導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯(cuò)過為您精心挑選的10篇稅收制度論文，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

[關(guān)鍵詞]加工貿(mào)易保稅出口退稅稅收制度

一、加工貿(mào)易保稅制度

保稅制度是一種國際上通行的海關(guān)制度。我國加工貿(mào)易稅收實(shí)踐中，對于來料加工方式下，合同規(guī)定由外商提供的原材料、零部件、元器件、輔料及包裝材料，海關(guān)全額免征關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅；加工出口的成品免征出口環(huán)節(jié)增值稅、生產(chǎn)環(huán)節(jié)消費(fèi)稅，包括免征工繳費(fèi)的增值稅。但是，進(jìn)料加工方式下，海關(guān)則區(qū)別情況對進(jìn)出口貨物實(shí)行全額保稅、定額保稅或不予保稅。一般來說，保稅工廠、保稅集團(tuán)、對口合同可予以全額保稅；其它經(jīng)營進(jìn)料加工的單位或加工生產(chǎn)企業(yè)，其進(jìn)口的料、件應(yīng)根據(jù)《進(jìn)料加工進(jìn)口料、件征免稅比例表》的規(guī)定，分別按85%或95%作為出口部分免稅，15%或5%作為不能出口部分照章征稅。如不能出口部分多于海關(guān)已征稅的比例，應(yīng)照章補(bǔ)稅；少于已征稅比例而多出口的部分，經(jīng)向海關(guān)提供確鑿單證，經(jīng)主管海關(guān)審核無誤，準(zhǔn)予向納稅地海關(guān)申請已納稅額返還。此外，對有違反海關(guān)規(guī)定行為的經(jīng)營單位和加工生產(chǎn)企業(yè)，海關(guān)認(rèn)為有必要時(shí)可對其進(jìn)口料、件在進(jìn)口時(shí)先予征稅，待其加工復(fù)出口后，再按實(shí)際消耗進(jìn)口料、件數(shù)量予以已納稅額返還。

但是，若加工貿(mào)易進(jìn)口貨物，無論來料加工或進(jìn)料加工貿(mào)易方式下進(jìn)口，只要進(jìn)入出口加工區(qū)、保稅區(qū)、保稅物流園區(qū)、保稅港區(qū)等特殊監(jiān)管區(qū)域或保稅物流中心、保稅倉庫等特殊監(jiān)管場所，均實(shí)行全額保稅。但是，基于歷史原因，我國多數(shù)加工貿(mào)易企業(yè)位于出口加工區(qū)、保稅區(qū)等特殊監(jiān)管區(qū)域之外，因此對于這些企業(yè)而言，進(jìn)料加工進(jìn)口貨物仍存在不完全保稅甚至不予保稅的可能。

二、加工貿(mào)易出口退（免）稅制度

對于來料加工貿(mào)易方式，我國實(shí)行以免稅為主，不予出口退稅的政策。如果出口企業(yè)是以來料加工復(fù)出口方式出口國家規(guī)定不予退（免）稅貨物的，仍然可以享受免稅，但對其耗用的國產(chǎn)材料則不辦理出口退稅，其進(jìn)項(xiàng)稅額也不得抵扣，而是計(jì)入成本。

但是，對于進(jìn)料加工貿(mào)易方式，我國實(shí)行出口退（免）稅制度。該貿(mào)易方式下出口貨物的消費(fèi)稅的退（免）稅辦法與一般貿(mào)易方式相同，而出口貨物的增值稅的退（免）稅則有所區(qū)別，即根據(jù)進(jìn)料加工復(fù)出口的具體貿(mào)易形式而采取不同的出口退稅計(jì)算方法。

1.作價(jià)加工復(fù)出口

出口貨物退稅額=出口貨物的應(yīng)退稅額-銷售進(jìn)口料件的應(yīng)繳稅額銷售進(jìn)口料件的應(yīng)繳稅額=銷售進(jìn)口料件金額×稅率-海關(guān)對進(jìn)口料件實(shí)際征收的增值稅稅額其中：“銷售進(jìn)口料件金額”是指出口企業(yè)銷售進(jìn)口料件的增值稅專用發(fā)票上注明的金額；“稅率”是指當(dāng)進(jìn)口料件征稅稅率小于或等于復(fù)出口貨物退稅稅率的，按進(jìn)口料件的征稅稅率計(jì)算，而若進(jìn)口料件征稅稅率大于復(fù)出口貨物退稅稅率的，則按復(fù)出口貨物的退稅稅率計(jì)算；“海關(guān)對加工貿(mào)易稅收制度解析是流星通過網(wǎng)絡(luò)搜集，并由本站工作人員整理而的，加工貿(mào)易稅收制度解析是篇高質(zhì)量的論文，本文來源于網(wǎng)絡(luò)，版權(quán)歸原作者所有，希望此文章能對您論文寫作，提供一定的幫助。加工貿(mào)易稅收制度解析為免費(fèi)畢業(yè)論文提供，不可用于其他商業(yè)用途。

進(jìn)口料件實(shí)際征收的增值稅稅額”是指海關(guān)完稅憑證上注明的增值稅稅額。

2.委托加工復(fù)出口

出口貨物應(yīng)退稅額=購買加工貨物的原材料等增值稅專用發(fā)票注明的進(jìn)項(xiàng)稅額×該原材料等的適用退稅率+增值稅專用發(fā)票注明的工繳費(fèi)金額×復(fù)出口貨物退稅率+海關(guān)對進(jìn)口料件實(shí)征增值稅稅額海關(guān)對進(jìn)口料件實(shí)征增值稅稅額=應(yīng)征稅額-減征稅額

3.自行加工復(fù)出口

(1)實(shí)行“先征后退”法計(jì)算出口退稅的生產(chǎn)企業(yè)的計(jì)算方法：

當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額+當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×征稅稅率-（當(dāng)期全部進(jìn)項(xiàng)稅額+當(dāng)期海關(guān)核銷免稅進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格×征稅稅率）

當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×退稅率-當(dāng)期海關(guān)核銷免稅進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格×退稅率

(2)實(shí)行“免、抵、退”法計(jì)算出口退稅的生產(chǎn)企業(yè)的計(jì)算方法：

—當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額-（當(dāng)期全部進(jìn)項(xiàng)稅額-當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）-上期留抵稅額

其中：當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）-免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額

免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）

免稅購進(jìn)原材料包括從國內(nèi)購進(jìn)免稅原材料和進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件，且進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件的價(jià)格為組成計(jì)稅價(jià)格，即

進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格=貨物到岸價(jià)+海關(guān)實(shí)征的關(guān)稅和消費(fèi)稅

這里，當(dāng)納稅人有進(jìn)料加工業(yè)務(wù)時(shí)則應(yīng)扣除“免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額”，且當(dāng)“免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額”大于“出口貨物銷售額乘征退稅率之差”時(shí)，“免抵退貨物不得免征和抵扣稅額”按0填報(bào)，其差額結(jié)轉(zhuǎn)下期；按“實(shí)耗法”計(jì)算的“免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額”，為當(dāng)期全部(包括單證不齊全部分)進(jìn)料加工貿(mào)易方式出口貨物所耗用的進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格與征退稅率之差的乘積；按“購進(jìn)法”計(jì)算的“免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額”，為當(dāng)期全部購進(jìn)的進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格與征退稅率之差的乘積。

—免抵退稅額=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-免抵退稅額抵減額

其中：出口貨物離岸價(jià)（FOB）以出口發(fā)票計(jì)算的離岸價(jià)為準(zhǔn)。若出口發(fā)票不能如實(shí)反映實(shí)際離岸價(jià)的，企業(yè)必須按照實(shí)際離岸價(jià)向主管國稅機(jī)關(guān)進(jìn)行申報(bào)，同時(shí)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依照《中國人民共和國稅收征收管理法》、《中華人民共和國增值稅暫行條例》等有關(guān)規(guī)定予以核定。

