導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯(cuò)過為您精心挑選的10篇稅收滯納金論文，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

破產(chǎn)清算是指在債務(wù)人全部財(cái)產(chǎn)不足以清償其債務(wù)，或無力清償其到期債務(wù)的情況下，依法就債務(wù)人的全部財(cái)產(chǎn)對(duì)債權(quán)人進(jìn)行公平清償?shù)囊环N司法償債程序。這種償債程序的基本目的是強(qiáng)制地將債務(wù)人的財(cái)產(chǎn)加以變賣并在債權(quán)人之間實(shí)現(xiàn)公平分配。一般而言，在債務(wù)人破產(chǎn)清算的場(chǎng)合，債務(wù)人所欠債務(wù)多種多樣，其中也會(huì)涉及到稅收債務(wù)。由于稅收債務(wù)的債權(quán)人是國家，為了保護(hù)國家利益，傳統(tǒng)的破產(chǎn)法理論及制度一般賦予稅收債權(quán)以優(yōu)先權(quán)，即當(dāng)稅收債權(quán)與其他債權(quán)并存時(shí)，國家作為稅收債權(quán)的債權(quán)人享有就債務(wù)人的財(cái)產(chǎn)優(yōu)先于其他債權(quán)人受償?shù)臋?quán)利。在我國，現(xiàn)行破產(chǎn)法及稅收征管法也有類似規(guī)定。但由于理論上的一些誤區(qū)及法律規(guī)定的不明確與不完善，稅收優(yōu)先權(quán)的實(shí)現(xiàn)存在許多實(shí)踐上的障礙。本文擬就其中一些問題進(jìn)行粗淺探討。

一、破產(chǎn)清算中稅收優(yōu)先權(quán)的范圍

稅收優(yōu)先權(quán)是以存在稅收債權(quán)為基礎(chǔ)的。在破產(chǎn)清算中，國家稅收債權(quán)可能包括兩部分：一是破產(chǎn)宣告前形成的稅收債權(quán)，一是破產(chǎn)宣告后形成的稅收債權(quán)。破產(chǎn)宣告前，債務(wù)人并未真正進(jìn)入破產(chǎn)程序，稅收債權(quán)的產(chǎn)生依據(jù)主要是債務(wù)人的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，其納稅主體是債務(wù)人；破產(chǎn)宣告后，債務(wù)人進(jìn)入破產(chǎn)程序，稅收債權(quán)產(chǎn)生的依據(jù)主要是清算組變賣債務(wù)人的財(cái)產(chǎn)及維持債務(wù)人必要的產(chǎn)品銷售等經(jīng)營性活動(dòng)，其納稅主體是清算組。

上述稅收債權(quán)，既包括債務(wù)人應(yīng)繳納的稅款本金，還可能包括因債務(wù)人遲延繳納稅款本金而依法應(yīng)繳納的滯納金，或因債務(wù)人存在偷、漏、逃、騙稅等違法行為時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法作出的罰款。對(duì)這些不同階段的稅款本金和稅收滯納金及稅收罰款是否都享有優(yōu)先權(quán)是一個(gè)存在爭(zhēng)議的問題。有人認(rèn)為，稅款本金當(dāng)然享有優(yōu)先權(quán)，與稅款本金相關(guān)的稅收滯納金和罰款也應(yīng)當(dāng)享有優(yōu)先權(quán)。因?yàn)槎愂諟{金和稅收罰款從一定角度而言都是對(duì)債務(wù)人違法的處罰，如果對(duì)債務(wù)人違法行為的處罰不能落到實(shí)處，不僅國家經(jīng)濟(jì)利益會(huì)受到損害，而且將會(huì)有更多的納稅人無所顧忌地實(shí)施違法行為，從而給國家整體利益造成更大的損失。也有人認(rèn)為，稅款本金享有優(yōu)先權(quán)，但與之相關(guān)的滯納金和稅收罰款不能享有優(yōu)先權(quán)。因?yàn)?，如果稅收滯納金和稅收罰款與稅款本金一起作為優(yōu)先債權(quán)參與破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)的分配，實(shí)際上等于分配了全體債權(quán)人的財(cái)產(chǎn)，或?qū)?duì)債務(wù)人的處罰轉(zhuǎn)嫁到了全體債權(quán)人的身上。如此既不能起到相應(yīng)的法律制裁作用，也違背了法律的公平和正義理念[2].我國最高人民法院2002年7月頒布的《關(guān)于審理企業(yè)破產(chǎn)案件若干問題的規(guī)定》第61條也規(guī)定，稅收滯納金和罰款是不計(jì)入破產(chǎn)債權(quán)的，即不享有優(yōu)先權(quán)。

筆者認(rèn)為，對(duì)上述不同階段的稅款本金及其滯納金和罰款是否享有優(yōu)先權(quán)應(yīng)具體問題具體分析。首先，在破產(chǎn)宣告前的稅款本金是基于破產(chǎn)宣告前的經(jīng)營行為而形成的，屬于破產(chǎn)債權(quán)，為保護(hù)國家利益，應(yīng)享有優(yōu)先權(quán)；其次，在破產(chǎn)宣告前形成的滯納金和罰款，為了避免把對(duì)債務(wù)人的處罰轉(zhuǎn)嫁到全體債權(quán)人的身上，不應(yīng)享有優(yōu)先權(quán)。不過，同樣為了維護(hù)國家利益，可以把稅收滯納金和罰款作為劣后債權(quán)，在破產(chǎn)清償順序上劣后于普通債權(quán)，當(dāng)破產(chǎn)債務(wù)人財(cái)產(chǎn)清償完普通破產(chǎn)債權(quán)等前順位債權(quán)后，有剩余財(cái)產(chǎn)情況下可參與破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)的分配；第三，在破產(chǎn)宣告后形成的稅收債權(quán)具有特殊性，它是破產(chǎn)費(fèi)用，不在稅收優(yōu)先權(quán)的范圍。因?yàn)?，在債?wù)人進(jìn)入破產(chǎn)程序后，無論是稅收本金還是滯納金和罰款，都是清算組在破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)的管理、變價(jià)和分配中產(chǎn)生的，是清算組合法或違法行為的結(jié)果，而清算組的行為是為破產(chǎn)程序的進(jìn)行而實(shí)施的，且是為了全體債權(quán)人的共同利益，因此其支出的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)視為破產(chǎn)費(fèi)用或共益費(fèi)用[3].按照民事訴訟法關(guān)于民事執(zhí)行費(fèi)用的承擔(dān)規(guī)則和民法關(guān)于共益費(fèi)用優(yōu)先受償?shù)囊?guī)則，這些費(fèi)用應(yīng)當(dāng)從破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)中優(yōu)先撥付[4].因此，在破產(chǎn)清算中，享有稅收優(yōu)先權(quán)的稅收債權(quán)僅指在破產(chǎn)宣告前形成的稅款本金。

二、破產(chǎn)清算中稅收優(yōu)先權(quán)的法律地位

關(guān)于破產(chǎn)清算中稅收優(yōu)先權(quán)的法律地位，理論上曾存在兩種不同觀點(diǎn)：一是絕對(duì)優(yōu)先權(quán)，一是相對(duì)優(yōu)先權(quán)。絕對(duì)稅收優(yōu)先權(quán)理論認(rèn)為，在破產(chǎn)清算中，稅收債權(quán)應(yīng)當(dāng)享有優(yōu)先于所有其他債權(quán)得到償付的權(quán)利。相對(duì)的稅收優(yōu)先權(quán)理論認(rèn)為，在破產(chǎn)清算中，稅收債權(quán)僅享有優(yōu)先于民事普通債權(quán)（民事無擔(dān)保債權(quán)）得到償付的權(quán)利。但實(shí)踐中各國的法律規(guī)定不盡相同，即使在同一國家也因不同的歷史時(shí)期而有所不同。有的國家將其列為共益?zhèn)鶛?quán)，依法享有絕對(duì)優(yōu)先權(quán)，如日本破產(chǎn)法第47條規(guī)定：“依國稅征收法及國稅征收條例可以征收的請(qǐng)求權(quán)為財(cái)團(tuán)債權(quán)[5].”有的國家將其列為相對(duì)優(yōu)先破產(chǎn)債權(quán)，即承認(rèn)其為破產(chǎn)債權(quán)，但優(yōu)先于一般破產(chǎn)債權(quán)，如我國，《破產(chǎn)法》第37條和《民事訴訟法》第204條規(guī)定，破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)在優(yōu)先撥付清算費(fèi)用后，按下列順序清償：（一）職工工資和勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)用；（二）所欠稅款；（三）破產(chǎn)債權(quán)。德國舊破產(chǎn)法與我國破產(chǎn)法的規(guī)定一致，但新破產(chǎn)法不再將稅收債權(quán)列為優(yōu)先破產(chǎn)債權(quán)，而將其作為一般債權(quán)對(duì)待。奧地利、澳大利亞等國，也將稅收債權(quán)改為一般破產(chǎn)債權(quán)。從世界各國破產(chǎn)法的發(fā)展趨勢(shì)看，稅收債權(quán)的優(yōu)先地位有愈來愈淡化的傾向[6].

從理論上看，主張稅收債權(quán)享有優(yōu)先權(quán)不外以下原因：（一）稅收是國家維護(hù)公共利益的重要物質(zhì)基礎(chǔ)，具有強(qiáng)烈的公益性，而且，就稅收與其它私債權(quán)的關(guān)系而言，一般私債權(quán)的維持與正常實(shí)現(xiàn)以及擔(dān)保制度的建立及維持、運(yùn)行皆有賴于以稅收為主要支撐的國家司法制度的建立及司法權(quán)力的運(yùn)用。在此意義上，稅收實(shí)際上是提供了實(shí)現(xiàn)其它私債權(quán)的共益費(fèi)用。（二）稅收債權(quán)的法定性所引發(fā)的實(shí)現(xiàn)上的困難。稅收債權(quán)是依法產(chǎn)生的，不體現(xiàn)當(dāng)事人雙方的意愿，也不伴有對(duì)價(jià)給付和雙方的互相制約手段。對(duì)征稅方來說，既沒有權(quán)利選擇財(cái)力雄厚的納稅人，也沒有權(quán)利確定相應(yīng)的擔(dān)保措施；對(duì)納稅方來說，只有依法納稅的義務(wù)而不能獲得任何的補(bǔ)償，因此，稅收在實(shí)現(xiàn)的可能性上存在困難。（三）現(xiàn)實(shí)需求。賦予稅收優(yōu)先權(quán)可以從制度上給稅收債權(quán)增加保障，鞏固國家的財(cái)政基礎(chǔ)[7].但是，主張稅收債權(quán)享有絕對(duì)優(yōu)先權(quán)未免過甚。因?yàn)?，在破產(chǎn)

清算中，除稅收債權(quán)、普通民事債權(quán)外，還存在勞動(dòng)債權(quán)[8]、有擔(dān)保債權(quán)等其他特殊債權(quán)。對(duì)這些特殊債權(quán)進(jìn)行特殊保護(hù)也是破產(chǎn)法追求效率與公平的價(jià)值體現(xiàn)。因此，主張稅收債權(quán)享有相對(duì)優(yōu)先權(quán)而不是絕對(duì)優(yōu)先權(quán)反而有積極的現(xiàn)實(shí)意義，它不僅可以顧及稅收債權(quán)的特殊性，也可以顧及勞動(dòng)債權(quán)、有擔(dān)保債權(quán)等特殊債權(quán)的特殊性。在此意義上，我國破產(chǎn)法將稅收債權(quán)列為一般債權(quán)但又將其在清償順序上優(yōu)先于一般破產(chǎn)債權(quán)的做法是可取的。

不過，在許多發(fā)達(dá)國家，例如美國、德國、澳大利亞等國，稅收優(yōu)先權(quán)理論遭遇挑戰(zhàn)；破產(chǎn)實(shí)踐中，稅收債權(quán)也從優(yōu)先權(quán)中取消而改為一般破產(chǎn)債權(quán)。其理由是，稅收債權(quán)往往數(shù)額較大，一旦列為優(yōu)先權(quán)將使得其他破產(chǎn)債權(quán)人難以得到清償和分配，故從保護(hù)一般債權(quán)人利益看，應(yīng)將之列為一般破產(chǎn)債權(quán)。正如澳大利亞關(guān)于廢除稅收優(yōu)先權(quán)的哈默報(bào)告（HarmerReport）中所指出的，將稅收作為優(yōu)先權(quán)是出于對(duì)公共利益的考慮以保證政府特派員能夠以有效手段收取稅收，并不使國庫的收入受到嚴(yán)重威脅。然而，沒有任何跡象表明對(duì)稅收優(yōu)先權(quán)的廢除會(huì)影響國庫的收入。相反，卻有許多債權(quán)人被迫放棄他們合理正當(dāng)?shù)恼?qǐng)求權(quán)，以便使政府特派員能夠得到優(yōu)先清償[9].但由于中國國情特殊，在新破產(chǎn)法的起草中，對(duì)稅收債權(quán)的優(yōu)先清償順序依然保留。

三、破產(chǎn)清算中的稅收優(yōu)先權(quán)與其他優(yōu)先權(quán)

根據(jù)傳統(tǒng)破產(chǎn)法的規(guī)定，破產(chǎn)清算中的優(yōu)先權(quán)涉及以下四類：一是擔(dān)保物權(quán)優(yōu)先權(quán)，它是基于維護(hù)交易安全和公平而成立的優(yōu)先權(quán)；二是破產(chǎn)費(fèi)用優(yōu)先權(quán)，它是基于公有或共同費(fèi)用等經(jīng)濟(jì)原因而成立的優(yōu)先權(quán)；三是勞動(dòng)債權(quán)優(yōu)先權(quán)，它是基于維護(hù)基本人權(quán)特別是生存權(quán)而成立的優(yōu)先權(quán)；四是稅收優(yōu)先權(quán)，它是基于維護(hù)公共利益與社會(huì)需要而成立的優(yōu)先權(quán)。上述四類優(yōu)先權(quán)的債權(quán)人依法都享有就債務(wù)人的總財(cái)產(chǎn)或特定財(cái)產(chǎn)優(yōu)先受償?shù)臋?quán)利，其中，第一類優(yōu)先權(quán)，即擔(dān)保物權(quán)優(yōu)先權(quán)，是就債務(wù)人的特定財(cái)產(chǎn)上成立的優(yōu)先權(quán)，稱為特別優(yōu)先權(quán)；后三類優(yōu)先權(quán)，是就債務(wù)人不特定的總財(cái)產(chǎn)上成立的優(yōu)先權(quán)，稱為一般優(yōu)先權(quán)。當(dāng)破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)不足清償時(shí)，作為一般優(yōu)先權(quán)的稅收優(yōu)先權(quán)如何保護(hù)？換言之，在四類優(yōu)先權(quán)中，稅收優(yōu)先權(quán)的清償位序如何？

在上述三類一般優(yōu)先權(quán)中，破產(chǎn)費(fèi)用是為債權(quán)人的共同利益而于破產(chǎn)程序中所支付的各種費(fèi)用。一般情況下，沒有破產(chǎn)費(fèi)用，就沒有破產(chǎn)程序的進(jìn)行，也就談不上作為破產(chǎn)債權(quán)的稅收債權(quán)的清償。勞動(dòng)債權(quán)主要是破產(chǎn)債務(wù)人所欠職工工資和勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)用等，相對(duì)于稅收債權(quán)來說，保障勞動(dòng)債權(quán)的優(yōu)先實(shí)現(xiàn)尤為重要，它不僅關(guān)系到勞動(dòng)者的切身利益，也是文明社會(huì)中國家和政府義不容辭的責(zé)任。因此，理論上，破產(chǎn)費(fèi)用優(yōu)先權(quán)和勞動(dòng)債權(quán)優(yōu)先權(quán)均應(yīng)優(yōu)先于稅收優(yōu)先權(quán)。具體到破產(chǎn)法實(shí)踐中，對(duì)破產(chǎn)費(fèi)用，各國破產(chǎn)法均規(guī)定享有絕對(duì)優(yōu)先權(quán)，破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)只有在已經(jīng)撥付或預(yù)先提留破產(chǎn)費(fèi)用后有剩余時(shí)，才能按照破產(chǎn)分配的順位予以分配；對(duì)勞動(dòng)債權(quán)，傳統(tǒng)破產(chǎn)法也多規(guī)定為第一順位優(yōu)先權(quán)，在破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)優(yōu)先支付破產(chǎn)費(fèi)用后首先用以支付勞動(dòng)債權(quán)，不足支付時(shí)，按比例清償。（不過，在許多發(fā)達(dá)國家，例如德國、奧地利、澳大利亞等國，已將勞動(dòng)債權(quán)中的職工工資從優(yōu)先權(quán)中取消，而改由社會(huì)保障體系承擔(dān)[10].）在我國，現(xiàn)行《破產(chǎn)法》第37條和《民事訴訟法》第204條均規(guī)定，破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)在優(yōu)先撥付清算費(fèi)用后，按下列順序清償：（一）職工工資和勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)用；（二）所欠稅款；（三）清償債務(wù)。新破產(chǎn)法起草中，將此規(guī)定作了保留。可見，實(shí)踐上，破產(chǎn)費(fèi)用優(yōu)先權(quán)和勞動(dòng)債權(quán)優(yōu)先權(quán)也是優(yōu)先于稅收債權(quán)優(yōu)先權(quán)的。

至于有財(cái)產(chǎn)擔(dān)保債權(quán)，按照一般優(yōu)先權(quán)理論，它是特別優(yōu)先權(quán)，應(yīng)當(dāng)優(yōu)先于一般優(yōu)先權(quán)。在破產(chǎn)實(shí)踐中，從各國的破產(chǎn)法看，一般也規(guī)定有財(cái)產(chǎn)擔(dān)保債權(quán)優(yōu)先于其他優(yōu)先權(quán)的，自然也包括優(yōu)先于稅收優(yōu)先權(quán)。因?yàn)椋鶕?jù)傳統(tǒng)破產(chǎn)法的規(guī)定，有財(cái)產(chǎn)擔(dān)保債權(quán)不屬于破產(chǎn)債權(quán)而享有別除權(quán)[11]，即在債務(wù)人破產(chǎn)情況下，原先享有擔(dān)保物權(quán)的債權(quán)人仍然保留就擔(dān)保物優(yōu)先受償?shù)臋?quán)利，而其他優(yōu)先權(quán)屬于破產(chǎn)債權(quán)，只能在不包括有擔(dān)保財(cái)產(chǎn)的破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)中優(yōu)先償付。破產(chǎn)法之所以如此規(guī)定，原因在于，以有財(cái)產(chǎn)擔(dān)保債權(quán)即擔(dān)保物權(quán)為核心內(nèi)容的擔(dān)保制度是市場(chǎng)機(jī)制的基礎(chǔ)制度，其終極目的或價(jià)值在于確保交易安全和形式公平。在正常狀態(tài)下，擔(dān)保制度尚能保證債權(quán)人債權(quán)的實(shí)現(xiàn)，如果在債務(wù)人破產(chǎn)狀態(tài)下，即債權(quán)人最渴望得到周全保護(hù)時(shí)，擔(dān)保制度卻不能給債權(quán)人提供保護(hù)，則會(huì)使人們懷疑擔(dān)保制度的價(jià)值，進(jìn)而會(huì)危及社會(huì)經(jīng)濟(jì)的安全運(yùn)行。相對(duì)于保護(hù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行安全而言，其他優(yōu)先權(quán)的重要性明顯要遜色一些，特別是以行政權(quán)力為依托的稅收優(yōu)先權(quán)完全可以另覓其他（保護(hù)）途徑，而不必?fù)p及擔(dān)保制度。正如學(xué)者所言：“別除權(quán)并非破產(chǎn)法所獨(dú)設(shè)的權(quán)利，而是民法中的擔(dān)保物權(quán)在債權(quán)人處于破產(chǎn)狀態(tài)下的映現(xiàn)和復(fù)述?！盵12]

