導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯(cuò)過為您精心挑選的10篇會計(jì)基礎(chǔ)理論論文，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

一、會計(jì)基礎(chǔ)理論的內(nèi)容和邏輯關(guān)系

會計(jì)基礎(chǔ)理論的內(nèi)容，主要包括會計(jì)目標(biāo)、會計(jì)基本假設(shè)、會計(jì)基礎(chǔ)、會計(jì)要素、會計(jì)程序、會計(jì)信息的基本質(zhì)量要求、會計(jì)過程的具體要求、會計(jì)過程的具體方法。其間的邏輯關(guān)系可如下所示：會計(jì)目標(biāo)會計(jì)基本假設(shè)會計(jì)基礎(chǔ)會計(jì)要素會計(jì)程序會計(jì)信息的基本質(zhì)量要求會計(jì)要素核算的具體要求會計(jì)過程的具體方法

二、會計(jì)目標(biāo)

會計(jì)目標(biāo)就是會計(jì)作為管理活動的目的，或者說是會計(jì)所要完成的任務(wù)。財(cái)務(wù)會計(jì)的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會計(jì)信息的使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策。這些相關(guān)的信息的總和我們稱為財(cái)務(wù)報(bào)告，即財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)該提供特定企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計(jì)信息。會計(jì)目標(biāo)是會計(jì)所有活動的原始動因。目標(biāo)（目的）不同決定了與活動相關(guān)過程的不同。會計(jì)目標(biāo)隨著經(jīng)濟(jì)活動的發(fā)展和社會的需求有所變化，會計(jì)活動就要根據(jù)目標(biāo)的變化進(jìn)行調(diào)整。

三、會計(jì)基本假設(shè)

一般而言，假設(shè)是對客觀事物合乎情理的推斷。假設(shè)對人們的活動是必要的，甚至是不可或缺的。例如，某投資者經(jīng)過充分的市場調(diào)查和預(yù)測，認(rèn)定投資某個(gè)項(xiàng)目會獲得可觀的投資回報(bào)，決定投資該項(xiàng)目并付諸實(shí)施。這一活動就隱含著投資者認(rèn)為投資可獲可觀回報(bào)的假設(shè)，因?yàn)檫@一投資活動是否真的能獲得預(yù)計(jì)的可觀回報(bào)，是要等到將來的事實(shí)證明。活動未來的結(jié)果只能預(yù)計(jì)而不能確定。會計(jì)假設(shè)是會計(jì)人員面對變化不定的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境，對進(jìn)行會計(jì)工作的先決條件和必要條件所作出的推斷。會計(jì)基本假設(shè)又稱為會計(jì)核算的基本前提，就是為了達(dá)到會計(jì)目標(biāo)所要開展的會計(jì)活動必須具備的基本條件。之所以稱為基本條件，是說這些條件如不具備，完成目標(biāo)任務(wù)是不可能的。會計(jì)基本假設(shè)主要有會計(jì)主體假設(shè)、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)、會計(jì)分期假設(shè)、貨幣計(jì)量假設(shè)。會計(jì)主體假設(shè)是假定會計(jì)活動都必然是為某一特定主體進(jìn)行的，該主體不僅和其他主體完全獨(dú)立，而且獨(dú)立于業(yè)主之外。這一假設(shè)明確了會計(jì)活動的空間界限，使得會計(jì)活動能在清晰的范圍之內(nèi)得以進(jìn)行。持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是假設(shè)企業(yè)在可以預(yù)見的將來，會按目前正常狀況持續(xù)經(jīng)營下去。這一假設(shè)使企業(yè)日常的會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量活動有了依據(jù)和基礎(chǔ)。會計(jì)分期假設(shè)是假設(shè)企業(yè)可以將其持續(xù)經(jīng)營的連續(xù)期間人為的劃分為一段段較短的相等期間，而按較短期間確定的收入、費(fèi)用和利潤等信息是準(zhǔn)確的。這一假設(shè)為會計(jì)分期提供報(bào)告提供了依據(jù)，進(jìn)而為確立會計(jì)上的權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制奠定了理論基礎(chǔ)。貨幣計(jì)量假設(shè)認(rèn)定采用貨幣作為會計(jì)計(jì)量尺度是最準(zhǔn)確的和最佳的選擇。這一假設(shè)使會計(jì)活動有了統(tǒng)一的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，使得會計(jì)的具體對象可以相互之間互比，使得會計(jì)報(bào)告能高度概括會計(jì)信息，使得會計(jì)報(bào)告更便于理解。

四、會計(jì)基礎(chǔ)

會計(jì)基礎(chǔ)又稱為會計(jì)處理基礎(chǔ)，亦稱為會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的基礎(chǔ)。是指會計(jì)在進(jìn)行會計(jì)活動過程中用以約束和指導(dǎo)行為的基本原則或制度。會計(jì)基礎(chǔ)分為權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制兩種。兩種會計(jì)基礎(chǔ)是不同性質(zhì)的會計(jì)主體在貫徹會計(jì)分期假設(shè)時(shí)所采用的不同制度。企業(yè)會計(jì)應(yīng)主要采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)處理基礎(chǔ)對企業(yè)類會計(jì)主體在確定收入、支出和利潤時(shí)具有重要的指導(dǎo)意義，使得收入確認(rèn)和費(fèi)用支出的跨期攤配更合理。

五、會計(jì)要素

當(dāng)人們明確了會計(jì)目標(biāo)即會計(jì)任務(wù)的基本要求，解決了會計(jì)核算的基本前提條件，確定了會計(jì)處理基礎(chǔ)，進(jìn)而就要對會計(jì)信息所含的具體內(nèi)容進(jìn)行確認(rèn)。會計(jì)信息所應(yīng)包含的內(nèi)容即會計(jì)應(yīng)反映和監(jiān)督的內(nèi)容包含著企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的方方面面，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)雖千差萬別，但卻可以按其基本內(nèi)容進(jìn)行科學(xué)分類，即分成若干會計(jì)要素。會計(jì)要素是對會計(jì)內(nèi)容的高度概括。會計(jì)要素之間存在著內(nèi)在的邏輯關(guān)系，邏輯關(guān)系的數(shù)學(xué)表達(dá)方式被稱為會計(jì)等式。會計(jì)要素的確定使得會計(jì)的日常處理變得有規(guī)律可循和簡單化。會計(jì)要素和會計(jì)等式直接決定了會計(jì)報(bào)告的基本內(nèi)容和基本格式。我國會計(jì)準(zhǔn)則把會計(jì)要素歸納為：

資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤。其數(shù)學(xué)表達(dá)式為：

資產(chǎn)=負(fù)債＋所有者權(quán)益

收入－費(fèi)用=利潤

資產(chǎn)=負(fù)債＋所有者權(quán)益＋(收入－費(fèi)用)

資產(chǎn)=負(fù)債＋所有者權(quán)益＋利潤

六、會計(jì)程序

會計(jì)程序又稱為會計(jì)核算基本規(guī)程或會計(jì)核算方法體系，是對會計(jì)過程環(huán)節(jié)的科學(xué)歸納。會計(jì)核算的方法通常被概括為：設(shè)置帳戶、復(fù)式記賬、填制和審核憑證、登記賬簿、成本計(jì)算、財(cái)產(chǎn)清查、編制報(bào)表。其相互之間的構(gòu)稽關(guān)系設(shè)置帳戶是會計(jì)對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行核算的基本起點(diǎn)，也就是在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)涉及的會計(jì)要素范圍內(nèi)進(jìn)行更具體的歸類。復(fù)式記賬是把已發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)記錄到賬簿中的具體方式。復(fù)式記賬方法使得會計(jì)上的任何一筆業(yè)務(wù)都能在至少兩個(gè)賬戶里進(jìn)行登記，使經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的來龍去脈被反映得更全面。會計(jì)必須根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的證據(jù)作為記賬的依據(jù)，所以填制和審核憑證就成了會計(jì)核算的方法之一，也是會計(jì)核算必須要經(jīng)過的一個(gè)基本環(huán)節(jié)。賬戶的具體表現(xiàn)形式就是賬簿，賬簿是會計(jì)信息的具體載體。賬簿把反映在會計(jì)憑證中的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)更系統(tǒng)更規(guī)范地集中起來，所以登記賬簿也是會計(jì)核算的方法之一。成本是費(fèi)用的對象化結(jié)果，是企業(yè)會計(jì)信息的一個(gè)重要方面，所以成本計(jì)算是企業(yè)會計(jì)必須要涉及的內(nèi)容，自然是會計(jì)核算的方法之一。成本計(jì)算和填制審核憑證以及登記賬簿存在交叉往復(fù)內(nèi)容。會計(jì)信息首要的質(zhì)量要求就是真實(shí)性，所以財(cái)產(chǎn)清查就成了會計(jì)核算的必要環(huán)節(jié)和方法，財(cái)產(chǎn)清查和填制審核憑證以及登記賬簿也存在交叉往復(fù)內(nèi)容。會計(jì)的目標(biāo)是提供會計(jì)報(bào)告，會計(jì)報(bào)告最基本最主要的形式就是會計(jì)報(bào)表，會計(jì)報(bào)表的編制涉及較強(qiáng)的技術(shù)性，所以編制報(bào)表是會計(jì)核算的方法之一，也是會計(jì)一個(gè)循環(huán)過程的終點(diǎn)。

七、會計(jì)信息的基本質(zhì)量要求

會計(jì)信息是會計(jì)活動的特殊產(chǎn)品，這些產(chǎn)品必須符合會計(jì)信息使用者的要求，會計(jì)信息使用者對會計(jì)信息的最基本的要求是檢驗(yàn)會計(jì)信息是否合格的尺度。質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)確定后，會計(jì)活動才有章可循，對會計(jì)人員的工作質(zhì)量才可以檢查和評價(jià)。會計(jì)信息的基本質(zhì)量要求可簡潔概括為：真實(shí)性、相關(guān)性、清晰性、可比性、實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性、及時(shí)性。真實(shí)性要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的交易或者事項(xiàng)為依據(jù)進(jìn)行會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，如實(shí)反映符合確認(rèn)和計(jì)量要求的各項(xiàng)會計(jì)要素及其他相關(guān)信息，保證會計(jì)信息真實(shí)可靠、內(nèi)容完整。相關(guān)性要求企業(yè)提供的會計(jì)信息應(yīng)當(dāng)與財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者的經(jīng)濟(jì)決策需要相關(guān)，有助于財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在、未來的情況做出評價(jià)或者預(yù)測。清晰性要求企業(yè)提供的會計(jì)信息應(yīng)當(dāng)清晰明了、便于財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者理解和使用?？杀刃砸笃髽I(yè)提供的會計(jì)信息應(yīng)當(dāng)具有可比性。同一企業(yè)不同期間發(fā)生的相同或相似的交易或事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)采用一致的會計(jì)政策；不同企業(yè)發(fā)生的相同或者相似的交易或者事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)采用規(guī)定的會計(jì)政策，確保會計(jì)信息口徑一致。實(shí)質(zhì)重于形式要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，不應(yīng)僅以交易或者事項(xiàng)的法律形式為依據(jù)。重要性要求企業(yè)提供的會計(jì)信息應(yīng)當(dāng)反映與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的所有重要交易或者事項(xiàng)。謹(jǐn)慎性要求企業(yè)對交易或者事項(xiàng)進(jìn)行會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費(fèi)用。及時(shí)性要求企業(yè)對于已發(fā)生的交易或者事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)進(jìn)行會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，不得提前或者延后。上述要求所以稱為基本要求，是說這些要求是最一般的要求，這些基本要求也是社會化大生產(chǎn)和經(jīng)濟(jì)國際化的需要。超級秘書網(wǎng)

八、會計(jì)要素核算的具體要求

1.會計(jì)核算的具體要求就是對會計(jì)要素具體內(nèi)容核算過程中所應(yīng)遵循的標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)則，又稱為企業(yè)會計(jì)具體準(zhǔn)則。這是對會計(jì)要素的進(jìn)一步細(xì)化和規(guī)范，是對會計(jì)基本假設(shè)、會計(jì)基礎(chǔ)、會計(jì)要素、會計(jì)信息的基本質(zhì)量要求的具體貫徹。會計(jì)要素核算的具體要求使得會計(jì)活動更規(guī)范，使會計(jì)信息的質(zhì)量有了更具體的保證。這些具體要求不僅貫徹了經(jīng)濟(jì)國際化的基本要求，同時(shí)也體現(xiàn)一個(gè)國家政治、經(jīng)濟(jì)、法律、人文觀念等因素。它符合純粹市場經(jīng)濟(jì)的競爭倫理的。

2．鄉(xiāng)鎮(zhèn)集體企業(yè)較早地適應(yīng)了商品經(jīng)濟(jì)與市場經(jīng)濟(jì)的要求，“戴著集體所有制紅帽子的能人經(jīng)濟(jì)”是對鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)普遍經(jīng)營形態(tài)的生動寫照。其產(chǎn)權(quán)形態(tài)是鄉(xiāng)鎮(zhèn)集體所有、企業(yè)經(jīng)營管理者在滿足鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府及領(lǐng)導(dǎo)公或私的要求的前提下控制其經(jīng)營管理權(quán)。因而，它兼有“能人主導(dǎo)下的成本理念”與“政治權(quán)力主導(dǎo)下的政績理念”，這兩種理念的混合狀態(tài)取決于“能人們”與鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府博弈的狀況。

3．全民所有制企業(yè)的產(chǎn)權(quán)制度隨著改革的深入逐步變遷，其理念也在發(fā)生漸進(jìn)的演變。在擴(kuò)權(quán)讓利階段，首先是為調(diào)動企業(yè)與職工的積極性，國家、企業(yè)與職工共同參與企業(yè)的剩余分配；利改稅后企業(yè)全面轉(zhuǎn)換經(jīng)營機(jī)制，逐漸擺脫了國家計(jì)劃的桎梏，成為經(jīng)授權(quán)擁有法人財(cái)產(chǎn)權(quán)的自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧的決策主體與行為主體，其稱號也由“國營企業(yè)”改為了“國有企業(yè)”，此時(shí)企業(yè)已經(jīng)大大放松了“政治權(quán)力主導(dǎo)下的政績理念”。再后是建立現(xiàn)代企業(yè)制度階段，大多數(shù)大中型國有企業(yè)向現(xiàn)代公司制改革，初步形成了投資主體多元化的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，并初步建構(gòu)起以股東大會、董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理班子為基本框架的公司治理結(jié)構(gòu)。但是，由于國有股或國有法人股仍然處于絕對地控制公司的地位，而對中小投資者的保護(hù)制度、合理的經(jīng)營管理層激勵(lì)與約束制度、職工持股制度、獨(dú)立董事制度等產(chǎn)權(quán)制度安排還很不完善，運(yùn)作還很不協(xié)調(diào)，因此，“相關(guān)者共同治理下的人本理念”并未真正確立，仍然可以頻繁地看到一種變異了的“政績理念”的影子，比如不少公司巨額投資于足球俱樂部等迎合上級政治或社會目標(biāo)的項(xiàng)目。但是，我國已經(jīng)加入了WTO，我國的改革開放進(jìn)程已經(jīng)進(jìn)入了更加深化的階段。我國國有經(jīng)濟(jì)的戰(zhàn)略性調(diào)整將進(jìn)一步優(yōu)化國有企業(yè)的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)及相關(guān)安排；“行政許可法”的實(shí)施將大幅度地限制政府對個(gè)人、企業(yè)等微觀主觀進(jìn)行干預(yù)的空間與力度，將更清晰地界定公共權(quán)力與私有權(quán)利的邊界；科學(xué)發(fā)展觀的樹立，也利于增強(qiáng)政府對環(huán)境保護(hù)、社會福利等公眾利益予以關(guān)注與保護(hù)的意識；世界經(jīng)濟(jì)的一體化及世界性的各種交往，將使我國的社會倫理包括人權(quán)觀念、政治文明等方面發(fā)生深刻的變化；知識經(jīng)濟(jì)的到來，以及我國高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展必然使企業(yè)進(jìn)清晰地認(rèn)識到人力資本的重要性；買方市場的形成，已經(jīng)使眾多企業(yè)認(rèn)識到“顧客是上帝”不是虛言，等等。所有這些，都使我們有足夠的理由相信，我國的社會，包括現(xiàn)代企業(yè)將逐漸地確立起真正的“人本理念”。