免抵退稅額抵減額=免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×出口貨物退稅率

其中“免稅購進(jìn)原材料價(jià)格”如上所述。

—當(dāng)期應(yīng)退稅額為當(dāng)期期末留抵稅額與當(dāng)期免抵退稅額之間的小者由此可見，當(dāng)出口貨物的征稅率與退稅率不一致時(shí)，與一般貿(mào)易出口相比，加工貿(mào)易出口有助于減輕企業(yè)承擔(dān)的征退稅率不一致導(dǎo)致的稅收負(fù)擔(dān)。因?yàn)?，一般貿(mào)易出口企業(yè)需要承擔(dān)所有征退稅率差額部分的負(fù)擔(dān)，而加工貿(mào)易出口企業(yè)則只承擔(dān)國產(chǎn)料件部分的征退稅率差額負(fù)擔(dān)，若加工貿(mào)易企業(yè)全部使用進(jìn)口料件，且全額保稅，則基本不受加工貿(mào)易稅收制度解析是流星通過網(wǎng)絡(luò)搜集，并由本站工作人員整理而的，加工貿(mào)易稅收制度解析是篇高質(zhì)量的論文，本文來源于網(wǎng)絡(luò)，版權(quán)歸原作者所有，希望此文章能對您論文寫作，提供一定的幫助。加工貿(mào)易稅收制度解析為免費(fèi)畢業(yè)論文提供，不可用于其他商業(yè)用途。

出口退稅率降低的影響。

此外，當(dāng)加工貿(mào)易企業(yè)將用保稅進(jìn)口料件加工的產(chǎn)品轉(zhuǎn)至另一加工貿(mào)易企業(yè)進(jìn)一步加工后復(fù)出口時(shí)，貿(mào)易部門與稅務(wù)部門對這類深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的稅收處理并非完全一致。根據(jù)目前的有關(guān)規(guī)定，海關(guān)對深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)視同進(jìn)出口貿(mào)易實(shí)行保稅監(jiān)管，即并不對該項(xiàng)業(yè)務(wù)征收任何進(jìn)出口稅費(fèi)；但是，稅務(wù)部門則自2001年1月1日起，老三資企業(yè)（1993年12月31日前成立的三資企業(yè)）“不征不退”的免稅期滿之后，對所有企業(yè)的深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)均視同內(nèi)銷先征稅，然后再在出口環(huán)節(jié)辦理退稅，并且深加工結(jié)轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)使用的國產(chǎn)料件不予辦理出口退稅。顯然，這種不一致增加了此類企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，不利于深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的發(fā)展，也不利于加工貿(mào)易價(jià)值鏈條在國內(nèi)的延伸。故而，有的加工貿(mào)易企業(yè)便利用特殊監(jiān)管區(qū)域或特殊監(jiān)管場所的稅收優(yōu)惠制度，來解決此類問題。根據(jù)《出口加工區(qū)稅收管理暫行辦法》（國稅發(fā)[2000]155號）、《保稅物流中心（B型）稅收管理辦法》（國稅發(fā)[2004]150號）、《關(guān)于保稅區(qū)與港區(qū)聯(lián)動(dòng)發(fā)展有關(guān)稅收問題的通知》（國稅發(fā)[2004]117號）、《關(guān)于洋山保稅港區(qū)等海關(guān)監(jiān)管特殊區(qū)域有關(guān)稅收問題的通知》（國稅函[2006]1226號）等的規(guī)定，區(qū)外（或中心外）企業(yè)運(yùn)入?yún)^(qū)內(nèi)（或中心內(nèi)）的貨物視同出口，準(zhǔn)予按照有關(guān)規(guī)定辦理出口退稅；區(qū)內(nèi)（或中心內(nèi)）企業(yè)銷售給區(qū)外（或中心外）企業(yè)的貨物視同進(jìn)口，當(dāng)該區(qū)外（或中心外）企業(yè)開展加工貿(mào)易時(shí)，準(zhǔn)予其按照加工貿(mào)易稅收政策執(zhí)行。這樣，深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)中，上下游企業(yè)就可以通過上述區(qū)域或場所獲得最大利益，即上游企業(yè)的貨物入?yún)^(qū)（或中心）就可以獲得退稅，而下游企業(yè)從相應(yīng)園區(qū)（或中心）進(jìn)口貨物并獲得發(fā)票，向海關(guān)辦理“進(jìn)料加工”就可以享受進(jìn)口料件保稅，從而減輕了這些企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

三、加工貿(mào)易征稅制度

1.加工貿(mào)易出口企業(yè)出口國家規(guī)定不予退（免）稅的貨物

出口企業(yè)以來料加工復(fù)出口方式出口不予退（免）稅貨物的，仍然享受免稅；但是，出口企業(yè)以進(jìn)料加工復(fù)出口貿(mào)易方式出口不予退（免）稅的貨物，則必須按復(fù)出口貨物的離岸價(jià)格與所耗用進(jìn)口料件的差額計(jì)提銷項(xiàng)稅額或計(jì)算應(yīng)納稅額。此外，若該不予退（免）稅的貨物為應(yīng)稅消費(fèi)品，還應(yīng)按復(fù)出口貨物的出口數(shù)量或離岸價(jià)格計(jì)算繳納消費(fèi)稅。

2.加工貿(mào)易項(xiàng)下出口應(yīng)稅商品征收出口關(guān)稅的規(guī)定

加工貿(mào)易項(xiàng)下出口應(yīng)稅商品，如全部使用進(jìn)口料件加工的產(chǎn)（成）品，不征收出口關(guān)稅；如部分使用進(jìn)口料件加工的產(chǎn)（成）品，則按海關(guān)核定的比例征收出口關(guān)稅。具體計(jì)算公式是：

出口關(guān)稅=出口貨物完稅價(jià)格×出口關(guān)稅稅率×出口成品中使用的國產(chǎn)料件占全部料件的價(jià)值比例

其中，出口貨物完稅價(jià)格由海關(guān)根據(jù)《中華人民共和國審定進(jìn)出口貨物完稅價(jià)格辦法》的規(guī)定審核確定。

企業(yè)應(yīng)在向海關(guān)備案或變更手冊（最遲在成品出口之前）時(shí)，向海關(guān)如實(shí)申報(bào)出口成品中使用的國產(chǎn)料件占全部料件的價(jià)值比例。

3.加工貿(mào)易進(jìn)口料件與產(chǎn)（成）品內(nèi)銷

加工貿(mào)易保稅進(jìn)口料件或者成品因故轉(zhuǎn)為內(nèi)銷的，海關(guān)憑主管部門準(zhǔn)予內(nèi)銷的有效批準(zhǔn)文件，對保稅進(jìn)口料件或制成品依法征收稅加工貿(mào)易稅收制度解析是流星通過網(wǎng)絡(luò)搜集，并由本站工作人員整理而的，加工貿(mào)易稅收制度解析是篇高質(zhì)量的論文，本文來源于網(wǎng)絡(luò)，版權(quán)歸原作者所有，希望此文章能對您論文寫作，提供一定的幫助。加工貿(mào)易稅收制度解析為免費(fèi)畢業(yè)論文提供，不可用于其他商業(yè)用途。

款并加征緩稅利息；進(jìn)口料件屬于國家對進(jìn)口有限制性規(guī)定的，經(jīng)營企業(yè)還應(yīng)當(dāng)向海關(guān)提交進(jìn)口許可證件。未出口的成品按內(nèi)銷征稅，并不予辦理出口退稅，已辦理出口退（免）稅的，應(yīng)追回退（免）稅款。加工貿(mào)易保稅進(jìn)口料件在加工過程中產(chǎn)生的邊角料、剩余料件、殘次品、副產(chǎn)品和受災(zāi)保稅貨物，加工貿(mào)易企業(yè)可向海關(guān)申請內(nèi)銷，并免于商務(wù)主管部門審批，屬于發(fā)展改革委員會(huì)、商務(wù)部、環(huán)保總局及其授權(quán)部門進(jìn)口許可證件管理范圍的，免予提交許可證件。海關(guān)對申請內(nèi)銷的邊角料根據(jù)報(bào)驗(yàn)狀態(tài)歸類后適用的稅率和審定價(jià)格計(jì)征稅款，并免征緩稅利息。