四、我國破產(chǎn)清算中的稅收優(yōu)先權(quán)與有擔(dān)保債權(quán)

雖然世界各國的破產(chǎn)實(shí)踐一般都規(guī)定有擔(dān)保債權(quán)優(yōu)先于稅收債權(quán)，但我國的情況卻有不同。根據(jù)《民事訴訟法》和《破產(chǎn)法》的規(guī)定，稅收優(yōu)先權(quán)落后于擔(dān)保債權(quán)，只能在扣除有擔(dān)保債權(quán)之后的破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)中實(shí)現(xiàn)；《稅收征管法》（第45條）對(duì)稅收優(yōu)先權(quán)的規(guī)定并不是絕對(duì)落后于擔(dān)保債權(quán)而是附有條件：欠稅發(fā)生在設(shè)立擔(dān)保債權(quán)之前的，稅收債權(quán)優(yōu)先；欠稅發(fā)生在設(shè)立擔(dān)保債權(quán)之后的，擔(dān)保債權(quán)優(yōu)先。也就是說，我國破產(chǎn)法和稅收征管法對(duì)稅收優(yōu)先權(quán)與擔(dān)保債權(quán)的規(guī)定存在矛盾和沖突。

理論上，我國破產(chǎn)法和稅收征管法的矛盾與沖突主要是源于兩者的理念不同。破產(chǎn)法的理念是公平保護(hù)債權(quán)人的利益，追求社會(huì)效率和公平，維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)優(yōu)勝劣汰的競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制；稅收征管法的理念是保護(hù)國家稅收，防止國家稅收的流失。在各自的領(lǐng)域內(nèi)，兩者并行不悖，但在破產(chǎn)清算中，兩者的協(xié)調(diào)發(fā)生問題。如果是在計(jì)劃體制下，《稅收征管法》如此強(qiáng)調(diào)保護(hù)國家稅收并無不妥；但在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，如此以損及擔(dān)保制度的代價(jià)保護(hù)國家稅收卻是不足取的。原因已如前述。

實(shí)踐上，也許有人認(rèn)為，《稅收征管法》第45條的規(guī)定只是針對(duì)債務(wù)人欠稅后與一般債權(quán)人串通設(shè)置擔(dān)保而后申請(qǐng)破產(chǎn)以逃避稅收的特殊情形[13]，并不影響實(shí)際設(shè)立在欠稅之前的擔(dān)保，因此既能保護(hù)國家稅收，也沒有實(shí)質(zhì)損及擔(dān)保制度。但筆者認(rèn)為，對(duì)欠稅之后惡意設(shè)立的擔(dān)保，稅收優(yōu)先權(quán)本身不僅無法約束，反而會(huì)對(duì)正常交易中設(shè)立的擔(dān)保產(chǎn)生破壞作用。況且，要防止惡意擔(dān)保對(duì)稅收的沖擊，破產(chǎn)法中的無效制度或撤銷權(quán)制度可以起到很好的彌補(bǔ)作用；同時(shí)，現(xiàn)行的稅收保全制度和強(qiáng)制執(zhí)行制度也是一個(gè)不錯(cuò)的選擇，甚至可

以考慮建立稅收擔(dān)保制度。因此，利用《稅收征管法》第45條的規(guī)定來更好地保護(hù)稅收的理由是站不住腳的。相反，卻造成了立法的矛盾與沖突，也給司法造成混亂與障礙。更重要的，過分強(qiáng)調(diào)對(duì)稅收的保護(hù)必然損害和動(dòng)搖擔(dān)保制度，最終損害和動(dòng)搖市場(chǎng)機(jī)制。

另一方面，《稅收征管法》第45條的規(guī)定有悖于破產(chǎn)法立法理念和發(fā)展潮流。正如前文所述，盡管世界許多國家在破產(chǎn)清算中都規(guī)定了稅收優(yōu)先權(quán)，但從發(fā)展趨勢(shì)看有愈來愈淡化的傾向。日本破產(chǎn)法將稅收債權(quán)視為財(cái)團(tuán)債權(quán)，一直受到日本學(xué)者的批評(píng)。日本學(xué)者伊藤真認(rèn)為“破產(chǎn)中關(guān)于租稅債權(quán)的處理，在立法論上受到了強(qiáng)烈的批判。因?yàn)樵谄飘a(chǎn)財(cái)團(tuán)一般呈現(xiàn)貧弱狀態(tài)的現(xiàn)狀中，通過管理人的努力所收集起來的財(cái)產(chǎn)的一大半被租稅的清償用掉，為破產(chǎn)債權(quán)人的利益而活動(dòng)的管理人將無法完成其任務(wù)?！盵14]德國、奧地利、澳大利亞等國的新破產(chǎn)法則將稅收優(yōu)先權(quán)徹底取消而視為一般債權(quán)。美國破產(chǎn)法僅將稅收債權(quán)列為第七位無擔(dān)保債權(quán)。對(duì)比這種趨勢(shì)，我國《稅收征管法》第45條的規(guī)定顯見是不合適的。何況，“我國歷來行政權(quán)力膨脹，私權(quán)萎縮，約束公權(quán)、擴(kuò)張私權(quán)應(yīng)是法制建設(shè)應(yīng)有之義。而由行政權(quán)演繹出的稅收優(yōu)先權(quán)制約極為珍貴與稀缺之私權(quán)——擔(dān)保權(quán)，顯然有開倒車之嫌?！盵15]

「注釋

[2]參考劉正林論文《企業(yè)破產(chǎn)中若干涉稅法律問題探討》，載.[3]所謂共益費(fèi)用，是指在破產(chǎn)程序開始后，為全體債權(quán)人的共同利益而負(fù)擔(dān)的支出。按一般法律原則，應(yīng)當(dāng)由破產(chǎn)企業(yè)財(cái)產(chǎn)隨時(shí)支付。

[4]覃有土主編《商法學(xué)》，中國政法大學(xué)出版社，2002年9月修訂版，第186頁[5]在日本破產(chǎn)法中財(cái)團(tuán)債權(quán)即指共益?zhèn)鶛?quán)，[6]李永軍著《破產(chǎn)法律制度》，中國法制出版社2000年版，第176頁。

[7]參考張偉、楊文風(fēng)論文《稅收優(yōu)先權(quán)問題研究》，載《財(cái)稅法論叢》（第1卷），第139頁。

[8]所謂勞動(dòng)債權(quán)是指基于破產(chǎn)宣告前的勞動(dòng)關(guān)系而發(fā)生的債權(quán)，包括破產(chǎn)債務(wù)人所欠職工工資和勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)用，以及因企業(yè)破產(chǎn)解除勞動(dòng)合同依法應(yīng)支付職工的補(bǔ)償金等[9]轉(zhuǎn)引自齊樹潔主編《破產(chǎn)法研究》，廈門大學(xué)出版社2004年5月第1版，第395－396頁。

[10]轉(zhuǎn)引自齊樹潔主編《破產(chǎn)法研究》，廈門大學(xué)出版社2004年5月第1版，第395頁。

[11]別除權(quán)是大陸法系的概念，是指?jìng)鶛?quán)人可以不依破產(chǎn)清算程序而就屬于破產(chǎn)者的特定財(cái)產(chǎn)個(gè)別優(yōu)先受償?shù)臋?quán)利。英美法系無“別除權(quán)”概念，但有相類似的規(guī)定，即“有擔(dān)保債權(quán)”。

篇2

現(xiàn)行《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則自2001年和2002年修訂并實(shí)施以后，在實(shí)際工作中已暴露出一些具體問題，有部分法律法規(guī)條文的具體設(shè)置問題，也有實(shí)際工作中的具體操作問題。

一、現(xiàn)行稅款征收法律制度問題研究

1．現(xiàn)行稅款征收制度存在的幾個(gè)問題

第一，欠稅管理法律制度存在的問題。目前，有些納稅人為了逃避追繳欠稅，或在欠稅清繳之前就已經(jīng)在其他有關(guān)部門注銷登記，或采取減資的行為，使得原有企業(yè)成為空殼企業(yè)，導(dǎo)致國家稅款流失?！抖愂照鞴芊ā穼?duì)納稅人欠稅如何處理只有責(zé)令限期繳納稅款、加收滯納金和強(qiáng)制執(zhí)行的規(guī)定，但稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在什么時(shí)間內(nèi)采取這些措施卻沒有具體規(guī)定。雖然關(guān)于逃避追繳欠稅已經(jīng)明確了法律責(zé)任，但前提是“采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段，妨礙稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳欠繳的稅款的”。換言之，如果納稅人不妨礙稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款但也不繳納稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)又不“忍心”對(duì)其財(cái)產(chǎn)進(jìn)行執(zhí)行的情況下，納稅人就可能“千年不賴，萬年不還”，而又不承擔(dān)法律責(zé)任。

第二，“提前征收”法律制度存在的問題?！抖愂照鞴芊ā穼?duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)提前征收的規(guī)定只局限于“稅務(wù)機(jī)關(guān)有根據(jù)認(rèn)為納稅人有逃避納稅義務(wù)行為”的情況，這一條件本身就很難把握，因?yàn)榧{稅人申報(bào)期未到，很難有證據(jù)證明將來可能會(huì)發(fā)生什么行為。等到稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其采取保全行為時(shí)，納稅人的財(cái)產(chǎn)已經(jīng)轉(zhuǎn)移一空。也有納稅人可能因?yàn)榉N種原因需要提前繳納的，但又無法律依據(jù)。

第三，“延期納稅”法律制度存在的問題?！抖愂照鞴芊ā穼?duì)延期繳納稅款規(guī)定的期限只有3個(gè)月，這對(duì)遭受重大財(cái)產(chǎn)損失無法按期繳納稅款的納稅人可能起不到實(shí)際作用?，F(xiàn)行法律規(guī)定延期繳納稅款需經(jīng)省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批，這一規(guī)定存在審批時(shí)間長(zhǎng)、周轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)多、省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)不了解納稅人具體情況等問題。

2．現(xiàn)行稅款征收制度修訂建議

第一，為加強(qiáng)欠稅管理，建議在新法中明確規(guī)定欠繳稅款的納稅人不得減資及減資的處罰措施；注銷稅務(wù)登記是其他部門注銷登記的前提；有關(guān)部門不能為欠繳稅款的納稅人轉(zhuǎn)移或設(shè)定他項(xiàng)權(quán)利；有關(guān)部門未按規(guī)定執(zhí)行的法律責(zé)任；在納稅人欠稅一定時(shí)間后稅務(wù)機(jī)關(guān)必須進(jìn)行強(qiáng)制執(zhí)行，這個(gè)時(shí)間可以是1個(gè)月或2個(gè)月。

第二，為使“提前征收”成為切實(shí)可行之條款，建議將“提前征收”的前提條件改為“發(fā)現(xiàn)納稅人有明顯的轉(zhuǎn)移、隱匿其應(yīng)納稅的商品、貨物以及其他財(cái)產(chǎn)或者應(yīng)納稅的收入的跡象的”，這一條件可以根據(jù)一定的線索判斷，比較容易操作。建議擴(kuò)大提前征收的范圍，如納稅義務(wù)人于法定征收日期前申請(qǐng)離境者，納稅人自愿的，稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以提前征收。因其他特殊原因，經(jīng)納稅義務(wù)人申請(qǐng)后稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以提前征收。

第三，建議適當(dāng)延長(zhǎng)延期繳納稅款的期限，一年甚至于兩年或三年，具體執(zhí)行時(shí)間由稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)實(shí)際情況把握。因?yàn)榧{稅義務(wù)人需要有足夠的時(shí)間通過經(jīng)營自救解決實(shí)際存在的經(jīng)營困難，時(shí)間較短不足以解決納稅人的實(shí)際困難，起不到保護(hù)納稅義務(wù)人生產(chǎn)經(jīng)營的作用。由于延期納稅時(shí)間延長(zhǎng)可能會(huì)影響稅款均衡入庫，所以在征管法修訂時(shí)也可以規(guī)定分期繳納稅款，既可緩解納稅義務(wù)人的實(shí)際困難，也可以保證稅款均衡入庫。筆者還建議延期納稅的審批權(quán)限應(yīng)由熟悉納稅人情況的縣級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批為宜。

二、現(xiàn)行稅務(wù)檢查法律制度問題研究

1．現(xiàn)行稅務(wù)檢查法律制度存在的幾個(gè)問題

第一，關(guān)于稅務(wù)檢查搜查權(quán)的問題。《稅收征管法》沒有賦予稅務(wù)人員搜查賬簿、憑證等證物的權(quán)力，也沒有規(guī)定稅務(wù)執(zhí)法人員取證無能時(shí)的解決辦法。而稅務(wù)行政案件如果沒有證據(jù)證明屬于治安問題或刑事案件又不能移送公安機(jī)關(guān)處理。實(shí)際工作中稅務(wù)檢查取證已經(jīng)成為稅務(wù)檢查工作的瓶頸，其結(jié)果可能是：一是納稅人隱匿、銷毀證據(jù)，使稅務(wù)檢查工作無法順利進(jìn)行，造成國家稅款流失。二是稅務(wù)執(zhí)法人員在明知不可為的情況下違法行政。

第二，關(guān)于稅務(wù)案件退稅或補(bǔ)稅的問題。如果稅務(wù)案件發(fā)生時(shí)間長(zhǎng)，加之稅務(wù)檢查的時(shí)間也長(zhǎng)，那么對(duì)納稅人加收的滯納金就有可能比罰款還多，也可能比應(yīng)補(bǔ)的稅款多。在對(duì)稅務(wù)案件處罰的同時(shí)加收滯納金，就有了雙重處罰之嫌。如果因?yàn)閷?duì)稅法條文規(guī)定的理解不同，納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)生爭(zhēng)議而引起復(fù)議或行政訴訟，因此而滯納的稅款，也按規(guī)定加收滯納金顯失公允。稅法對(duì)納稅人多繳稅款的退稅還區(qū)分不同情況，有的退有的不退，退稅時(shí)有的支付利息，有的還不支付利息。

第三，關(guān)于稅務(wù)檢查相關(guān)概念和稅務(wù)檢查過程中強(qiáng)制執(zhí)行的問題?！抖愂照鞴芊ā返谖迨鍡l規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)在進(jìn)行稅務(wù)檢查時(shí)可以采取強(qiáng)制執(zhí)行措施。如果說稅務(wù)稽查是稅務(wù)檢查的一部分，稅務(wù)稽查結(jié)果的執(zhí)行是稅務(wù)稽查的第四個(gè)環(huán)節(jié)，那么稅務(wù)稽查結(jié)果強(qiáng)制執(zhí)行的法律依據(jù)應(yīng)當(dāng)是《稅收征管法》第五十五條。根據(jù)此條規(guī)定，如果納稅人不存在“明顯的轉(zhuǎn)移、隱匿其應(yīng)納稅的商品、貨物以及其他財(cái)產(chǎn)或者應(yīng)納稅的收入的跡象的”，稅務(wù)稽查局就無法對(duì)被查對(duì)象行使強(qiáng)制執(zhí)行的權(quán)力，被查對(duì)象也就可以“千年不賴，萬年不還”。但又有人根據(jù)《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第八十五條的規(guī)定理解：稅務(wù)檢查只是稅務(wù)稽查的第二個(gè)環(huán)節(jié)，所以《稅收征管法》第五十五條的規(guī)定不適用于稅務(wù)稽查結(jié)果的強(qiáng)制執(zhí)行，稅務(wù)稽查結(jié)果的強(qiáng)制執(zhí)行應(yīng)當(dāng)適用《稅收征管法》第四十條的規(guī)定。但這種理解又存在征收管理的條款能否在稅務(wù)檢查環(huán)節(jié)適用的疑義。

2．現(xiàn)行稅務(wù)檢查法律制度修訂建議

第一，為解決稅務(wù)檢查取證難的實(shí)際困難，建議《稅收征管法》適當(dāng)增加稅務(wù)檢查工作中的搜查權(quán)力，但為了保護(hù)納稅人的合法權(quán)益，應(yīng)當(dāng)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的搜查權(quán)力嚴(yán)格控制，設(shè)定必要的限制條件。例如搜查權(quán)一般只適用于生產(chǎn)經(jīng)營場(chǎng)所，如要對(duì)生活場(chǎng)所搜查，必須取得司法許可，并在司法人員的監(jiān)督下進(jìn)行等。

第二，建議將稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)的納稅人多繳稅款與納稅人發(fā)現(xiàn)的多繳稅款同等看待，在相同的時(shí)間內(nèi)發(fā)現(xiàn)的多繳稅款納稅人都可以要求稅務(wù)機(jī)關(guān)支付相應(yīng)的利息。對(duì)于3年的時(shí)間規(guī)定，筆者認(rèn)為可以延長(zhǎng)至5年為宜，更有利于保護(hù)納稅人的合法權(quán)益。建議對(duì)稅務(wù)案件中納稅人不繳、少繳或扣繳義務(wù)人已扣而未繳的稅款，按銀行的同期利率加收利息，避免滯納金的處罰嫌疑。

第三，建議《稅收征管法》明確在稽查執(zhí)行階段可以直接依據(jù)稅款征收強(qiáng)制執(zhí)行的條款行使強(qiáng)制執(zhí)行的權(quán)力。修訂《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第八十五條的內(nèi)容，將稅務(wù)稽查的第二個(gè)環(huán)節(jié)由“檢查”改為“實(shí)施”，或者不明確稅務(wù)稽查的內(nèi)部分工，只是原則性地規(guī)定稅務(wù)稽查要實(shí)行內(nèi)部分工制約。另外，還建議明確稽查結(jié)果強(qiáng)制執(zhí)行的抵稅財(cái)物的范圍是否包括“其他財(cái)產(chǎn)”。

