、德勤華永和安永華明。

（2）超額審計(jì)費(fèi)用（AAF）：借鑒陳德球等（2011）的做法，采用公司和審計(jì)師特征的變量對(duì)審計(jì)費(fèi)用進(jìn)行回歸，取其殘差值為超額審計(jì)費(fèi)用，以此衡量審計(jì)機(jī)構(gòu)的努力程度和工作強(qiáng)度。公司和審計(jì)師特征變量主要包括公司規(guī)模（Size）、資本結(jié)構(gòu)（Lev）、公司成長(zhǎng)性（Growth）、ROA、無(wú)形資產(chǎn)比例（Intang）、公司投資（Investment）、員工數(shù)量（Lnemployee）、資本結(jié)構(gòu)的變化（Changelev）、存貨和應(yīng)收賬款比例（Inverec）、公司是否遭受損失（Loss）、流動(dòng)資產(chǎn)比率（Curratio）、是否聘請(qǐng)“四大”審計(jì)師（Big4）、公司行業(yè)（Industry）虛擬變量。回歸模型如方程1：

Lnauditfee=β0+β1Size+β2Lev+β3Growth+

β4ROA+β5Intang+β6Investment+β7Lnemployee+β8Changelev+β9Inverec+β10Loss+β11Curratio+β12Big4+β13Industry+ε （1）

方程1的殘差值（Resid）代表了超額審計(jì)費(fèi)用（AAF）。

（三）回歸模型與控制變量

方程2提供了會(huì)計(jì)師事務(wù)所選擇與網(wǎng)站信息披露活動(dòng)的檢驗(yàn)?zāi)Ｐ停瑓⒄諏?duì)網(wǎng)站信息披露的研究文獻(xiàn)（胡艷，2012），控制了大股東（Top10）、盈余管理質(zhì)量（EM）、市場(chǎng)化指數(shù)（market）、公司規(guī)模（Size）、資本結(jié)構(gòu)（Lev）、ROA、存貨和應(yīng)收賬款比例（Inverec）、公司行業(yè)（Industry）等變量。具體變量說(shuō)明如表2所示。

IIR=β0+β1Big4+β2Top10+β3EM+β4market+

β5Size+β6Lev+β7ROA+β8Inverec+β9Industry+ε

（2）

從方程（1）中獲得的殘差項(xiàng)（Resid）記為超額審計(jì)收費(fèi)（AAF），作為方程（3）中的解釋變量。方程（3）提供了審計(jì)師努力程度與網(wǎng)站信息披露活動(dòng)的檢驗(yàn)?zāi)Ｐ汀?/p>

IIR=β0+β1AFF+β2Top10+β3EM+β4market+

β5Size+β6Lev+β7ROA+β8Inverec+β9Industry+ε

（3）

三、實(shí)證結(jié)果與分析

（一）描述性統(tǒng)計(jì)分析

表3提供了主要研究變量的描述性統(tǒng)計(jì)分析。IIR的均值為38.6844，最小值僅為11.66，大部分上市公司的網(wǎng)站信息質(zhì)量不高，且公司之間差異較大。Big4的均值為0.0611，說(shuō)明大約有6.11%的樣本公司聘請(qǐng)“大所”進(jìn)行年報(bào)審計(jì)。Top10、EM、market、ROA、Size等變量在樣本公司間均存在一定差異。

（二）實(shí)證結(jié)果

表4報(bào)告的回歸結(jié)果顯示，Big4的回歸系數(shù)在10%的水平上顯著為負(fù)，表明選擇“大所”進(jìn)行年報(bào)審計(jì)的公司，網(wǎng)站信息披露活動(dòng)相對(duì)較少，支持了假設(shè)1。上市公司在聘請(qǐng)高質(zhì)量的審計(jì)機(jī)構(gòu)后，放松了對(duì)網(wǎng)站信息披露活動(dòng)的相關(guān)實(shí)施。

AFF的回歸系數(shù)雖然不顯著，但方向?yàn)樨?fù)，與預(yù)期的符號(hào)方向相同。從控制變量的回歸結(jié)果來(lái)看，Top10的回歸系數(shù)顯著為正，說(shuō)明前十大股東持股比例越高，公司越傾向于實(shí)施網(wǎng)站信息披露活動(dòng);market的回歸系數(shù)顯著為正，表明市場(chǎng)化程度較高地區(qū)的上市公司越傾向于實(shí)施網(wǎng)站信息披露活動(dòng);Size和ROA的回歸系數(shù)均為正，說(shuō)明公司規(guī)模越大、業(yè)績(jī)?cè)胶?，越傾向于實(shí)施網(wǎng)站信息披露活動(dòng)。上述結(jié)論符合信號(hào)傳遞假說(shuō)，即資本規(guī)模大、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)好、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)小的公司越有動(dòng)機(jī)實(shí)施高質(zhì)量的網(wǎng)站信息披露活動(dòng)。其余控制變量的回歸系數(shù)均不顯著。

四、結(jié)論和建議

本研究以中國(guó)A股上市公司為樣本，從審計(jì)師選擇和審計(jì)費(fèi)用角度出發(fā)，研究了上市公司在審計(jì)監(jiān)督與網(wǎng)站信息披露選擇之間的關(guān)系。研究結(jié)果表明：選擇“大所”進(jìn)行年報(bào)審計(jì)的公司，網(wǎng)站信息披露活動(dòng)相對(duì)較少。這意味著當(dāng)公司認(rèn)為審計(jì)報(bào)告已經(jīng)傳遞了“財(cái)務(wù)質(zhì)量不錯(cuò)”的信號(hào)后，會(huì)放松對(duì)網(wǎng)站信息披露活動(dòng)的相關(guān)實(shí)施。這與Clarke & Murray（2000）的研究一致，證明了我國(guó)網(wǎng)站信息披露實(shí)踐也存在著財(cái)務(wù)導(dǎo)向的傾向。事實(shí)上，在美國(guó)安然事件和金融危機(jī)過(guò)后，越來(lái)越多的學(xué)者和經(jīng)理層強(qiáng)調(diào)贏得投資者支持的重要性。他們認(rèn)為電話/郵件往來(lái)等方式，能夠及時(shí)獲得投資者和分析師的意見(jiàn)，可以幫助公司構(gòu)建受股東歡迎的策略。網(wǎng)絡(luò)可以較低的成本獲取上述投資者信息，因而有必要完善與投資者互動(dòng)溝通的渠道，比如專人回復(fù)郵件/投資者問(wèn)答、定期跟蹤和回訪投資者。

另外，網(wǎng)站建設(shè)被管理層忽略的一個(gè)原因可能是網(wǎng)站使用者大多是中小投資者。很多公司只在證監(jiān)會(huì)要求的渠道（比如巨潮資訊、中國(guó)證券報(bào)等）上信息，而不注意官網(wǎng)的同步更新。由于中小投資者數(shù)量眾多，對(duì)公司信息理解能力也不盡一致，深受市場(chǎng)“噪音”的影響，因此，公司應(yīng)充分利用網(wǎng)絡(luò)傳播覆蓋面廣、便捷的特點(diǎn)，及時(shí)更新官網(wǎng)的信息內(nèi)容。比如，通過(guò)“常見(jiàn)問(wèn)題”欄目集中回答中小投資者關(guān)心的近期問(wèn)題，澄清傳聞、減少市場(chǎng)波動(dòng)。同時(shí)，相關(guān)政策制定者也應(yīng)該考慮擴(kuò)大監(jiān)管范圍和力度，促使公司與投資者，特別是中小投資者保持良好互動(dòng)，促進(jìn)二者的共同發(fā)展。

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