由此可知，加工貿(mào)易出口應(yīng)稅商品或不予退（免）稅商品的征稅制度對進(jìn)料加工、來料加工以及國產(chǎn)料件、保稅進(jìn)口料件區(qū)別對待，沒有一視同仁，這顯然不利于進(jìn)料加工貿(mào)易方式的發(fā)展，也不利于提高加工貿(mào)易企業(yè)使用國產(chǎn)料件的積極性，從而不利于提高加工貿(mào)易產(chǎn)品的國內(nèi)增值率。其次，雖然加工貿(mào)易料件與制成品內(nèi)銷制度中規(guī)定“進(jìn)口料件屬于國家對進(jìn)口有限制性規(guī)定的，經(jīng)營企業(yè)還應(yīng)當(dāng)向海關(guān)提交進(jìn)口許可證件”，但未明示該規(guī)定是否也適用于制成品，從而使得企業(yè)可能利用加工貿(mào)易方式規(guī)避國家對某些制成品的進(jìn)口限制，在國內(nèi)銷售該類產(chǎn)品。最后，根據(jù)規(guī)定，保稅區(qū)、出口加工區(qū)內(nèi)企業(yè)內(nèi)銷的制成品，其補(bǔ)稅時(shí)的完稅價(jià)格按制成品的成交價(jià)格審定；而區(qū)外企業(yè)內(nèi)銷制成品時(shí)，則按料件的原進(jìn)口成交價(jià)格或與料件相同或類似的進(jìn)口貨物的成交價(jià)格為基礎(chǔ)審定。一般情況下，制成品的成交價(jià)格要高于料件的成交價(jià)格，而且根據(jù)“關(guān)稅升級”理論，制成品的進(jìn)口關(guān)稅稅率也要高于料件的進(jìn)口關(guān)稅稅率。因此，這種差異顯然對出口加工區(qū)、保稅區(qū)內(nèi)的加工貿(mào)易企業(yè)不利。

總之，加工貿(mào)易稅收制度具有較強(qiáng)的政策性，并且其稅收管理涉及稅務(wù)與海關(guān)等多個(gè)部門，從而導(dǎo)致加工貿(mào)易稅收制度又具有一定的復(fù)雜性。因此，在引導(dǎo)我國加工貿(mào)易順利實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)型升級的前提下，我國各相關(guān)部門應(yīng)協(xié)調(diào)統(tǒng)一加工貿(mào)易稅收制度，在盡可能保持稅收中性的基礎(chǔ)上，合理納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，從而確保我國加工貿(mào)易制度的健康發(fā)展。

篇2

保險(xiǎn)作為社會(huì)穩(wěn)定器，是國民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，它與財(cái)政稅收密切相聯(lián)。一方面，保險(xiǎn)擔(dān)負(fù)著經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償職能，可以彌補(bǔ)各種自然災(zāi)害和意外事故造成的經(jīng)濟(jì)損失，幫助受損企業(yè)及時(shí)恢復(fù)生產(chǎn)，減少財(cái)政支出，有利于財(cái)政穩(wěn)定。另一方面，稅收政策作為國家調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的杠桿，能直接影響保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展。例如國家對保險(xiǎn)業(yè)實(shí)行低稅收政策，可以促進(jìn)保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展，反之，則會(huì)抑制保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展。因此，適當(dāng)?shù)亩愂照哂欣诒ｋU(xiǎn)業(yè)的健康發(fā)展，而保險(xiǎn)業(yè)的健康發(fā)展又可以保證稅收收入的穩(wěn)定性。然而，我國目前保險(xiǎn)稅收制度尚存在一些問題，在一定程度上阻礙了保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展。

一、我國保險(xiǎn)稅制現(xiàn)狀

（一）內(nèi)資保險(xiǎn)企業(yè)的稅收狀況

我國保險(xiǎn)稅制是1983年國家實(shí)行利改稅的財(cái)稅體制改革后逐步建立起來的。根據(jù)現(xiàn)行稅法，國家對保險(xiǎn)業(yè)主要在兩個(gè)環(huán)節(jié)征稅。

1.營業(yè)環(huán)節(jié)的稅金。主要是營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加，以及房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅、印花稅等。營業(yè)稅以實(shí)收保費(fèi)為稅基，稅率從1997年初由5％提高到8％，其中壽險(xiǎn)的儲(chǔ)蓄性業(yè)務(wù)、家庭財(cái)產(chǎn)兩全保險(xiǎn)及農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)免征營業(yè)稅，出口信用保險(xiǎn)業(yè)務(wù)不作為境內(nèi)提供的保險(xiǎn)，為非應(yīng)稅勞務(wù)，不征營業(yè)稅；城市維護(hù)建設(shè)稅以營業(yè)稅的5/8為稅基，城市、縣城和農(nóng)村的稅率分別為7％、5％和1％；教育費(fèi)附加以營業(yè)稅的5/8為稅基，稅率為3％；印花稅則對財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)合同按保費(fèi)收入的1‰貼花，對農(nóng)牧業(yè)保險(xiǎn)合同免征印花稅。

2.利潤環(huán)節(jié)的稅金。主要是所得稅，1997年以前，人保所得稅稅率為55％，平安、太平洋保險(xiǎn)為33％；從1997年初，內(nèi)資企業(yè)所得稅稅率統(tǒng)一為33％，對壽險(xiǎn)業(yè)務(wù)免征所得稅。

（二）外資保險(xiǎn)企業(yè)的優(yōu)惠政策

1.我國稅法規(guī)定，營運(yùn)資金超過1000萬美元，經(jīng)營期在10年以上的外資保險(xiǎn)公司經(jīng)營所得按15％的稅率征收所得稅，并享受第一年免、第二年和第三年減半征收的優(yōu)惠政策。

2.外資保險(xiǎn)企業(yè)可享受再投資退稅的優(yōu)惠。外資保險(xiǎn)企業(yè)將從企業(yè)取得的利潤直接再投資于本企業(yè)，增加注冊資本，或作為資本投資開辦其他外商投資企業(yè)，經(jīng)營期不少于5年的，可退還其已繳納所得稅的40％。

3.外資保險(xiǎn)企業(yè)免交附加于營業(yè)稅的城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。

此外，外資保險(xiǎn)企業(yè)繳納所得稅時(shí)在計(jì)稅工資、職工福利費(fèi)、捐贈(zèng)支出、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、利息支出、壞帳損失、固定資產(chǎn)折舊等方面的規(guī)定都比較寬松。

二、現(xiàn)行保險(xiǎn)稅制的弊端

（一）整體稅負(fù)偏高

由于我國實(shí)行以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制模式，所以保險(xiǎn)企業(yè)稅賦中的營業(yè)稅占絕大部分。從1997年初，營業(yè)稅稅率由5％提高到8％，加重了保險(xiǎn)企業(yè)的負(fù)擔(dān)。首先，從國內(nèi)各行業(yè)來看，交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通訊業(yè)、文化體育業(yè)的稅率為3％，服務(wù)業(yè)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、國家資產(chǎn)的稅率為5％，娛樂業(yè)執(zhí)行5％～20％的幅度稅率，金融保險(xiǎn)業(yè)的稅率為8％。比較起來看，保險(xiǎn)業(yè)的稅率較高。其次，與同樣執(zhí)行8％稅率的金融業(yè)相比，保險(xiǎn)業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)也超過了金融業(yè)。因?yàn)榻鹑跇I(yè)以利息收入作為稅基，而保險(xiǎn)企業(yè)以保費(fèi)收入作為稅基，但保險(xiǎn)企業(yè)收取的保險(xiǎn)費(fèi)并不是保險(xiǎn)公司的純收入，而是對投保人的一種負(fù)債，最終將以賠款的形式陸續(xù)返還給投保人。這與金融業(yè)以存貸利差為計(jì)稅依據(jù)是不同的，所以，保險(xiǎn)業(yè)實(shí)際稅負(fù)比金融業(yè)高。最后，從國際范圍來看，我國保險(xiǎn)業(yè)稅負(fù)水平也偏高。在許多市場經(jīng)濟(jì)國家，政府對保險(xiǎn)業(yè)往往執(zhí)行較其他行業(yè)輕的稅率，如在法國、英國、德國以及荷蘭等國家，除征收所得稅外，另一重要稅種即為增值稅，但這些國家無一例外地對保險(xiǎn)企業(yè)實(shí)行免稅的優(yōu)惠政策；泰國的營業(yè)稅稅率為3.3％；美國各州有所不同，但一般在2％左右。多數(shù)國家的營業(yè)稅因險(xiǎn)種而異，因國情而變，通常采用比較寬松的、傾斜的財(cái)稅政策?？梢?，我國保險(xiǎn)業(yè)的營業(yè)稅稅率是較高的。

保險(xiǎn)業(yè)的高稅負(fù)，從眼前看，固然可以增加國家的財(cái)政收入，但是在保險(xiǎn)市場日益開放、競爭日趨激烈的情況下，都從根本上限制了保險(xiǎn)企業(yè)的償付能力和自我發(fā)展的能力，更不利于保險(xiǎn)企業(yè)經(jīng)營的穩(wěn)定。