三、現(xiàn)行稅收法律責(zé)任問題研究

1．現(xiàn)行稅收法律責(zé)任存在的幾個(gè)問題

第一，關(guān)于稅務(wù)行政處罰幅度的問題?，F(xiàn)行《稅收征管法》對(duì)納稅人稅收違法行為的處罰一般只規(guī)定處罰的幅度，稅務(wù)行政機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán)過大。實(shí)際工作中各地稅務(wù)行政機(jī)關(guān)具體操作不統(tǒng)一，普遍存在的問題是對(duì)納稅人稅收違法行為的處罰比較輕，一般都是按照50％的下限進(jìn)行稅務(wù)行政處罰。這就使得稅務(wù)行政處罰的最高標(biāo)準(zhǔn)形同虛設(shè)，納稅人的稅收違法成本很低，不利于遏制不法納稅人的稅收違法行為。國家稅務(wù)總局稽查局曾經(jīng)下文對(duì)偷稅行為的處罰做了統(tǒng)一，在該文件中將偷稅行為細(xì)化為若干種具體情節(jié)，并對(duì)各具體情節(jié)規(guī)定了具體的稅務(wù)行政處罰標(biāo)準(zhǔn)。但在實(shí)際工作中，卻很少執(zhí)行這個(gè)文件。

第二，關(guān)于在實(shí)體法中明確違法行為法律責(zé)任的問題?，F(xiàn)行稅務(wù)行政處罰規(guī)定基本上是在《稅收征管法》中明確的，實(shí)體法中很少有對(duì)納稅人、扣繳義務(wù)人的稅務(wù)行政處罰規(guī)定，這使得稅務(wù)執(zhí)法人員在實(shí)際工作中難以根據(jù)各稅種的具體情況履行稅法規(guī)定的行政處罰權(quán)力。

第三，關(guān)于“一事不二罰款”的問題?，F(xiàn)行《行政處罰法》有“一事不二罰款”的規(guī)定，但什么是“一事”卻很難理解。由此也就增加了稅務(wù)行政執(zhí)法的風(fēng)險(xiǎn)，有稅務(wù)機(jī)關(guān)曾因此而敗訴，對(duì)納稅人的一些稅務(wù)違法行為無法進(jìn)行有效的遏制。例如，2009年全國稅務(wù)稽查考試教材《稅務(wù)稽查管理》就有這樣的表述：“納稅人對(duì)逾期不改正的稅收違法行為，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)先前已對(duì)該稅收違法行為進(jìn)行了罰款，對(duì)該逾期不改正行為不得再予罰款”。在實(shí)際工作中如此理解的結(jié)果就是該“逾期不改正行為”將持續(xù)進(jìn)行下去，也就是說，如果納稅人沒有按照規(guī)定設(shè)置或保管賬簿的，只要稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其進(jìn)行過稅務(wù)行政處罰，那么違法行為人就可以手持罰款數(shù)額為數(shù)不多的罰單永遠(yuǎn)不再設(shè)置或保管賬簿了。很明顯，這種理解不符合《稅收征管法》的立法精神，也不是對(duì)“一事不二罰款”原則的正確理解。

2．稅收法律責(zé)任修訂建議．

篇3

現(xiàn)行《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則自2001年和2002年修訂并實(shí)施以后，在實(shí)際工作中已暴露出一些具體問題，有部分法律法規(guī)條文的具體設(shè)置問題，也有實(shí)際工作中的具體操作問題。

一、現(xiàn)行稅款征收法律制度問題研究

1．現(xiàn)行稅款征收制度存在的幾個(gè)問題

第一，欠稅管理法律制度存在的問題。目前，有些納稅人為了逃避追繳欠稅，或在欠稅清繳之前就已經(jīng)在其他有關(guān)部門注銷登記，或采取減資的行為，使得原有 企業(yè) 成為空殼企業(yè)，導(dǎo)致國家稅款流失。《稅收征管法》對(duì)納稅人欠稅如何處理只有責(zé)令限期繳納稅款、加收滯納金和強(qiáng)制執(zhí)行的規(guī)定，但稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在什么時(shí)間內(nèi)采取這些措施卻沒有具體規(guī)定。雖然關(guān)于逃避追繳欠稅已經(jīng)明確了法律責(zé)任，但前提是“采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段，妨礙稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳欠繳的稅款的”。換言之，如果納稅人不妨礙稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款但也不繳納稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)又不“忍心”對(duì)其財(cái)產(chǎn)進(jìn)行執(zhí)行的情況下，納稅人就可能“千年不賴，萬年不還”，而又不承擔(dān)法律責(zé)任。

第二，“提前征收”法律制度存在的問題?！抖愂照鞴芊ā穼?duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)提前征收的規(guī)定只局限于“稅務(wù)機(jī)關(guān)有根據(jù)認(rèn)為納稅人有逃避納稅義務(wù)行為”的情況，這一條件本身就很難把握，因?yàn)榧{稅人申報(bào)期未到，很難有證據(jù)證明將來可能會(huì)發(fā)生什么行為。等到稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其采取保全行為時(shí)，納稅人的財(cái)產(chǎn)已經(jīng)轉(zhuǎn)移一空。也有納稅人可能因?yàn)榉N種原因需要提前繳納的，但又無法律依據(jù)。

第三，“延期納稅”法律制度存在的問題?！抖愂照鞴芊ā穼?duì)延期繳納稅款規(guī)定的期限只有3個(gè)月，這對(duì)遭受重大財(cái)產(chǎn)損失無法按期繳納稅款的納稅人可能起不到實(shí)際作用?，F(xiàn)行法律規(guī)定延期繳納稅款需經(jīng)省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批，這一規(guī)定存在審批時(shí)間長(zhǎng)、周轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)多、省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)不了解納稅人具體情況等問題。

2．現(xiàn)行稅款征收制度修訂建議

第一，為加強(qiáng)欠稅管理，建議在新法中明確規(guī)定欠繳稅款的納稅人不得減資及減資的處罰措施；注銷稅務(wù)登記是其他部門注銷登記的前提；有關(guān)部門不能為欠繳稅款的納稅人轉(zhuǎn)移或設(shè)定他項(xiàng)權(quán)利；有關(guān)部門未按規(guī)定執(zhí)行的法律責(zé)任；在納稅人欠稅一定時(shí)間后稅務(wù)機(jī)關(guān)必須進(jìn)行強(qiáng)制執(zhí)行，這個(gè)時(shí)間可以是1個(gè)月或2個(gè)月。

第二，為使“提前征收”成為切實(shí)可行之條款，建議將“提前征收”的前提條件改為“發(fā)現(xiàn)納稅人有明顯的轉(zhuǎn)移、隱匿其應(yīng)納稅的商品、貨物以及其他財(cái)產(chǎn)或者應(yīng)納稅的收入的跡象的”，這一條件可以根據(jù)一定的線索判斷，比較容易操作。建議擴(kuò)大提前征收的范圍，如納稅義務(wù)人于法定征收日期前申請(qǐng)離境者，納稅人自愿的，稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以提前征收。因其他特殊原因，經(jīng)納稅義務(wù)人申請(qǐng)后稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以提前征收。

第三，建議適當(dāng)延長(zhǎng)延期繳納稅款的期限，一年甚至于兩年或三年，具體執(zhí)行時(shí)間由稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)實(shí)際情況把握。因?yàn)榧{稅義務(wù)人需要有足夠的時(shí)間通過經(jīng)營自救解決實(shí)際存在的經(jīng)營困難，時(shí)間較短不足以解決納稅人的實(shí)際困難，起不到保護(hù)納稅義務(wù)人生產(chǎn)經(jīng)營的作用。由于延期納稅時(shí)間延長(zhǎng)可能會(huì)影響稅款均衡入庫，所以在征管法修訂時(shí)也可以規(guī)定分期繳納稅款，既可緩解納稅義務(wù)人的實(shí)際困難，也可以保證稅款均衡入庫。筆者還建議延期納稅的審批權(quán)限應(yīng)由熟悉納稅人情況的縣級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批為宜。

二、現(xiàn)行稅務(wù)檢查法律制度問題研究

1．現(xiàn)行稅務(wù)檢查法律制度存在的幾個(gè)問題

第一，關(guān)于稅務(wù)檢查搜查權(quán)的問題?！抖愂照鞴芊ā窙]有賦予稅務(wù)人員搜查賬簿、憑證等證物的權(quán)力，也沒有規(guī)定稅務(wù)執(zhí)法人員取證無能時(shí)的解決辦法。而稅務(wù)行政案件如果沒有證據(jù)證明屬于治安問題或刑事案件又不能移送公安機(jī)關(guān)處理。實(shí)際工作中稅務(wù)檢查取證已經(jīng)成為稅務(wù)檢查工作的瓶頸，其結(jié)果可能是：一是納稅人隱匿、銷毀證據(jù)，使稅務(wù)檢查工作無法順利進(jìn)行，造成國家稅款流失。二是稅務(wù)執(zhí)法人員在明知不可為的情況下違法行政。

第二，關(guān)于稅務(wù)案件退稅或補(bǔ)稅的問題。如果稅務(wù)案件發(fā)生時(shí)間長(zhǎng)，加之稅務(wù)檢查的時(shí)間也長(zhǎng)，那么對(duì)納稅人加收的滯納金就有可能比罰款還多，也可能比應(yīng)補(bǔ)的稅款多。在對(duì)稅務(wù)案件處罰的同時(shí)加收滯納金，就有了雙重處罰之嫌。如果因?yàn)閷?duì)稅法條文規(guī)定的理解不同，納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)生爭(zhēng)議而引起復(fù)議或行政訴訟，因此而滯納的稅款，也按規(guī)定加收滯納金顯失公允。稅法對(duì)納稅人多繳稅款的退稅還區(qū)分不同情況，有的退有的不退，退稅時(shí)有的支付利息，有的還不支付利息。

第三，關(guān)于稅務(wù)檢查相關(guān)概念和稅務(wù)檢查過程中強(qiáng)制執(zhí)行的問題。《稅收征管法》第五十五條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)在進(jìn)行稅務(wù)檢查時(shí)可以采取強(qiáng)制執(zhí)行措施。如果說稅務(wù)稽查是稅務(wù)檢查的一部分，稅務(wù)稽查結(jié)果的執(zhí)行是稅務(wù)稽查的第四個(gè)環(huán)節(jié)，那么稅務(wù)稽查結(jié)果強(qiáng)制執(zhí)行的法律依據(jù)應(yīng)當(dāng)是《稅收征管法》第五十五條。根據(jù)此條規(guī)定，如果納稅人不存在“明顯的轉(zhuǎn)移、隱匿其應(yīng)納稅的商品、貨物以及其他財(cái)產(chǎn)或者應(yīng)納稅的收入的跡象的”，稅務(wù)稽查局就無法對(duì)被查對(duì)象行使強(qiáng)制執(zhí)行的權(quán)力，被查對(duì)象也就可以“千年不賴，萬年不還”。但又有人根據(jù)《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第八十五條的規(guī)定理解：稅務(wù)檢查只是稅務(wù)稽查的第二個(gè)環(huán)節(jié)，所以《稅收征管法》第五十五條的規(guī)定不適用于稅務(wù)稽查結(jié)果的強(qiáng)制執(zhí)行，稅務(wù)稽查結(jié)果的強(qiáng)制執(zhí)行應(yīng)當(dāng)適用《稅收征管法》第四十條的規(guī)定。但這種理解又存在征收管理的條款能否在稅務(wù)檢查環(huán)節(jié)適用的疑義。

2．現(xiàn)行稅務(wù)檢查 法律 制度修訂建議

第一，為解決稅務(wù)檢查取證難的實(shí)際困難，建議《稅收征管法》適當(dāng)增加稅務(wù)檢查工作中的搜查權(quán)力，但為了保護(hù)納稅人的合法權(quán)益，應(yīng)當(dāng)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的搜查權(quán)力嚴(yán)格控制，設(shè)定必要的限制條件。例如搜查權(quán)一般只適用于生產(chǎn)經(jīng)營場(chǎng)所，如要對(duì)生活場(chǎng)所搜查，必須取得司法許可，并在司法人員的監(jiān)督下進(jìn)行等。

第二，建議將稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)的納稅人多繳稅款與納稅人發(fā)現(xiàn)的多繳稅款同等看待，在相同的時(shí)間內(nèi)發(fā)現(xiàn)的多繳稅款納稅人都可以要求稅務(wù)機(jī)關(guān)支付相應(yīng)的利息。對(duì)于3年的時(shí)間規(guī)定，筆者認(rèn)為可以延長(zhǎng)至5年為宜，更有利于保護(hù)納稅人的合法權(quán)益。建議對(duì)稅務(wù)案件中納稅人不繳、少繳或扣繳義務(wù)人已扣而未繳的稅款，按銀行的同期利率加收利息，避免滯納金的處罰嫌疑。

第三，建議《稅收征管法》明確在稽查執(zhí)行階段可以直接依據(jù)稅款征收強(qiáng)制執(zhí)行的條款行使強(qiáng)制執(zhí)行的權(quán)力。修訂《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第八十五條的內(nèi)容，將稅務(wù)稽查的第二個(gè)環(huán)節(jié)由“檢查”改為“實(shí)施”，或者不明確稅務(wù)稽查的內(nèi)部分工，只是原則性地規(guī)定稅務(wù)稽查要實(shí)行內(nèi)部分工制約。另外，還建議明確稽查結(jié)果強(qiáng)制執(zhí)行的抵稅財(cái)物的范圍是否包括“其他財(cái)產(chǎn)”。

三、現(xiàn)行稅收法律責(zé)任問題研究

1．現(xiàn)行稅收法律責(zé)任存在的幾個(gè)問題

第一，關(guān)于稅務(wù)行政處罰幅度的問題?，F(xiàn)行《稅收征管法》對(duì)納稅人稅收違法行為的處罰一般只規(guī)定處罰的幅度，稅務(wù)行政機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán)過大。實(shí)際工作中各地稅務(wù)行政機(jī)關(guān)具體操作不統(tǒng)一，普遍存在的問題是對(duì)納稅人稅收違法行為的處罰比較輕，一般都是按照50％的下限進(jìn)行稅務(wù)行政處罰。這就使得稅務(wù)行政處罰的最高標(biāo)準(zhǔn)形同虛設(shè)，納稅人的稅收違法成本很低，不利于遏制不法納稅人的稅收違法行為。國家稅務(wù)總局稽查局曾經(jīng)下文對(duì)偷稅行為的處罰做了統(tǒng)一，在該文件中將偷稅行為細(xì)化為若干種具體情節(jié)，并對(duì)各具體情節(jié)規(guī)定了具體的稅務(wù)行政處罰標(biāo)準(zhǔn)。但在實(shí)際工作中，卻很少執(zhí)行這個(gè)文件。

第二，關(guān)于在實(shí)體法中明確違法行為法律責(zé)任的問題?，F(xiàn)行稅務(wù)行政處罰規(guī)定基本上是在《稅收征管法》中明確的，實(shí)體法中很少有對(duì)納稅人、扣繳義務(wù)人的稅務(wù)行政處罰規(guī)定，這使得稅務(wù)執(zhí)法人員在實(shí)際工作中難以根據(jù)各稅種的具體情況履行稅法規(guī)定的行政處罰權(quán)力。

第三，關(guān)于“一事不二罰款”的問題。現(xiàn)行《行政處罰法》有“一事不二罰款”的規(guī)定，但什么是“一事”卻很難理解。由此也就增加了稅務(wù)行政執(zhí)法的風(fēng)險(xiǎn)，有稅務(wù)機(jī)關(guān)曾因此而敗訴，對(duì)納稅人的一些稅務(wù)違法行為無法進(jìn)行有效的遏制。例如，2009年全國稅務(wù)稽查 考試 教材《稅務(wù)稽查管理》就有這樣的表述：“納稅人對(duì)逾期不改正的稅收違法行為，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)先前已對(duì)該稅收違法行為進(jìn)行了罰款，對(duì)該逾期不改正行為不得再予罰款”。在實(shí)際工作中如此理解的結(jié)果就是該“逾期不改正行為”將持續(xù)進(jìn)行下去，也就是說，如果納稅人沒有按照規(guī)定設(shè)置或保管賬簿的，只要稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其進(jìn)行過稅務(wù)行政處罰，那么違法行為人就可以手持罰款數(shù)額為數(shù)不多的罰單永遠(yuǎn)不再設(shè)置或保管賬簿了。很明顯，這種理解不符合《稅收征管法》的立法精神，也不是對(duì)“一事不二罰款”原則的正確理解。

2．稅收法律責(zé)任修訂建議．

篇4

 

1.企業(yè)稅收直接成本管理措施

1.1企業(yè)稅收的產(chǎn)生

1.1.1稅收是成本

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，隨著物化勞動(dòng)(原燃材料、動(dòng)力)和活勞動(dòng)(勞動(dòng)力)的消耗，新的價(jià)值被源源不斷地創(chuàng)造出來，而稅收就在這些新創(chuàng)造的價(jià)值之中。盡管我國不同稅種課征對(duì)象不一樣，但從企業(yè)的角度，不管是哪種稅，都是需要企業(yè)從新增價(jià)值中拿出來支付給國家，這就相應(yīng)減少了企業(yè)既得的經(jīng)濟(jì)利益。如果沒有新增價(jià)值而支付稅款，那就意味企業(yè)的資本金的減少。因此，這種可能性極小，甚至是不可能的。免費(fèi)論文參考網(wǎng)。至于實(shí)務(wù)中的稅收補(bǔ)繳、加收滯納金、罰款則不是這里討論的概念，應(yīng)另當(dāng)別論。稅收的核算環(huán)節(jié)和交納環(huán)節(jié)前面已述，這里也不再提及。在清楚了稅收的產(chǎn)生后，我們對(duì)稅收直接成本管理的內(nèi)容就完全明白了。稅收來源于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個(gè)環(huán)節(jié)，從企業(yè)組織形式、生產(chǎn)經(jīng)營運(yùn)作、原輔材料供應(yīng)與采購、產(chǎn)品的市場(chǎng)營銷、籌融資和投資的方式、出口產(chǎn)品、資產(chǎn)的購置與處置到會(huì)計(jì)核算方法等。因此，企業(yè)稅收直接成本的管理就是對(duì)上述各環(huán)節(jié)產(chǎn)生的各種實(shí)體稅收實(shí)行有效管理，在確保遵從稅法的前提下，合理繳納稅款，減少無謂的稅收支出，降低稅收風(fēng)險(xiǎn)，為企業(yè)的不斷發(fā)展做出應(yīng)有的貢獻(xiàn)。