[參考文獻(xiàn)]

篇2

在采購原材料過程中，因?yàn)闆]能得到供貨方的供貨發(fā)票，一部分財(cái)務(wù)會計(jì)人員并沒有對原材料進(jìn)行入賬工作，這就直接導(dǎo)致了一種情況，即原材料已經(jīng)領(lǐng)用，但是并未在賬面上做相關(guān)記錄，導(dǎo)致賬面記錄與實(shí)際的庫存數(shù)量之間嚴(yán)重不符。

1.2報(bào)銷憑證不規(guī)范

一些企業(yè)在進(jìn)行費(fèi)用報(bào)銷時(shí)，以無付款單位發(fā)票進(jìn)行入賬，還有一些會議費(fèi)用的報(bào)銷單純將發(fā)票作為憑證，并未提供相應(yīng)的會議內(nèi)容通知等，有時(shí)還會將專用的收款收據(jù)作為報(bào)銷的憑證。

1.3成本歸集缺乏準(zhǔn)確性

很多企業(yè)為了規(guī)避企業(yè)所得稅，對廣告費(fèi)等費(fèi)用進(jìn)行抵扣限制，將廣告費(fèi)等費(fèi)用記入“管理費(fèi)用———辦公費(fèi)”科目中。企業(yè)在原材料采購過程中發(fā)生的一些本應(yīng)該計(jì)入到原材料成本中的運(yùn)輸費(fèi)計(jì)入到了期間費(fèi)用中，企業(yè)存貨成本發(fā)生了虛減。

1.4合同管理缺乏科學(xué)性

企業(yè)中的財(cái)務(wù)部門對于銷售部門提供的合同并未進(jìn)行詳細(xì)的審核，在進(jìn)行財(cái)務(wù)核算時(shí)單純以合同金額是否正確作為審核的基礎(chǔ)，對合同的相關(guān)條款等內(nèi)容審核得不夠。與此同時(shí)，并未對合同進(jìn)行備案，不能為日后出現(xiàn)的相關(guān)法律糾紛提供有效的證據(jù)支持。這些行為都會使企業(yè)中的財(cái)務(wù)報(bào)表失真，為企業(yè)帶來嚴(yán)重的法律風(fēng)險(xiǎn)。

1.5掛賬清理未及時(shí)進(jìn)行

一些企業(yè)中的財(cái)務(wù)人員并未對賬款進(jìn)行及時(shí)的清理，很多資金被占用，資金使用效率嚴(yán)重降低，為企業(yè)中銷售人員私吞公款提供了可乘之機(jī)。

1.6實(shí)物領(lǐng)購手續(xù)不全

很多企業(yè)在購買辦公耗材時(shí)，報(bào)銷并未嚴(yán)格按照原始憑證進(jìn)行，在領(lǐng)用和入庫過程中也未進(jìn)行認(rèn)真的交接，更沒有做出相應(yīng)的交接記錄，這就直接導(dǎo)致了實(shí)物資產(chǎn)與賬面之間的嚴(yán)重不符，這種情況下很容易發(fā)生私竊等行為。

2會計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范化的途徑

2.1政府部門應(yīng)該加強(qiáng)監(jiān)管力度

首先，財(cái)政部門應(yīng)該定期組織相關(guān)會計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)；其次，應(yīng)該加強(qiáng)對中小企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)督力度，同時(shí)還要加大處罰力度，對違反《會計(jì)法》的相關(guān)行為進(jìn)行嚴(yán)肅處理，使會計(jì)工作的震懾作用得到充分發(fā)揮。

2.2領(lǐng)導(dǎo)加強(qiáng)對會計(jì)工作的重視

企業(yè)中的相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)該起到帶頭作用，重視企業(yè)會計(jì)部門中的相關(guān)工作，在物質(zhì)、人才等方面為會計(jì)工作的順利進(jìn)行提供保障。同時(shí)要求相關(guān)企業(yè)或部門進(jìn)行相應(yīng)的配合，為會計(jì)部門工作提供相應(yīng)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，并對工作中存在的問題進(jìn)行及時(shí)的反饋，提出相應(yīng)的意見，使財(cái)務(wù)工作的水平得到進(jìn)一步的提高。

2.3建立起企業(yè)會計(jì)內(nèi)部控制制度

企業(yè)應(yīng)該建立起科學(xué)的、有效的會計(jì)內(nèi)部控制制度，使企業(yè)中相關(guān)會計(jì)基礎(chǔ)工作能夠更加規(guī)范。通過內(nèi)部控制制度的實(shí)施，加強(qiáng)對會計(jì)工作事前、事中以及事后的控制，加強(qiáng)會計(jì)隊(duì)伍建設(shè)，最終使會計(jì)工作人員的綜合素質(zhì)得到進(jìn)一步的提高。

2.4提高會計(jì)人員的專業(yè)技術(shù)水平

對企業(yè)中的會計(jì)人員開展繼續(xù)教育，幫助企業(yè)中的會計(jì)人員了解國家新頒布的法律和法規(guī)。通過培訓(xùn)將會計(jì)人員的工作思路理清，逐步改善會計(jì)工作人員的知識結(jié)構(gòu)，轉(zhuǎn)變其工作觀念，使會計(jì)人員的總體業(yè)務(wù)水平得到提高。此外，還要加強(qiáng)對會計(jì)工作人員的職業(yè)道德教育，通過培訓(xùn)培養(yǎng)會計(jì)人員愛崗敬業(yè)的精神，使會計(jì)工作人員的職業(yè)素質(zhì)得到進(jìn)一步的提高，使會計(jì)人員能夠?qū)ω?cái)經(jīng)法紀(jì)進(jìn)行自覺的維護(hù)，對不正之風(fēng)進(jìn)行自覺的抵制，真正發(fā)揮財(cái)務(wù)管理工作自身的優(yōu)勢，針對會計(jì)工作全過程繼續(xù)查錯(cuò)防弊，使會計(jì)信息能夠更加透明、更加準(zhǔn)確。

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二、提高企業(yè)會計(jì)基礎(chǔ)工作的有效對策

(一)加強(qiáng)主管部門的監(jiān)督管理的力度

對于企業(yè)會計(jì)基礎(chǔ)工作，必須設(shè)置專業(yè)人員負(fù)責(zé)，主管部門必須切實(shí)履行監(jiān)督職能。會計(jì)基礎(chǔ)工作是確保會計(jì)信息真實(shí)性的關(guān)鍵，上級主管部門對會計(jì)信息的真實(shí)性承擔(dān)著重大的監(jiān)督職責(zé)。對于企業(yè)會計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范化管理進(jìn)行全方位檢查，查找出會計(jì)基礎(chǔ)工作存在的問題，并及時(shí)提出修改對策，進(jìn)一步提高企業(yè)會計(jì)基礎(chǔ)工作的規(guī)范性。企業(yè)主管部門具體工作如下：其一，加大檢查力度，使得企業(yè)會計(jì)基礎(chǔ)工作更加規(guī)范化和常規(guī)化，確保內(nèi)部責(zé)任追究制度的公正公開性；其二，高度重視會計(jì)負(fù)責(zé)人員的監(jiān)督和責(zé)任追究工作，引導(dǎo)會計(jì)負(fù)責(zé)人全面承擔(dān)其財(cái)務(wù)會計(jì)管理工作的各項(xiàng)職責(zé)，在解決各種問題時(shí)必須實(shí)事求是，堅(jiān)持公正、公平的原則；其三，保證審計(jì)工作順利進(jìn)行，積極與審計(jì)部門合作，嚴(yán)格執(zhí)行處罰條例，從而使得審計(jì)工作充分發(fā)揮其自身作用。

(二)強(qiáng)化對會計(jì)基礎(chǔ)工作的認(rèn)識

高度重視對會計(jì)人員會計(jì)基礎(chǔ)工作的培訓(xùn)，廣泛宣傳《會計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》，使得會計(jì)基礎(chǔ)工作管理人員好和會計(jì)工作人員都能夠從思想上加強(qiáng)對會計(jì)基礎(chǔ)工作的認(rèn)識，真正提高財(cái)務(wù)人員的工作能力。高度重視會計(jì)基礎(chǔ)工作，是企業(yè)財(cái)務(wù)管理活動順利開展的基礎(chǔ)。此外，采取有效措施提高會計(jì)人員的整體素質(zhì)，企業(yè)每周組織會計(jì)人員參加“會計(jì)規(guī)范講壇”，對會計(jì)人員進(jìn)行思想灌輸。會計(jì)人員不僅需要掌握財(cái)務(wù)知識，更應(yīng)該掌握稅法、會計(jì)法、計(jì)算機(jī)電算化技術(shù)、財(cái)務(wù)管理、經(jīng)濟(jì)學(xué)等專業(yè)知識，還需要及時(shí)掌握本企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動，只有這樣才能充分發(fā)揮會計(jì)基礎(chǔ)工作的作用。同時(shí)培養(yǎng)會計(jì)人員職業(yè)道德素質(zhì)，指導(dǎo)會計(jì)人員真正懂得愛崗敬業(yè)、忠于值守、廉潔奉公、嚴(yán)格執(zhí)法的職業(yè)道德情操的真正含義，采用自我改造和自我約束的方式，盡忠職守，清潔廉明，一旦發(fā)現(xiàn)問題立刻匯報(bào)上級，不被利益蒙蔽雙眼，不斷增強(qiáng)自身職業(yè)修養(yǎng)，只有這樣才能更好地為企業(yè)的發(fā)展貢獻(xiàn)自己的力量。

(三)建立現(xiàn)代化會計(jì)管理制度

當(dāng)前，現(xiàn)代企業(yè)管理理念不斷深入到企業(yè)管理過程中，會計(jì)管理成為了現(xiàn)代企業(yè)管理的重點(diǎn)。會計(jì)不僅是現(xiàn)代企業(yè)管理的理論基礎(chǔ)，而且也是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要手段。企業(yè)需要進(jìn)一步完善內(nèi)部控制機(jī)制，包括會計(jì)崗位責(zé)任制度、財(cái)務(wù)預(yù)算制度、財(cái)產(chǎn)清查制度、內(nèi)部稽核制度、財(cái)務(wù)收支審批制度等內(nèi)部控制制度。

(四)加強(qiáng)信息平臺建設(shè)

要加快會計(jì)電算化和會計(jì)網(wǎng)絡(luò)建設(shè)，提高會計(jì)信息質(zhì)量，使會計(jì)信息的收集、加工、整理和分析更加規(guī)范，有效克服因手工操作出現(xiàn)的失誤導(dǎo)致會計(jì)信息失真的情況，避免舞弊行為的發(fā)生。建立一套財(cái)政部門、人民銀行、稅務(wù)部門和工商行政管理部門共享的現(xiàn)代化信息管理系統(tǒng)，任一部門將企業(yè)的信息錄入后，其他部門均可查閱，解決企業(yè)信息不對稱的問題，防止企業(yè)針對不同的機(jī)構(gòu)報(bào)送不同信息的現(xiàn)象，以提高企業(yè)會計(jì)信息的質(zhì)量。

(五)以規(guī)范化考核要求為標(biāo)準(zhǔn)指導(dǎo)日常會計(jì)基礎(chǔ)工作

按照《XX市企業(yè)會計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范化指導(dǎo)意見》和相關(guān)的會計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范化管理標(biāo)準(zhǔn)，逐條檢驗(yàn)公司的會計(jì)工作，發(fā)現(xiàn)問題及時(shí)糾正。例如根據(jù)管理要求，對類似原始單據(jù)需要修正的，責(zé)成有關(guān)人員重新填制、獲取或辦理單據(jù)修改手續(xù)，規(guī)范原始憑據(jù)的管理；有記賬憑證內(nèi)容不完整情況的，則由制單人員對記賬憑證內(nèi)容進(jìn)行二次復(fù)查，并由憑證審核人員進(jìn)行審核，對復(fù)查審核中發(fā)現(xiàn)的遺漏情況及時(shí)補(bǔ)正；有會計(jì)對賬不及時(shí)情況的，則在企業(yè)內(nèi)部設(shè)立及時(shí)進(jìn)行會計(jì)對賬提醒機(jī)制，這樣就有效避免了因工作忙碌可能出現(xiàn)的延誤和疏忽；有未按規(guī)定附有會計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說明書情況的，則做到按會計(jì)報(bào)告要件內(nèi)容應(yīng)附盡附，不遺不漏，這樣也能使得會計(jì)報(bào)告的內(nèi)容充分完整；有未按規(guī)定及時(shí)移交會計(jì)檔案的情況的，則根據(jù)相應(yīng)的工作制度在財(cái)務(wù)、檔案等相關(guān)部門和人員的協(xié)作下，對會計(jì)檔案超期未歸檔移交情況進(jìn)行清查，保障會計(jì)檔案的移交管理工作的完成等等。

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Abstract:inFebruary,2006,MinistryofFinancehadissued1itemofbasicaccountingstandardsand38itemofconcreteaccountingstandards,symbolizeadaptsourcountrymarketeconomydevelopmentrequest,hastenswiththeinternationalconventionwithbusinessaccountingthecriterionsystemofficialestablishment.Ourcountrysooncarriesoutwhetherthenewaccountingstandardssystemdoesmeanbusinessaccountingthesystemsooncompletesthehistoricalmission?Thisarticlewillanalyzeourcountrynewaccountingstandardssystemfromseveralaspectsthequestionwhichpossiblymeetsintheimplementationprocessandproposedthatsolvesthequestionmentality.

keyword:Implementation;Newaccountingstandards;Accountingstandards;Accountingsystem

一、我國新會計(jì)準(zhǔn)則體系出臺的背景介紹

90年代初，財(cái)政部提出了建立中國會計(jì)準(zhǔn)則體系這一會計(jì)核算制度改革的總體目標(biāo)，并制定了實(shí)現(xiàn)總體目標(biāo)兩步走的戰(zhàn)略。1993年7月1日開始，我國施行《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》以及與其相配套的行業(yè)會計(jì)制度，標(biāo)志著第一步戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。同時(shí)，具體準(zhǔn)則的研究草擬工作也逐步推進(jìn)。到1996年初，財(cái)政部共了30多項(xiàng)具體準(zhǔn)則征求意見稿，并從1997年開始陸續(xù)定稿，截止2001年底，共了具體會計(jì)準(zhǔn)則16項(xiàng)。2005年，我國會計(jì)準(zhǔn)則的制定和修訂工作步入快車道，1項(xiàng)基本會計(jì)準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則的制定或修訂工作都在此年內(nèi)完成。2006年2月15日，財(cái)政部在京舉行會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則體系會，了39項(xiàng)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和48項(xiàng)注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則，標(biāo)志著適應(yīng)我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求、與國際慣例趨同的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系和注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則體系正式建立，同時(shí)也意味著我國會計(jì)核算制度改革的總體目標(biāo)有望得以實(shí)現(xiàn)。

然而，我國一直是會計(jì)制度與會計(jì)準(zhǔn)則兩個(gè)會計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)共存的局面，前者以規(guī)則為基礎(chǔ)，后者以原則為基礎(chǔ)。理論界一直存在以會計(jì)準(zhǔn)則取代會計(jì)制度的看法。實(shí)際上，兩種會計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)所規(guī)范的內(nèi)容既有區(qū)別也有聯(lián)系。會計(jì)準(zhǔn)則主要規(guī)定確認(rèn)、計(jì)量和披露標(biāo)準(zhǔn)，而會計(jì)制度則主要提供會計(jì)記錄指南（陳毓圭，1999）。通常情況下，記錄以確認(rèn)和計(jì)量為前提，而披露又以記錄為基礎(chǔ)。從新頒布的準(zhǔn)則內(nèi)容和形式看，我國的新會計(jì)準(zhǔn)則已盡可能地把制度的優(yōu)點(diǎn)結(jié)合在一起，揚(yáng)長避短。但在具體操作過程中，我們還必須清醒地看到實(shí)際中存在的問題，切實(shí)地解決好它們。