（二）不利于公平競爭環(huán)境的營造

稅收在市場經(jīng)濟(jì)中的重要作用之一就是公平稅負(fù)，創(chuàng)造平等競爭的市場環(huán)境。面對競爭，一方面，為了保護(hù)中資保險(xiǎn)公司不受沖擊，在對待外資保險(xiǎn)公司的政策問題上，采取了對外資保險(xiǎn)公司進(jìn)行限制的措施，對市場準(zhǔn)入規(guī)定了若干條件。雖然我國可以發(fā)展中國家的身份享受一定的優(yōu)惠條款，但是隨著加入WTO談判的進(jìn)一步推進(jìn)，這些優(yōu)惠條款最多只能維持5年，向外資保險(xiǎn)公司開放保險(xiǎn)市場是遲早的事情，以后再也不能寄希望于通過對外資保險(xiǎn)企業(yè)的限制性政策來保護(hù)民族保險(xiǎn)業(yè)。另一方面，外資保險(xiǎn)公司在受到一定限制的同時(shí)，也享受一些中資保險(xiǎn)公司無法享受的超國民待遇。根據(jù)《保險(xiǎn)法》的規(guī)定，中資保險(xiǎn)公司不得向企業(yè)投資，而外資保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)可投資股票、房地產(chǎn)、購買企業(yè)債券及發(fā)放貸款，在資金運(yùn)用上占盡優(yōu)勢。在對外資保險(xiǎn)企業(yè)的限制逐步放開，且外資保險(xiǎn)公司享受超國民待遇的情況下，如果繼續(xù)實(shí)施向外資保險(xiǎn)企業(yè)傾斜的稅收政策，必然損害內(nèi)外資保險(xiǎn)企業(yè)的公平競爭，妨礙中資保險(xiǎn)企業(yè)的正常發(fā)展。

（三）影響總準(zhǔn)備金的積累

保險(xiǎn)公司的各種準(zhǔn)備金從來源看，只有兩個(gè)渠道，一是從保費(fèi)收入中提取的準(zhǔn)備金，二是從保險(xiǎn)公司的利潤中提取的總準(zhǔn)備金?？倻?zhǔn)備金是保險(xiǎn)公司為應(yīng)付較長期內(nèi)可能發(fā)生的巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)，如洪水、地震等可能造成的巨大經(jīng)濟(jì)損失，每年從利潤中提取并累積形成的，總準(zhǔn)備金是保險(xiǎn)公司償付能力的重要構(gòu)成要素之一，總準(zhǔn)備金積累得越多，其信譽(yù)越高，參與競爭的實(shí)力就越強(qiáng)。按照我國現(xiàn)行的做法，總準(zhǔn)備金是按稅后利潤的一定比例提取的，而保險(xiǎn)公司由于要負(fù)擔(dān)較高的稅負(fù)，因此其稅后利潤相對減少，必然影響到總準(zhǔn)備金的積累速度，減少保險(xiǎn)投資中的可用資金量，長此以往，甚至?xí)绊懕ｋU(xiǎn)公司的償付能力。

（四）導(dǎo)致稅負(fù)不公平

首先，是稅基不同造成的稅負(fù)不公平。中外資保險(xiǎn)企業(yè)繳納所得稅時(shí)，在職工工資抵扣、壞帳處理、捐贈(zèng)支出和業(yè)務(wù)招待費(fèi)等方面的規(guī)定大不相同。如內(nèi)資保險(xiǎn)公司規(guī)定職工工資的抵扣標(biāo)準(zhǔn)是人均月收入不得超過550元；而外資保險(xiǎn)公司則無此規(guī)定，職工工資可據(jù)實(shí)從成本中列支。內(nèi)資保險(xiǎn)公司提取壞帳準(zhǔn)備金的比例為年末應(yīng)收帳款余額的0.3％～0.5％，呆帳準(zhǔn)備金為年初放款余額的1％；而外資保險(xiǎn)公司則按年末放款余額或應(yīng)收帳款余額的3％提取壞帳、呆帳準(zhǔn)備金。內(nèi)資保險(xiǎn)公司的捐贈(zèng)支出扣除比例為稅前利潤總額的3％；而外資保險(xiǎn)公司則無此規(guī)定?？偟膩碚f，對外資企業(yè)稅收條件比較寬松，而對內(nèi)資企業(yè)則比較苛刻，這就形成了實(shí)際稅基上的差異。其次，稅率、稅種不統(tǒng)一。中資保險(xiǎn)公司所得稅稅率為33％。而外資保險(xiǎn)企業(yè)所得稅稅率為15％。另外，對外資保險(xiǎn)企業(yè)不征收城市建設(shè)維護(hù)稅和教育費(fèi)附加。同業(yè)不同稅，造成稅負(fù)不公平。

三、我國保險(xiǎn)稅制改革的具體措施

（一）降低保險(xiǎn)業(yè)的稅負(fù)水平

保險(xiǎn)業(yè)是經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的特殊行業(yè)，不同于一般的金融企業(yè)，稅收政策應(yīng)當(dāng)為保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展提供一個(gè)寬松的環(huán)境。從世界各國的做法來看，一般都將保險(xiǎn)業(yè)同其他行業(yè)區(qū)別對待，采取較為傾斜的政策，扶持其發(fā)展?？紤]到保險(xiǎn)行業(yè)維系著社會(huì)穩(wěn)定并面臨著市場準(zhǔn)入的威脅，以及國際保險(xiǎn)業(yè)的平均稅負(fù)水平，把我國保險(xiǎn)業(yè)的綜合稅率降低到30％左右，以體現(xiàn)國家對保險(xiǎn)業(yè)的扶持，進(jìn)而促進(jìn)保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展。

首先，我國的所得稅稅率為33％，與世界許多國家相比還算適當(dāng)。如日本為37.5％，英國為35％，法國為42％，泰國為35％，盧森堡為34％，但世界各國都在做降低稅率的努力，因此，從長遠(yuǎn)看來，所得稅稅率也應(yīng)適當(dāng)降低。其次，如前所述，營業(yè)稅稅率不僅與其他行業(yè)相比較高，與外國相比也較高。在我國暫時(shí)不能免征營業(yè)稅的情況下，建議將稅率降至3％或至少恢復(fù)到5％。最后，印花稅稅率為1‰，其稅率雖然低，但因其計(jì)稅依據(jù)是保費(fèi)收入，所以實(shí)際稅負(fù)并不低，因此，建議對保險(xiǎn)合同的印花稅適用較低的稅率如0.3‰或0.5‰，或者根據(jù)不同種類的合同，規(guī)定不同的稅率。

（二）取消外資保險(xiǎn)企業(yè)的優(yōu)惠政策

外國保險(xiǎn)公司投資于中國，主要是看準(zhǔn)其潛力巨大、發(fā)展滯后的保險(xiǎn)市場，而非經(jīng)營成本的低廉，帶有明顯的市場導(dǎo)向型特點(diǎn)?？梢姡鈬ｋU(xiǎn)公司到我國投資并不是針對我國對外資保險(xiǎn)業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。根據(jù)國際資本“利益最大化”原則，即使我國取消這些稅收優(yōu)惠政策，只要我國有比他國更大的市場潛力和更能獲利的因素，外國投資者就不會(huì)放棄對我國保險(xiǎn)市場的投資。因此，有必要取消對外資保險(xiǎn)公司的優(yōu)惠政策。

篇3

隨著可持續(xù)發(fā)展理論得到國際社會(huì)日益廣泛的認(rèn)同,環(huán)境保護(hù)問題備受各國政府的重視。稅收作為政府用以調(diào)節(jié)社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的一種重要工具和手段,在保護(hù)環(huán)境方面發(fā)揮著越來越重要的作用。一些經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家由于在經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中曾飽受環(huán)境問題的困擾,率先嘗試將稅收用之于環(huán)境保護(hù),并收到了較好的效果。鑒于發(fā)達(dá)國家在經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)程中已經(jīng)取得的經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn),世界銀行的有關(guān)專家建議發(fā)展中國家“針對環(huán)境的破壞征收環(huán)境稅”。實(shí)際上,許多發(fā)展中國家已經(jīng)開始將保護(hù)環(huán)境作為其稅制改革的一個(gè)重要政策目標(biāo)。一個(gè)以糾正市場失效、護(hù)環(huán)境為政策目標(biāo)的新的稅收類別----境稅收正在悄然興起。