1.1.2 稅收在企業(yè)增加值中的地位

根據(jù)對(duì)目前中國零售業(yè)的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，企業(yè)稅收成本是企業(yè)增加值分配環(huán)節(jié)中的第二或第三大支柱。相當(dāng)或者略次于房屋租金與設(shè)備折舊，而數(shù)倍于股東的利潤(rùn)回報(bào)。因此，股東的投資回報(bào)水平對(duì)稅收成本具有較高的敏銳性。稅收負(fù)擔(dān)必然直接影響企業(yè)向員工支付報(bào)酬的能力，甚至影響投資是否有利可圖。

1.2企業(yè)稅收成本預(yù)算及執(zhí)行情況報(bào)告

下面以增值稅為例。企業(yè)稅收成本預(yù)算要通過以往年度的稅收成本管理，了解影響企業(yè)稅負(fù)水平偏離的主要因素:供應(yīng)單位能否依法提供增值稅專用發(fā)票;自身結(jié)算應(yīng)付帳款的額度與產(chǎn)品(商品)銷售的不均衡性;對(duì)購買方開具增值稅專用發(fā)票的時(shí)間與合同的約定有無不一致;企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)品(商品)在部門、核算單位之間的移送;發(fā)出產(chǎn)品與購買方約定分期收款時(shí)發(fā)票的開具與收入的確認(rèn);企業(yè)發(fā)生的非貨幣交易;企業(yè)非正常損失等。預(yù)算時(shí)，必須對(duì)這些因素進(jìn)行度量，計(jì)算出對(duì)稅負(fù)的影響，進(jìn)而修正稅負(fù)率預(yù)算控制目標(biāo)。企業(yè)一般是通過編制預(yù)算主要要素及預(yù)算數(shù)據(jù)來源表和預(yù)算工作表來進(jìn)行稅收成本預(yù)算的。

企業(yè)要在年初根據(jù)企業(yè)上年納稅情況和企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營目標(biāo)，制定科學(xué)合理的稅收成本預(yù)算，并在實(shí)施過程中嚴(yán)格執(zhí)行。為增強(qiáng)稅收成本預(yù)算的剛性，稅收成本預(yù)算方案必須在企業(yè)決策層形成書面文件，任何變動(dòng)都必須按原程序獲得批準(zhǔn)。企業(yè)要定期對(duì)稅收成本預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行檢查，發(fā)現(xiàn)異常要及時(shí)查找、分析原因，尋找是否存在管理失誤以及其他可以改進(jìn)的地方，針對(duì)企業(yè)的具體情況，提出改進(jìn)和完善的措施。對(duì)于能彌補(bǔ)糾正的立即進(jìn)行彌補(bǔ)糾正。無法彌補(bǔ)糾正的，要認(rèn)真評(píng)估損失，追究原因，建立記錄檔案，并按規(guī)定程序進(jìn)行預(yù)算修正。免費(fèi)論文參考網(wǎng)。形成的企業(yè)稅收成本預(yù)算執(zhí)行報(bào)告，按有關(guān)規(guī)定要求上報(bào)管理層。

1.3稅負(fù)統(tǒng)計(jì)與分析

稅負(fù)統(tǒng)計(jì)表和稅負(fù)率計(jì)算表能夠?qū)Χ愂粘杀竟芾淼某尚нM(jìn)行評(píng)估，并對(duì)改善不足找到合適的途徑。同時(shí)還可以進(jìn)行實(shí)際稅負(fù)率的縱向和橫向比較，發(fā)現(xiàn)實(shí)際稅負(fù)率與理論稅負(fù)率的差異，從而對(duì)關(guān)鍵指標(biāo)加以重點(diǎn)控制。評(píng)稅檢查表全面復(fù)核了納稅申報(bào)與會(huì)計(jì)記帳的一致性、準(zhǔn)確性，并對(duì)納稅申報(bào)的真實(shí)性和合規(guī)性做出判斷。

2.稅收遵從成本管理措施

2.1提高自覺納稅意識(shí)，降低企業(yè)的稅收遵從成本

向國家繳納稅收，是每個(gè)企業(yè)應(yīng)盡的義務(wù)，也是企業(yè)在國家法律保障下得以生存和發(fā)展的根本保證。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，稅收具有強(qiáng)制性、無償性和固定性。稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)征納關(guān)系是相對(duì)穩(wěn)定，不能隨意變更的。因此企業(yè)在嚴(yán)格遵守國家法律法規(guī)的前提下，努力提高自覺納稅意識(shí)，憑借豐富的專業(yè)知識(shí)和對(duì)稅法的全面了解，主動(dòng)、及時(shí)、足額地依法申報(bào)和繳納稅款，杜絕各種違法行為的發(fā)生，特別是偷逃稅等行為，不僅有利于保證國家財(cái)政資金的來源，又有利于減少企業(yè)因無意或有意違反稅法規(guī)定而遭受的懲罰。

2.2強(qiáng)化納稅人權(quán)利，促進(jìn)納稅遵從

對(duì)于納稅人的基本權(quán)利，企業(yè)高層和稅收成本管理部門的人員要認(rèn)真理解和掌握，并在實(shí)際工作中運(yùn)用法律手段保護(hù)企業(yè)的合法權(quán)益，降低企業(yè)稅收成本。我國公民群體無權(quán)利意識(shí)普遍存在，納稅人缺乏權(quán)利意識(shí)主要表現(xiàn)在:在稅收征管程序中并不重視自己的陳述、申辯權(quán)、享受稅收優(yōu)惠、要求保密等程序性權(quán)利;在日常涉稅中不能合法表達(dá)納稅人正當(dāng)、合理的訴求，如簡(jiǎn)化報(bào)送資料等;在企業(yè)合法權(quán)利遭受損害的情況下，沒有積極地通過稅收救濟(jì)程序維護(hù)自己的權(quán)利。因此，企業(yè)必須強(qiáng)化納稅人權(quán)利意識(shí)，這是稅收遵從成本管理十分重要的內(nèi)容。

2.3正確應(yīng)對(duì)稅收政策變化

稅收政策在不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展時(shí)期總是處于調(diào)整變化之中，這不僅增加了企業(yè)進(jìn)行稅收成本管理的難度，甚至可以使企業(yè)稅收成本管理的目標(biāo)招致失敗。稅收成本管理從某個(gè)角度講，就是利用稅收政策與經(jīng)濟(jì)實(shí)際適應(yīng)程度的不斷變化，尋找企業(yè)在稅收上的利益增長(zhǎng)點(diǎn)，從而達(dá)到利益最大化。因此，稅收成本管理部門人員要不斷研究經(jīng)濟(jì)發(fā)展的特點(diǎn)，時(shí)刻關(guān)注稅收政策的變化趨勢(shì)，及時(shí)系統(tǒng)地學(xué)習(xí)稅收政策，全面準(zhǔn)確把握稅收政策及其變動(dòng)，從而避免和減少因稅收政策變化而帶來的稅收成本風(fēng)險(xiǎn)。

2.4建立稅收信息平臺(tái)

稅收信息作為企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的一個(gè)重要因素，也是企業(yè)稅收成本管理的有機(jī)組成部分。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，稅收成本管理越來越復(fù)雜，尤其是在現(xiàn)代稅收成本管理又與科技進(jìn)步緊密相聯(lián)。免費(fèi)論文參考網(wǎng)。企業(yè)稅收成本管理水平能否隨經(jīng)濟(jì)形勢(shì)發(fā)展而提升，很大程度上取決于企業(yè)對(duì)稅收成本的信息反饋水平。因此，企業(yè)稅收成本管理必須適應(yīng)這一客觀要求，不斷提高稅收信息管理水平。此外，企業(yè)還要盡可能地吸收和借鑒中外稅收成本管理的成功經(jīng)驗(yàn)，抓住機(jī)遇，使企業(yè)真正成為市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中的強(qiáng)者。

2.5強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)在稅收成本管理中的作用

內(nèi)部稅收審計(jì)是內(nèi)部辦稅工作體系的一個(gè)組成部分，它是內(nèi)部監(jiān)督體系的進(jìn)一步擴(kuò)展。企業(yè)必須把納稅審計(jì)作為一項(xiàng)重要的工作，把加強(qiáng)企業(yè)的納稅核算、申報(bào)繳納和執(zhí)行國家有關(guān)法規(guī)、制度和企業(yè)有關(guān)規(guī)定的情況的檢查納入日常工作，完善運(yùn)行制度。即使在設(shè)有內(nèi)部辦稅機(jī)構(gòu)的企業(yè)，也要進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)。企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)定期對(duì)內(nèi)部納稅控制制度的執(zhí)行情況進(jìn)行檢查。檢查的重點(diǎn)是偏差。因?yàn)檫@偏差可能說明內(nèi)部控制程序有問題，或內(nèi)部控制制度無效。

2.6與中介組織合作

雖然企業(yè)的內(nèi)部辦稅工作體系應(yīng)該專業(yè)化，但我們不能只依靠企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門來發(fā)現(xiàn)內(nèi)部辦稅機(jī)構(gòu)工作的風(fēng)險(xiǎn)。畢馬威財(cái)務(wù)稅收服務(wù)集團(tuán)2003年的調(diào)查報(bào)告對(duì)此有精辟的論述:因?yàn)槎愂展ぷ鞯膶I(yè)性太強(qiáng)，時(shí)效性太強(qiáng)，這使得公司內(nèi)部的審計(jì)部門在監(jiān)督控制稅收工作時(shí)的局限性是很大的。

2.7與政府部門建立良好稅際關(guān)系

稅際關(guān)系是公共關(guān)系中的一個(gè)重要領(lǐng)域，重視稅際關(guān)系，做好稅際關(guān)系，對(duì)于企業(yè)降低稅收成本具有重要的促進(jìn)作用。稅收遵從成本具有較強(qiáng)的彈性，類似于產(chǎn)品銷售費(fèi)用，具有較大的運(yùn)作空間。當(dāng)然，實(shí)現(xiàn)降低企業(yè)稅收成本的目的需要企業(yè)、稅務(wù)機(jī)關(guān)及其有關(guān)部門相互協(xié)作，共同完成。

【參考文獻(xiàn)】

[1]程鋒.企業(yè)稅收成本的決策目標(biāo)準(zhǔn)則體系探討[J].廣西財(cái)經(jīng)學(xué)院學(xué)報(bào), 2006,(04) .

[2]任壽根.企業(yè)稅收成本極小化、企業(yè)稅務(wù)管理與政府態(tài)度[J].涉外稅務(wù),2006,(01) .

篇5

 

房地產(chǎn)開發(fā)周期較長(zhǎng),主要包括立項(xiàng)環(huán)節(jié)、規(guī)劃設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)、融資環(huán)節(jié)、土地取得環(huán)節(jié)、拆遷安置環(huán)節(jié)、工程建設(shè)環(huán)節(jié)、預(yù)售環(huán)節(jié)、銷售環(huán)節(jié)、出租環(huán)節(jié),項(xiàng)目清算環(huán)節(jié)。各環(huán)節(jié)涉及的稅種主要有企業(yè)所得稅、土地增值稅、營業(yè)稅、土地使用稅、印花稅、契稅、房產(chǎn)稅。由于項(xiàng)目的稅收成本會(huì)影響項(xiàng)目的投資回報(bào),而稅務(wù)事項(xiàng)始終貫穿其中,因此合理控制稅收成本是降低企業(yè)運(yùn)營成本的重要一環(huán)。所以有必要對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)各環(huán)節(jié)涉及的一些稅務(wù)問題及改善和籌劃?rùn)C(jī)會(huì)進(jìn)行總結(jié),使管理者在實(shí)踐時(shí)盡量避免和及時(shí)處理這些問題,抓住一些稅收籌劃?rùn)C(jī)會(huì),以便管理層能更好地為房地產(chǎn)業(yè)務(wù)板塊發(fā)展制定戰(zhàn)略性規(guī)劃。

 

一、立項(xiàng)環(huán)節(jié)

 

實(shí)際中很多企業(yè)在做項(xiàng)目規(guī)劃及向有關(guān)部門報(bào)批時(shí),都未考慮通過合理搭配立項(xiàng)來適當(dāng)降低企業(yè)的潛在稅負(fù)。 

企業(yè)對(duì)同一項(xiàng)目可能同時(shí)或分期、分區(qū)開發(fā)不同類型的房產(chǎn),有別墅、洋房、商業(yè)物業(yè)或普通住宅等,他們的增值率和對(duì)應(yīng)的稅負(fù)會(huì)有所不同。我們知道,由于土地增值稅是以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算,對(duì)于分期開發(fā)的項(xiàng)目,以分期項(xiàng)目為單位清算。若企業(yè)以分期開發(fā)的別墅、洋房、商業(yè)物業(yè)來分別立項(xiàng),只能按這些分期項(xiàng)目為單位清算。但是,若企業(yè)對(duì)不同增值率的房產(chǎn)以一個(gè)項(xiàng)目或同一期來立項(xiàng)并經(jīng)批準(zhǔn),則可按一個(gè)項(xiàng)目或同一期項(xiàng)目的整體增值率來進(jìn)行土地增值稅清算。若整體增值率低于個(gè)別房地產(chǎn)的增值率,那么企業(yè)的土地增值稅的實(shí)際稅負(fù)可能會(huì)有所降低。

所以筆者建議,企業(yè)在立項(xiàng)時(shí),就應(yīng)提早考慮項(xiàng)目的實(shí)際情況和相關(guān)影響,選擇一個(gè)較優(yōu)的方案來立項(xiàng)。這樣企業(yè)就可以合理降低土地增值稅的稅負(fù),為企業(yè)帶來一定的經(jīng)濟(jì)利益。這是一個(gè)很好的稅收籌劃?rùn)C(jī)會(huì)。 

 

二、規(guī)劃設(shè)計(jì)環(huán)節(jié) 

 

實(shí)際中有些企業(yè)在委托境外設(shè)計(jì)公司提供設(shè)計(jì)服務(wù)時(shí),由于設(shè)計(jì)服務(wù)合同不規(guī)范和提供的證明材料不規(guī)范,可能導(dǎo)致為境外設(shè)計(jì)公司代扣繳一些額外的稅負(fù)。 

境外設(shè)計(jì)公司提供設(shè)計(jì)服務(wù)時(shí),可能會(huì)不涉及境內(nèi)服務(wù),也可能會(huì)涉及境內(nèi)服務(wù)。對(duì)于不涉及境內(nèi)服務(wù)的,外商除設(shè)計(jì)工作開始前派員來中國進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)勘察、搜集資料、了解情況外,設(shè)計(jì)方案、計(jì)算、繪圖等業(yè)務(wù)全都在中國境外進(jìn)行,設(shè)計(jì)完成后,將圖紙交給中國境內(nèi)企業(yè),對(duì)外商從中國取得的全部設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)收入,暫免征收企業(yè)所得稅,且不征收營業(yè)稅。對(duì)于涉及境內(nèi)服務(wù)的,外商除設(shè)計(jì)工作開始前派員來中國進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)勘察、搜集資料、了解情況外,設(shè)計(jì)方案、計(jì)算繪圖等業(yè)務(wù)全部或部分是在中國境外進(jìn)行,設(shè)計(jì)完成后,又派員來中國解釋圖紙并對(duì)其設(shè)計(jì)的建筑、工程等項(xiàng)目的施工進(jìn)行監(jiān)督管理和技術(shù)指導(dǎo),已構(gòu)成在中國境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所從事經(jīng)營活動(dòng)。因此,對(duì)其所得的設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)收入,除準(zhǔn)許其扣除發(fā)生的中國境外的設(shè)計(jì)勞務(wù)部分所收取的價(jià)款外,其余收入應(yīng)依照稅法規(guī)定按營利企業(yè)單位征收工商統(tǒng)一稅和企業(yè)所得稅及營業(yè)稅。但對(duì)在委托設(shè)計(jì)或合作(或聯(lián)合)設(shè)計(jì)合同中,沒有載明其在中國境外提供設(shè)計(jì)勞務(wù)價(jià)款的,或者不能提供準(zhǔn)確證明文件的,不能正確劃分其在中國境內(nèi)或境外進(jìn)行的設(shè)計(jì)勞務(wù)的,都應(yīng)與其在中國境內(nèi)提供的設(shè)計(jì)勞務(wù)所取得的業(yè)務(wù)收入合并計(jì)算征收企業(yè)所得稅和營業(yè)稅。 

所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)與境外設(shè)計(jì)公司協(xié)定提供設(shè)計(jì)服務(wù)的方式,若全部為境外提供的,應(yīng)在合同中說明。這要求境外設(shè)計(jì)公司提供相關(guān)在境外工作的證明和索取合法收款憑證,以便稅務(wù)機(jī)關(guān)審查。若需要境外設(shè)計(jì)公司在中國境內(nèi)提供監(jiān)督管理和技術(shù)指導(dǎo)的,應(yīng)在合同中分別說明境內(nèi)和境外的服務(wù)費(fèi)金額。這要求境外設(shè)計(jì)公司提供相關(guān)在境外和境內(nèi)工作的證明和索取合法收款憑證,以便稅務(wù)機(jī)關(guān)審查。這樣可以避免為境外設(shè)計(jì)公司代扣繳一些額外的稅負(fù)和一些不必要的稅務(wù)麻煩。 

 

三、融資環(huán)節(jié) 

 

企業(yè)資金不足可以從其關(guān)聯(lián)方融資。如從關(guān)聯(lián)方取得的貸款數(shù)額巨大。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資的利息支出有限額。因此,部分超出規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的利息可能不得稅前扣除。根據(jù)土地增值稅的規(guī)定,不能提供金融機(jī)構(gòu)證明的利息支出有限額,因此,部分利息可能不得作為扣除項(xiàng)目。 

所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)提前與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通,明確關(guān)聯(lián)方貸款利息可扣除限額,從而明確最佳關(guān)聯(lián)方貸款金額,盡量使關(guān)聯(lián)方貸款利息都能稅前扣除。這都可以通過調(diào)整項(xiàng)目融資架構(gòu)、調(diào)整企業(yè)間資金融通的安排來達(dá)到。 

如企業(yè)向關(guān)聯(lián)方支付的利息超過同期金融機(jī)構(gòu)的貸款利率,根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的規(guī)定,向非金融企業(yè)借款的利息支出,不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額部分準(zhǔn)予扣除。因此,超過同期金融機(jī)構(gòu)貸款利率的利息不得在稅前扣除。根據(jù)土地增值稅的規(guī)定,不能提供金融機(jī)構(gòu)證明的利息支出有限額,因此部分利息可能不得作為扣除項(xiàng)目。對(duì)于超過貸款期限的利息部分在計(jì)算土地增值稅時(shí)亦不允許扣除。 