二、實(shí)施新會計(jì)準(zhǔn)則體系將給會計(jì)工作帶來的問題

我國財(cái)政部2000年12月的《企業(yè)會計(jì)制度》，不僅對會計(jì)核算做出了總體規(guī)定，還就有關(guān)會計(jì)要素和一些特殊會計(jì)領(lǐng)域的會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告做出了具體規(guī)定，《企業(yè)會計(jì)制度》于2001年1月1日起暫在股份有限公司范圍內(nèi)實(shí)施，2005年在工業(yè)企業(yè)全面實(shí)施。而財(cái)政部本次的會計(jì)準(zhǔn)則，大多是針對《企業(yè)會計(jì)制度》中沒有處理的問題所做出的具體規(guī)范，如企業(yè)合并、合并企業(yè)報(bào)表、企業(yè)年金、職工薪酬、保險(xiǎn)合同等。因此，我國的新會計(jì)準(zhǔn)則體系的出臺是否意味著企業(yè)會計(jì)制度即將完成歷史使命？新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施將給會計(jì)實(shí)務(wù)工作帶來哪些問題和困難？筆者將從以下幾個(gè)方面進(jìn)行分析：

（一）新會計(jì)準(zhǔn)則的運(yùn)用仍然具有較大的局限性，會計(jì)信息的橫向可比性可能進(jìn)一步降低

財(cái)政部在會上稱新會計(jì)準(zhǔn)則將于2007年1月1日起在上市公司中執(zhí)行，其他企業(yè)鼓勵(lì)執(zhí)行。換言之，除了上市公司必須執(zhí)行新會計(jì)準(zhǔn)則外，對于新會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度中存在差異的地方，其他企業(yè)仍然有較大的選擇空間。由此可見，新會計(jì)準(zhǔn)則的運(yùn)用僅限于上市公司，與同行業(yè)的非上市公司相比較，二者提供的會計(jì)信息可能基于不同的核算標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致其可比性進(jìn)一步降低。如《金融企業(yè)會計(jì)制度》已于2001年11月27日，自2002年1月1日起暫在上市的金融企業(yè)范圍內(nèi)實(shí)施，而與金融工具有關(guān)的金融資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值和金融工具的列報(bào)與披露等數(shù)項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則后，上市金融企業(yè)2007年1月1日起必須采用新準(zhǔn)則。上市金融企業(yè)在采用新準(zhǔn)則的同時(shí)，非上市金融企業(yè)仍然可以沿用原來的《金融企業(yè)會計(jì)制度》，同樣作為指導(dǎo)金融企業(yè)的會計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，二者所導(dǎo)致的會計(jì)信息質(zhì)量與數(shù)量差距增大，會計(jì)信息的橫向可比性可能進(jìn)一步降低。

（二）新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施導(dǎo)致會計(jì)的監(jiān)管成本提高

不難看出，強(qiáng)化和規(guī)范企業(yè)信息披露是本次會計(jì)準(zhǔn)則改革的重要目標(biāo)之一，然而如何強(qiáng)化和規(guī)范企業(yè)信息披露又是會計(jì)工作的難點(diǎn)。目前我國在準(zhǔn)則的執(zhí)行方面存在著不少問題：除了限于本身的專業(yè)水準(zhǔn)，對準(zhǔn)則本身理解不夠外，有的是出于自身動機(jī)的需要，甚至某些政府部門出于自身的利益，也會指使企業(yè)做一些違反會計(jì)準(zhǔn)則的處理。由于新會計(jì)準(zhǔn)則賦予企業(yè)在會計(jì)處理上更多的職業(yè)判斷，相應(yīng)地會計(jì)監(jiān)督的水平也必須相應(yīng)提高，財(cái)政部同時(shí)48項(xiàng)注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的目的不言而喻：為提高事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量，進(jìn)一步強(qiáng)化專業(yè)監(jiān)督提供有力支持。然而，由于新會計(jì)準(zhǔn)則給予企業(yè)更多的“會計(jì)空間”，提高會計(jì)監(jiān)督水平必然要求更多的人力和物力的投入，監(jiān)督成本相應(yīng)也會增加。此外，中國證監(jiān)會宣稱已開始著手研究和制定相應(yīng)的措施，近期將選擇部分上市公司進(jìn)行現(xiàn)場調(diào)查，測算實(shí)施企業(yè)會計(jì)和審計(jì)準(zhǔn)則體系可能對資本市場產(chǎn)生的影響，研究制定切實(shí)可行的銜接辦法。因此，會計(jì)準(zhǔn)則的高效運(yùn)用還必須有其他相關(guān)部門的監(jiān)督和配和，這樣一來無疑會進(jìn)一步提高監(jiān)管成本。

（三）新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對會計(jì)信息質(zhì)量提出了更高的要求，會計(jì)人員的素質(zhì)和工作能力將面臨極大挑戰(zhàn)

由于社會發(fā)展的大量需要，我國在過去的十幾年中培養(yǎng)了數(shù)量眾多的會計(jì)人員，目前全國有1000萬會計(jì)人員。新會計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計(jì)信息的新理念（樓繼偉，2006），然而我國會計(jì)人員由于素質(zhì)參差不齊，對準(zhǔn)則和制度理解上的差異以及不同的會計(jì)職業(yè)判斷能力，在一定程度上制約著會計(jì)信息質(zhì)量的提高和會計(jì)準(zhǔn)則的運(yùn)用效果。一個(gè)廣為流傳的例子是對南方證券的投資，首創(chuàng)股份提取了15％的減值準(zhǔn)備，邯鄲鋼鐵提取的比例為62％，路橋建設(shè)提取的比例是20％，上海汽車則提取了100％。如果不計(jì)提該項(xiàng)減值準(zhǔn)備，上海汽車的利潤增長率將從該年的42％提高到79％，同樣是職業(yè)判斷，究竟哪一個(gè)企業(yè)計(jì)提的比例是適當(dāng)?shù)哪兀棵總€(gè)企業(yè)都會找出理由來論證自己的職業(yè)判斷是正確的（聶興凱；高永國，2004）。但是，計(jì)提比例的差別竟有如此之大，也會令人對會計(jì)準(zhǔn)則能否提高會計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生疑慮。

因此，會計(jì)人員是否具有較高水平的職業(yè)操守和恰當(dāng)?shù)穆殬I(yè)判斷成為企業(yè)和會計(jì)信息使用者極為關(guān)心的問題。因?yàn)闀?jì)目標(biāo)的實(shí)質(zhì)就是要客觀地反映經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)，會計(jì)準(zhǔn)則本身不可能提供具體答案，對于如何確認(rèn)、計(jì)量、會計(jì)信息是否披露等問題都需要會計(jì)師自己進(jìn)行職業(yè)判斷，這使得會計(jì)人員的素質(zhì)和工作能力面臨極大挑戰(zhàn)。

（四）會計(jì)準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)成本增加，會計(jì)教育的浪費(fèi)與不足并存

我國會計(jì)準(zhǔn)則自90年布以來，已經(jīng)成為會計(jì)專業(yè)學(xué)生的必修內(nèi)容，此次發(fā)行新準(zhǔn)則，學(xué)生又需要花費(fèi)大量的時(shí)間精力學(xué)習(xí)，會計(jì)的學(xué)習(xí)成本明顯增加。但在實(shí)際工作中，為中小企業(yè)服務(wù)的會計(jì)人員占了絕大多數(shù)。目前，我國中小企業(yè)的數(shù)量已占全國企業(yè)總量的99.3%，我國GDP的55.6%、工業(yè)新增產(chǎn)值的74.7%、社會銷售額的58.9%、稅收的46.2%以及出口總額的62.3%均是由中小企業(yè)創(chuàng)造的，而且，全國75%左右的城鎮(zhèn)就業(yè)崗位也是由中小企業(yè)提供的。（2005年中國成長型中小企業(yè)發(fā)展報(bào)告，國家發(fā)展改革委中小企業(yè)司）由于新會計(jì)準(zhǔn)則并非面向全部企業(yè)，中小企業(yè)仍然適用《小企業(yè)會計(jì)制度》（2004年4月27日，自2005年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)執(zhí)行）。因此，一方面絕大多數(shù)會計(jì)人員在進(jìn)行業(yè)務(wù)處理時(shí)不需要使用新準(zhǔn)則，工作一段時(shí)間之后，所學(xué)知識大多被遺忘，造成會計(jì)教育的浪費(fèi)；另一方面，現(xiàn)有的會計(jì)人員在實(shí)際工作中缺乏后續(xù)教育，對于一部分想要提高專業(yè)水準(zhǔn)的會計(jì)人員來說，如果無法系統(tǒng)學(xué)習(xí)新會計(jì)準(zhǔn)則，很難提升他們的會計(jì)專業(yè)水平，也無法適應(yīng)未來自身職業(yè)發(fā)展的需要。

綜上所述，我國新會計(jì)準(zhǔn)則體系雖已出臺，但在實(shí)施過程中還會遇到很多困難。同時(shí)也并不意味著企業(yè)會計(jì)制度已經(jīng)完成歷史使命，企業(yè)會計(jì)制度仍將在一定時(shí)期一定范圍內(nèi)發(fā)揮作用。

三、有效執(zhí)行新會計(jì)準(zhǔn)則的對策思考

一個(gè)制定得再完美的會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，如果難以執(zhí)行或者得不到有效執(zhí)行，那就是形同虛設(shè)。因此，我們要積極做好新會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的有關(guān)配套和完善工作。

（一）完善新會計(jì)準(zhǔn)則的各項(xiàng)配套

1、準(zhǔn)則與制度的配套

據(jù)介紹，新會計(jì)準(zhǔn)則體系主要包括：1項(xiàng)基本準(zhǔn)則、38項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)應(yīng)用指南。準(zhǔn)則的配套不僅僅是足夠的會計(jì)準(zhǔn)則，還必須對準(zhǔn)則有權(quán)威的解釋。2006年8月的會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南和相關(guān)解釋即是新會計(jì)準(zhǔn)則運(yùn)用最好的注解。此外，從現(xiàn)階段來看，我國暫時(shí)還無法取消企業(yè)會計(jì)制度，絕大多數(shù)的企業(yè)仍將在一定時(shí)期內(nèi)實(shí)施會計(jì)制度。為了避免準(zhǔn)則與制度中存在的矛盾和沖突，還應(yīng)加快修訂《企業(yè)會計(jì)制度》、和《小企業(yè)會計(jì)制度》，使之部分內(nèi)容與會計(jì)準(zhǔn)則盡可能匹配。

2、法律配套

我國當(dāng)前尚缺乏有效地使用以原則為基礎(chǔ)的會計(jì)準(zhǔn)則氛圍，更加不能奢望會計(jì)準(zhǔn)則可從技術(shù)上徹底禁絕各類舞弊造假行為。因此，必須進(jìn)一步健全和完善相關(guān)的法律法規(guī)制度，加強(qiáng)市場環(huán)境和市場秩序的治理與整頓，既保持會計(jì)準(zhǔn)則良好的靈活性，又防止會計(jì)政策被濫用。相關(guān)的法律配套可使我國制定的會計(jì)準(zhǔn)則具有更高層次的公正性和可操作性。

（二）完善會計(jì)專業(yè)技能教育和職業(yè)道德教育

1、會計(jì)人員的后續(xù)專業(yè)技能教育

會計(jì)人員的職業(yè)判斷不僅僅依靠在學(xué)校的專業(yè)學(xué)習(xí)，更多的是在實(shí)際工作中逐步確立起來的。因此，需要建立體系完整的會計(jì)人員素質(zhì)和后續(xù)專業(yè)技能教育機(jī)制，并使這一機(jī)制更加有效地運(yùn)行。如針對上市公司、本文來自范文中國網(wǎng)。股份有限公司、有限責(zé)任公司、合伙企業(yè)、獨(dú)資企業(yè)會計(jì)的不同核算要求，提供相應(yīng)對口的后續(xù)教育，并將后續(xù)教育成為一種職業(yè)的終身化教育，使得會計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)和水平能夠持續(xù)有效地提高。

2、會計(jì)人員的職業(yè)道德教育

盡管專業(yè)技能教育是對會計(jì)準(zhǔn)則高效率實(shí)施的有力保證，但是職業(yè)道德教育同樣不容忽視。由于我國會計(jì)職業(yè)界的法律風(fēng)險(xiǎn)相對較低，導(dǎo)致會計(jì)人員的職業(yè)道德水平也較低。因此需要強(qiáng)化職業(yè)道德觀念和行業(yè)自律意識，嚴(yán)格執(zhí)行與遵守有關(guān)規(guī)范。職業(yè)道德教育應(yīng)盡早開始，并和專業(yè)教育同時(shí)開展。

總之，頒布新的準(zhǔn)則體系只是會計(jì)改革重要的一步，如果僅僅片面追求與國際會計(jì)準(zhǔn)則的一致性，出現(xiàn)與我國會計(jì)環(huán)境不相適應(yīng)的情況，導(dǎo)致會計(jì)信息的混亂或失控，由此產(chǎn)生的成本和風(fēng)險(xiǎn)都是巨大的。目前當(dāng)務(wù)之急就是盡快切實(shí)理解新會計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)涵，發(fā)揮新會計(jì)準(zhǔn)則對會計(jì)工作的規(guī)范作用，進(jìn)而提高會計(jì)職業(yè)界的整體實(shí)務(wù)水平，增強(qiáng)會計(jì)信息的透明度和公信力。

（三）加快建設(shè)運(yùn)用會計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)外部環(huán)境

1、加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制

從某種意義上說，建立健全企業(yè)的內(nèi)部控制是貫徹會計(jì)法律法規(guī)，加強(qiáng)會計(jì)核算，提高會計(jì)信息質(zhì)量的必然要求，也是從源頭上遏制企業(yè)會計(jì)造假的最好辦法。加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)控主要包括：加快現(xiàn)代企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度改革，建立優(yōu)化的組織結(jié)構(gòu)和高效的運(yùn)作程序；建立先進(jìn)可靠的管理信息系統(tǒng)，使獲取實(shí)時(shí)信息成為可能，提高企業(yè)的快速反應(yīng)能力；加強(qiáng)內(nèi)部控制的監(jiān)督與評審，確保內(nèi)控制度被切實(shí)地執(zhí)行且執(zhí)行的效果良好。

2、加強(qiáng)企業(yè)外部監(jiān)管

企業(yè)行為的不規(guī)范，市場交易的不真實(shí)，都給會計(jì)信息失真創(chuàng)造生存的土壤。會計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行中的問題有一部分是由于外部監(jiān)管不力造成的，解決這些問題需要多管齊下：如加強(qiáng)證券監(jiān)管的程序化、規(guī)范化和公開化，對企業(yè)信息披露加強(qiáng)管理與監(jiān)督；加強(qiáng)外部審計(jì)監(jiān)督，提高審計(jì)質(zhì)量；對于企業(yè)不軌行為加大處罰力度，要讓任何人都清楚地意識到被懲罰的后果將超出自己的承受能力。

參考文獻(xiàn)

[1]陳毓圭.論財(cái)務(wù)制度、會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)制度和稅法諸關(guān)系[J].會計(jì)研究，1999，（2）

[2]陳毓圭.原則導(dǎo)向還是規(guī)則導(dǎo)向—關(guān)于會計(jì)準(zhǔn)則制定方法的思考[J].中國注冊會計(jì)師，2005，（6）

[3]聶興凱，高永國.對執(zhí)行具體會計(jì)準(zhǔn)則若干問題的探討[J].財(cái)會月刊（A會計(jì)），2004，（12）

篇5

營銷費(fèi)用是企業(yè)為實(shí)施營銷管理與實(shí)踐活動而發(fā)生的各種費(fèi)用，包括市場營銷研究、渠道建設(shè)、銷售促進(jìn)等方面開支，具體有運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、包裝費(fèi)、展覽費(fèi)和廣告費(fèi)以及為銷售本企業(yè)產(chǎn)品而專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)的職工工資及福利費(fèi)、類似工資性質(zhì)的費(fèi)用、業(yè)務(wù)費(fèi)等經(jīng)營費(fèi)用。