由于國情和稅收政策的差異,各國環(huán)境收制度的具體內(nèi)容不盡相同,但其基本內(nèi)通常都由兩個(gè)部分所構(gòu)成:一是以保護(hù)環(huán)為目的,針對污染、破壞環(huán)境的特定行為課征專門性稅種,一般稱之為環(huán)境保護(hù),它是環(huán)境稅收制度的主要內(nèi)容。如荷蘭的燃料使用稅、廢物處理稅和地表水污染;德國的礦物油稅和汽車稅;奧地利的標(biāo)油消費(fèi)稅;部分經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織成員國課征的二氧化碳稅以及噪音稅等等。二是其他一般性稅種中為保護(hù)環(huán)境而采取的種稅收調(diào)節(jié)措施?包括為激勵(lì)納稅人治理污染飛保護(hù)環(huán)境所采取的各種稅收優(yōu)惠措施和對污染、破壞環(huán)境的行為所采取的某些加其稅收負(fù)擔(dān)的措施。在環(huán)境稅收制度中,后者通常是作為輔內(nèi)容而存在,配合種專門性環(huán)境保護(hù)稅發(fā)揮作用的。

(二)環(huán)境稅收的社會(huì)經(jīng)濟(jì)意義環(huán)境稅收的產(chǎn)生拓寬了稅收的調(diào)節(jié)領(lǐng),不僅在保護(hù)人類生存環(huán)境方面發(fā)揮了重作用,而且充分體現(xiàn)了稅收的“公平”和效原則,具有重要的社會(huì)經(jīng)濟(jì)意義。

1.保護(hù)人類生存環(huán)境,促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)可續(xù)發(fā)展。

自從“可持續(xù)發(fā)展,''''的概念在本世紀(jì)80代被明確提出以來,至今已發(fā)展成為比較整的理論體系,并被國際社會(huì)普遍接受。可持續(xù)發(fā)展理論的指導(dǎo)下,聯(lián)合國于1992召開了環(huán)境與發(fā)展大會(huì),通過了《21世紀(jì)程》等重要文件,確定了全球性可持續(xù)發(fā)戰(zhàn)略目標(biāo)及其實(shí)現(xiàn)途徑。很多國家也相繼定出本國的可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略。由于環(huán)境的染和不斷惡化已成為制約社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持發(fā)展的重要因素,因而,保護(hù)環(huán)境就成為持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的一項(xiàng)重要內(nèi)容。

然而,在市場經(jīng)濟(jì)體制下,環(huán)境保護(hù)問是無法靠市場本身來解決的。因?yàn)槭袌霾⑷嗜f能的,對于經(jīng)濟(jì)發(fā)展所帶來的諸如環(huán)境保護(hù)等“外部性”問題,它是無能為力的。其原因在于,在市場經(jīng)濟(jì)條件下經(jīng)濟(jì)活動(dòng)主體完全根據(jù)自身經(jīng)濟(jì)利益最大化的目標(biāo)決定自己的經(jīng)濟(jì)行為,他們往往既不從全局考慮宏觀經(jīng)濟(jì)效益,也不會(huì)自覺地考慮生態(tài)效率和環(huán)境保護(hù)問題。因而，那些高消耗飛高污染、內(nèi)部成本較低而外部成本較高的企業(yè)或產(chǎn)品會(huì)在高額利潤的刺激下盲目發(fā)展,從而造成資源的浪費(fèi)、環(huán)境的污染和破壞,降低宏觀經(jīng)濟(jì)效益和生態(tài)效率。對此,市場本身是無法進(jìn)行自我矯正的。為了彌補(bǔ)市場的缺陷,政府必須采取各種手段對經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行必要的干預(yù)。除通過法律和行政等手段來規(guī)范經(jīng)濟(jì)活動(dòng)主體的行為之外,還應(yīng)采用稅收等經(jīng)濟(jì)手段進(jìn)行宏觀調(diào)控。稅收作為政府籌集財(cái)政資金的工具和對社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活進(jìn)行宏觀調(diào)控的經(jīng)濟(jì)杠桿,在環(huán)境保護(hù)方面是大有可為的。首先,丁針對污染和破壞環(huán)境的行為課征環(huán)境保護(hù)稅無疑是保護(hù)環(huán)境的一柄“雙刃劍"。它一方面會(huì)加重那些污染、破壞環(huán)境的企業(yè)或產(chǎn)品的稅收負(fù)擔(dān),通過經(jīng)濟(jì)利益的調(diào)節(jié)來矯正納稅人的行為,促使其減輕或停止對環(huán)境的污染和破壞;另一方面又可以將課征的稅款作為專項(xiàng)資金，用于支持環(huán)境保?な亂怠F浯?在其他有關(guān)稅種的制度設(shè)計(jì)中對有利于保護(hù)環(huán)境和治理污染的生產(chǎn)經(jīng)營行為或產(chǎn)品采取稅收優(yōu)惠措施,可以引導(dǎo)和激勵(lì)納稅人保護(hù)環(huán)境、治理污染?？梢?在市場經(jīng)濟(jì)條件下,環(huán)境稅收是政府用以保護(hù)環(huán)境飛實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的有力手段。

2.體現(xiàn)“公平”原則,促進(jìn)平等競爭。

公平競爭是市場經(jīng)濟(jì)的最基本法則。但是,如果不建立環(huán)境稅收制度,個(gè)別企業(yè)所造成的環(huán)境污染就需要用全體納稅人繳納的稅款進(jìn)行治理,而這些企業(yè)本身卻可以借此用較低的個(gè)別成本,達(dá)到較高的利潤水平。這實(shí)質(zhì)上是由他人出資來補(bǔ)償個(gè)別企業(yè)生產(chǎn)中形成的外部成本,顯然是不公平的。通過對污染、破壞環(huán)境的企業(yè)征收環(huán)境保護(hù)稅,并將稅款用于治理污染和保護(hù)環(huán)境,可以使這些企業(yè)所產(chǎn)生的外部成本內(nèi)在化,利潤水平合理化，同時(shí)會(huì)減輕那些合乎環(huán)境保護(hù)要求的企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。從而可以更好地體現(xiàn)“公平”原則,有利于各類企業(yè)之間進(jìn)行平等競爭。由此可見,建立環(huán)境稅收制度完全合乎市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)行、發(fā)展的需要。環(huán)境稅收的產(chǎn)生,既是源于人類保護(hù)環(huán)境的直接需要,也是市場經(jīng)濟(jì)的內(nèi)在要求。而且市場經(jīng)濟(jì)體制使經(jīng)濟(jì)活動(dòng)主體所擁有的獨(dú)立經(jīng)濟(jì)利益和獨(dú)立決策權(quán)利又是環(huán)境稅收能夠充分發(fā)揮作用的基礎(chǔ)條件。環(huán)境稅收首先誕生于高度發(fā)達(dá)的市場經(jīng)濟(jì)國家，恰好證明了這一點(diǎn)。

環(huán)境問題是入類在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中面臨的共同性問題。我國是一個(gè)發(fā)展中國家,隨著工業(yè)化進(jìn)程的不斷加快,環(huán)境問題也日漸嚴(yán)重,主要表現(xiàn)在三個(gè)?方面:一是由于過度地采伐森林和放牧,使植被資源遭受嚴(yán)重破壞,造成生態(tài)環(huán)境惡化,不僅直接危及農(nóng)、林、牧業(yè)的發(fā)展,而且使自然災(zāi)害更為頻繁地發(fā)生。二是由于我國的企業(yè)多以煤炭為主要燃料,加之一些高能耗、重污染型企業(yè)迅速發(fā)展,使工業(yè)污染物的排放量驟增礦嚴(yán)重地污染了大氣、土壤和水源。三是由于人口迅速增長、城市化進(jìn)程加快和消費(fèi)水平提高,使城市生活垃圾大量增加卻未能得到妥善處理,從而造成環(huán)境污染。而機(jī)動(dòng)車輛的增加則使空氣污染變得更加嚴(yán)重。從某種意義上說,一些在西方國家工業(yè)化進(jìn)程中曾經(jīng)出現(xiàn)過的環(huán)境問題正在我國重演。

環(huán)境的惡化不但直接影響著我國人民的生存質(zhì)量,而且制約著我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展。面對日趨嚴(yán)峻的環(huán)境狀況,借鑒國外的經(jīng)驗(yàn),加強(qiáng)環(huán)境稅收制度建設(shè),運(yùn)用稅收手段來保護(hù)我國的環(huán)境顯然是非常必要的。而社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的確立,又為環(huán)境稅收制度的存在提供了更充分的理由和客觀條件。