所以筆者建議,為避免關(guān)聯(lián)方過高的利息支出和利息收入在稅負(fù)方面的不利影響,企業(yè)可考慮按同期金融機(jī)構(gòu)同類貸款利率來安排集團(tuán)內(nèi)資金借貸。 

若企業(yè)是無償使用關(guān)聯(lián)方的貸款,企業(yè)作為借入方?jīng)]有相應(yīng)的利息支出,那么就會(huì)虛增利潤(rùn);借出方的利息費(fèi)用也不能在稅前扣除,將會(huì)導(dǎo)致雙重征收企業(yè)所得稅。 

所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)審核目前集團(tuán)內(nèi)關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)政策,改善不合理的地方,并以此制定合理的收費(fèi),同時(shí)根據(jù)稅務(wù)規(guī)定準(zhǔn)備相關(guān)證明文件。

四、土地取得環(huán)節(jié) 

 

(一)企業(yè)以國家出讓方式取得土地 

在以前年度取得國有土地使用權(quán)時(shí),沒有及時(shí)取得國家土地管理部門出具的土地出讓金收款憑證的。根據(jù)規(guī)定,扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本,費(fèi)用及轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金,須提供合法有效憑證;不能提供合法有效憑證的,不予扣除。 

所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)對(duì)不屬于預(yù)付賬款性質(zhì)的金額轉(zhuǎn)入相對(duì)應(yīng)開發(fā)成本、費(fèi)用科目核算并在合同中約定提供合法憑證的期限。這樣可避免一些不必要的稅務(wù)麻煩。 

對(duì)于企業(yè)未在約定的期限內(nèi)進(jìn)行土地開發(fā)而支付的土地閑置費(fèi),在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí),土地閑置費(fèi)能否扣除,新的企業(yè)所得稅法和原外資的稅務(wù)規(guī)定未對(duì)此作相關(guān)規(guī)定,需向相關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)相關(guān)稅務(wù)處理方法。該土地閑置費(fèi)不屬于按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用,因此,在計(jì)算土地增值稅時(shí)不能從應(yīng)稅收入中扣除。 

所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)項(xiàng)目開發(fā)的管理,盡量在約定的期限內(nèi)進(jìn)行開發(fā);若的確需延期,應(yīng)盡早與相關(guān)政府部門協(xié)商,爭(zhēng)取減免土地閑置費(fèi)。并與稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)相關(guān)稅務(wù)處理方法。 

企業(yè)未按規(guī)定期限支付土地出讓金而繳納的滯納金,在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)可能會(huì)被視為與取得收入無關(guān)的支出而不得扣除。另外,此滯納金也不屬于按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用,因此計(jì)算土地增值稅時(shí)也不能從應(yīng)稅收入中扣除。 

所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)資金管理,按規(guī)定期限支付土地出讓金,如果確實(shí)需延期,應(yīng)盡早與相關(guān)政府部門協(xié)商,爭(zhēng)取減免滯納金。 

(二)以資產(chǎn)收購方式取得土地 

實(shí)際中在資產(chǎn)購置時(shí),存在實(shí)際交易價(jià)格可能與相關(guān)憑證價(jià)格不同的情況。由于相關(guān)憑證沒有反映真實(shí)交易價(jià)格,根據(jù)《稅收征收管理法》規(guī)定,納稅人、扣繳義務(wù)人編造虛假計(jì)稅依據(jù)的,由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正,并處五萬元以下的罰款。 

所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)按實(shí)際交易價(jià)格來訂立相關(guān)轉(zhuǎn)讓協(xié)議和索取合法有效憑證,以降低企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。 

 

五、拆遷安置環(huán)節(jié) 

 

在拆遷安置環(huán)節(jié),拆遷費(fèi)用支付憑證一般為被拆遷人簽署的收據(jù)或白條。這些收據(jù)或白條不屬合法有效的憑證,根據(jù)《發(fā)票管理辦法》規(guī)定,不符合規(guī)定的發(fā)票,不得作為財(cái)務(wù)報(bào)銷憑證。 

所以筆者建議,企業(yè)最好委托取得房屋拆遷資格證書的單位拆遷,并向其索取合法有效的憑證。 

 

六、工程建設(shè)環(huán)節(jié) 

 

在工程建設(shè)環(huán)節(jié)若與關(guān)聯(lián)方簽訂的工程造價(jià)高于當(dāng)?shù)厥袌?chǎng)標(biāo)準(zhǔn),根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來,不符合獨(dú)立原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的,稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。根據(jù)國稅發(fā)規(guī)定,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的房地產(chǎn)開發(fā)成本中各項(xiàng)費(fèi)用的憑證或資料不符合清算要求或不實(shí)的,地方稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)工程造價(jià)管理部門公布的建安造價(jià)定額資料,結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素,核定上述開發(fā)成本的單位面積金額標(biāo)準(zhǔn),并據(jù)以計(jì)算扣除。 

所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)審核目前集團(tuán)內(nèi)關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)政策,改善不合理的地方,并以此制定合理的收費(fèi),同時(shí)根據(jù)稅務(wù)規(guī)定準(zhǔn)備相關(guān)證明文件。 

 

七、預(yù)售環(huán)節(jié) 

 

企業(yè)有時(shí)未對(duì)取得的預(yù)售收入進(jìn)行確認(rèn)和進(jìn)行相關(guān)稅務(wù)申報(bào),根據(jù)規(guī)定,對(duì)預(yù)售收入,應(yīng)按預(yù)計(jì)利潤(rùn)率計(jì)算出預(yù)計(jì)利潤(rùn)額,計(jì)入利潤(rùn)總額預(yù)繳企業(yè)所得稅。根據(jù)規(guī)定,可對(duì)開發(fā)企業(yè)在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入預(yù)征土地增值稅。對(duì)預(yù)售收入亦需繳納營業(yè)稅及其附加。 

所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)及時(shí)就項(xiàng)目預(yù)售收入向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。 

八、銷售環(huán)節(jié) 

 

企業(yè)對(duì)于樣板房的裝修費(fèi)用常計(jì)入營業(yè)費(fèi)用,而不計(jì)入開發(fā)成本,造成開發(fā)成本減少。根據(jù)規(guī)定,開發(fā)企業(yè)建造的售房部(接待處)和樣板房的裝修費(fèi)用,無論數(shù)額大小,均應(yīng)計(jì)入其建造成本。但是,新的企業(yè)所得稅法和原外資的稅務(wù)規(guī)定未對(duì)此作相關(guān)規(guī)定,需向相關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)相關(guān)稅務(wù)處理方法。在計(jì)算土地增值稅時(shí),對(duì)此費(fèi)用能否扣除,暫無相關(guān)規(guī)定,需向相關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)相關(guān)稅務(wù)處理方法。 

所以筆者建議,企業(yè)可將樣板房的裝修費(fèi)用作為開發(fā)成本核算,在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)開發(fā)成本是可全部稅前扣除的。同時(shí)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)土地增值稅的處理方法。 

企業(yè)為鼓勵(lì)業(yè)主介紹房屋銷售,以替業(yè)主支付物業(yè)管理公司一定的物業(yè)管理費(fèi)作為報(bào)酬,但未取得物業(yè)管理公司的發(fā)票作為費(fèi)用列支的憑證。根據(jù)規(guī)定,未按規(guī)定取得發(fā)票的費(fèi)用,不能在企業(yè)所得稅稅前扣除。根據(jù)規(guī)定,扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、費(fèi)用及轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金,須提供合法有效憑證;不能提供合法有效憑證的,不予扣除。若業(yè)主取得的勞務(wù)報(bào)酬超過一定標(biāo)準(zhǔn),企業(yè)作為扣繳義務(wù)人需代業(yè)主扣繳他們的個(gè)人所得稅。 

所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)及時(shí)向物業(yè)管理公司索取發(fā)票和代負(fù)有納稅義務(wù)的業(yè)主扣繳相關(guān)的個(gè)人所得稅。 

 

九、出租環(huán)節(jié) 

 

實(shí)務(wù)中有的企業(yè)將人防工程作為車位供業(yè)主使用,并與業(yè)主簽訂車位使用權(quán)買賣合同收取使用費(fèi),確認(rèn)為銷售收入。 

無論銷售收入或租金收入,企業(yè)都需要繳納企業(yè)所得稅,對(duì)企業(yè)最終的企業(yè)所得稅稅負(fù)影響不大。但是,由于人防工程不可出售,交易的實(shí)質(zhì)為出租,若確認(rèn)為租金收入,按租賃期限來分期確認(rèn)租金收入,在合同簽訂當(dāng)年,租金對(duì)應(yīng)的企業(yè)所得稅稅負(fù)將相對(duì)低于確認(rèn)銷售收入所對(duì)應(yīng)的企業(yè)所得稅稅負(fù)。另外,若確認(rèn)為銷售收入,在計(jì)算土地增值稅時(shí),可能會(huì)被視作應(yīng)稅收入;而作為租金收入確認(rèn),則不需繳納土地增值稅。 

所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)將買賣合同改為租賃合同,避免稅務(wù)機(jī)關(guān)誤征土地增值稅和按房產(chǎn)銷售來征收企業(yè)所得稅。 

 

十、項(xiàng)目清算環(huán)節(jié) 

 

在項(xiàng)目清算環(huán)節(jié)對(duì)一些與其它“期”共享的公共配套設(shè)施的建造費(fèi)用,可能在該“期”進(jìn)行清算時(shí),仍未開始建造,企業(yè)會(huì)預(yù)提這部分費(fèi)用。對(duì)這部分預(yù)提費(fèi)用在計(jì)算企業(yè)所得稅和土地增值稅時(shí)一般不能扣除。我們了解到有些地方稅務(wù)機(jī)關(guān)允許企業(yè)在結(jié)算時(shí),按項(xiàng)目最終的實(shí)際情況再計(jì)繳土地增值稅的實(shí)際稅負(fù)。 

所以,筆者建議,企業(yè)在作項(xiàng)目開發(fā)時(shí),應(yīng)考慮土地增值稅的清算時(shí)點(diǎn),安排相關(guān)工程。對(duì)后建的工程,企業(yè)可與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)商在最終結(jié)算時(shí),按項(xiàng)目(期)來重新計(jì)算土地增值稅的稅負(fù),多退少補(bǔ)。 

總之,房地產(chǎn)開發(fā)各環(huán)節(jié)所涉及的稅務(wù)問題比較復(fù)雜,筆者希望能夠通過對(duì)這些稅務(wù)問題及其改善和籌劃?rùn)C(jī)會(huì)的分析和總結(jié),能為房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn),合理進(jìn)行稅收籌劃提供一些參考。

 

【參考文獻(xiàn)】 

[1] 中華人民共和國企業(yè)所得稅法.國務(wù)院令[1993]第136號(hào). 

篇6

稅收優(yōu)惠的本質(zhì)是國家的稅式支出，是為了取得未來更大的經(jīng)濟(jì)收益而支付的機(jī)會(huì)成本。國家制定稅收優(yōu)惠政策，不會(huì)“無的放矢”，大多是從扶持特定行業(yè)或發(fā)展特定區(qū)域的角度考慮。稅收優(yōu)惠使納稅人享受了稅收利益，但并不等于納稅人可以自然得到投資回報(bào)，因?yàn)樵S多稅收優(yōu)惠政策與納稅人的投資風(fēng)險(xiǎn)并存，對(duì)某些企業(yè)而言，享受稅收優(yōu)惠政策不能得到實(shí)質(zhì)性優(yōu)惠，獲得稅收優(yōu)惠待遇反倒會(huì)成為“燙手的山芋”，爭(zhēng)取之間需要企業(yè)籌劃思量。

案例1：天澤化肥廠以生產(chǎn)合成氨、氮肥、磷肥等無機(jī)化肥產(chǎn)品為主，由于化肥市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)比較激烈，天澤化肥廠2011年擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模，成立了一個(gè)有機(jī)肥生產(chǎn)車間，利用尾菜、秸稈等天然有機(jī)物和氮、磷、鉀等無機(jī)肥料原料生產(chǎn)符合有機(jī)―無機(jī)復(fù)混肥料GB1887-2002標(biāo)準(zhǔn)的有機(jī)肥產(chǎn)品，2011年天澤化肥廠購進(jìn)無煙煤等原材料2100萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額357萬元，其中40%用于生產(chǎn)有機(jī)肥產(chǎn)品，收購尾菜、秸稈買價(jià)40萬元，運(yùn)費(fèi)10萬元，2011年無機(jī)化肥銷售額3500萬元，增值稅稅率為13%，有機(jī)化肥銷售額1050萬元，符合免征增值稅的條件。

方案一：有機(jī)肥產(chǎn)品享受免征增值稅的優(yōu)惠，應(yīng)納增值稅=3500×13%-2100×17%×60%=240.8萬元；方案二：放棄有機(jī)肥產(chǎn)品免征增值稅的優(yōu)惠，應(yīng)納增值稅=3500×13%+1050×13%-2100×17%-40×13%-10×7%=228.6萬元，可見，天澤化肥廠放棄免稅權(quán)，2011年可以少納增值稅12.2萬。

由于天澤化肥廠生產(chǎn)的有機(jī)肥產(chǎn)品利潤(rùn)率很低，投入的無機(jī)物原料增值稅稅率17%，放棄免稅權(quán)，化肥增值稅稅率13%，在產(chǎn)品增值率較低的情況下形成了4%的“稅收漏斗”；另外，生產(chǎn)有機(jī)肥產(chǎn)品投入的尾菜、秸稈屬于免稅農(nóng)產(chǎn)品，允許按照收購發(fā)票上注明的買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算扣除，收購免稅農(nóng)產(chǎn)品的運(yùn)費(fèi)，允許按7%的扣除率計(jì)算抵扣，也降低了企業(yè)的增值稅稅負(fù)。

根據(jù)財(cái)稅[2007]127號(hào)文件的規(guī)定，銷售免征增值稅貨物的納稅人可以放棄免稅權(quán)，放棄免稅后，36個(gè)月內(nèi)不得再申請(qǐng)免稅。天澤化肥廠應(yīng)測(cè)算最近3年有機(jī)肥產(chǎn)品的銷售額、成本費(fèi)用、利潤(rùn)率等指標(biāo)，綜合考慮放棄免稅權(quán)的3年內(nèi)是否能夠獲得“稅收漏斗”收益，同時(shí)應(yīng)積極改進(jìn)有機(jī)肥產(chǎn)品的工藝和生產(chǎn)技術(shù)，提高產(chǎn)品利潤(rùn)率，使有機(jī)肥產(chǎn)品創(chuàng)造增值額的同時(shí)，享受免稅優(yōu)惠，這才是企業(yè)持續(xù)發(fā)展之道。

二、只要符合稅收優(yōu)惠條件就有資格享受優(yōu)惠待遇

我國的稅收優(yōu)惠政策繁雜，納稅人申請(qǐng)享受某些稅收優(yōu)惠待遇，必須經(jīng)過資格認(rèn)定，或者按照要求進(jìn)行核算，報(bào)送相關(guān)資料，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)批或備案，否則即使符合稅收優(yōu)惠的條件，也沒有資格享受優(yōu)惠待遇。例如，居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓專利技術(shù)、計(jì)算機(jī)軟件著作權(quán)、集成電路布圖設(shè)計(jì)權(quán)、植物新品種、生物醫(yī)藥新品種等技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得，所得額不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅，超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。雙方應(yīng)簽訂技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同，并且境內(nèi)的技術(shù)轉(zhuǎn)讓須經(jīng)省級(jí)以上（含省級(jí)）科技部門認(rèn)定登記，跨境的技術(shù)轉(zhuǎn)讓須經(jīng)省級(jí)以上（含省級(jí)）商務(wù)部門認(rèn)定登記，涉及財(cái)政經(jīng)費(fèi)支持的技術(shù)轉(zhuǎn)讓，須經(jīng)省級(jí)以上（含省級(jí)）科技部門審批。如果上述技術(shù)轉(zhuǎn)讓行為未經(jīng)相關(guān)政府部門審批或認(rèn)定登記，企業(yè)就沒有資格享受技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得的優(yōu)惠政策。

三、爭(zhēng)取享受稅收優(yōu)惠待遇是財(cái)務(wù)部門的職責(zé)

許多企業(yè)負(fù)責(zé)人認(rèn)為，稅收問題主要集中在會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)環(huán)節(jié)，為企業(yè)積極爭(zhēng)取稅收優(yōu)惠待遇就是財(cái)務(wù)部門的職責(zé)。事實(shí)上，企業(yè)財(cái)務(wù)人員所從事的工作，主要是一些事后核算的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，納稅義務(wù)往往在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)就已經(jīng)發(fā)生，籌劃應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注投資、生產(chǎn)經(jīng)營等業(yè)務(wù)流程，企業(yè)是否符合享受稅收優(yōu)惠的條件，不僅要求財(cái)務(wù)部門分開核算，報(bào)送相關(guān)資料，通過相關(guān)部門的資格審查和認(rèn)定，而且需要得到其他業(yè)務(wù)部門的協(xié)同配合，從業(yè)務(wù)流程的角度進(jìn)行籌劃，才可能使企業(yè)爭(zhēng)取到稅收優(yōu)惠待遇。

案例2：河北潤(rùn)成水泥制造有限公司2011年6月成立，公司生產(chǎn)的水泥原料中，含有煤矸石、爐渣及糖慮泥等成分。目前公司生產(chǎn)的主要產(chǎn)品有復(fù)合32.5水泥、普硅32.5R水泥等，財(cái)務(wù)部門對(duì)不同產(chǎn)品分別核算，2011年8月經(jīng)測(cè)算，公司生產(chǎn)的復(fù)合32.5水泥資源產(chǎn)品投入比例28.5%，普硅32.5R水泥資源產(chǎn)品投入比例為12.1%，均未達(dá)到規(guī)定的30%，不能享受即征即退增值稅優(yōu)惠政策，財(cái)務(wù)部門將上述情況向公司管理層進(jìn)行了匯報(bào)，引起領(lǐng)導(dǎo)高度重視，公司聘請(qǐng)了一位稅務(wù)專家，會(huì)同技術(shù)部門和財(cái)務(wù)部門的相關(guān)人員參與籌劃，找到了問題的癥結(jié)所在。

由于公司技術(shù)人員的稅收意識(shí)比較淡薄，生產(chǎn)過程中只關(guān)注產(chǎn)量、品質(zhì)等技術(shù)指標(biāo)，未考慮稅收優(yōu)惠政策的影響，使公司生產(chǎn)的復(fù)合32.5水泥不符合資源綜合利用產(chǎn)品的指標(biāo)。經(jīng)過1個(gè)多月的技術(shù)攻關(guān)，公司改進(jìn)了生產(chǎn)工藝，復(fù)合32.5水泥資源產(chǎn)品投入比例達(dá)到32.7%，2011年12月被河北經(jīng)貿(mào)委認(rèn)定為資源綜合利用產(chǎn)品，2012年1月經(jīng)過資源綜合利用辦公室的認(rèn)證，取得了證書，從2012年起，開始享受即征即退增值稅優(yōu)惠政策和綜合利用資源減計(jì)收入的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。