二、現(xiàn)行營銷費(fèi)用的會計(jì)處理方法

在常見的幾項(xiàng)營銷費(fèi)用中，直接推銷費(fèi)用、倉儲費(fèi)用、運(yùn)輸費(fèi)用等往往在每一會計(jì)期間都會發(fā)生且很大程度上只與當(dāng)期收益有關(guān)，現(xiàn)行會計(jì)制度作為收益性支出計(jì)入當(dāng)期“營業(yè)費(fèi)用”，從當(dāng)期營業(yè)收入補(bǔ)償，這一做法是符合現(xiàn)代企業(yè)會計(jì)制度的要求。但營銷費(fèi)用卻因營銷工具、規(guī)模的不同可能對企業(yè)產(chǎn)生不同程度的影響，尤其是廣告費(fèi)支出，自從我國經(jīng)濟(jì)體制改革以來，越來越多的企業(yè)認(rèn)識到信息的重要性，紛紛用廣告來為企業(yè)打開市場，而廣告作為企業(yè)一定的費(fèi)用，通過一定的媒介，把有關(guān)產(chǎn)品信息傳遞給消費(fèi)者的一種非人員推銷手段，其目的是為消費(fèi)者認(rèn)識、偏愛、直至接納企業(yè)的產(chǎn)品，廣告的作用不可忽視，也因而產(chǎn)生了巨大的廣告費(fèi)開支。如可口可樂公司為了在國際飲料市場上占據(jù)主要地位，不惜巨大代價(jià)用于品牌推廣，不時(shí)地變換廣告主題，使人耳目一新，巨額的廣告費(fèi)開支為后來的產(chǎn)品銷售、公司快速成長鋪下金光大道、開創(chuàng)美好的未來。這表明，該企業(yè)當(dāng)期的廣告費(fèi)支出不僅與當(dāng)期收入有關(guān)，而且波及以后相當(dāng)長一段時(shí)期的收入，因此，將所有營銷費(fèi)用都作為收益性支出處理存在明顯的不合理之處。

三、現(xiàn)行營銷費(fèi)用會計(jì)處理方法的弊端

我國現(xiàn)行制度是將廣告費(fèi)予以費(fèi)用化，這種做法雖然符合穩(wěn)健性原則，處理簡便，而且在一定程度上可減少盈余操縱的機(jī)會，但其弊端也是顯而易見的。

1、不能真實(shí)反映企業(yè)實(shí)際擁有資產(chǎn)的狀況。

企業(yè)支付廣告費(fèi)的直接目的，一方面是為了使消費(fèi)者在短期內(nèi)了解并購買產(chǎn)品；另一方面是為了提高企業(yè)的知名度，以確保產(chǎn)品暢銷不衰。提高知名度的結(jié)果，從企業(yè)資產(chǎn)的角度來看，是形成了企業(yè)的商譽(yù)，使企業(yè)的產(chǎn)品在消費(fèi)者心中樹立牢固的形象，能推動企業(yè)其他會計(jì)期間營業(yè)收入的增加，因此，筆者認(rèn)為有必要將廣告費(fèi)支出作為資本性支出處理，而不應(yīng)直接一次性計(jì)入當(dāng)期“營業(yè)費(fèi)用”科目。為全面如實(shí)反映企業(yè)的實(shí)際情況，須如實(shí)核算廣告費(fèi)對企業(yè)近期和長期的影響，將其中一部分作為當(dāng)期的營業(yè)費(fèi)用支出，另一部分作為遞延資產(chǎn)，待以后各期分?jǐn)偂?/p>

2、不符合有關(guān)會計(jì)原則的要求。

第一、不符合劃分資本性支出與收益性支出的原則。企業(yè)在會計(jì)核算工作中確認(rèn)支出時(shí)，要區(qū)分兩類不同性質(zhì)的支出。如果企業(yè)在會計(jì)核算工作中沒有正確劃分資本性支出與收益性支出，將原本應(yīng)計(jì)入收益性支出的計(jì)入資本性支出，就會高估資產(chǎn)和當(dāng)期收益。所有這一切，都不利于會計(jì)信息使用者正確地理解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，不利于會計(jì)信息使用者做出正確的決策。因此，營銷費(fèi)用究竟應(yīng)作為資本性支出還是作為收益性支出，應(yīng)取決于該費(fèi)用的發(fā)生是否僅與本期收益有關(guān)?！镀髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，為了未來時(shí)期效益而耗用的資金，應(yīng)列為資本性支出，并分?jǐn)傆谖磥砀髌?，按此?xiàng)規(guī)定，企業(yè)所付巨額廣告費(fèi)中為了未來效益的那一部分，應(yīng)計(jì)入“遞延資產(chǎn)”科目。

第二、不符合收入與費(fèi)用配比原則。配比原則要求費(fèi)用必須與相關(guān)收入相聯(lián)系，并在同一會計(jì)期間內(nèi)予以確認(rèn)，企業(yè)支付的廣告費(fèi)，支出是當(dāng)期完成的，而對企業(yè)的影響卻是逐漸在以后各期見效的，為了正確計(jì)算當(dāng)期損益，必須將本期廣告費(fèi)中一部分分?jǐn)偟揭院蟾髌?，否則將會加大本期期間費(fèi)用，導(dǎo)致前后各期收益計(jì)算的不正確，不利于正確評價(jià)企業(yè)各個(gè)會計(jì)期間的經(jīng)營業(yè)績。

第三，不符合客觀性原則?？陀^性原則不僅要求會計(jì)的日常核算應(yīng)真實(shí)可靠，而且要求向會計(jì)信息使用者提供的信息也必須真實(shí)可靠，有些企業(yè)的廣告費(fèi)支出相當(dāng)大，如將之作為當(dāng)期費(fèi)用，則不符合客觀性原則的要求。

第四，不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。成功的廣告在給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益的期間就已經(jīng)承擔(dān)了這些費(fèi)用，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，就應(yīng)將屬于本期的廣告費(fèi)支出計(jì)入本期，屬于以后各期的廣告費(fèi)支出則應(yīng)計(jì)入以后各期。

3、將廣告費(fèi)全部計(jì)入當(dāng)期損益，會導(dǎo)致各期損益不均衡，各期損益的不均衡將影響企業(yè)形象，誘使企業(yè)管理當(dāng)局采取一定方法進(jìn)行會計(jì)粉飾，反而成為盈余操縱的誘因。

四、營銷費(fèi)用會計(jì)處理的改進(jìn)

實(shí)際工作中，促銷可以幫助顧客認(rèn)識企業(yè)產(chǎn)品，引起興趣，進(jìn)而促使其購買并增強(qiáng)其購買后的心理滿足感。促銷能擴(kuò)大企業(yè)知名度，幫助企業(yè)建立知名品牌乃至國際名牌，為企業(yè)獲取超額利潤創(chuàng)造條件。

在營銷費(fèi)用中，廣告費(fèi)往往發(fā)生時(shí)數(shù)量較大，對企業(yè)的影響時(shí)間長，不僅能夠提升當(dāng)期收益，而且在其他營銷組合要素配合下，能使企業(yè)產(chǎn)品在消費(fèi)者心中樹立牢固的形象，在后續(xù)的廣告提醒下很可能使顧客成為企業(yè)的老顧客。因此能推動其他會計(jì)期間營業(yè)收入的上升。所以筆者認(rèn)為，廣告費(fèi)支出不能一次性計(jì)入當(dāng)期損益。這方面最為典型的例子是每年在中央電視臺黃金時(shí)段播放廣告的企業(yè)所支付的高達(dá)幾千萬甚至上億的廣告費(fèi)和一些企業(yè)為某些全球性體育比賽支付的巨額廣告費(fèi)，如前幾年秦池酒廠在中央臺黃金時(shí)段的廣告費(fèi)，和麥當(dāng)勞在體育比賽中的廣告費(fèi)等。當(dāng)然，并非企業(yè)的所有廣告支出都視為資本性支出，具體地說：

篇6

視同銷售是指某些轉(zhuǎn)讓貨物或提供勞務(wù)的行為雖然不完全具備銷售的基本條件，但稅法規(guī)定應(yīng)作為視同銷售來處理，并且應(yīng)繳納相應(yīng)的稅費(fèi)。本文就不同情況下視同銷售的會計(jì)處理進(jìn)行了探討。

一、視同銷售包括的內(nèi)容

目前企業(yè)視同銷售主要包括以下內(nèi)容：

非貨幣性資產(chǎn)交換；債務(wù)重組中的以物抵債；自產(chǎn)自用產(chǎn)品、商品等；自有資產(chǎn)對外投資。

二、不同情況下視同銷售的會計(jì)處理

1.非貨幣性資產(chǎn)交換方式下的會計(jì)處理

(1)滿足非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則第3條規(guī)定條件（即該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；換入換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量）的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。具體會計(jì)處理為：按換出商品公允價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，借記有關(guān)資產(chǎn)科目，按可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按換出資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備余額，借記該項(xiàng)資產(chǎn)減值（或跌價(jià)）準(zhǔn)備科目，按換出資產(chǎn)的賬面余額，貸記有關(guān)資產(chǎn)科目，按增值稅銷項(xiàng)稅額，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。按支付的相關(guān)費(fèi)用，貸記“銀行存款”等科目。以上分錄借方與貸方的差額，應(yīng)貸記“營業(yè)外收入—非貨幣性資產(chǎn)交換收益”或借計(jì)“營業(yè)外支出—非貨幣性資產(chǎn)交換損失”科目。如果換出資產(chǎn)應(yīng)繳消費(fèi)稅，則應(yīng)按銷售業(yè)務(wù)將稅金記入“營業(yè)稅金及附加”科目。交換發(fā)生補(bǔ)價(jià)的，支付補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)將補(bǔ)價(jià)記入換入資產(chǎn)的成本；收到補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)將補(bǔ)價(jià)記入當(dāng)期損益。

(2)未能滿足非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則第3條規(guī)定條件的，按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)成本，不確認(rèn)損益。發(fā)生補(bǔ)價(jià)的，支付補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)將補(bǔ)價(jià)記入資產(chǎn)的成本；收到補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)將補(bǔ)價(jià)沖減換入資產(chǎn)的成本，雙方均不確認(rèn)損益。具體會計(jì)處理為：按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額加上支付的補(bǔ)價(jià)，借記有關(guān)資產(chǎn)科目，按收到的補(bǔ)價(jià)，借記“銀行存款”等科目，按可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按換出資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備余額，借記該項(xiàng)資產(chǎn)減值（或跌價(jià)）準(zhǔn)備科目，按換出資產(chǎn)的賬面余額，貸記有關(guān)資產(chǎn)科目，按增值稅銷項(xiàng)稅額，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。按支付的補(bǔ)價(jià)和相關(guān)費(fèi)用，貸記“銀行存款”等科目。2.債務(wù)重組中的以物抵債方式下的會計(jì)處理

（1）如果將重組收益一次性記入應(yīng)納稅所得額，則應(yīng)按重組債務(wù)的賬面余額，借記有關(guān)債務(wù)科目，按抵債資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備余額，借記該項(xiàng)資產(chǎn)減值（或跌價(jià)）準(zhǔn)備科目，按抵債資產(chǎn)的賬面余額，貸記有關(guān)資產(chǎn)科目，按增值稅銷項(xiàng)稅額，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。按支付的其他稅費(fèi)，貸記“銀行存款”等科目，按其差額，貸記“營業(yè)外收入—債務(wù)重組收益”或借計(jì)“營業(yè)外支出—債務(wù)重組損失”科目。

(2)如果經(jīng)批準(zhǔn)將重組收益分次計(jì)入應(yīng)納稅所得額，①重組當(dāng)年，除按上述確認(rèn)債務(wù)重組業(yè)務(wù)外，在計(jì)算所得稅時(shí)，還應(yīng)按計(jì)入以后年度應(yīng)納稅所得額的重組收益和當(dāng)年適用的所得稅稅率計(jì)算的所得稅確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債；②以后年度在計(jì)算所得稅時(shí)，再按當(dāng)年應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的重組收益和當(dāng)年使用的所得稅稅率計(jì)算所得稅，將遞延所得稅負(fù)債分年轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅”，直到將重組收益全部計(jì)入應(yīng)納稅所得額為止。這期間如果發(fā)生所得稅稅率變動等，按新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)采用債務(wù)法調(diào)整遞延所得稅負(fù)債，調(diào)整產(chǎn)生的損益計(jì)入調(diào)整當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。

3.自產(chǎn)自用產(chǎn)品、商品方式下的會計(jì)處理

自產(chǎn)自用主要包括：用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、提供勞務(wù)以及用于饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵(lì)等方面。自產(chǎn)自用的產(chǎn)品、商品等在會計(jì)上應(yīng)按成本結(jié)轉(zhuǎn)，不作為銷售處理。企業(yè)將資產(chǎn)移交使用時(shí)，應(yīng)將產(chǎn)品的成本按用途轉(zhuǎn)入相應(yīng)的科目，借記“在建工程”、“管理費(fèi)用”、“營業(yè)外支出”等科目，貸記“產(chǎn)成品”、“庫存商品”等科目。因?qū)a(chǎn)品用于上述用途而繳納的增值稅、消費(fèi)稅及其他稅金，也應(yīng)按用途記入相應(yīng)科目，借記“在建工程”、“管理費(fèi)用”、“營業(yè)外支出”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”或“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”等科目。

4.自有資產(chǎn)對外投資方式下的會計(jì)處理

將自有資產(chǎn)作為投資，表面上看未給企業(yè)帶來實(shí)際的現(xiàn)金流入，但實(shí)際上該業(yè)務(wù)具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，體現(xiàn)的是企業(yè)實(shí)物資產(chǎn)與外部的交換關(guān)系：企業(yè)將投出的資產(chǎn)在社會上出售，取得相當(dāng)于公允價(jià)值的現(xiàn)金，然后再將獲得的現(xiàn)金作為投資投出。持有該投資可能帶來未來投資收益，雙方在交易時(shí)是按公允價(jià)值來認(rèn)定投出（投入）的資產(chǎn)價(jià)值的，并且按稅法規(guī)定的公允價(jià)值計(jì)算繳納增值稅，所以作為投出方其初始投資額應(yīng)按“公允價(jià)值+相關(guān)稅金等”計(jì)算。會計(jì)過程可分解如下：轉(zhuǎn)出資產(chǎn)換回貨幣，按公允價(jià)值+相關(guān)稅金等借記“銀行存款”，按公允價(jià)值貸記“主營業(yè)務(wù)收入”，按應(yīng)交納的增值稅貸記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”。將換回的貨幣投出，借記“長期股權(quán)投資”，貸記“銀行存款”。期末結(jié)轉(zhuǎn)成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”等，貸記“產(chǎn)成品”等科目。

參考文獻(xiàn)：

篇7

美國會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定公司在進(jìn)行證券投資時(shí)按照下列程序進(jìn)行決策,以確定投資所使用的核算方法(假定甲公司購入乙公司的股票):第一,甲公司購入乙公司證券是否為了對其實(shí)施重大影響?如果是,則采用權(quán)益法核算;如果否,則考慮此證券是否有容易確定的公允價(jià)值嗎?第二,如果沒有確定的公允價(jià)值,則采用成本法核算;如果有確定的公允價(jià)值,則考慮購入的證券是否可以劃分為可供銷售的證券和交易性證券?第三,如果能夠劃分,則采用公允價(jià)值法;如果不能劃分,則需要對證券重新分類后采用公允價(jià)值核算。以舉例的形式闡述上述投資決策中所使用的核算方法:

例:甲公司2002年1月5日以現(xiàn)金50萬元購入乙公司10萬股普通股,每股5元,占乙公司總股份的20%.乙公司2002年初的凈資產(chǎn)200萬元,乙公司2002年凈收益40萬元,2002年12月31日支付現(xiàn)金股利60萬元(每股1.2元)。2002年——2003年累計(jì)凈收益150萬元。

1、公允價(jià)值法

(1)若甲公司將購入乙公司股票劃分為交易性證券,則使用公允價(jià)值法。一般說來,證券劃分為交易性證券的前提是有容易確定的公允價(jià)值,因而假定2002年12月31日、2003年12月31日乙公司股票市價(jià)分別是每股8元、6元。2004年1月20日出售此證券,收到現(xiàn)金60萬元。則賬務(wù)處理如下:

①2002年1月5日,取得投資時(shí),借記:普通股票投資—乙公司500000,貸記:現(xiàn)金500000.

②2002年12月31日,收到股利時(shí),借記:現(xiàn)金120000,貸記:股利收入120000.