二、我國現(xiàn)行稅收制度申的環(huán)境保護(hù)結(jié)施

實(shí)際上,自改革開放以來,我國一直將保護(hù)環(huán)境作為一項(xiàng)基本國策,運(yùn)用稅收手段加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)也已經(jīng)有20余年的歷史了。早在70年代,我國的原工商稅和工商所得稅中就曾規(guī)定對工業(yè)企業(yè)以廢渣、廢液、廢氣等“三廢”和其他廢舊物資為主要原料生產(chǎn)產(chǎn)品所取得的銷售收入和利潤給予定期免稅照顧。此后,我國的稅收制度雖然歷經(jīng)多次改革、調(diào)整,但始終將保護(hù)環(huán)境作為稅制建設(shè)的一項(xiàng)重要內(nèi)容。稅收制度中有關(guān)環(huán)境保護(hù)的內(nèi)容不僅得以延續(xù),而且不斷豐富和發(fā)展。我國現(xiàn)行稅制中的環(huán)境保護(hù)措施主要包括:

1;消費(fèi)稅。

對環(huán)境造成污染的鞭炮、焰火、汽油、柴油及摩托車、小汽車等消費(fèi)品列入征收范圍,并對小汽車按排氣量大小確定高低不同的稅率。

2.增值稅。

對原材料中摻有不少于30%的煤石干石等廢渣的建材產(chǎn)品和利用廢液、廢渣生產(chǎn)的黃金、白銀在一定時(shí)期內(nèi)給予免稅優(yōu)惠。

3.內(nèi)資企業(yè)所得稅。

規(guī)定利用廢液、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進(jìn)行生產(chǎn)的企業(yè),可在5年內(nèi)減征或免征企業(yè)所得稅。

4、外商投資企業(yè)和夕卡國企業(yè)所得稅。

規(guī)定外國企業(yè)提供節(jié)約能源和防治環(huán)境污染方面的專有技術(shù)所取得的轉(zhuǎn)讓費(fèi)收入,可減按10%的稅率征收預(yù)提所得稅,其中技術(shù)先進(jìn)、條件優(yōu)惠的,可給予免稅。

5.固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅。

對符合國家環(huán)境保護(hù)政策,有利于保護(hù)環(huán)境、減輕或消除污染的水土保持工程、防護(hù)林工程、森林保護(hù)、高效低殘留農(nóng)藥、城市煤氣、集中供熱、污水處理廠、垃圾處理廠等投資項(xiàng)目規(guī)定了零稅率;而對一些污染嚴(yán)重、不符合環(huán)境保護(hù)要求的小冶金、小煉油以及部分化工項(xiàng)目規(guī)定按30%的高稅率征稅。

應(yīng)當(dāng)肯定,上述稅收措施采取“獎(jiǎng)限結(jié)合”的辦法,形成了鼓勵(lì)保護(hù)環(huán)境、限制污染的鮮明政策導(dǎo)向,與政府的其他有關(guān)措施相配合,在減輕或消除污染,加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)方面發(fā)揮了積極的作用。同時(shí)我們也應(yīng)該看到,我國目前尚未真正構(gòu)建起完善的環(huán)境稅收體系。面對日趨嚴(yán)峻的環(huán)境狀況,相對于社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)和社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求,上述稅收措施所發(fā)揮的作用還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。首先,與國外相對完善的環(huán)境稅收制度相比,我國缺少針對污染、破壞環(huán)境的行為或產(chǎn)品課征的專門性稅種,即環(huán)境保護(hù)稅。而此類稅種在環(huán)境稅收制度中應(yīng)處于主體地位,它的缺位既限制了稅收對污染、破壞環(huán)境行為的調(diào)控力度,也難以形成專門用于環(huán)境保護(hù)的稅收收入來源,弱化了稅收的環(huán)境保護(hù)作用。其次,我國現(xiàn)行的環(huán)境保護(hù)稅收措施也需要進(jìn)一步完善。其存在的問題:一是現(xiàn)行稅制中為貫徹環(huán)境保護(hù)政策而采取的稅收優(yōu)惠措施的形式比較單一,主要限于減稅和免稅,受益面比較窄,缺乏針對性和靈活性,而且顯得力度不足,影響了實(shí)施效果;二是消費(fèi)稅中的環(huán)境保護(hù)措施顯得比較粗糙,仍有進(jìn)一步改進(jìn)、細(xì)化的必要。

三、完善我國環(huán)境稅收制度的基本設(shè)想

針對我國的環(huán)境狀況和現(xiàn)行稅制中有關(guān)環(huán)境保護(hù)稅收措施存在的不足,借鑒國外的經(jīng)驗(yàn),建立和完善我國環(huán)境稅收制度的基本思路應(yīng)當(dāng)是:在進(jìn)一步完善現(xiàn)行環(huán)境保護(hù)稅收措施的基礎(chǔ)上,盡快研究開征環(huán)境保護(hù)稅,使其作為環(huán)境稅收制度的主體稅種,構(gòu)建起一套科學(xué)、完整的環(huán)境稅收制度體系。

(一)改革和完善現(xiàn)行環(huán)境保護(hù)稅收措施的思路

我國現(xiàn)行的環(huán)境保護(hù)稅收措施是在長期的稅收實(shí)踐中形成的,實(shí)踐證明也是行之有效的。這些稅收措施,奠定了我國環(huán)境稅收制度的基礎(chǔ)。今后的環(huán)境稅收制度建設(shè),應(yīng)將改進(jìn)和完善環(huán)境保護(hù)稅收措施作為一項(xiàng)重要內(nèi)容。

1.完善稅收優(yōu)惠措施。

除繼續(xù)保留原有的減稅免稅和零稅率等稅收優(yōu)惠形式外,還應(yīng)針對不同優(yōu)惠對象的具體情況,分別采取多種稅收優(yōu)惠形式。主要包括:

(1)在增值稅制度中增加對企業(yè)購置的用于消煙、除塵、污水處理等方面的環(huán)境保護(hù)設(shè)備允許抵扣進(jìn)項(xiàng)增值稅額的優(yōu)惠規(guī)定。

(2)在內(nèi)、外資企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅制度中增加對企業(yè)和個(gè)體經(jīng)營者為治理污染而調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、改革工藝、改進(jìn)生產(chǎn)設(shè)備發(fā)生的投資給予稅收抵兔的規(guī)定。

(3)在企業(yè)所得稅制度中增加對實(shí)行企業(yè)化管理的污水處理廠、垃圾處理廠(場)實(shí)行加速折舊的規(guī)定。

這樣,可以增強(qiáng)稅收優(yōu)惠手段的針對性和多樣性,便于靈活運(yùn)用各種不同稅收優(yōu)惠形式激勵(lì)企業(yè)采取措施保護(hù)環(huán)境、治理污染。提高稅收優(yōu)惠措施的實(shí)施效果。

2.改革消費(fèi)稅制度。

為了增強(qiáng)消費(fèi)稅的環(huán)境保護(hù)效應(yīng),應(yīng)對課征制度做如下改進(jìn):

(1)適當(dāng)提高含鉛汽油的稅率,以抑制含汽油的消費(fèi)使用,推動(dòng)汽車燃油無鉛化的程。

(2)在繼續(xù)實(shí)行對不同排氣量的小汽車用差別稅率的基礎(chǔ)上,應(yīng)對排氣量相同的、汽車視其是否安裝尾氣凈化裝置而實(shí)行區(qū)帆才待,并應(yīng)明確規(guī)定對使用戶“綠色”燃料的、汽車免征消費(fèi)稅,以促使消費(fèi)者和制造商做出有利于降低污染的選擇。

(二)開征環(huán)境保護(hù)稅的基本設(shè)想

作為運(yùn)用經(jīng)濟(jì)手段保護(hù)環(huán)境的一項(xiàng)措施,我國從1982年開始對工業(yè)企業(yè)超標(biāo)排放的廢水、廢氣和廢渣征收排污費(fèi)。這一舉措對于遏制環(huán)境污染確實(shí)起到丁一定的作用。但由于其征收范圍較窄,征收標(biāo)準(zhǔn)偏低,調(diào)控力度較弱,加之征收乏力,拖欠飛拒繳現(xiàn)象嚴(yán)重,征收效果不夠理想。有鑒于此,我國開征環(huán)境保護(hù)稅,應(yīng)采取“費(fèi)改稅”的方式。在總結(jié)排污費(fèi)征收經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上,按照環(huán)境保護(hù)稅的模式對其進(jìn)行改革。適度擴(kuò)大其征收范圍,提高征收標(biāo)準(zhǔn),并納入稅收制度體系，以便拓寬其調(diào)節(jié)領(lǐng)域,增強(qiáng)調(diào)節(jié)力度,增加課征的“剛性”,取得更佳的征收效果。