四、曲解稅收優(yōu)惠條款，忽視涉稅風(fēng)險(xiǎn)

利用稅收優(yōu)惠政策發(fā)展生產(chǎn)是納稅人的愿望，通過籌劃使企業(yè)的生產(chǎn)和經(jīng)營活動(dòng)符合稅收優(yōu)惠條件，也是稅務(wù)籌劃倡導(dǎo)的基本方法，但不能曲解稅收優(yōu)惠條款，為了籌劃而籌劃，忽視涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

例如，通過企業(yè)分立或分解應(yīng)納稅所得額、從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)總額可以使企業(yè)符合小型微利企業(yè)的認(rèn)定條件，從表面上看，企業(yè)拆分后適用的稅率較低，獲得了節(jié)稅收益，但不能忽視的是企業(yè)拆分必然帶來經(jīng)營成本和管理成本上升，影響企業(yè)的形象和承擔(dān)責(zé)任的能力，拆分的直接和間接成本較高，需要企業(yè)慎重考慮。

企業(yè)所得稅法中保留了部分對(duì)民族自治地區(qū)、西部地區(qū)、經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)等區(qū)域優(yōu)惠政策，企業(yè)設(shè)立時(shí)應(yīng)盡量選擇在稅收優(yōu)惠地區(qū)注冊(cè)，對(duì)于已經(jīng)成立的企業(yè)，如果具備了其他享受稅收優(yōu)惠的條件，只是注冊(cè)地點(diǎn)不在稅收優(yōu)惠地區(qū)，應(yīng)考慮是否搬遷，這種籌劃方法有失偏頗。所得稅的區(qū)域優(yōu)惠政策，是為了適應(yīng)國家在特定時(shí)期經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略而制定的，具有一定的時(shí)效性，超過一定時(shí)間區(qū)域稅收優(yōu)惠政策可能就會(huì)廢止，選擇注冊(cè)地或搬遷僅僅為了享受區(qū)域優(yōu)惠政策，不利于企業(yè)的持續(xù)發(fā)展。

由于國家對(duì)需要扶持的高新技術(shù)企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅，企業(yè)設(shè)立后應(yīng)根據(jù)自身?xiàng)l件，盡量向《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》規(guī)定的條件靠攏，爭(zhēng)取得到相關(guān)部門的認(rèn)定等，由于企業(yè)所得稅法對(duì)享受高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠限定的條件很嚴(yán)格，必須擁有核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)同時(shí)符合六方面的條件，履行相關(guān)認(rèn)定程序，并接受相關(guān)部門的抽查和復(fù)審，大部分企業(yè)很難將自身改造成高科技企業(yè)，上述方法理論上可行，缺乏可操作性。

五、對(duì)稅收優(yōu)惠政策缺乏系統(tǒng)了解，盲目籌劃

利用稅收優(yōu)惠進(jìn)行籌劃，首先需要對(duì)我國的稅收優(yōu)惠政策有一個(gè)全面、系統(tǒng)的把握。有些財(cái)務(wù)人員為了給企業(yè)創(chuàng)造節(jié)稅空間，熟悉稅法條文，認(rèn)為利用稅收優(yōu)惠進(jìn)行籌劃比較簡(jiǎn)單，忽視籌劃細(xì)節(jié)，結(jié)果弄巧成拙，增加了企業(yè)的納稅成本和涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

案例3：慈濟(jì)中醫(yī)院創(chuàng)辦于2010年，為“營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)”，2011年6月12日，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)醫(yī)院進(jìn)行納稅檢查發(fā)現(xiàn)，該醫(yī)院2010年度實(shí)現(xiàn)營業(yè)收入324萬元，除了個(gè)人所得稅外，其他稅種均未申報(bào)納稅，據(jù)此，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)中醫(yī)院2010年度取得醫(yī)療服務(wù)收入未申報(bào)納稅的行為，補(bǔ)征營業(yè)稅及城建稅、教育費(fèi)附加等，加收滯納金，并處于0.5倍罰款。

對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理決定，中醫(yī)院的財(cái)務(wù)主管認(rèn)為，根據(jù)財(cái)稅[2000]42號(hào)文件規(guī)定，對(duì)營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)取得的收入，直接用于改善醫(yī)療衛(wèi)生條件的，自取得執(zhí)業(yè)登記之日起，3年內(nèi)對(duì)其取得的醫(yī)療服務(wù)收入免征營業(yè)稅，對(duì)其自產(chǎn)自用的制劑免征增值稅，對(duì)營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)自用的房產(chǎn)、土地、車船免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用和車船稅，3年免稅期滿后恢復(fù)征稅。財(cái)務(wù)主管認(rèn)為，中醫(yī)院在免稅期內(nèi)，不需要繳納各項(xiàng)稅收。根據(jù)稅收征管法的相關(guān)規(guī)定，納稅人享受減免稅的，應(yīng)及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)批或備案，在減免稅期間應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定辦理納稅申報(bào)，否則不得享受減免稅待遇。

六、濫用稅收優(yōu)惠，甚至不惜偷稅漏稅

目前我國的納稅人中100%都想少繳稅，利用稅收優(yōu)惠條款獲得節(jié)稅收益，本身無可厚非。由于我國的稅收優(yōu)惠政策涉及多個(gè)稅種，優(yōu)惠方式靈活多樣，惠及的行業(yè)較多，一些私營企業(yè)、個(gè)體工商戶納稅意識(shí)不強(qiáng)，過分追求利益，無視稅法的尊嚴(yán)，利用稅收優(yōu)惠條款的漏洞“打球”，甚至不惜偷稅漏稅。

案例4：合肥某私營企業(yè)2010年底進(jìn)行盤庫檢查，發(fā)現(xiàn)一批零配件和包裝物因設(shè)備更新?lián)Q代和產(chǎn)品外包裝更換，已經(jīng)屬于不需用物品，賬面價(jià)值64萬元（不含增值稅），總經(jīng)理同意盡快將這批存貨變賣。田某認(rèn)為這些貨物購進(jìn)時(shí)間較長(zhǎng)，外觀陳舊，如果按正常銷售應(yīng)繳納17%的增值稅，如果按銷售舊貨處理，可以按4%的征收率減半征收增值稅，雖然這些貨物不符合稅法對(duì)“舊貨”的界定，只要稅務(wù)檢查人員不過問，少交的稅款很難被發(fā)現(xiàn)。田某的想法得到總經(jīng)理的認(rèn)可，2010年12月29日，企業(yè)將這批貨物變賣，獲得價(jià)款51萬元，財(cái)務(wù)部門按照銷售舊貨申報(bào)繳納增值稅0.98萬元（51÷1.04×4%×50%），2011年6月13日，當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)在增值稅納稅檢查過程中發(fā)現(xiàn)了這個(gè)問題，通過對(duì)企業(yè)的賬面審核、倉庫資料核對(duì)，確認(rèn)這批貨物沒有使用過，不能按銷售舊貨處理，要求公司補(bǔ)繳增值稅6.43萬元（51÷1.17×17%-0.98），加收滯納金，并處以1倍罰款。

稅法所指的舊貨，是指進(jìn)入二次流通的具有部分使用價(jià)值的貨物（含舊汽車、舊摩托車和舊游艇），但不包括自己使用過的物品。企業(yè)的這批貨物實(shí)質(zhì)上是未經(jīng)使用的新商品，并沒有進(jìn)入二次流通環(huán)節(jié)，不能依據(jù)購買時(shí)間和陳舊形態(tài)判定為舊貨，應(yīng)該按照17%的稅率繳納增值稅。田某為了使企業(yè)享受按簡(jiǎn)易辦法征收增值稅的優(yōu)惠政策，違背稅務(wù)籌劃的基本原則，使企業(yè)因偷稅漏稅被查處，得不償失。

參考文獻(xiàn)：

[1]莊粉榮：《納稅籌劃大敗局》，機(jī)械工業(yè)出版社2010年版。

[2]黃勁：《企業(yè)如何利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行所得稅納稅籌劃》，《內(nèi)江科技》2007年第3期。

[3]李亞利：《企業(yè)稅收籌劃的原則及策略》，《安陽工學(xué)院學(xué)報(bào)》2006年第2期。

[4]潘玉香：《起征點(diǎn)提高的個(gè)人所得稅籌劃》，《湖南商學(xué)院學(xué)報(bào)》2006年第1期。

[5]冷琳：《基于企業(yè)戰(zhàn)略的稅收籌劃優(yōu)化思考》，《稅務(wù)與經(jīng)濟(jì)》2006年第4期。

[6]姚林、王媛媛：《增值稅納稅人身份選擇的稅收籌劃》，《蘭州商學(xué)院學(xué)報(bào)》2006年第2期。

[7]張麗紅：《戰(zhàn)略聯(lián)盟稅收籌劃研究》，中國海洋大學(xué)2007年碩士論文。

[8]張捷：《我國企業(yè)并購的稅務(wù)籌劃研究》，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)2006年碩士論文。

[9]喬兵：《企業(yè)合并的會(huì)計(jì)、稅務(wù)處理及稅務(wù)籌劃》，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)2006年碩士論文。

篇7

關(guān)鍵詞： 稅收成本；稅收管理；成本優(yōu)化

Key words： tax cost；tax administration；cost optimization

中圖分類號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1006-4311（2017）17-0013-02

1 企業(yè)稅收成本構(gòu)成

企業(yè)繳納的各種稅款意味著資金從企業(yè)流出，相應(yīng)減少了企業(yè)的利潤(rùn)，因此稅收應(yīng)作為成本來對(duì)待。企業(yè)的稅收成本不僅包括依法應(yīng)繳納的各種稅款，還包括為完成納稅過程所發(fā)生的各種服務(wù)成本、繳納稅款造成的資金流出企業(yè)所帶來的利息支出、以及發(fā)生違反稅法等法律法規(guī)行為受到司法行政部門的各種罰款的總額[1]。

1.1 稅收實(shí)體成本

稅收實(shí)體成本是指依照稅法法律及相關(guān)法規(guī)規(guī)定企業(yè)應(yīng)繳納的各種稅款的總額?，F(xiàn)階段企業(yè)應(yīng)繳納的各種稅款主要包括：增值稅、企業(yè)所得稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加、印花稅、房產(chǎn)稅、車船使用稅、消費(fèi)稅、資源稅、關(guān)稅以及土地增值稅等。稅收實(shí)體成本是企業(yè)按規(guī)定必須繳納的，是企業(yè)義不容辭的義務(wù)。在企業(yè)不違反稅法等相關(guān)法律法規(guī)的情況下，是企業(yè)稅收成本的重要組成部分。

1.2 稅收服務(wù)成本

稅收服務(wù)成本是指企業(yè)為完成稅款的繳納所發(fā)生的一系列費(fèi)用的總和。具體包括：企業(yè)為繳納稅款所專設(shè)或兼職的辦稅人員的工資、保險(xiǎn)及各項(xiàng)福利費(fèi)，為向?qū)Ｂ毝悇?wù)咨詢機(jī)構(gòu)進(jìn)行納稅咨詢或稅務(wù)所發(fā)生的相關(guān)服務(wù)費(fèi)用，為辦稅人員所專門建造或租賃的辦公場(chǎng)所的費(fèi)用，辦稅人員繳納稅款所發(fā)生的交通費(fèi)以及為完成納稅工作所發(fā)生各種培訓(xùn)M用等，為繳納稅款所購買的電腦、打印機(jī)、以及金稅盤、稅控機(jī)、發(fā)票簿等的費(fèi)用，以及為應(yīng)對(duì)各級(jí)稅務(wù)部門的輔導(dǎo)和檢查所發(fā)生的費(fèi)用等。

1.3 稅收財(cái)務(wù)成本

稅收財(cái)務(wù)成本是指企業(yè)繳納稅款占用資金所造成的利息支出。企業(yè)繳納各種稅款勢(shì)必會(huì)使一部分資金流出企業(yè)，這一部分流出資金所增加的企業(yè)利息耗費(fèi)及把該部分資金用于其他投資的機(jī)會(huì)成本即為稅收的財(cái)務(wù)成本。企業(yè)繳納的稅款越多，稅收的財(cái)務(wù)成本越高。

1.4 稅收處罰成本

稅收處罰成本是指企業(yè)有意或無意違反稅法相關(guān)法律法規(guī)，受到稅務(wù)、司法等機(jī)關(guān)的處罰所發(fā)生的成本。稅收處罰成本具體包括企業(yè)晚交稅款被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的稅收滯納金，企業(yè)偷稅、漏稅被稅務(wù)、司法機(jī)關(guān)處以的罰金和罰款。

2 企業(yè)稅收成本的影響因素

2.1 影響企業(yè)稅收成本的外部因素

影響企業(yè)稅收成本的外部因素主要包括宏觀的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行環(huán)境、國家對(duì)稅收的相關(guān)政策、國家的宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控手段等。宏觀的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行環(huán)境是所有企業(yè)運(yùn)行的外在環(huán)境，對(duì)所有企業(yè)是平等的，不可選擇，只能被動(dòng)地接受。國家對(duì)稅收的相關(guān)政策也對(duì)企業(yè)的稅收有重要影響。例如一個(gè)階段內(nèi)國家出臺(tái)稅收的相關(guān)優(yōu)惠措施以及減免稅政策，只要企業(yè)符合相關(guān)政策要求，就將對(duì)企業(yè)產(chǎn)生有利的影響。國家有時(shí)也會(huì)用稅收手段調(diào)控經(jīng)濟(jì)運(yùn)行[2]。例如，國家為了限制某些高污染、高耗能產(chǎn)業(yè)的出口，會(huì)采取增加出口關(guān)稅；對(duì)一些具有高附加值提倡類企業(yè)會(huì)給與稅收優(yōu)惠等政策。

2.2 影響企業(yè)稅收成本的內(nèi)部因素

結(jié)合稅收成本的構(gòu)成內(nèi)容，影響企業(yè)稅收成本的內(nèi)部因素主要分為以下四種：

2.2.1 稅收實(shí)體成本的影響因素

稅收實(shí)體成本對(duì)企業(yè)來說是剛性的，企業(yè)只能遵照相關(guān)政策，按照相應(yīng)的稅率和稅種進(jìn)行稅收的計(jì)提和繳納[3]。企業(yè)要積極關(guān)注政府的相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，看企業(yè)是否符合相關(guān)條件，在符合的條件下，按照規(guī)定進(jìn)行操作。

2.2.2 稅收服務(wù)成本影響因素

稅收服務(wù)成本受稅收實(shí)體成本的影響。在一定的業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，稅收服務(wù)成本一定，超過了一定業(yè)務(wù)量范圍，稅收服務(wù)成本將增加。稅收服務(wù)成本與辦稅人員的工作效率負(fù)相關(guān)，辦稅人員工作效率越高，稅收服務(wù)成本越低。此外，稅收服務(wù)成本還受到稅收咨詢業(yè)務(wù)和稅收接待工作的影響。稅收咨詢業(yè)務(wù)越復(fù)雜，稅收服務(wù)成本越高。企業(yè)稅收接待工作標(biāo)準(zhǔn)越高，稅收服務(wù)成本越高[4]。

2.2.3 稅收財(cái)務(wù)成本影響因素

稅收財(cái)務(wù)成本主要受企業(yè)繳納稅款金額大小的影響，企業(yè)繳納的稅款金額越大，企業(yè)稅收的財(cái)務(wù)成本越高。同時(shí)企業(yè)稅收財(cái)務(wù)成本受到企業(yè)稅收籌劃水平的影響，企業(yè)的稅收籌劃水平越高，企業(yè)對(duì)資金的統(tǒng)籌規(guī)劃越合理，稅收的財(cái)務(wù)成本將越低。

2.2.4 稅收處罰成本影響因素

稅收處罰成本的影響因素主要有辦稅人員的素質(zhì)和企業(yè)對(duì)稅法及相關(guān)法律政策的遵從程度。企業(yè)辦稅人員的素質(zhì)越高，出現(xiàn)稅收滯納金的情況越少，稅收處罰成本越低，反之，越高。企業(yè)對(duì)稅法及相關(guān)法律政策的遵從度越高，因出現(xiàn)偷稅、漏稅的現(xiàn)象而被相關(guān)機(jī)關(guān)處以的罰金及罰款也越少，稅收處罰成本越低，反之，越高。

3 企業(yè)稅收成本優(yōu)化措施

企業(yè)的稅收成本優(yōu)化是一系列連續(xù)的過程，包括事前計(jì)劃、事中控制、事后評(píng)估等一套完整的程序。因此，企業(yè)的稅收成本優(yōu)化應(yīng)站在企業(yè)戰(zhàn)略管理的高度，在符合國家法律及稅收法規(guī)的前提下，根據(jù)稅收成本的構(gòu)成及相應(yīng)的影響因素，進(jìn)行合理優(yōu)化。

3.1 事前計(jì)劃

事前計(jì)劃是企業(yè)為達(dá)到稅收成本優(yōu)化的目的，所進(jìn)行的一系列準(zhǔn)備工作。稅收實(shí)體成本的優(yōu)化，企業(yè)要積極關(guān)注國家稅收相關(guān)優(yōu)惠政策，盡量創(chuàng)造條件爭(zhēng)取享受最優(yōu)稅率標(biāo)準(zhǔn)符合規(guī)定操作，比如，對(duì)于某項(xiàng)優(yōu)惠措施，條件許可可以爭(zhēng)取高新技術(shù)企業(yè)申報(bào)辦理，享受企業(yè)所得稅的優(yōu)惠稅率及研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除；稅收服務(wù)成本的優(yōu)化，企業(yè)要制定合理的稅務(wù)人員工資標(biāo)準(zhǔn)，提高稅務(wù)人員的辦稅效率，制定合理的稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查招待標(biāo)準(zhǔn)；稅收財(cái)務(wù)成本的優(yōu)化，企業(yè)要做好資金預(yù)算工作，合理安排稅收資金的繳納時(shí)間，使企業(yè)推遲交稅或避免交稅；稅收處罰成本的優(yōu)化，企業(yè)要積極做好高素質(zhì)稅務(wù)人員的培養(yǎng)和儲(chǔ)備工作。建立規(guī)范科學(xué)高效的內(nèi)部流程流轉(zhuǎn)制度。