③2002年12月31日,記錄公允價(jià)值變化,公允價(jià)值的變化額為100000×(8-5)=300000元。賬務(wù)處理為:借記:普通股票投資—乙公司300000,貸記:未實(shí)現(xiàn)的持有利得300000.

④2002年12月31日記錄公允價(jià)值變化,公允價(jià)值的變化額為100000×(8-6)=200000元。借記:未實(shí)現(xiàn)的持有損失200000,貸記:普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實(shí)現(xiàn)的持有利得或損失賬戶是虛賬戶,其余額反映在損益表中。

⑤2004年1月20日出售證券時(shí):借記:現(xiàn)金600000,貸記:普通股票投資—乙公司500000,貸記:證券銷售已實(shí)現(xiàn)利得100000.

(2)若甲公司將購入乙公司股票劃分為可供銷售的證券,則甲公司使用公允價(jià)值法

取得投資時(shí)會計(jì)分錄同①2002年12月31日,取得股利時(shí)會計(jì)分錄同②。

⑥2002年12月31日記錄公允價(jià)值變化,借記:普通股票投資—乙公司300000,貸記:未實(shí)現(xiàn)的持有利得/損失300000.

⑦2003年12月31日記錄公允價(jià)值變化,借記:未實(shí)現(xiàn)的持有損失/損失200000,貸記:普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實(shí)現(xiàn)的持有利得/損失,在資產(chǎn)負(fù)債表股東權(quán)益的累計(jì)其他綜合收益中反映。

⑧2003年1月20日出售證券時(shí),借記:現(xiàn)金600000,借記:未實(shí)現(xiàn)持有利得/損失100000,貸記:普通股票投資—乙公司借記:普通股票投資—乙公司300000,貸記:未實(shí)現(xiàn)的持有利得/損失300000.

⑦2003年12月31日記錄公允價(jià)值變化,借記:未實(shí)現(xiàn)的持有損失/損失200000,貸記:普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實(shí)現(xiàn)的持有利得/損失,在資產(chǎn)負(fù)債表股東權(quán)益的累計(jì)其他綜合收益中反映。

⑧2003年1月20日出售證券時(shí),借記:現(xiàn)金600000,借記:未實(shí)現(xiàn)持有利得/損失100000,貸記:普通股票投資—乙公司500000,貸記:證券銷售已實(shí)現(xiàn)利得200000.

(3)若美國公司購買證券后未進(jìn)行分類,SFASNO.115規(guī)定每期末需對投資證券重新分類。若交易行證券轉(zhuǎn)為可供銷售的證券,則損益表中已確認(rèn)的未實(shí)現(xiàn)持有利得/損失不再調(diào)整,只是變更年度證券的公允價(jià)值變化時(shí)變換賬戶名稱。

⑨記錄變更當(dāng)年公允價(jià)值變化時(shí),借記:未實(shí)現(xiàn)的持有損失/損失200000,貸記:普通股票投資—乙公司200000.

⑩若可供銷售證券劃為交易性證券,則在變更年度應(yīng)將已記錄在其他綜合收益中的未實(shí)現(xiàn)持有利得/損失通過下列分錄轉(zhuǎn)記到損益表中,并記錄公允價(jià)值變化。借記:未實(shí)現(xiàn)的持有損失/損失300000,貸記:重新劃分權(quán)益性證券已實(shí)現(xiàn)利得300000.

2、若美國公司運(yùn)用成本法,則對投資的核算如下:

2002年1月5日,取得投資時(shí)會計(jì)分錄同①

2002年12月31日,取得股利時(shí),因?yàn)?001年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元,所以甲公司應(yīng)確認(rèn)的股利收入為400000×20%=80000元,借記:現(xiàn)金120000,貸記:股利收入80000,貸記:普通股票投資—乙公司40000.

2003年乙公司未分配股利,甲公司不做帳務(wù)處理。

3、若美國公司選用權(quán)益法,則進(jìn)行如下的投資核算:

2002年1月5日取得投資時(shí)會計(jì)分錄同①

2002年12月31日實(shí)現(xiàn)投資收益,借記:普通股票投資—乙公司80000,貸記:投資收益80000.

2002年12月31日取得股利時(shí),借記:現(xiàn)金20000,貸記:普通股票投資—乙公司120000.

期末,由于取得投資的成本高于在乙公司凈資產(chǎn)中所占份額,應(yīng)將此差額(50萬-200萬×20%=10萬)分配給資產(chǎn)及商譽(yù)。假定8萬分配給未記錄商譽(yù),攤銷期限20年;2萬元分配給低估的固定資產(chǎn),攤銷期限5年,會計(jì)分錄為:借記:投資收益8000,貸記:普通股票投資—乙公司8000.

2003年12月31日應(yīng)確認(rèn)投資收益為(1500000-400000)×20%=220000,賬務(wù)處理為

借記:普通股票投資—乙公司220000,貸記:投資收益220000.

二、中國上市公司對權(quán)益性證券投資的會計(jì)處理

我國上市公司對購入的權(quán)益性證券,按照下列投資決策選擇投資核算方法:第一,投資權(quán)益性證券是否作為剩余資金存放形式,不以控制被投資單位為目的?如果是,則按短期投資核算,取得時(shí)按成本計(jì)價(jià),期末按成本與市價(jià)孰低法計(jì)價(jià);如果否,則考慮投資是否是為了對被投資單位實(shí)施控制、共同控制或有重大影響?第二,如果是為了實(shí)施控制、共同控制或重大影響,則采用權(quán)益法;如果不是為了實(shí)施控制、共同控制或重大影響,則采用成本法核算。

1、購入的證券作為短期投資時(shí),初始價(jià)值按成本計(jì)價(jià),每期末對短期投資按成本與市價(jià)孰低法計(jì)價(jià)。

①2002年1月5日取得投資時(shí),借記:短期投資500000,貸記:現(xiàn)金500000.

②2001年12月31日收到股利時(shí),借記:現(xiàn)金120000,貸記:短期投資120000.2002年12月31日成本(每股5元)低于市價(jià)(每股8元),不計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。

2003年12月31日成本(每股5元)低于市價(jià)(每股6元),不計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。

③2004年處置此投資時(shí)借記:現(xiàn)金600000,貸記:短期投資380000,貸記:投資收益220000.

2、若選用成本法,則進(jìn)行下列核算:

2002年1月5日取得投資時(shí),借:長期股權(quán)投資—乙公司500000,貸記:現(xiàn)金500000.

2002年12月31日,因?yàn)?002年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元,所以甲公司應(yīng)確認(rèn)的投資收益為400000×20%=80000元,收到的股利小于確認(rèn)的投資收益的差額(120000-80000=40000)沖減甲公司的初始投資成本。賬務(wù)處理為:借記:現(xiàn)金120000,貸記:投資收益80000,貸記:長期股權(quán)投資—乙公司40000.

3、若選用權(quán)益法,則長期股權(quán)投資的會計(jì)處理如下:

①2002年1月5日取得投資時(shí)借記:長期股權(quán)投資—乙公司(投資成本)500000,貸記:現(xiàn)金500000.

②2002年1月5日記錄股權(quán)投資差額時(shí),借記:長期股權(quán)投資—乙公司(股權(quán)投資差額)100000,貸記:長期股權(quán)投資—乙公司(投資成本)100000.

③2002年12月31日確認(rèn)實(shí)現(xiàn)的投資收益,借記:長期股權(quán)投資—乙公司(損益調(diào)整)80000貸記:投資收益80000.

④2002年12月31日,股權(quán)投資差額按10年攤銷,每年攤銷100000/10=10000元,借記:投資收益—股權(quán)投資差額攤銷10000,貸記:長期股權(quán)投資—乙公司(股權(quán)投資差額)10000.

⑤2003年12月31日應(yīng)確認(rèn)投資收益為(1500000-400000)×20%=220000,賬務(wù)處理為:借記:長期股權(quán)投資—乙公司220000,貸記:投資收益220000.

三、中美對權(quán)益性證券會計(jì)處理的異同

從以上實(shí)例分析中可得出:除了所使用的賬戶名稱不同外,美國和中國運(yùn)用成本法和權(quán)益法對于現(xiàn)金方式取得的投資的會計(jì)處理相同,并且成本法和權(quán)益法之間相互轉(zhuǎn)換的會計(jì)處理也相同。下面比較兩國對權(quán)益性證券投資的差異:

1、美國和中國對權(quán)益性投資的分類不同。我國將普通股投資分為短期投資和長期股權(quán)投資。短期投資取得時(shí)按成本計(jì)價(jià),期末采用成本與市價(jià)孰低法。若對被投資單位存在控制、共同控制或有重大影響,長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算;若不存在對被投資單位控制、共同控制和重大影響,長期股權(quán)投資采用成本法核算。美國未進(jìn)行長短期投資分類,而將權(quán)益證券分為交易性證券和可供銷售的證券。若對被投資單位存在重大影響,采用權(quán)益法;若不存在重大影響且購入證券的公允價(jià)值很難確定,采用成本法;若不存在重大影響且公允價(jià)值容易確定,采用公允價(jià)值法。

2、權(quán)益性投資在會計(jì)報(bào)表上的列示不同。我國將短期投資列示于資產(chǎn)負(fù)債表的流動資產(chǎn)中,短期投資跌價(jià)損失列入利潤表中;長期股權(quán)投資在長期投資中列示。美國將交易性證券列入資產(chǎn)負(fù)債表的流動資產(chǎn),未實(shí)現(xiàn)的持有利得或損失在損益表中列示;若可供銷售的證券期望在一年或超過一年的一個(gè)營業(yè)期內(nèi)變現(xiàn),則將其列入流動資產(chǎn),否則列入非流動資產(chǎn),可供銷售證券未實(shí)現(xiàn)的持有利得/損失在資產(chǎn)負(fù)債表的股東權(quán)益中列示。

3、長期投資與短期投資之間相互轉(zhuǎn)換的會計(jì)處理不同。對長期股權(quán)投資變更為短期投資或短期投資變更為長期股權(quán)投資,我國會計(jì)制度沒有規(guī)定。而美國SFASNO.115要求在每期末對投資進(jìn)行重新分類,可供銷售的證券可變更為交易性證券或相反,并規(guī)定了相應(yīng)會計(jì)處理。

4、股權(quán)投資差額的攤銷不同。在使用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資時(shí),我國對低估被投資單位資產(chǎn)或未計(jì)的商以及高估被投資單位資產(chǎn)所產(chǎn)生的股權(quán)投資差額,采用統(tǒng)一的攤銷期限攤銷于每期的投資收益賬戶。而美國將股權(quán)投資差額分配于資產(chǎn)和商譽(yù)或都分配商譽(yù)中。

篇8

(一)設(shè)定繳存基金

設(shè)定繳存基金為每個(gè)計(jì)劃參與者提供一個(gè)個(gè)人賬戶，并按照既定的公式?jīng)Q定參與者的繳存金額，并不規(guī)定其將收到的福利的金額；將來在其有資格領(lǐng)取養(yǎng)老金時(shí)，個(gè)人所收到的養(yǎng)老金福利僅僅取決于其個(gè)人賬戶的繳存金額、這些繳存金額的投資收益以及可被分?jǐn)偟皆搮⑴c者賬戶的其他參與者罰沒的福利。這樣基金的主辦者(企業(yè))承擔(dān)了按預(yù)先的協(xié)議向職工個(gè)人賬戶繳費(fèi)的責(zé)任。當(dāng)職工離開企業(yè)時(shí)，其個(gè)人賬戶的資金可以隨之轉(zhuǎn)移，進(jìn)入其他企業(yè)的企業(yè)年金賬戶，這在一定程度上降低了職工更換工作的成本，促進(jìn)了人力資源的流動。設(shè)定繳存基金的會計(jì)處理較為簡單。因?yàn)槠髽I(yè)僅承擔(dān)按期向賬戶繳費(fèi)的義務(wù)，不承擔(dān)職工退休后向職工支付養(yǎng)老金的義務(wù)，也不承擔(dān)與企業(yè)年金基金有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，這些風(fēng)險(xiǎn)將由企業(yè)年金基金的托管機(jī)構(gòu)或基金參與者自行承擔(dān)。因此，企業(yè)向基金管理者繳存的資產(chǎn)不再確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)，企業(yè)當(dāng)期應(yīng)予確認(rèn)的養(yǎng)老金成本是企業(yè)當(dāng)期應(yīng)支付的企業(yè)年金繳存金，確認(rèn)的養(yǎng)老金負(fù)債是按照基金規(guī)定，當(dāng)期及以前各期累計(jì)的應(yīng)繳未繳企業(yè)年金繳存金。

(二)設(shè)定受益基金

設(shè)定受益計(jì)劃是基金主辦者(企業(yè))按既定的金額提供養(yǎng)老金福利的企業(yè)年金；福利的金額通常是一個(gè)或多個(gè)因素的函數(shù)，如參加者的年齡、服務(wù)年數(shù)或工資水平；該福利既可以是一筆年金，也可以一次性支付。在這一基金下，按期足額支付養(yǎng)老金的責(zé)任由基金主辦者承擔(dān)，如果到期不能按照原先的約定支付養(yǎng)老金，則違約責(zé)任亦應(yīng)由基金主辦者承擔(dān)，換言之，基金主辦者承擔(dān)了不能足額支付的風(fēng)險(xiǎn)、投資失敗風(fēng)險(xiǎn)、通貨膨脹風(fēng)險(xiǎn)等一系列風(fēng)險(xiǎn)；而該基金的參與者如果提前離開企業(yè)，則他過去服務(wù)所賺得的養(yǎng)老金福利很有可能部分、甚至全部喪失。由于設(shè)定受益基金需要涉及大量的精算假設(shè)和會計(jì)估計(jì)，如職工未來養(yǎng)老金水平、領(lǐng)取養(yǎng)老金的年數(shù)、剩余服務(wù)年限、未來工資水平、能夠領(lǐng)取養(yǎng)老金的職工人數(shù)的折現(xiàn)率等，故其會計(jì)處理比較復(fù)雜。企業(yè)當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的養(yǎng)老金成本除當(dāng)期服務(wù)成本外，還涉及過去服務(wù)成本、精算利得和損失和利息費(fèi)用等項(xiàng)目。企業(yè)對職工的養(yǎng)老金義務(wù)符合負(fù)債的定義，因此，理應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)的一項(xiàng)養(yǎng)老金負(fù)債。養(yǎng)老金負(fù)債是企業(yè)采用一定的精算方法、估計(jì)合適的折現(xiàn)率所計(jì)算出的未來需要支付的養(yǎng)老金總額的折現(xiàn)值。

二、企業(yè)年金會計(jì)處理：一個(gè)簡單的闡述和比較

財(cái)政部于2003年印發(fā)的《關(guān)于企業(yè)為職工購買保險(xiǎn)有關(guān)財(cái)務(wù)處理問題的通知》(以下簡稱《通知》)規(guī)定：“有條件的企業(yè)為職工建立補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)(注：企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)，即企業(yè)年金。)，遼寧等完善城鎮(zhèn)社會保障體系試點(diǎn)地區(qū)的企業(yè)，提取額在工資總額4%以內(nèi)的部分，作為勞動保險(xiǎn)費(fèi)列入成本(費(fèi)用)；非試點(diǎn)地區(qū)的企業(yè)，從應(yīng)付福利費(fèi)中列支，但不得因此導(dǎo)致應(yīng)付福利費(fèi)發(fā)生赤字。”雖然《通知》在一定程度上規(guī)范了我國企業(yè)年金的會計(jì)處理，但它僅區(qū)分試點(diǎn)和非試點(diǎn)地區(qū)，而沒有區(qū)分兩種不同基金的不同會計(jì)處理。以下筆者以《國際會計(jì)準(zhǔn)則第19號——雇員福利(2000修訂)》(以下簡稱，IAS.19)為例，來說明設(shè)定繳存基金和設(shè)定受益基金在確認(rèn)原則、計(jì)量基礎(chǔ)和會計(jì)處理等方面的主要差異

國際會計(jì)準(zhǔn)則、美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則和英國的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則對設(shè)定繳存基金的規(guī)定基本相同，而就設(shè)定受益基金而言，其會計(jì)確認(rèn)和計(jì)量所遵循的原則相同，但在一些具體環(huán)節(jié)的處理方面略有差異。有鑒于此，本文以設(shè)定受益基金會計(jì)確認(rèn)和計(jì)量問題為重點(diǎn)，進(jìn)行分析和論述。