1.環(huán)境保護(hù)稅的課征對象。

按照國際通行的做法,環(huán)境保護(hù)稅的課征對象應(yīng)是直接污染環(huán)境的行為和在消費(fèi)過程中會(huì)造成環(huán)境污染的產(chǎn)品。從稅收的公平性考慮,環(huán)境保護(hù)稅的征收范圍應(yīng)具有普遍性,即凡屬此類行為和產(chǎn)品均應(yīng)納入課征范圍。但考慮到我國目前缺乏這一稅種的制度設(shè)計(jì)和征收管理經(jīng)驗(yàn),在開征此稅的初期,課征范圍不宜太寬。應(yīng)采取循序漸進(jìn)的辦法,先從重點(diǎn)污染源和易于征管的課征對象人手,待取得經(jīng)驗(yàn)、條件成熟后再擴(kuò)大征收范圍。目前,應(yīng)列入環(huán)境保護(hù)稅征收范圍的首先是排放各種廢氣、廢水和固體廢物(包括工業(yè)生產(chǎn)中產(chǎn)生的廢渣及各類污染環(huán)境的工業(yè)垃圾)的行為。因?yàn)?此類行為對我國環(huán)境的污染最為嚴(yán)重,僅工業(yè)廢物排放就構(gòu)成我國污染源的70%。而且,對此類行為課稅,我國既有征收排污費(fèi)的經(jīng)驗(yàn)作為基礎(chǔ),也有大量的國外經(jīng)驗(yàn)可供借鑒。其次應(yīng)把那些用難以降解和再回收利用的材料制造、在使用中會(huì)對環(huán)境造成嚴(yán)重污染的答種包裝物品納入征收范圍。此類物品對環(huán)境污染比較嚴(yán)重,且不易消除,而對其課稅在操作上又比較簡便。

2.環(huán)境保護(hù)稅的納稅人。

根據(jù)國際通行的“污染者付費(fèi)”的原則,環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)對污染環(huán)境者課征。但是,在稅收實(shí)踐中,為了易于控制稅源和便利征收管理,對環(huán)境保護(hù)稅的納稅人可做出不同的選擇,通過稅負(fù)的“轉(zhuǎn)嫁”,借助于價(jià)格機(jī)制,達(dá)到課征目的。我國環(huán)境保護(hù)稅的納稅人應(yīng)暫定為從事應(yīng)稅排污行為和生產(chǎn)應(yīng)稅包裝物的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體經(jīng)營者。對行政事業(yè)單位和居民分人暫不征收。

3.環(huán)保稅的計(jì)稅依據(jù)和稅率。

(1)對應(yīng)稅排污行為,應(yīng)以污染物的實(shí)際排放量為計(jì)稅依據(jù),采用定額稅率,實(shí)行從量定額課征。對實(shí)際排放量難以確定的,可根據(jù)納稅人的設(shè)備生產(chǎn)能力及實(shí)際產(chǎn)量等相關(guān)指標(biāo)測算排放量,作為計(jì)稅依據(jù)。為鼓勵(lì)納稅人積極治理污染,應(yīng)制定出各種廢水、廢氣和固體廢物的排放質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)小對未超過標(biāo)準(zhǔn)的,允許免稅排放。對超過標(biāo)準(zhǔn)的,則應(yīng)根據(jù)其不同類別設(shè)置稅目,視其對環(huán)境的污染程度，確定高低不同的稅率。對同一類污染物,也有必要根據(jù)其有害成分的不同含量,確定差別稅率。

(2)對應(yīng)稅包裝物~可根據(jù)納稅人的應(yīng)稅銷售收入按比例稅率課征,也可以按銷售數(shù)量采用定額稅率課征。

環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)水平,直接決定其征收效果,在設(shè)計(jì)稅率時(shí)必須認(rèn)真研究測算。環(huán)境保護(hù)稅的課征目的主要在于借助稅收杠桿遏制污染、破壞環(huán)境的行為,并為環(huán)境保護(hù)事業(yè)籌集資金。因此,從宏觀上講,環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)應(yīng)以滿足政府為消除納稅人所造成的污染而支付的全部費(fèi)用即補(bǔ)償其外部成本為最低限量。從微觀上講,環(huán)境保護(hù)稅的稅收負(fù)擔(dān)量的確定,就污染物排放行為而言,應(yīng)高于企業(yè)為:清理污染采取技術(shù)措施的預(yù)期邊際成本s就應(yīng)稅包裝物的生產(chǎn)而言,應(yīng)高于其與“綠色包裝物”之間的成本差額。我國征收排污費(fèi)的經(jīng)驗(yàn)及國矯課征環(huán)境保護(hù)稅的實(shí)踐都已經(jīng)證明,如果環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)水平這不到這一水準(zhǔn),則難以取得令人滿意的征收效果。因此,筆者建議,環(huán)境保護(hù)稅稅率的設(shè)計(jì),特別是稅負(fù)水平的確定,應(yīng)在稅務(wù)、環(huán)保等有關(guān)部門深入調(diào)查研究、精心測算、密切協(xié)作的基礎(chǔ)上加以確竅?？偟脑瓌t是稅率不能太低,就“三廢”的排放行為;而言,應(yīng)高于現(xiàn)行排污費(fèi)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。但在環(huán)境保護(hù)稅的開征初期,為易于推行,其稅目劃分不宜過細(xì),稅率結(jié)構(gòu)不宜太復(fù)雜。

4.環(huán)境保護(hù)稅的征收管理及相關(guān)問題。

(1)環(huán)境保護(hù)稅是一千種專閃性目的稅,其稅收收入應(yīng)當(dāng)作為專用基金,嚴(yán)格實(shí)行?？顚Ｓ弥贫?全部用于環(huán)境保護(hù)方面的開支。

(2)根據(jù)目前我國各級政府之間的事權(quán)劃分情況,環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)作為地方稅,由地方稅務(wù)局系統(tǒng)負(fù)責(zé)征收管理,并按照屬地原則劃分稅收管轄權(quán)。

(3)由于環(huán)境保護(hù)稅的制度設(shè)計(jì)及征收管理涉及諸多環(huán)?？萍紗栴},因而,在該稅種的立法乃至征收管理過程中,稅務(wù)部門應(yīng)加強(qiáng)與環(huán)境保護(hù)部門的聯(lián)系與協(xié)作。(4)為避免納稅人和公眾的誤解,應(yīng)在環(huán)境保護(hù)稅稅法中申明,對污染、破壞環(huán)境的行為,不以是否履行納稅義務(wù)作為判定其合法?性的標(biāo)準(zhǔn)。對某些嚴(yán)重污染、破壞環(huán)境的違法行為,目且使繳納了環(huán)境保護(hù)稅,政府和司法部門仍可依照法律或行政法規(guī)進(jìn)行處理。

2.環(huán)境保護(hù)稅的納稅人。

根據(jù)國際通行的“污染者付費(fèi)”的原則,環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)對污染環(huán)境者課征。但是,在稅收實(shí)踐中,為了易于控制稅源和便利征收管理,對環(huán)境保護(hù)稅的納稅人可做出不同的選擇,通過稅負(fù)的“轉(zhuǎn)嫁”,借助于價(jià)格機(jī)制,達(dá)到課征目的。我國環(huán)境保護(hù)稅的納稅人應(yīng)暫定為從事應(yīng)稅排污行為和生產(chǎn)應(yīng)稅包裝物的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體經(jīng)營者。對行政事業(yè)單位和居民分人暫不征收。