3.2 事中控制

事中控制是企業(yè)稅收非常重要節(jié)點(diǎn)，不能僅停留在財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)處理，要提高企業(yè)全體人員對(duì)稅收成本的認(rèn)識(shí)，變少數(shù)人為多數(shù)人對(duì)稅收成本管理，增加他們對(duì)稅收成本觀念的認(rèn)知；加強(qiáng)企業(yè)全員對(duì)稅收方面知識(shí)的宣導(dǎo)，特別是涉稅票據(jù)的取得要及時(shí)有效，規(guī)范合法；建立企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)制，定期對(duì)企業(yè)的納稅核算，納稅申報(bào)，稅款繳納加強(qiáng)控制，進(jìn)一步降低涉稅盲區(qū)，更好地實(shí)現(xiàn)企業(yè)的稅收繳納。加強(qiáng)涉稅相關(guān)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，及時(shí)掌握最新的稅收政策，把握最新稅收動(dòng)態(tài)，通過對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范能力的提高，降低企業(yè)的稅收成本；充分利用專業(yè)的稅務(wù)中介服務(wù)，發(fā)揮專業(yè)的中介機(jī)構(gòu)作用。加強(qiáng)稅收管理創(chuàng)新結(jié)合大數(shù)據(jù)信息化管理分析相P指標(biāo)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析評(píng)估和決策。

3.3 事后評(píng)估

事后評(píng)估是對(duì)企業(yè)稅收成本優(yōu)化更好的把握。之前所做的很多工作都是為更好地滿足企業(yè)稅收成本優(yōu)化的有效落地，因此建立評(píng)估機(jī)制顯得尤為重要。大數(shù)據(jù)的運(yùn)用，使企業(yè)申報(bào)的稅收數(shù)據(jù)都無處遁形。加強(qiáng)稅企溝通協(xié)調(diào)，開展更多的自查自糾，努力提高自覺納稅，主動(dòng)及時(shí)地依法申報(bào)繳納稅款，降低有意或無意違法稅收法規(guī)而受到的處罰。強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)對(duì)報(bào)送稅務(wù)資料的分析復(fù)核，把發(fā)現(xiàn)的問題解決在被稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查之前。建立行之有效的稅企溝通機(jī)制，對(duì)企業(yè)稅收成本遵從具有較大的運(yùn)用空間，降低企業(yè)稅收成本起到一定的促進(jìn)作用。

綜上所述，企業(yè)稅收成本的優(yōu)化需要企業(yè)全體人員的參與重視，需要各個(gè)部門的協(xié)調(diào)配合，注重細(xì)節(jié)的把握，建立健全規(guī)范可行的企業(yè)流程機(jī)制，創(chuàng)新思維和手段，揚(yáng)長(zhǎng)避短，通過降低企業(yè)成本，使企業(yè)在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中取得相對(duì)優(yōu)勢(shì)，提高產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)力，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)持續(xù)發(fā)展，創(chuàng)造更多的綜合效益。

參考文獻(xiàn)：

[1]李健.企業(yè)稅收成本的構(gòu)成及優(yōu)化[J].溫州職業(yè)技術(shù)學(xué)院學(xué)報(bào)，2005（3）.

篇8

稅收超常規(guī)增長(zhǎng)因素

而稅收的超高速增長(zhǎng)的影響因素剔除掉物價(jià)基數(shù)不統(tǒng)一的因素有以下幾個(gè)方面：

一是產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，第一產(chǎn)業(yè)比重下降，第二產(chǎn)業(yè)基本持平，第三產(chǎn)業(yè)比重上升，特別是地方政府為了最求政績(jī)和財(cái)政收入，低價(jià)出讓土地從而推動(dòng)了高稅行業(yè)如建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)等快速增長(zhǎng)發(fā)展;

二是外貿(mào)進(jìn)口，進(jìn)口可以產(chǎn)生稅收但卻減少GDP;

三是征收管理水平，分稅制以來稅務(wù)部門加強(qiáng)稅收征收管理，調(diào)動(dòng)了地方政府征稅的積極性。據(jù)調(diào)查研究，稅收占GDP比重不超過19.3%的國家，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率達(dá)到了最大化。自稅制改革簡(jiǎn)化，稅收收入占GDP比重也從較低的10%上升到正常的18%左右的水平，我國實(shí)現(xiàn)了在稅收能力的征管空間范圍內(nèi)正常增長(zhǎng)。

我國在分稅制改革之后加入WTO之前的8年間稅收增長(zhǎng)速度不斷上升，但是基本與GDP增速保持同步，隨著“金稅工程”為代表的稅源監(jiān)控體系不斷推進(jìn)，加入WTO后中國在稅收征管方面借鑒其他發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗(yàn)，逐步填補(bǔ)了“征管空間”的空白差距，因此也致使稅收持續(xù)超高速增長(zhǎng)。

稅收征管因素分析

為了更加深入地分析我國稅收超高速增長(zhǎng)的源泉，本文將把中國稅收征管分成3個(gè)階段，建國到94年稅制改革，94年稅制改革到2002年入世，從加入WTO到現(xiàn)在，以下針對(duì)這三個(gè)階段進(jìn)行不同方面的對(duì)比分析：

一、稅收征管模式的轉(zhuǎn)變

第一，從50年代開始的“一人進(jìn)廠，各稅統(tǒng)管，征、管、查合一”以專管員為核心“專管員管戶”的模式，這種管理手段適應(yīng)了以手工操作為主的歷史背景，各稅統(tǒng)管能利用各稅之間的內(nèi)在聯(lián)系在不同計(jì)稅依據(jù)之間相互驗(yàn)證，防止稅收流失，同時(shí)節(jié)約納稅人成本，但是各稅通管使專管員集各種稅收征管職責(zé)于一身，權(quán)力過于集中，缺乏監(jiān)督制約。

第二，94年稅制改革形成了“以納稅申報(bào)和優(yōu)化服務(wù)為基礎(chǔ)，以計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為依托，集中征收，重點(diǎn)稽查”的稅收征管模式，取消了專管員管理模式，實(shí)行征收、管理、檢查三分離的征管，首次明確了納稅人的納稅主體地位普遍建立納稅人主動(dòng)申報(bào)納稅制度，并建立了嚴(yán)格的稅務(wù)稽查制度，但是由于稅收征管引入計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)，相應(yīng)的軟件開發(fā)應(yīng)用尚處于初級(jí)階段，仍然沒有對(duì)稅源有較強(qiáng)的監(jiān)控力度，征收管理水平仍然不高。

第三，加入WTO后我國稅收在征管方面所做的努力，“依法治稅、從嚴(yán)治隊(duì)”為根本出發(fā)點(diǎn)，“加速稅收征管信息化建設(shè)推進(jìn)征管改革的核心內(nèi)容實(shí)現(xiàn)在信息化支持下的稅收征管專業(yè)化管理”基本取代了納稅人申報(bào)信息查漏補(bǔ)缺的人工操作，監(jiān)控力度和質(zhì)量得到了較大的提升，同時(shí)金稅工程第三期突破了之前的信息局限于發(fā)票，將系統(tǒng)功能拓展到一般納稅人認(rèn)定，發(fā)票發(fā)售，納稅評(píng)估等業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，同時(shí)建立一個(gè)業(yè)務(wù)覆蓋全面，功能強(qiáng)大，監(jiān)控有效，全國聯(lián)網(wǎng)實(shí)現(xiàn)跨地區(qū)跨行業(yè)的網(wǎng)絡(luò)互連，極大提過執(zhí)法力度和執(zhí)法效率。

二、加強(qiáng)征管隊(duì)伍的建設(shè)，培養(yǎng)納稅服務(wù)意識(shí)

三、加強(qiáng)稅源監(jiān)控，建立納稅評(píng)估稽查制

對(duì)稅收的全過程實(shí)施控制，將其全部信息納入互聯(lián)網(wǎng)的管理中，包括稅務(wù)登記，納稅申報(bào)，稅款的收繳和核銷，滯納金的征收，檢查對(duì)象的篩選以及綜合稅收信息的統(tǒng)計(jì)分析等，同時(shí)正在逐步建立起中央，省，市，縣計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)，這樣保證了對(duì)所有納稅人信息的源泉控制。

篇9

在一定條件下阻止欠繳稅款又未提供相應(yīng)擔(dān)保的納稅人(以下簡(jiǎn)稱為“欠稅人”)出境，是《中華人民共和國稅收征收管理法》(以下簡(jiǎn)稱為《稅收征管法》)中確立的一項(xiàng)保障稅款征收的措施，該法第44條規(guī)定：“欠繳稅款的納稅人或者他的法定代表人需要出境的，應(yīng)當(dāng)在出境前向稅務(wù)機(jī)關(guān)結(jié)清應(yīng)納稅款、滯納金或者提供納稅擔(dān)保。未結(jié)清稅款、滯納金，又不提供納稅擔(dān)保的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以通知出境管理機(jī)關(guān)阻止其出境。”與之相對(duì)應(yīng)的《中華人民共和國稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》(以下簡(jiǎn)稱為《實(shí)施細(xì)則》)第74條規(guī)定：“欠繳稅款的納稅人或者其法定代表人在出境前未按照規(guī)定結(jié)清應(yīng)納稅款、滯納金或者提供納稅擔(dān)保的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以通知出入境管理機(jī)關(guān)阻止其出境。阻止出境的具體辦法，由國家稅務(wù)總局會(huì)同公安部制定。”顯然，上述法律法規(guī)對(duì)于阻止欠稅人出境構(gòu)成要件的規(guī)定較為模糊，免責(zé)條件過于苛刻，行政裁量的標(biāo)準(zhǔn)也完全缺位，對(duì)欠稅人出境自由可能造成不必要的侵害。盡管國家稅務(wù)總局、公安部此前曾制定《阻止欠稅人出境實(shí)施辦法》(國稅發(fā)E19961215號(hào)文，以下簡(jiǎn)稱為《辦法》)，規(guī)定了阻止出境的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)和程序，但對(duì)欠稅人的權(quán)利保護(hù)仍然考慮得不夠周詳。因此，除了考慮國家稅收利益之外，也有必要從保護(hù)納稅人權(quán)利的角度，重新審視阻止出境措施的實(shí)體要件和程序要件。

一、阻止欠稅人出境的可行性與必要性分析

(一)可行性——阻止欠稅人出境并不違憲

眾所周知，出境自由是公民遷徙自由的重要內(nèi)容，也是各國憲法所普遍確認(rèn)的公民基本權(quán)利。在我國，1954年《憲法》即確認(rèn)了公民遷徙自由的權(quán)利。1982年《憲法》雖然將其刪除，但從基本權(quán)利的性質(zhì)看，憲法本身只有確認(rèn)的效力，并無創(chuàng)造或廢止的能力。作為應(yīng)然性的權(quán)利，憲法未明確規(guī)定公民的遷徙自由權(quán)并不意味著公民不享有此項(xiàng)權(quán)利。g13遺憾的是，我國《稅收征管法》第44條有關(guān)阻止出境的合憲性問題并未引起我國大陸地區(qū)學(xué)界和實(shí)務(wù)部門的重視。相比之下，我國臺(tái)灣地區(qū)的學(xué)者對(duì)此則展開了激烈的爭(zhēng)論，其焦點(diǎn)就在于為了保全稅收而對(duì)公民的遷徙自由權(quán)加以限制，以對(duì)基本人權(quán)的限制達(dá)到征稅之便利是否合理。盡管其大法官解釋稱“行政院……之《限制欠稅人或欠稅營利事業(yè)負(fù)責(zé)人出境實(shí)施辦法》，……上述辦法為確保稅收，增進(jìn)公共利益所必要，與憲法尚無抵觸”。但有些學(xué)者仍然認(rèn)為，這一解釋僅以法律保留原則及授權(quán)明確性原則為出發(fā)點(diǎn)，論證限制出境之合憲性，而并未論證《稅捐稽征法》的合憲性，因此仍有探討之空間。

從法律上來講，任何權(quán)利(包括公民的基本權(quán)利)都是有界限的?；诰S護(hù)公共利益的需要，在必要的范圍內(nèi)，法律可以對(duì)基本權(quán)利加以限制。正如《公民權(quán)利與政治權(quán)利國際公約》所言，為保護(hù)國家安全、公共秩序、公共衛(wèi)生或道德、或他人的權(quán)利和自由所必需且與本公約所承認(rèn)的其他權(quán)利不抵觸的限制，是可以被允許的。顯然，《稅收征管法》設(shè)置阻止欠稅人出境措施，其法理依據(jù)即在于保障國家稅收，維護(hù)公共利益，立法意圖本身亦無可指責(zé)，因此，這一措施并不存在違憲之嫌，在稅收實(shí)踐當(dāng)中也是可行的。

(二)必要性——財(cái)產(chǎn)性稅收保全措施的不足

稅收必須通過納稅人繳納稅款來實(shí)現(xiàn)，相應(yīng)地，《稅收征管法》也賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)廣泛的行政執(zhí)法權(quán)來確保稅收目的的實(shí)現(xiàn)，如該法第38條所規(guī)定的包括查封、扣押、凍結(jié)在內(nèi)的直接針對(duì)納稅人財(cái)產(chǎn)權(quán)的稅收保全措施。而阻止出境針對(duì)的實(shí)質(zhì)上是欠稅人的人身權(quán)而非財(cái)產(chǎn)權(quán)，除非欠稅人在被阻止出境之后自行繳納所欠稅款，或者提供擔(dān)保以換取出境自由，否則，就阻止出境本身而言，并不能保持或增加納稅人現(xiàn)有的財(cái)力狀況或支付能力，最終可能無助于稅收的實(shí)現(xiàn)。而從另一個(gè)角度看，如果欠稅人并無出境之需要，或者根本不打算出境，阻止其出境便無任何意義，稅務(wù)機(jī)關(guān)以阻止出境迫使欠稅人繳納稅款的目的勢(shì)必落空?；诖?，有學(xué)者認(rèn)為，阻止出境的手段是否有助于實(shí)現(xiàn)稅款征收的目的，值得懷疑。

實(shí)際上，盡管國家的稅收管轄權(quán)確定之后，其存在雖不受國境的限制，但其行使卻不可能隨心所欲。從獨(dú)立角度來講，外國稅務(wù)機(jī)關(guān)不能到中國強(qiáng)制執(zhí)行其稅收決定，中國稅務(wù)機(jī)關(guān)也不能到國外執(zhí)行職務(wù)。即便存在這種可能，由于難以查清納稅人的財(cái)產(chǎn)所在，強(qiáng)制執(zhí)行往往也會(huì)落空。而如果欠稅人存在通過出境逃避稅收的嫌疑，則阻止其出境無疑是最為現(xiàn)實(shí)的舉措。因此，在德國稅法中，針對(duì)財(cái)產(chǎn)的查封、扣押、凍結(jié)等，被稱之為“物的假扣押”。而針對(duì)人的限制出境、拘提管收、監(jiān)視居住等，則被稱之為“人的保全假扣押”。l_3換言之，針對(duì)欠稅人的人身權(quán)的阻止出境的措施，雖然無法直接保全欠稅人的財(cái)產(chǎn)，但確實(shí)是為了保障稅收安全的舉措，將其歸入稅收保全措施之列以彌補(bǔ)單純的財(cái)產(chǎn)性稅收保全措施之不足當(dāng)無不妥。

另一方面，阻止出境對(duì)于欠稅人而言也是一種現(xiàn)實(shí)的或潛在的壓力。在這種壓力的作用下，出于各種考慮，欠稅人可能向稅務(wù)機(jī)關(guān)主動(dòng)繳納稅款，或者提供相當(dāng)?shù)膿?dān)保。特別是對(duì)于臨時(shí)來華或者僅僅來華一次的外國人來說，這種措施更是具有立竿見影的效果。因此，相對(duì)于查封、扣押或凍結(jié)等財(cái)產(chǎn)性稅收保全措施來說，盡管阻止出境僅僅屬于一種間接的強(qiáng)制措施，卻可以在一定程度上迫使欠稅人主動(dòng)履行納稅義務(wù)。從這個(gè)角度來看，對(duì)欠稅人采取阻止出境措施確實(shí)又有其必要性。

二、阻止欠稅人出境的實(shí)體要件

如上所述，阻止欠稅人出境的立法意圖無可指責(zé)，對(duì)于以逃避稅收為目的而出境的欠稅人而言，其作用也是十分明顯的。但是，《稅收征管法》及相關(guān)規(guī)范性文件關(guān)于阻止出境實(shí)體要件的規(guī)定卻過于寬松，極易造成稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人權(quán)利的過度侵犯。因此，有必要完善相關(guān)制度設(shè)計(jì)，使得阻止出境在對(duì)納稅人權(quán)利損害最小的情況下發(fā)揮最大的效用。

(一)阻止出境的欠稅數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)

如果運(yùn)用比例原則來衡量阻止出境措施，必須充分考慮納稅人所欠稅款之?dāng)?shù)額。如果欠繳稅款的數(shù)額過小，則無阻止欠稅人出境的必要，除非欠稅人欲定居境外，且今后也無重回境內(nèi)之可能。對(duì)于欠稅數(shù)額的具體標(biāo)準(zhǔn)，《稅收征管法》及其《實(shí)施細(xì)則》均未明確規(guī)定，國家稅務(wù)總局《關(guān)于認(rèn)真貫徹執(zhí)行<阻止欠稅人出境實(shí)施辦法)的通知》(國稅發(fā)[1996]216號(hào)文，以下簡(jiǎn)稱為《通知》)第1條第1款對(duì)此明確規(guī)定：“各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)欠稅人實(shí)施出境限制應(yīng)嚴(yán)格掌握，原則上個(gè)人欠稅3萬元以上，企業(yè)欠稅2O萬元以上，方可函請(qǐng)公安邊防部門實(shí)施邊控。但對(duì)拒不辦理納稅申報(bào)的，可不受上述金額限制。”

筆者認(rèn)為，本著慎重保護(hù)納稅人權(quán)利的考慮，對(duì)欠稅數(shù)額可采取雙重限定標(biāo)準(zhǔn)，即一方面，欠稅數(shù)額必須達(dá)到一個(gè)法定的具體而明確的標(biāo)準(zhǔn)，并且該標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)條件的變化而及時(shí)加以調(diào)整；另一方面，應(yīng)當(dāng)同時(shí)要求欠稅數(shù)額必須達(dá)到欠稅人應(yīng)納稅額的一定比例，方可對(duì)其采取阻止出境措施。(-)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)行政裁量權(quán)的限制