因設(shè)定受益基金涉及名詞概念很多，為了便于理解和討論，我們將本文所使用的關(guān)鍵概念和主要名詞加以分析和論述：(1)計(jì)劃資產(chǎn)。已經(jīng)分割并加以限制，以提供養(yǎng)老金福利的資產(chǎn)，通常為股票、債券和其他資產(chǎn)。計(jì)劃資產(chǎn)的金額等于企業(yè)、職工或兩者共同繳存的金額和用繳存金額投資所賺得的金額的合計(jì)額，減去已支付的養(yǎng)老金。計(jì)劃資產(chǎn)一般不能由企業(yè)隨意抽回。(2)期間養(yǎng)老金凈成本。在企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告中確認(rèn)為某一期間企業(yè)年金成本的金額，其中包括當(dāng)期服務(wù)成本、利息費(fèi)用、基金資產(chǎn)的預(yù)計(jì)收益、精算利和損失、過去服務(wù)成本的攤銷、以及首次應(yīng)用準(zhǔn)則日已存在的未確認(rèn)凈債務(wù)或資產(chǎn)的攤銷。之所以使用“期間養(yǎng)老金凈成本”而不是“凈養(yǎng)老金費(fèi)用”，是因?yàn)樵谀称诖_認(rèn)的部分成本可以與其他成本一起被資本化為資產(chǎn)的一部分。(3)當(dāng)期服務(wù)成本。指由于職工當(dāng)期提供服務(wù)而導(dǎo)致的養(yǎng)老金負(fù)債的增加額，這一成本不受基金繳存情況的影響。(4)精算利得和損失。由于實(shí)際情況與精算假設(shè)不同以及由于假設(shè)變更所造成的預(yù)測的福利債務(wù)或基金資產(chǎn)金額的變動。根據(jù)定義可知，精算利得和損失主要包括：①經(jīng)驗(yàn)調(diào)整，即以前精算假設(shè)與實(shí)際情況之間差異的影響；②由于精算假設(shè)發(fā)生變化所造成的影響。IAS.19和《美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則第87號——雇主對養(yǎng)老金的會計(jì)處理》(以下簡稱，SFAS.87)對精算利得和損失的會計(jì)處理采用了相似的方法，即將一部分精算利得和損失(包括：a.基金資產(chǎn)實(shí)際收益與預(yù)期收益的差異；b.以前期間未確認(rèn)精算利得和損失的攤銷額)確認(rèn)為期間養(yǎng)老金凈成本，而其余部分不予確認(rèn)。(5)過去服務(wù)成本。在當(dāng)期引入企業(yè)年金或養(yǎng)老金福利發(fā)生變化時(shí)，職工前期提供服務(wù)所產(chǎn)生的養(yǎng)老金福利現(xiàn)值的變化額。過去服務(wù)成本可以是正的(引入或提高福利)或負(fù)的(降低現(xiàn)有福利)。(6)累計(jì)福利義務(wù)。根據(jù)養(yǎng)老金受益公式，并按照職工的服務(wù)期限和報(bào)酬計(jì)算的、可歸因于某一特定日期前的雇員養(yǎng)老金福利精算現(xiàn)值。累計(jì)福利義務(wù)和預(yù)計(jì)福利義務(wù)的區(qū)別在于，它不包含對未來報(bào)酬水平的假設(shè)，換言之，前者以目前的實(shí)際工資為基礎(chǔ)，后者以未來工資水平為基礎(chǔ)計(jì)量養(yǎng)老金義務(wù)。對于有著平直福利(為每一服務(wù)年度提供固定金額的養(yǎng)老金)或非工資相關(guān)的養(yǎng)老金，累計(jì)福利義務(wù)與預(yù)計(jì)福利義務(wù)的金額是相同的。這兩個(gè)概念是SFAS.87所使用的概念。IAS.19使用的概念是設(shè)定受益義務(wù)的現(xiàn)值。設(shè)定受益義務(wù)的現(xiàn)值，指企業(yè)在不扣除任何基金資產(chǎn)的情況下，為履行當(dāng)期和以前期間職工服務(wù)產(chǎn)生的義務(wù)所需要的預(yù)期未來支付的現(xiàn)值。(7)最小負(fù)債。累計(jì)養(yǎng)老金負(fù)債超過基金資產(chǎn)公允價(jià)值的部分，也稱積累不足養(yǎng)老金負(fù)債。最小負(fù)債產(chǎn)生的原因是由于存在未攤銷過去服務(wù)成本、未攤銷過渡成本和未攤銷精算利得和損失。(8)附加最小負(fù)債。當(dāng)企業(yè)的養(yǎng)老金累計(jì)福利義務(wù)大于基金資產(chǎn)時(shí)，在已確認(rèn)養(yǎng)老金負(fù)債的基礎(chǔ)上追加確認(rèn)的負(fù)債。其計(jì)算公式如下：當(dāng)期確認(rèn)的附加最小負(fù)債A=期末養(yǎng)老金累計(jì)福利義務(wù)-期末基金資產(chǎn)公允價(jià)值-期末“應(yīng)付養(yǎng)老金費(fèi)用”的余額+期末“預(yù)計(jì)養(yǎng)老金費(fèi)用”的余額-期初附加最小負(fù)債”。若A＞O，則當(dāng)期需確認(rèn)附加最小負(fù)債；若A＜O，則當(dāng)期不需確認(rèn)附加最小負(fù)債。附加最小負(fù)債的金額年年高低不平，不計(jì)息，不攤銷，也不償還，它的出現(xiàn)只是為了獲得滿意的會計(jì)結(jié)果，即在資產(chǎn)負(fù)債表上反映養(yǎng)老金負(fù)債的最低限。以上是根據(jù)美國SFAS.87的要求所確認(rèn)的附加最小養(yǎng)老金負(fù)債，而英國FRS.17及IAS.19均未做出相關(guān)規(guī)定。

通過對上述關(guān)鍵概念的解析，我們可以大致了解在設(shè)定受益養(yǎng)老金基金下，第三部分詳細(xì)說明，損益表中的養(yǎng)老金成本和資產(chǎn)負(fù)債表中的養(yǎng)老金負(fù)債所包含的內(nèi)容。以下式明確表述。

養(yǎng)老金成本=當(dāng)期服務(wù)成本+利息費(fèi)用-基金資產(chǎn)的預(yù)計(jì)收益+前期服務(wù)成本攤銷+精算利得和損失-基金縮減或結(jié)算的利得(+損失)

養(yǎng)老金負(fù)債=設(shè)定受益義務(wù)的現(xiàn)值+未確認(rèn)精算利得(-損失)-未確認(rèn)過去服務(wù)成本-基金資產(chǎn)公允價(jià)值

三、企業(yè)年金的會計(jì)確認(rèn)問題

如果企業(yè)為職工建立了企業(yè)年金，企業(yè)必然存在一項(xiàng)負(fù)債，但這項(xiàng)負(fù)債是針對誰的，是否應(yīng)在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)，這些問題是企業(yè)年金會計(jì)建立以來一直存在爭議的問題，也是我國規(guī)范會計(jì)處理、研究相關(guān)準(zhǔn)則建設(shè)首先應(yīng)當(dāng)澄清的問題。

(一)基金會計(jì)確認(rèn)的特征

如表1所示，設(shè)定繳存基金和設(shè)定受益基金遵循的會計(jì)確認(rèn)原則雖然相同，但是二者的差異，直接導(dǎo)致它們會計(jì)確認(rèn)的實(shí)質(zhì)內(nèi)容不同。在設(shè)定繳存基金下，企業(yè)僅承擔(dān)按期向基金繳費(fèi)的義務(wù)，不承擔(dān)職工退休后向職工支付養(yǎng)老金的義務(wù)，也不承擔(dān)與企業(yè)年金基金有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)。因此，在這種情況下，企業(yè)向基金管理者繳存的資產(chǎn)不再確認(rèn)為企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表上的資產(chǎn)，而應(yīng)予確認(rèn)的企業(yè)負(fù)債也只是按照基金規(guī)定，當(dāng)期及以前各期應(yīng)繳未繳的企業(yè)年金繳存金。而在設(shè)定受益基金下，企業(yè)不僅承擔(dān)了按照企業(yè)年金向退休職工支付養(yǎng)老金的義務(wù)，同時(shí)也承擔(dān)了相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)按期向基金管理者繳存一定的資產(chǎn)，只是保證其能夠在職工退休后向職工提供設(shè)定養(yǎng)老金的一種手段。因此，企業(yè)向基金管理者繳存的資產(chǎn)仍應(yīng)視為企業(yè)的資產(chǎn)，在企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)，但該項(xiàng)資產(chǎn)與企業(yè)其他資產(chǎn)的重大差別在于它是限定用途的，并且不能用于清償企業(yè)除養(yǎng)老金義務(wù)外的其他義務(wù)；企業(yè)的養(yǎng)老金負(fù)債是企業(yè)到期應(yīng)支付的養(yǎng)老金福利的現(xiàn)值。

(二)企業(yè)年金會計(jì)確認(rèn)的障礙

有人認(rèn)為，設(shè)定受益基金的養(yǎng)老金義務(wù)雖然符合確認(rèn)的其他標(biāo)準(zhǔn)(注：美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的確認(rèn)和計(jì)量》公告指出，確認(rèn)一個(gè)項(xiàng)目和有關(guān)的信息，應(yīng)符合四個(gè)基本標(biāo)準(zhǔn)即：定義——項(xiàng)目要符合財(cái)務(wù)報(bào)表中某一要素的定義：可計(jì)量性——具有一個(gè)相關(guān)的計(jì)量屬性足以充分可靠的計(jì)量；相關(guān)性——有關(guān)信息在用戶決策中有舉足輕重的作用；可靠性——信息反映是真實(shí)的、可核實(shí)的、無偏向的。國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會《關(guān)于編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》也指出，確認(rèn)的兩項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)：(a)與該項(xiàng)目有關(guān)的未來經(jīng)濟(jì)利益將會流入或流出企業(yè)；(b)對該項(xiàng)目的成本或價(jià)值能夠可靠加以計(jì)量。從上兩項(xiàng)我們能夠發(fā)現(xiàn)，二者的規(guī)定是基本一致的，這是判斷養(yǎng)老金資產(chǎn)或負(fù)債能否作為資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目確認(rèn)的根本依據(jù)。)，但它不能夠可靠計(jì)量。因?yàn)樵谠O(shè)定受益基金下，企業(yè)養(yǎng)老金負(fù)債是企業(yè)采用一定的精算方法、估計(jì)合適的折現(xiàn)率所計(jì)算出的未來需要支付的養(yǎng)老金總額的折現(xiàn)值。由此而計(jì)算的養(yǎng)老金負(fù)債需要涉及大量的精算假設(shè)和會計(jì)估計(jì)，如職工未來養(yǎng)老金水平、領(lǐng)取養(yǎng)老金的年數(shù)、剩余服務(wù)年限、未來工資水平、能夠領(lǐng)取養(yǎng)老金的職工人數(shù)和折現(xiàn)率等。既然養(yǎng)老金負(fù)債存在這么多不確定性，就不應(yīng)將其在資產(chǎn)負(fù)表中確認(rèn)；即使為了保證信息的充分披露，也可在財(cái)務(wù)報(bào)告附注中進(jìn)行披露，而無需計(jì)入企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表。而筆者認(rèn)為，會計(jì)本身就存在許多不確定性，在很多情況下都需要會計(jì)人員做出職業(yè)判斷和進(jìn)行合理估計(jì)，如資產(chǎn)減值、待攤費(fèi)用、會計(jì)分期等，因此，不能以此為由拒絕養(yǎng)老金負(fù)債的確認(rèn)；另外，實(shí)證研究(PaquitaY.Davis-Friday,I.BukyFolami,ChaoshinLin,H.FredMittelstaedt,1999)表明，表內(nèi)確認(rèn)和表外披露具有不同的信息含量，表外披露往往造成投資者低估該項(xiàng)目對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響。如果從決策有用觀的會計(jì)目標(biāo)出發(fā)，我們不僅要考慮精確性，而且還要考慮相關(guān)性。因此，當(dāng)將來有權(quán)取得養(yǎng)老金的職工已為企業(yè)提供了服務(wù)，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)承擔(dān)養(yǎng)老金成本，并在服務(wù)提供的當(dāng)期予以確認(rèn)，而不論它是否真正導(dǎo)致一項(xiàng)法定負(fù)債。

(三)企業(yè)年金會計(jì)確認(rèn)的原則：權(quán)責(zé)發(fā)生制

目前，美國、英國的現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則及IAS.19都將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為設(shè)定受益基金會計(jì)確認(rèn)的基本原則，但這一基本原則的確立經(jīng)歷了相當(dāng)長的一段時(shí)間。1948年美國會計(jì)程序委員會(CAP)了第一個(gè)企業(yè)年金會計(jì)準(zhǔn)則——會計(jì)研究公報(bào)第36號(ARB36)，該公告雖然確立了配比原則的主導(dǎo)地位，但仍使用收付實(shí)現(xiàn)制確認(rèn)養(yǎng)老金成本，即將養(yǎng)老金成本等同于基金的籌措。1956年CAP頒布的ARB47公告和1966年美國會計(jì)原則委員會(APB)的第8號意見書，試圖改變實(shí)務(wù)中的收付實(shí)現(xiàn)制，實(shí)現(xiàn)由收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制的轉(zhuǎn)變，但由于當(dāng)時(shí)要繳存的基金數(shù)往往超過了應(yīng)確認(rèn)的養(yǎng)老金成本，在大部分企業(yè)中仍盛行收付實(shí)現(xiàn)制的成本確認(rèn)方法，但畢竟開始了企業(yè)年金會計(jì)應(yīng)計(jì)制的應(yīng)用。1985年美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會(FASB)頒布了財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則第87號(SFAS.87)再次肯定了權(quán)責(zé)發(fā)生制的根本原則，并一直沿用至今。但仍然保留了過去企業(yè)年金會計(jì)的三個(gè)基本方面：推遲確認(rèn)某些事項(xiàng)(注：指養(yǎng)老金債務(wù)的變化和計(jì)劃資產(chǎn)公允價(jià)值的變化不在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)，而是在后續(xù)期間分期確認(rèn)。)、報(bào)告凈成本(注：指公司每期確認(rèn)的養(yǎng)老金成本包括當(dāng)期服務(wù)成本、利息費(fèi)用、基金資產(chǎn)的預(yù)期報(bào)酬、前期服務(wù)成本的攤銷數(shù)、未確認(rèn)損益的攤銷數(shù)等項(xiàng)目，這些項(xiàng)目需匯總成一個(gè)金額，在損益表中列示。)和抵消(注：指企業(yè)的養(yǎng)老金負(fù)債與提拔的基金資產(chǎn)，兩者抵銷后以其凈額列示在財(cái)務(wù)報(bào)表上。)。雖然這些特征未被明確說明與廣泛理解，且它們在某些方面與應(yīng)用于其他領(lǐng)域的會計(jì)原則相沖突，但是FASB為避免太大的變動，保持會計(jì)準(zhǔn)則改革的漸進(jìn)性，保留了這些特征。由于美國在企業(yè)年金會計(jì)領(lǐng)域的權(quán)威性，此后，加拿大、英國及IASB相繼制定的企業(yè)年金會計(jì)準(zhǔn)則中都遵循了這一原則。