為避免或減少稅務(wù)機(jī)關(guān)采取阻止出境措施時(shí)的隨意性，對(duì)于確無必要阻止出境的情形，應(yīng)由法律直接作出除外性規(guī)定，而不能任由稅務(wù)機(jī)關(guān)自由裁量。例如，對(duì)于公益性單位的負(fù)責(zé)人，其出境本身是基于公益目的，況且與單位之間并不存在財(cái)產(chǎn)聯(lián)系，實(shí)無阻止其出境之必要。而即便屬于稅務(wù)機(jī)關(guān)裁量范圍內(nèi)的事由，也必須嚴(yán)格遵循“權(quán)力用盡原則”。具體而言，就是要求稅務(wù)機(jī)關(guān)必須首先采取查封、扣押、凍結(jié)等財(cái)產(chǎn)性稅收保全措施，只有在上述措施無效的情況下，方可考慮采取阻止出境措施，以求最大限度地降低對(duì)欠稅人的人身權(quán)利的影響。而《通知》也強(qiáng)調(diào)了這一點(diǎn)，該通知第1條第2款規(guī)定：“對(duì)納稅人的欠稅事項(xiàng)，凡能在境內(nèi)控管的，盡可能不要留待欠稅人出境時(shí)解決。”與此同時(shí)，在個(gè)案中還應(yīng)考慮欠稅人的具體情況。例如，欠稅人無力繳納所欠稅款，也無法提供相應(yīng)擔(dān)保，但確有奔喪、探病等緊急事務(wù)需要出境，稅務(wù)機(jī)關(guān)就應(yīng)當(dāng)考慮一定限度內(nèi)的融通余地，否則，一概阻止其出境也明顯違背人倫。

(三)被阻止出境對(duì)象的具體認(rèn)定

根據(jù)《稅收征管法》第44條的規(guī)定，只要納稅人存在欠稅情形，又未能提供擔(dān)保，稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以決定阻止其出境。如果欠稅人是自然人，那么欠稅人即是被阻止出境的對(duì)象。如果欠稅人是單位，則阻止其法定代表人出境。但從實(shí)務(wù)操作來看，對(duì)于單位納稅人而言，即便有必要阻止出境，阻止的對(duì)象是否必然為法定代表人也是值得研究的。例如，合伙企業(yè)中即不存在所謂的“法定代表人”，全體合伙人可以共同執(zhí)行合伙企業(yè)事務(wù)，也可以委托一名或數(shù)名合伙人執(zhí)行合伙企業(yè)事務(wù)。執(zhí)行合伙企業(yè)事務(wù)的合伙人，對(duì)外即代表合伙企業(yè)。顯然，如果嚴(yán)格按照《稅收征管法》的規(guī)定，此時(shí)就無法確定阻止出境的對(duì)象。而《辦法》第3條則規(guī)定：“欠稅人為自然人的，阻止出境的對(duì)象為當(dāng)事人本人。欠稅人為法人的，阻止出境對(duì)象為其法定代表人。欠稅人為其他經(jīng)濟(jì)組織的，阻止出境對(duì)象為其負(fù)責(zé)人。上述法定代表人或負(fù)責(zé)人變更時(shí)，以變更后的法定代表人或負(fù)責(zé)人為阻止出境對(duì)象；法定代表人不在中國境內(nèi)的，以其在華的主要負(fù)責(zé)人為阻止出境對(duì)象?！睉?yīng)當(dāng)說，這種規(guī)定更符合實(shí)際，與《稅收征管法》也未必存在沖突。

此外，如果欠稅人死亡，自然無從阻止其出境。但是，在欠稅人留有遺產(chǎn)時(shí)，是否應(yīng)當(dāng)阻止其繼承人出境呢?我國《繼承法》第33條規(guī)定：“繼承遺產(chǎn)應(yīng)當(dāng)清償被繼承人依法應(yīng)當(dāng)繳納的稅款和債務(wù)，繳納稅款和清償債務(wù)以他的遺產(chǎn)實(shí)際價(jià)值為限。超過遺產(chǎn)實(shí)際價(jià)值部分，繼承人自愿償還的不在此限。繼承人放棄繼承的，對(duì)被繼承人依法應(yīng)當(dāng)繳納的稅款和債務(wù)可以不負(fù)償還責(zé)任?！睋?jù)此，繼承人應(yīng)以其所繼承的遺產(chǎn)為限承擔(dān)被繼承人的納稅義務(wù)(繼承人自動(dòng)放棄繼承的除外)，否則，稅務(wù)機(jī)關(guān)可對(duì)其采取阻止出境措施。

三、阻止欠稅人出境的程序要件

除了必須滿足相關(guān)實(shí)體要件之外，阻止出境的程序要件則關(guān)乎納稅人的知情權(quán)和救濟(jì)權(quán)等一系列權(quán)利。不過，“在考慮法制建設(shè)的時(shí)候，中國的法學(xué)家更側(cè)重于強(qiáng)調(diào)令行禁止、正名定分的實(shí)體合法性方面，而對(duì)在現(xiàn)代政治和法律系統(tǒng)中理應(yīng)占據(jù)樞紐位置的程序問題則語焉不詳。”『4對(duì)于阻止出境而言，無論是《稅收征管法》及其《實(shí)施細(xì)則》，還是國家稅務(wù)總局的文件，相關(guān)的程序性規(guī)定均存在較大漏洞，亟待立法進(jìn)一步予以完善。

(一)阻止出境是稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的具體行政行為

從形式上看，采取阻止出境措施是針對(duì)特定主體的一種人身限制，因而屬于具體行政行為。但問題在于，該措施同時(shí)牽涉稅務(wù)機(jī)關(guān)和出入境管理機(jī)關(guān)，而實(shí)際作出阻止出境決定的行政主體，究竟是負(fù)責(zé)稅款征收的稅務(wù)機(jī)關(guān)，還是負(fù)責(zé)出入境管理的公安機(jī)關(guān)。進(jìn)一步言之，如果欠稅人對(duì)該具體行政行為不服，應(yīng)以哪個(gè)行政機(jī)關(guān)為對(duì)象尋求法律救濟(jì)，則直接關(guān)系到納稅人權(quán)利能否得到有效保護(hù)。

在我國臺(tái)灣地區(qū)，早期的行政法院判例認(rèn)為，稅務(wù)征收機(jī)關(guān)對(duì)出人境管理機(jī)關(guān)的通知，只是請(qǐng)求出入境管理機(jī)關(guān)限制當(dāng)事人出境。至于當(dāng)事人是否實(shí)際被限制出境，取決于出入境管理機(jī)關(guān)的決定。稅務(wù)征收機(jī)關(guān)的通知行為只是一種事實(shí)通知，不產(chǎn)生限制當(dāng)事人出境的效果。因此，當(dāng)事人不能針對(duì)這種通知申請(qǐng)救濟(jì)，而只能在出境申請(qǐng)被實(shí)際駁回后，針對(duì)出入境管理機(jī)關(guān)的行為申請(qǐng)救濟(jì)。不過，行政法院現(xiàn)在則認(rèn)為，當(dāng)事人是否有限制出境的必要，是由稅務(wù)征收機(jī)關(guān)決定的。出入境管理機(jī)關(guān)無從審查財(cái)政部決定是否妥當(dāng)。因此，當(dāng)稅務(wù)征收機(jī)關(guān)將副本通知當(dāng)事人時(shí)，即產(chǎn)生法律上的效果，可以申請(qǐng)行政救濟(jì)。

我們知道，作為負(fù)責(zé)稅款征收的稅務(wù)機(jī)關(guān)并沒有阻止欠稅人出境的權(quán)力，而只能向出人境管理機(jī)關(guān)提供相關(guān)信息，提示其阻止欠稅人出境。根據(jù)《稅收征管法》及其《實(shí)施細(xì)則》的相關(guān)規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)僅僅是“通知”出入境管理機(jī)關(guān)阻止欠稅人出境?！掇k法》中也只是規(guī)定，在符合條件時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)“函請(qǐng)”公安機(jī)關(guān)辦理邊控手續(xù)，阻止欠稅人出境。而無論是稅務(wù)機(jī)關(guān)的“通知”還是“函請(qǐng)”，抑或類似的其他作法，均不能看作是真正意義上的具體行政行為，出入境管理機(jī)關(guān)可以不受其約束。我們從中似乎可以得出這樣的結(jié)論，即出入境管理機(jī)關(guān)阻止欠稅人出境，只是基于自己的職權(quán)。如果納稅人不服，只能以出入境管理機(jī)關(guān)為對(duì)象申請(qǐng)行政復(fù)議或提起行政訴訟。

(二)阻止出境之決定必須送達(dá)欠稅人

讓行政相對(duì)人知曉針對(duì)自己的具體行政行為的內(nèi)容是行政執(zhí)法的一項(xiàng)基本原則。對(duì)被阻止出境的欠稅人而言，其有權(quán)知曉自己已經(jīng)被采取了阻止出境的稅收保全措施。這一方面使得欠稅人享有充分的知情權(quán)；另一方面，阻止出境措施的效用也方能得以發(fā)揮。而實(shí)務(wù)操作程序卻是，稅務(wù)機(jī)關(guān)并不是對(duì)欠稅人作出并送達(dá)阻止出境決定，而是直接通知出入境管理機(jī)關(guān)，進(jìn)而由出入境管理機(jī)關(guān)阻止欠稅人出境。顯然，這樣做實(shí)質(zhì)上剝奪了欠稅人知情和申請(qǐng)救濟(jì)的權(quán)利，從而構(gòu)成嚴(yán)重的程序瑕疵。

篇10

從事稅務(wù)工作二十多年來，我的工作崗位不斷變化，從基層到機(jī)關(guān)，從機(jī)關(guān)到基層，從城市分局到農(nóng)村分局，從專管員到辦事員、從辦事員到副所長(zhǎng)，從副所長(zhǎng)到管理股長(zhǎng)，工作條件越來越艱苦，身上的擔(dān)子越來越重，但是我始終認(rèn)為，作為一個(gè)黨員，無認(rèn)在那個(gè)崗位上，無論擔(dān)任何種職務(wù)，沒有高貴低賤之分，在平凡的崗位上做好了工作，也能同樣實(shí)現(xiàn)自己的價(jià)值，也一樣得到領(lǐng)導(dǎo)和同志們及納稅人的尊重。國地稅分設(shè)時(shí)，我從基層稅務(wù)所到機(jī)關(guān)工作，因?yàn)闆]有從事過機(jī)關(guān)工作的經(jīng)驗(yàn)，而且當(dāng)時(shí)有一些思想情緒，但我對(duì)工作仍是一絲不茍，盡心盡職。為了提高文字應(yīng)用能力，我專門買回有關(guān)應(yīng)用文寫作方面的書籍，認(rèn)真學(xué)習(xí)。工作實(shí)踐中，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)修改的文件草稿，仔細(xì)研究，弄清為什么這樣改，這樣改有什么好處，并舉一反三。平時(shí)還主動(dòng)和寫作水平高的同志進(jìn)行探討。征管股的工作主要是為領(lǐng)導(dǎo)在稅收征管方面出謀劃策，提高全縣征管水平和征管質(zhì)量，為全縣基層一線的同志服務(wù)。為盡快進(jìn)入角色，我閱讀了大量的稅收征管方面的論文，協(xié)助領(lǐng)導(dǎo)起草了當(dāng)時(shí)具有我縣特色的建筑稅收、交通運(yùn)輸業(yè)稅收、農(nóng)村零散稅收的征管方法和措施，雖然我是一個(gè)普通的辦事員，在整個(gè)工作中起到了作用，得到了領(lǐng)導(dǎo)和同行的認(rèn)可。2000年地稅系統(tǒng)第一輪征管改革時(shí)，我被分配到 新組建的直屬分局任征收所副所長(zhǎng)，我沒有別的想法，愉快在走上了新的工作崗位。起初我和**同志分工阜城城辦企業(yè)及村組企業(yè)，當(dāng)時(shí)正是稅收征管體制的第一輪改革時(shí)期，強(qiáng)調(diào)集中征收，要求所有的納稅企業(yè)上門納稅，因此給我們阜城鎮(zhèn)企業(yè)稅收管理增加了一定的壓力，為了趕上分局管理的統(tǒng)一步伐，我和**同志到各個(gè)村組居委會(huì)了解企業(yè)實(shí)際經(jīng)營情況，對(duì)一些已經(jīng)名存實(shí)亡的企業(yè)及時(shí)辦理非正常戶認(rèn)定手續(xù)，從正常管戶中剔除，對(duì)正常戶逐戶上門和納稅人見面，細(xì)心地宣傳新的征管要求，督促他們按規(guī)定每月十日前到直屬分局辦稅服務(wù)廳上門納稅，當(dāng)時(shí)這項(xiàng)工作并不象我今天在這里說得這樣輕松，每天除了上單位跑，就是在班上電話催報(bào)催繳，稍有空，一坐下來就整理資料，登記臺(tái)帳，真是忙得團(tuán)團(tuán)轉(zhuǎn)，雖然很苦，但是我們看到通過自己的努力，所有企業(yè)都按時(shí)到辦稅大廳主動(dòng)申報(bào)納稅了，趕上了分局的總體步伐，使我有了一種成就感。

二00三年三項(xiàng)改革后，我被組織分配至第三分局任管理股長(zhǎng)，這是領(lǐng)導(dǎo)對(duì)我的信任。管理股長(zhǎng)雖然是最基層的一個(gè)職務(wù)，但是它卻是分局的主要工作部門，是分局日常稅收征管工作的樞紐，它的工作開展的好壞，對(duì)分局的總體工作，舉足輕重。到三分局后，根據(jù)分局的總體工作目標(biāo)，針對(duì)征管的薄弱環(huán)節(jié)，對(duì)糧食企業(yè)房產(chǎn)稅、土地稅申報(bào)嚴(yán)重不足，歷年欠稅屢催不繳的問題開展工作，一是核對(duì)七戶企業(yè)的歷年的稅收檢查結(jié)論，二是實(shí)地查看，弄清這些企業(yè)實(shí)際占用的房產(chǎn)和土地?cái)?shù)量。三是針對(duì)糧食總公司和下屬糧食企業(yè)稅收責(zé)任不清的問題具報(bào)告專門請(qǐng)示縣局，縣局明確批復(fù)后，多管齊下，一是請(qǐng)一分局協(xié)助，對(duì)承包前應(yīng)由總公司承擔(dān)的欠稅進(jìn)行清繳，二是和責(zé)任承包人談話，交待有關(guān)稅收政策和法律責(zé)任，并按法律程序進(jìn)行催繳。三是對(duì)到期仍不繳納的單位實(shí)行強(qiáng)制扣款措施。在對(duì)三戶企業(yè)進(jìn)行扣款時(shí)，有關(guān)銀行從自己的利益出發(fā)，對(duì)我們按法定程序規(guī)范操作的稅收強(qiáng)制措施百般刁難，我據(jù)理力爭(zhēng)，寸步不讓，硬是在銀行坐了兩天，最后在縣局領(lǐng)導(dǎo)的支持下，將應(yīng)扣的稅款、滯納金如數(shù)扣繳入庫。2004年針對(duì)稅收任務(wù)吃緊的現(xiàn)實(shí)，我們管理股對(duì)有關(guān)鄉(xiāng)鎮(zhèn)的建筑業(yè)稅收進(jìn)行了普查，由于建筑工地分布廣，有些工程已完工多年，為了將第一手資料搞到手，我騎摩托車一時(shí)到工地、一時(shí)找包工頭，一時(shí)又去找各鄉(xiāng)鎮(zhèn)領(lǐng)導(dǎo)協(xié)調(diào)，有時(shí)一天騎下近百公里鄉(xiāng)村小道，風(fēng)吹得腹痛難忍，下車后兩腿發(fā)硬，寸步難行，通過我和大家的一致努力，不僅征收了建筑稅收，減輕了稅收任務(wù)的壓力，同時(shí)建立了一套真實(shí)、詳細(xì)的稅收臺(tái)帳，提高了整個(gè)分局對(duì)建筑業(yè)稅收的管理質(zhì)量。2004年十月份，根據(jù)分局內(nèi)部的分工，我著重負(fù)責(zé)納稅評(píng)估工作，這是一項(xiàng)全新的工作，鑒于磚瓦行業(yè)申報(bào)稅款不實(shí)疑點(diǎn)，如果按老方法就帳查帳，很難掌握關(guān)鍵性的證據(jù)，納稅人也很難心悅誠服，為此我和分局領(lǐng)導(dǎo)商量，拿出了方案從用電量著手，來推測(cè)產(chǎn)量,為搞到第一手資料和數(shù)據(jù)，我們先后到我縣境內(nèi)的其它幾個(gè)磚瓦廠，了解測(cè)算每萬紅磚的電力標(biāo)準(zhǔn)。并從網(wǎng)上查詢各種真空制磚機(jī)的功率、每小時(shí)的產(chǎn)量及大“三眼空心磚”和“標(biāo)準(zhǔn)紅磚”的定額換算比例等技術(shù)數(shù)據(jù)。并將初步測(cè)算的每萬標(biāo)準(zhǔn)紅磚的定額確定在一個(gè)無懈可擊的范圍之內(nèi)。然后，我們幾次去縣供電局營業(yè)大廳查詢有關(guān)企業(yè)的動(dòng)力用電量，通過耐心地宣傳，贏得了有關(guān)供電部門領(lǐng)導(dǎo)的理解和支持，終于如愿獲得了有關(guān)數(shù)據(jù)。由于，不墨守成規(guī)，擅于動(dòng)腦筋，對(duì)磚瓦行業(yè)的納稅評(píng)估工作，取得了預(yù)期的效果，事后，有關(guān)企業(yè)對(duì)我們說，你們將稅收管理搞到這種程度，我算服你們了。資料管理數(shù)據(jù)管理是稅收征管工作的一項(xiàng)重要內(nèi)容，但過去的資料搜集和管理工作對(duì)于資料的應(yīng)用十分不便，根據(jù)分局領(lǐng)導(dǎo)的按排，結(jié)合縣市局關(guān)于稅收資料管理的要求，2003年我們拿出了初步的分類方案，后又經(jīng)分局多次討論研究，提供了一套實(shí)用方便的類資料管理方案，并率先在三分局實(shí)施成功。2004年根據(jù)分局的年度工作計(jì)劃，我們利用自主開發(fā)的電子檔案管理系統(tǒng)，對(duì)三分局的征管資料實(shí)現(xiàn)了電子化管理。以上兩項(xiàng)工作是我們?nèi)志謱?duì)地稅征管工作的創(chuàng)新，得到了市縣領(lǐng)導(dǎo)的支持和肯定。作為分局的一個(gè)中層負(fù)責(zé)人，我的體會(huì)是，我的主要工作，就是對(duì)縣局和分局的有關(guān)管理措施的落實(shí)和實(shí)施，通俗的講也就是將藍(lán)圖變成現(xiàn)實(shí)，并且把她描繪得盡量完美，這就是我的職責(zé)所在。

我的演講完了，謝謝大家。

事事處處嚴(yán)律已 愛崗敬業(yè)作奉獻(xiàn)