收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制差別的根源在于對養(yǎng)老金成本確認(rèn)和養(yǎng)老金基金籌措之間的關(guān)系認(rèn)識不同。基金籌措是一個(gè)財(cái)務(wù)程序，其目的是轉(zhuǎn)移資產(chǎn)而達(dá)到有可動用的資金以履行將來支付養(yǎng)老金的義務(wù)。而養(yǎng)老金成本的確認(rèn)是確保在那些將來有權(quán)取得養(yǎng)老金的職工提供服務(wù)的期間，將養(yǎng)老金成本系統(tǒng)的、合理的分配于各會計(jì)期間，并確認(rèn)當(dāng)期的養(yǎng)老金成本。所以，養(yǎng)老金成本的確認(rèn)和基金的籌措是兩個(gè)獨(dú)立的環(huán)節(jié)。而收付實(shí)現(xiàn)制將兩者合二為一，即養(yǎng)老金成本直接等同于提撥給養(yǎng)老基金的現(xiàn)金數(shù)。而權(quán)責(zé)發(fā)生制則將成本的確認(rèn)與基金的籌措分開，無論當(dāng)期基金的撥付數(shù)是多少，都需采用某種可接受的精算方法來計(jì)算當(dāng)期的養(yǎng)老金成本。另外，企業(yè)的撥付數(shù)往往會受到其他因素的影響，如所得稅、企業(yè)的現(xiàn)金流量及是否有其他的投資機(jī)會，這時(shí)，某一會計(jì)期間的養(yǎng)老金成本不一定等于該期間企業(yè)撥付給養(yǎng)老基金的金額。權(quán)責(zé)發(fā)生制有利于排除些干擾因素，因此，無論從何種角度看，與收付實(shí)現(xiàn)制相比，權(quán)責(zé)發(fā)生制的確認(rèn)原則更為真實(shí)可靠。

權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)質(zhì)性要求就是與收入相配比的費(fèi)用是在發(fā)生時(shí)確認(rèn)，而不管其是否實(shí)際支付。當(dāng)職工為企業(yè)提供了服務(wù)，與該服務(wù)相配比的未來養(yǎng)老金成本應(yīng)該在該服務(wù)被提供的會計(jì)期間進(jìn)行確認(rèn)。同時(shí)，企業(yè)在確認(rèn)養(yǎng)老金成本時(shí)，應(yīng)考慮職工以前期間的服務(wù)，確認(rèn)過去服務(wù)成本，并按照一定的方法將前期服務(wù)成本分?jǐn)偟绞Ｓ喾?wù)期間。本期確認(rèn)的過去服務(wù)成本的一部分，加上本期的服務(wù)成本，減去基金資產(chǎn)的投資報(bào)酬，就構(gòu)成了當(dāng)期確認(rèn)的養(yǎng)老金成本。這樣，養(yǎng)老金成本的確認(rèn)環(huán)節(jié)也就與養(yǎng)老基金的籌集環(huán)節(jié)分開，體現(xiàn)了比較嚴(yán)謹(jǐn)?shù)臋?quán)責(zé)發(fā)生制原則。

(四)企業(yè)年金基金會計(jì)確認(rèn)的特殊問題：最小負(fù)債的確認(rèn)

最小負(fù)債是累計(jì)養(yǎng)老金負(fù)債超過基金資產(chǎn)公允價(jià)值的部分。是否確認(rèn)最小負(fù)債，一直存在兩種觀點(diǎn)。一種意見認(rèn)為，應(yīng)在會計(jì)報(bào)表附注中披露此信息，因?yàn)檫@一金額存在較大的不確定性，在財(cái)務(wù)報(bào)表上直接確認(rèn)將會影響會計(jì)信息的可靠性或準(zhǔn)確性，同時(shí)帶來資產(chǎn)負(fù)債表的較大波動，而且表內(nèi)確認(rèn)使報(bào)表上的債務(wù)金額上升，給企業(yè)帶來了不利的影響：從流動性看，由于無形資產(chǎn)和流動負(fù)債金額上升，使流動比率、速動比率、凈流動資本下降；從償債能力看，債務(wù)上升，導(dǎo)致已獲取利息倍數(shù)下降；從財(cái)務(wù)杠桿看，負(fù)債權(quán)益比率上升，所以養(yǎng)老金負(fù)債的確認(rèn)會導(dǎo)致企業(yè)債券等級下降，外部融資成本上升和企業(yè)估價(jià)下降，國際會計(jì)準(zhǔn)則遵循了這一觀點(diǎn)。另一種意見認(rèn)為，附注披露的信息是無法充分取代資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)確認(rèn)的。最小負(fù)債是企業(yè)不可避免的法定負(fù)債，如果此時(shí)終止企業(yè)年金，企業(yè)在一定程度上應(yīng)承擔(dān)基金資產(chǎn)不足以償付累計(jì)養(yǎng)老金負(fù)債的部分，因此，理應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)反映。而且會計(jì)信息的相關(guān)性可彌補(bǔ)準(zhǔn)確性方面的不足。這是美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會的觀點(diǎn)。筆者認(rèn)為，雖然持續(xù)經(jīng)營是我國企業(yè)會計(jì)核算的基本假設(shè)，但這并不意味著企業(yè)年金計(jì)劃也遵循持續(xù)經(jīng)營的假設(shè)，實(shí)際上，設(shè)定受益計(jì)劃存在較大的破產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，由于謹(jǐn)慎性原則的要求，筆者認(rèn)為應(yīng)該充分估計(jì)負(fù)債，在資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)附加最小負(fù)債。

四、企業(yè)年金的會計(jì)計(jì)量問題研究

(一)企業(yè)年金的計(jì)量屬性——公允價(jià)值

一般而言，由于養(yǎng)老金義務(wù)持續(xù)時(shí)間較長，國外通常采用折現(xiàn)的方法確定養(yǎng)老金的當(dāng)期服務(wù)成本。但是對企業(yè)年金資產(chǎn)的計(jì)量屬性學(xué)術(shù)界還存在較大的爭議。雖然英國FRS.17、美國SFAS.87及IAS.19都采用以公允價(jià)值計(jì)量養(yǎng)老金計(jì)劃資產(chǎn)，認(rèn)為這種做法會提高會計(jì)信息的及時(shí)性和有用性，有效彌補(bǔ)歷史成本會計(jì)模式的不足。它提供了企業(yè)沒有進(jìn)一步繳存的情況下，基金到期時(shí)支付職工養(yǎng)老金的最相關(guān)信息；也提供了已向職工承諾的養(yǎng)老金所必須進(jìn)一步繳存的最相關(guān)的信息。學(xué)術(shù)界對使用公允價(jià)值的爭議主要體現(xiàn)在：首先，公允價(jià)值是否可以可靠計(jì)量。理論上對公允價(jià)值的界定雖然清楚，但實(shí)務(wù)上卻存在很大的不確定性。如果以市場價(jià)格為基礎(chǔ)，則對于股票、債券而言，資產(chǎn)負(fù)債表日的市價(jià)與報(bào)表報(bào)出日的市價(jià)相差甚遠(yuǎn)；如果無法獲得市場價(jià)格或市場價(jià)格不可用，而將預(yù)期的現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)來估計(jì)公允價(jià)值，則會進(jìn)一步增加養(yǎng)老金成本的不確定性。其次，公允價(jià)值的使用必然會造成養(yǎng)老金成本每年產(chǎn)生很大變動，極大影響了企業(yè)的利潤申報(bào)，而養(yǎng)老金成本的頻繁波動又會誘發(fā)企業(yè)平滑資產(chǎn)、負(fù)債和損益的動機(jī)和做法，如企業(yè)可以購買商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)，這樣其成本是確定的，不受會計(jì)計(jì)量的影響；可以改變投資策略，不投資于股權(quán)，而投資于優(yōu)質(zhì)債券，降低養(yǎng)老金成本的不確定性。但這兩種方式都會造成養(yǎng)老金成本的攀升，更為嚴(yán)重的是會導(dǎo)致股權(quán)投資的撤移，直接影響資本市場的正常運(yùn)作。

從我國的實(shí)踐看，《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣易》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——債務(wù)重組》在修訂前都采用了國際慣例，以公允價(jià)值計(jì)量，但實(shí)行后卻發(fā)現(xiàn)公允價(jià)值成為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤的重要手段，因此，財(cái)政部對上述準(zhǔn)則重新進(jìn)行了修訂，限制了公允價(jià)值的使用。由此可見，現(xiàn)階段在我國將公允價(jià)值作為計(jì)量的基礎(chǔ)還為時(shí)過早。筆者建議采用一種變通的方法，即資產(chǎn)負(fù)債表的信息仍然采用基金資產(chǎn)的歷史成本或賬面價(jià)值，但基金資產(chǎn)的公允價(jià)值及其對養(yǎng)老金負(fù)債的影響應(yīng)作為重要信息在報(bào)告附注中披露。當(dāng)資產(chǎn)連續(xù)幾個(gè)會計(jì)期間高于或低于其賬面價(jià)值時(shí)，則應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)的賬面價(jià)值。這一方法有助于提高企業(yè)財(cái)務(wù)信息的相關(guān)性和及時(shí)性，同時(shí)也能夠在一定程度上防止企業(yè)操作利潤，避免損益無意義的劇烈波動。

(二)企業(yè)年金成本的計(jì)量

在無相反的證據(jù)時(shí)，企業(yè)對養(yǎng)老金成本的計(jì)量基于這樣一種假定：企業(yè)現(xiàn)在對職工支付養(yǎng)老金的承諾將延續(xù)到預(yù)計(jì)的職工剩余工作年份。這種假定是和持續(xù)經(jīng)營的會計(jì)假設(shè)相吻合的(吳祥云，2003)。按現(xiàn)行的企業(yè)年金會計(jì)慣例，企業(yè)所報(bào)告的期間養(yǎng)老金凈成本主要由以下項(xiàng)目組成：當(dāng)期服務(wù)成本、利息費(fèi)用、計(jì)劃資產(chǎn)的預(yù)計(jì)收益、精算利得和損失的攤銷額、過去服務(wù)成本的攤銷額。筆者將對其有爭議的項(xiàng)目進(jìn)行討論。

1.過去服務(wù)成本的計(jì)量。過去服務(wù)成本是在當(dāng)期引入企業(yè)年金計(jì)劃或養(yǎng)老金福利發(fā)生變化時(shí)，職工前期提供服務(wù)所產(chǎn)生的養(yǎng)老金福利現(xiàn)值的變化額。過去服務(wù)成本可以是正的(引入或提高福利)或負(fù)的(降低現(xiàn)有福利)。該項(xiàng)目通常是由于建立一項(xiàng)新的企業(yè)年金計(jì)劃或?qū)υ?jì)劃進(jìn)行修訂而產(chǎn)生的。根據(jù)國際會計(jì)準(zhǔn)則IAS.19的規(guī)定，在計(jì)量設(shè)定受益養(yǎng)老金負(fù)債時(shí)，職工的過去服務(wù)成本應(yīng)在修正的福利成為既得前的平均期限內(nèi)、采用直線法子以攤銷，有規(guī)律地計(jì)入養(yǎng)老金成本之中；如果在引入或改變設(shè)定受益基金后福利立即成為既得的，企業(yè)應(yīng)立即確認(rèn)過去服務(wù)成本。對于過去服務(wù)成本的會計(jì)處理有兩種不同的意見。一種意見認(rèn)為，過去服務(wù)成本是由于職工過去提供了服務(wù)而取得的養(yǎng)老金領(lǐng)取權(quán)，因此，這些成本應(yīng)在當(dāng)期立即計(jì)入企業(yè)當(dāng)期養(yǎng)老金成本中。另一種意見認(rèn)為，企業(yè)之所以愿意追溯增加養(yǎng)老金，無非是希望它能為企業(yè)帶來未來的經(jīng)濟(jì)利益，如提高職工未來的生產(chǎn)率、工作效率，降低職工的流動率。不管這些成本的產(chǎn)生是否與過去的服務(wù)相聯(lián)系，其帶來的收益僅涉及本期和將來各期，因此根據(jù)收入費(fèi)用的配比原則，過去服務(wù)成本應(yīng)當(dāng)在未來各期進(jìn)行攤銷。其中第二種觀點(diǎn)受到了國際上的普遍認(rèn)可，而IAS.19的會計(jì)處理方法顯然是吸收了這兩種做法。我國企業(yè)年金還處于初步設(shè)立的階段，建立設(shè)定受益基金的企業(yè)很少，因此，如果也采用過去服務(wù)成本立即確認(rèn)的方法，必然造成企業(yè)在剛剛建立企業(yè)年金的階段負(fù)擔(dān)過重，這在一定程度上會成為企業(yè)建立企業(yè)年金、選擇設(shè)定受益計(jì)劃的障礙。筆者認(rèn)為，我國也應(yīng)采用分期攤銷的方法確認(rèn)職工過去服務(wù)成本。

2.精算利得和損失的計(jì)量。精算利得和損失是由于實(shí)際情況與精算假設(shè)不同以及由于假設(shè)變更所造成的預(yù)測的福利債務(wù)或基金資產(chǎn)金額的變動。IASB和美國的FASB都建議將當(dāng)期的精算利得和損失分期計(jì)入養(yǎng)老金成本，并規(guī)定了相應(yīng)的攤銷方法——走廊攤銷法。IAS.19第92段規(guī)定，“如果報(bào)告期末累計(jì)未確認(rèn)精算利得和損失凈額超過以下兩種的較大者，企業(yè)應(yīng)將部分精算利得和損失確認(rèn)為收入或費(fèi)用(按93段規(guī)定)：(1)該日期設(shè)定受益義務(wù)現(xiàn)值(注：IAS.19中對設(shè)定受益義務(wù)現(xiàn)值的定義是：企業(yè)在不扣除任何計(jì)劃資產(chǎn)的情況下，為履行當(dāng)期和以前期間雇員服務(wù)產(chǎn)生的義務(wù)所需要的預(yù)期未來支付的現(xiàn)值。)的10%(在抵扣計(jì)劃資產(chǎn)前)：(2)該日期任何計(jì)劃資產(chǎn)公允價(jià)值的10%。這些現(xiàn)值應(yīng)對每一設(shè)定受益基金單獨(dú)計(jì)算和運(yùn)用?！蓖瑫r(shí)，準(zhǔn)則第93段規(guī)定，“每一設(shè)定受益計(jì)劃應(yīng)確認(rèn)的精算利得和損失的部分，是按第92段確定的差額部分除以參加該計(jì)劃的雇員預(yù)計(jì)平均剩余工作年限求得的?！钡牵队鴺?biāo)準(zhǔn)會計(jì)實(shí)務(wù)公告第24號——養(yǎng)老金成本會計(jì)》(以下簡稱SSAP.24)只要求按照現(xiàn)職職工終身服務(wù)年限分期計(jì)入養(yǎng)老金成本，但未說明具體的方法；而正在取代SSAP.24的《財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第17號——退休福利》(以下簡稱FRS.17)在所有重大方面都遵循了IAS.19的規(guī)定，但在精算利得和損失的處理方法上卻完全不同于IAS.19。根據(jù)FRS.17，精算利得和損失須立即計(jì)入當(dāng)期養(yǎng)老金成本。英國采用分期確認(rèn)法的原因在于這種損益既反映估計(jì)的改進(jìn)，又反映經(jīng)濟(jì)價(jià)值的真正變更，某一期間的某些利得可以被另一期間的損失抵消，避免了由于立即確認(rèn)所造成的養(yǎng)老金成本的不穩(wěn)定性和利潤的較大波動。但是，對已發(fā)生的損益采用攤銷的方法，一方面缺乏概念基礎(chǔ)；另一方面，會計(jì)準(zhǔn)則就必須規(guī)定一種權(quán)威的攤銷方法以規(guī)范實(shí)務(wù)工作中不同的會計(jì)處理，這必然會增加準(zhǔn)則制定的難度。而立即確認(rèn)的方法，改變了對資產(chǎn)、負(fù)債及損益的平滑處理，在一定程度上提高了財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)字的透明度和可理解性：損益表體現(xiàn)以市場價(jià)值和當(dāng)前精算估計(jì)為基礎(chǔ)計(jì)量的養(yǎng)老金成本，資產(chǎn)負(fù)債表則體現(xiàn)按資產(chǎn)負(fù)債表日市場價(jià)值和精算估計(jì)為基礎(chǔ)計(jì)量的養(yǎng)老金負(fù)債或資產(chǎn)，真實(shí)反映了資產(chǎn)負(fù)債表日的實(shí)際精算估價(jià)，避免了分期確認(rèn)法可能產(chǎn)生的誤導(dǎo)。英國的會計(jì)準(zhǔn)則之所以異于美國及國際會計(jì)準(zhǔn)則，其根本原因在于英國的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告體系和美國及國際會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定是不同的，即早在1992年，英國在《財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第3號——報(bào)告財(cái)務(wù)業(yè)績》中就引入了第二張業(yè)績報(bào)表——全部已確認(rèn)利得和損失表。英國會計(jì)準(zhǔn)則委員會(ASB)認(rèn)為，財(cái)務(wù)業(yè)績項(xiàng)目應(yīng)該按其性質(zhì)分組，如果利得和損失主要是因價(jià)格變動引起的并且與職工經(jīng)營活動所需的資產(chǎn)負(fù)債有關(guān)，且持有該資產(chǎn)和負(fù)債的目的不是為了直接從其價(jià)格變動中受益，則將這些利得和損失計(jì)入經(jīng)營利潤會使人產(chǎn)生誤解。相反，應(yīng)把他們報(bào)告為“其他”利得和損失，即應(yīng)計(jì)入全部已確認(rèn)利得和損失表中，而不是計(jì)入損益表。ASB認(rèn)為精算損益在性質(zhì)上與固定資產(chǎn)重估價(jià)利得和損失是相似的，因此，在精算損益發(fā)生時(shí)，最好在全部已確認(rèn)利得和損失表中加以確認(rèn)。顯然，立即確認(rèn)的方法在本質(zhì)上有突出的優(yōu)越性，但卻不適用于國際會計(jì)準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)報(bào)告體系。因此，在承認(rèn)立即確認(rèn)法的優(yōu)越性同時(shí)，筆者認(rèn)為我國在沒有解決財(cái)務(wù)報(bào)告體系的實(shí)質(zhì)問題以前，不便采用該方法。

(三)企業(yè)年金會計(jì)計(jì)量的一個(gè)復(fù)雜問題：精算估價(jià)方法的選擇

精算估價(jià)方法主要用于將養(yǎng)老金成本分配于職工提供服務(wù)的各個(gè)期間。根據(jù)美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會1981年討論備忘錄，精算估價(jià)方法可分為福利法和成本法。其中，福利法包括累計(jì)福利法、福利/服務(wù)年限法和福利/報(bào)酬法；成本法包括成本/服務(wù)年限法和成本/報(bào)酬法。為了集中討論本文所關(guān)注的問題，筆者不再詳細(xì)闡述上述方法的具體計(jì)算過程，相關(guān)內(nèi)容可參考美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會1981年出版的討論備忘錄和國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會1995年8月出版的問題白皮書。這里需指出的是，IAS.19(1998年修訂)提供了兩種方案，基準(zhǔn)方法為應(yīng)計(jì)福利估價(jià)法(福利法)，備選方法為預(yù)計(jì)福利估價(jià)法(成本法)。但在2000年再次修訂之后，IASB只允許采用預(yù)計(jì)單位貸記法又稱為福利/服務(wù)年限法)，不再允許選用成本法。另外，美國SFAS.87和英國FRS.17在精算估價(jià)方法的選擇上也與國際會計(jì)準(zhǔn)則趨于一致。顯然，在這一問題上，我國會計(jì)準(zhǔn)則的制定應(yīng)遵循國際會計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定。但可結(jié)合我國的實(shí)際，在以下問題作出選擇：

第一，是否可以在規(guī)定一種基準(zhǔn)精算方法的基礎(chǔ)上規(guī)定幾種備選方法。雖然固定資產(chǎn)折舊就有多種會計(jì)政策以供選擇，但是人們易于理解直線法和年數(shù)總和法之間的差別，但難于理解不同的精算估價(jià)方法之間的差異。同時(shí)，企業(yè)間環(huán)境的差異不需要用根本不同的方法來計(jì)量養(yǎng)老金當(dāng)期服務(wù)成本，而假設(shè)上的差異就會反映環(huán)境上的差異，因此，筆者認(rèn)為單一的方法可以提高財(cái)務(wù)報(bào)告的可比性和可理解性。

第二，是否可將成本法作為計(jì)量養(yǎng)老金當(dāng)期服務(wù)成本的基準(zhǔn)方法。許多人比較偏愛成本法，因?yàn)檫@樣每年當(dāng)期服務(wù)成本比較穩(wěn)定，在一定程度上起到了平滑資產(chǎn)、負(fù)債和養(yǎng)老金凈成本的作用。但是，在這種方法下，當(dāng)期確認(rèn)的養(yǎng)老金服務(wù)成本不是該期職工實(shí)際賺得的養(yǎng)老金福利的精算現(xiàn)值，而是全部預(yù)期福利被折現(xiàn)后再按數(shù)學(xué)的方法一次分配到各期，這對于計(jì)算企業(yè)各期的養(yǎng)老金繳存金額可能是理想的，但卻沒有真正反映當(dāng)期服務(wù)成本。如假設(shè)養(yǎng)老金在60歲時(shí)支付，承諾給一位45歲職工一美元養(yǎng)老金現(xiàn)值一定大于承諾給一位20歲職工的一美元的養(yǎng)老金現(xiàn)值，而對于一位職工來說，他20歲時(shí)的養(yǎng)老金服務(wù)成本應(yīng)小于他45歲的服務(wù)成本，而成本法所確認(rèn)的成本是相等的。因此，福利法優(yōu)于成本法。

第三，以未來報(bào)酬水平為基礎(chǔ)還是以目前實(shí)際報(bào)酬為基礎(chǔ)。以未來報(bào)酬水平為基礎(chǔ)所計(jì)量的養(yǎng)老金負(fù)債不符合整個(gè)報(bào)表的歷史成本體系，它包含了未來的預(yù)測事項(xiàng)(如工資的提高)。但是，一般而言，養(yǎng)老金折現(xiàn)率包含了對未來預(yù)期通貨膨脹的升水。在這種情況下，如果仍然以實(shí)際工資水平為基礎(chǔ)，則必然會低估養(yǎng)老金負(fù)債和職工當(dāng)期服務(wù)成本。因此，在計(jì)量養(yǎng)老金負(fù)債時(shí)應(yīng)優(yōu)先選用以未來工資水平為基礎(chǔ)的計(jì)量方法。

五、完善我國企業(yè)年金會計(jì)規(guī)范的政策建議

我國養(yǎng)老保險(xiǎn)體制、資本市場、稅收制度和企業(yè)年金的發(fā)展歷程及現(xiàn)實(shí)狀況和西方國家都有較大差異，這就造成中西方在企業(yè)年金的會計(jì)處理上存在較大的差異，因此，我國企業(yè)年金會計(jì)準(zhǔn)則的制定應(yīng)立足于我國的實(shí)際，并適當(dāng)借鑒國外的有益經(jīng)驗(yàn)，絕不能全盤照搬西方國家的準(zhǔn)則藍(lán)本。為提高我國企業(yè)年金會計(jì)信息的質(zhì)量，制定既適應(yīng)于我國實(shí)際情況又能和國際接軌的會計(jì)準(zhǔn)則，筆者建議：(1)設(shè)定受益基金和設(shè)定繳存基金的會計(jì)處理是完全不同的，因此，在制定我國企業(yè)年金會計(jì)規(guī)范時(shí)，應(yīng)對其加以區(qū)分；(2)設(shè)定受益基金，應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為養(yǎng)老金成本的確認(rèn)基礎(chǔ)；(3)精算估價(jià)方法，根據(jù)我國目前的情況，準(zhǔn)則應(yīng)限定一種方法，這樣有利于會計(jì)報(bào)表的可比性，同時(shí)筆者認(rèn)為，應(yīng)優(yōu)先選用以未來工資水平為基礎(chǔ)的預(yù)計(jì)單位貸記法，與國際會計(jì)準(zhǔn)則和美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則相一致；(4)精算利得和損失的確認(rèn)，應(yīng)選擇分期攤銷的方法，在具體攤銷方法上，是選擇走廊攤銷法，還是選擇其他攤銷方法，有待于進(jìn)一步的論證，立即確定的方法雖然更符合相關(guān)性的原則，但現(xiàn)階段采用顯然為時(shí)過早；(5)養(yǎng)老金資產(chǎn)完全采用公允價(jià)值計(jì)量可能操之過急，可以考慮在保證相對可靠的條件下采用公允價(jià)值計(jì)量屬性。

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篇9

1.2以上會計(jì)處理方式存在的問題分析針對a企業(yè)把票據(jù)貼現(xiàn)給銀行后，票據(jù)會直接被銀行存放起來。而銀行又會因?yàn)橘Y金的原因，就會把票據(jù)再貼現(xiàn)給別的銀行，所以不管怎樣，票據(jù)都不在a企業(yè)可控范圍之內(nèi)。如果說票據(jù)在規(guī)定時(shí)間內(nèi)支付了票款金額，但是a企業(yè)卻完全處于不之情的情況下，這時(shí)a企業(yè)跟本不會了解準(zhǔn)確的付款日期，也不會握有有關(guān)的票據(jù)證明。所以，不知道支付方在正確的時(shí)間內(nèi)已經(jīng)支付了相關(guān)款項(xiàng)的a企業(yè)，導(dǎo)致了會計(jì)分錄處理上不夠精確。沒有體現(xiàn)出經(jīng)濟(jì)運(yùn)營本質(zhì)，因?yàn)槲覀儑椰F(xiàn)今主要是在銀行承兌匯票的，到了應(yīng)付款的期限時(shí)，承兌銀行不支付的可能基本不存在。于是作者覺得企業(yè)跟銀行進(jìn)行貼現(xiàn)業(yè)務(wù)時(shí)，就算這方面有明文規(guī)定，銀行在承兌方?jīng)]有按時(shí)支付時(shí)，能夠向企業(yè)索要款項(xiàng)，企業(yè)所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)和利益在貼現(xiàn)時(shí)就全部轉(zhuǎn)給了銀行。結(jié)合會計(jì)相關(guān)規(guī)定，企業(yè)在最初就會了解到以后經(jīng)濟(jì)利益也許會流出企業(yè)，在這樣的狀況下，企業(yè)向銀行支付的可能性小之又小，因此，企業(yè)沒有必要去了解這方面的問題。以下是筆者對a企業(yè)會計(jì)分錄做的改正：（1）2013年2月1日，票據(jù)貼現(xiàn)時(shí)：借：銀行存款54萬元（企業(yè)所獲得的貼現(xiàn)金額）財(cái)務(wù)費(fèi)用6萬元貸：應(yīng)收票據(jù)60萬元（票據(jù)的總價(jià)值）此時(shí)a企業(yè)可以不再對應(yīng)收票據(jù)進(jìn)行確認(rèn)，要是該票據(jù)屬于帶息票據(jù)，a企業(yè)就不用對票據(jù)進(jìn)行按時(shí)計(jì)提利息。（2）當(dāng)?shù)?013年5月1日時(shí)，付款人完全履行合約規(guī)定，此時(shí)，a企業(yè)就不需要再對其做出其他的會計(jì)處理。假如承兌方并沒按照合約規(guī)定執(zhí)行時(shí)，銀行會馬上與a企業(yè)取得聯(lián)系。a企業(yè)可以使用下面的兩個(gè)方面對其進(jìn)行辦理：甲企業(yè)可以分以下兩種情況分別進(jìn)行會計(jì)處理：①銀行向a企業(yè)賬戶上扣除掉應(yīng)付款額。a企業(yè)會計(jì)分錄記為：借：應(yīng)收賬款；貸：銀行存款。②a企業(yè)賬戶余額不足，不足以讓銀行扣除掉應(yīng)付款額。a企業(yè)會計(jì)分錄可記為：借：應(yīng)收賬款；貸：銀行存款，貸：短期借款（扣款時(shí)所差的金額）。

2不帶追索權(quán)的票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)會計(jì)處理分析

篇10

（一）做好宣傳以及員工培訓(xùn)工作

依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)對于會計(jì)基礎(chǔ)工作的相關(guān)要求，可以得知在實(shí)際工作過程中，包括企業(yè)管理者和工作人員，要盡可能提高自身對會計(jì)基礎(chǔ)工作的認(rèn)識，摒棄傳統(tǒng)觀念，樹立正確意識，同時(shí)，企業(yè)要抓住時(shí)機(jī)，加大員工培訓(xùn)工作，提高員工綜合素質(zhì)。除此之外，企業(yè)可以開展定期培訓(xùn)活動，持續(xù)不斷的提高員工對會計(jì)基礎(chǔ)工作的認(rèn)識以及財(cái)會工作的重要性。企業(yè)監(jiān)督部門要加大監(jiān)察力度，通過對企業(yè)經(jīng)營活動的監(jiān)督核算，可以促進(jìn)企業(yè)財(cái)會工作的開展，推動企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，促使企業(yè)會計(jì)工作合理有效開展。通過企業(yè)不斷加強(qiáng)財(cái)會工作方面的宣傳，不斷加強(qiáng)員工的培訓(xùn)工作，不僅可以促使企業(yè)員工更好的了解國家在此方面的法律規(guī)范與規(guī)章制度，而且更好的掌握行業(yè)專業(yè)知識，能更好的把握各種工作規(guī)范，以保證會計(jì)基礎(chǔ)的各項(xiàng)工作都符合法律規(guī)范。另外，工作人員也要盡可能的掌握會計(jì)基礎(chǔ)的工作環(huán)節(jié)與工作方法。由以上分析可知，通過對會計(jì)基礎(chǔ)工作的大力宣傳以及不斷加強(qiáng)員工培訓(xùn)，可以保障企業(yè)的各項(xiàng)工作都是在規(guī)章制度的要求下進(jìn)行。

（二）完善縣級電力企業(yè)規(guī)章制度

企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提高，離不開各項(xiàng)工作的順利開展，因而，完善企業(yè)會計(jì)工作的規(guī)章制度，是企業(yè)實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益的有力保障。但是值得注意的是，在制定企業(yè)工作規(guī)范以及規(guī)章制度的時(shí)候，要從企業(yè)自身的會計(jì)基礎(chǔ)狀況出發(fā)，依據(jù)實(shí)際情況，制定出符合縣級電力企業(yè)實(shí)情的規(guī)范，以此為根據(jù)，做好企業(yè)監(jiān)督檢查以及分析工作，找出影響企業(yè)效益的弊端，從而建立起符合企業(yè)的健全的規(guī)章制度。只有企業(yè)的規(guī)范制度能夠很好的適用于各個(gè)部門，才能促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展，使其滿足當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)發(fā)展需求。作為企業(yè)管理人員，一定要把握好企業(yè)管理的關(guān)鍵點(diǎn)，以此為根據(jù)加強(qiáng)控制，尤其是那些較為容易出狀況的工作一定要重點(diǎn)關(guān)注；企業(yè)管理人員要時(shí)刻關(guān)注企業(yè)工作效率低下且違法違規(guī)較為嚴(yán)重的部門，要把會計(jì)基礎(chǔ)工作的重點(diǎn)轉(zhuǎn)移到這些部門上來，以提高企業(yè)形象與經(jīng)濟(jì)效益。除此之外，企業(yè)要在保證發(fā)展長遠(yuǎn)目標(biāo)的基礎(chǔ)上，適當(dāng)?shù)闹贫ǘ唐谀繕?biāo)，并制定出相關(guān)監(jiān)管目標(biāo)，另外，還要把企業(yè)管理的重點(diǎn)以及管理方法以制度的形式明確制定出來。

（三）加強(qiáng)監(jiān)督管理力度

企業(yè)的會計(jì)基礎(chǔ)工作人員要具備專業(yè)知識，其管理需要專門人員負(fù)責(zé)，企業(yè)監(jiān)督監(jiān)察部門也要認(rèn)真履行職責(zé)。只有做好會計(jì)基礎(chǔ)工作，會計(jì)信息的準(zhǔn)確性才能得到有效保障，管理人員以及監(jiān)督部門一定要做好會計(jì)基礎(chǔ)信息的可靠性工作。通過對會計(jì)基礎(chǔ)工作開展規(guī)范化管理與檢查，可以盡快發(fā)現(xiàn)會計(jì)工作中的薄弱環(huán)節(jié)，進(jìn)而提出有效解決措施，促使會計(jì)基礎(chǔ)工作更加規(guī)范。企業(yè)管理人員要做到：第一，加大檢查力度，確保會計(jì)基礎(chǔ)工作的規(guī)范化，對其進(jìn)行常規(guī)化檢查，促使企業(yè)制度的完善建設(shè)；第二，加大責(zé)任監(jiān)管力度以及責(zé)任追究力度，對于違法違規(guī)想像要適度加大懲罰力度，以保證會計(jì)基礎(chǔ)工作的作用發(fā)揮。