3.環(huán)保稅的計(jì)稅依據(jù)和稅率。

(1)對應(yīng)稅排污行為,應(yīng)以污染物的實(shí)際排放量為計(jì)稅依據(jù),采用定額稅率,實(shí)行從量定額課征。對實(shí)際排放量難以確定的,可根據(jù)納稅人的設(shè)備生產(chǎn)能力及實(shí)際產(chǎn)量等相關(guān)指標(biāo)測算排放量,作為計(jì)稅依據(jù)。為鼓勵(lì)納稅人積極治理污染,應(yīng)制定出各種廢水、廢氣和固體廢物的排放質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)小對未超過標(biāo)準(zhǔn)的,允許免稅排放。對超過標(biāo)準(zhǔn)的,則應(yīng)根據(jù)其不同類別設(shè)置稅目,視其對環(huán)境的污染程度，確定高低不同的稅率。對同一類污染物,也有必要根據(jù)其有害成分的不同含量,確定差別稅率。

(2)對應(yīng)稅包裝物~可根據(jù)納稅人的應(yīng)稅銷售收入按比例稅率課征,也可以按銷售數(shù)量采用定額稅率課征。

環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)水平,直接決定其征收效果,在設(shè)計(jì)稅率時(shí)必須認(rèn)真研究測算。環(huán)境保護(hù)稅的課征目的主要在于借助稅收杠桿遏制污染、破壞環(huán)境的行為,并為環(huán)境保護(hù)事業(yè)籌集資金。因此,從宏觀上講,環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)應(yīng)以滿足政府為消除納稅人所造成的污染而支付的全部費(fèi)用即補(bǔ)償其外部成本為最低限量。從微觀上講,環(huán)境保護(hù)稅的稅收負(fù)擔(dān)量的確定,就污染物排放行為而言,應(yīng)高于企業(yè)為:清理污染采取技術(shù)措施的預(yù)期邊際成本s就應(yīng)稅包裝物的生產(chǎn)而言,應(yīng)高于其與“綠色包裝物”之間的成本差額。我國征收排污費(fèi)的經(jīng)驗(yàn)及國矯課征環(huán)境保護(hù)稅的實(shí)踐都已經(jīng)證明,如果環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)水平這不到這一水準(zhǔn),則難以取得令人滿意的征收效果。因此,筆者建議,環(huán)境保護(hù)稅稅率的設(shè)計(jì),特別是稅負(fù)水平的確定,應(yīng)在稅務(wù)、環(huán)保等有關(guān)部門深入調(diào)查研究、精心測算、密切協(xié)作的基礎(chǔ)上加以確竅?？偟脑瓌t是稅率不能太低,就“三廢”的排放行為;而言,應(yīng)高于現(xiàn)行排污費(fèi)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。但在環(huán)境保護(hù)稅的開征初期,為易于推行,其稅目劃分不宜過細(xì),稅率結(jié)構(gòu)不宜太復(fù)雜。

4.環(huán)境保護(hù)稅的征收管理及相關(guān)問題。

篇4

隨著上世紀(jì)五、六十年代環(huán)境問題的日益惡化，一些具有環(huán)保特點(diǎn)的經(jīng)濟(jì)概念，諸如綠色國民生產(chǎn)總值、綠色會(huì)計(jì)、綠色營銷、綠色稅收等相繼出現(xiàn)。這些“綠色”概念，不僅反映了人們對環(huán)保的重視程度，而且更重要的是將環(huán)境資源的消耗與補(bǔ)償納入經(jīng)濟(jì)范疇，從而有利于環(huán)境問題的解決。其中綠色稅收的概念最早主要是基于20世紀(jì)20年代英國經(jīng)濟(jì)學(xué)家庇古提出的“政府利用宏觀稅收調(diào)節(jié)環(huán)境污染行為”的環(huán)境稅收思想，即對導(dǎo)致環(huán)境污染的經(jīng)濟(jì)主體征收特別稅種，使外部成本內(nèi)在化，以實(shí)現(xiàn)對環(huán)境、資源的有效利用。在經(jīng)過半個(gè)多世紀(jì)的拓展和深化后，綠色稅收概念被賦予更新、更廣闊的內(nèi)涵。

從廣義上說，綠色稅收是稅收體系中與生態(tài)環(huán)境、自然資源利用和保護(hù)有關(guān)的各種稅種和稅目的總稱。從狹義上看它包括以下一個(gè)或幾個(gè)方面的內(nèi)容：根據(jù)排放量和對環(huán)境的損害程度來決定稅率以計(jì)算排放稅；對生產(chǎn)出來能危害環(huán)境的商品或使用這種商品的消費(fèi)者征稅(如xej-~油征收的消費(fèi)稅)；在其他稅收上提取與環(huán)境相關(guān)的備抵；對于能夠節(jié)約能源或減少污染的設(shè)備和生產(chǎn)方法給予可以采用加速折舊備抵法或降低稅率的優(yōu)惠。

我國是一個(gè)發(fā)展中國家，改革開放20多年來，國內(nèi)經(jīng)濟(jì)得到了快速發(fā)展，但是生態(tài)環(huán)境卻遭到嚴(yán)重破壞。目前我國二氧化碳排放量在世界上居于前列，世界銀行與環(huán)境經(jīng)濟(jì)專家在《關(guān)于中國環(huán)境污染的調(diào)查報(bào)告》中指出，中國大城市的環(huán)境污染狀況是世界上最嚴(yán)重的，全球空氣污染最嚴(yán)重的20個(gè)城市有10個(gè)在中國。環(huán)境的惡化不但直接影響著我國人民的生存質(zhì)量，而且制約著我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展。環(huán)境問題是一個(gè)高度綜合、高度復(fù)雜的問題，涉及到污染的防治和生態(tài)的恢復(fù)，并且和人類的生產(chǎn)方式、生活方式、價(jià)值觀念、管理體制、政策法律息息相關(guān)。如何應(yīng)對當(dāng)前的環(huán)境問題與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的關(guān)系，走可持續(xù)發(fā)展道路，解決遏止人類發(fā)展的“瓶頸”問題，受到世界各國的普遍關(guān)注。歐美一些國家通過改革調(diào)整現(xiàn)行稅制，開征環(huán)境稅(包括廢氣稅、水污染稅、固液體廢物稅、噪音稅)，實(shí)行xej-環(huán)境改善的稅收優(yōu)惠政策等，使稅收對改善環(huán)境做出了較大的貢獻(xiàn)。面對日趨嚴(yán)峻的環(huán)境狀況，借鑒國外的經(jīng)驗(yàn)，在我國建立“綠色稅收”制度，更好地運(yùn)用稅收手段保護(hù)環(huán)境和資源是十分必要的。

一、我國綠色稅收制度現(xiàn)狀

早在20世紀(jì)70年代，我國的原工商稅和工商所得稅中就曾規(guī)定對工業(yè)企業(yè)以廢渣、廢液、廢氣等“三廢”和其他廢舊物資為主要原料生產(chǎn)產(chǎn)品所取得的銷售收入和利潤給予定期免稅照顧。此后，我國的稅收制度雖然歷經(jīng)多次改革、調(diào)整，但也始終將保護(hù)環(huán)境作為稅制建設(shè)的一項(xiàng)重要內(nèi)容。我國現(xiàn)行稅制中的環(huán)境保護(hù)措施主要包括：對“三廢”企業(yè)的稅收減免；對節(jié)能、治污等環(huán)保技術(shù)和環(huán)保投資的稅收優(yōu)惠；限制污染產(chǎn)品和污染項(xiàng)目的稅收措施；促進(jìn)自然資源有效利用的稅收優(yōu)惠等。此外，我國現(xiàn)行的資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅等稅種也對保護(hù)環(huán)境不受污染、提高資源的使用效率、實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展有積極的作用。應(yīng)當(dāng)肯定，上述稅收措施采取“獎(jiǎng)限結(jié)合”的辦法，形成了鼓勵(lì)保護(hù)環(huán)境、限制污染的鮮明政策導(dǎo)向，與政府的其他有關(guān)措施相配合，在減輕或消除污染，加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)方面發(fā)揮了積極的作用。但面對日趨嚴(yán)峻的環(huán)境狀況，相對于社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)和社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求，上述稅收措施所發(fā)揮的作用還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。主要體現(xiàn)在：

1．現(xiàn)行稅制中缺少以保護(hù)環(huán)境為目的的專門稅種。這樣就限制了稅收對環(huán)境污染的調(diào)控力度，也難以形成專門的用于環(huán)保的稅收收入來源，弱化了稅收在環(huán)保方面的作用。

2．現(xiàn)有涉及環(huán)保的稅種中，有關(guān)環(huán)保的規(guī)定不健全，對環(huán)境保護(hù)的調(diào)節(jié)力度不夠。比如就資源稅而言，稅率過低，稅檔之間的差距過小，對資源的合理利用起不到明顯的調(diào)節(jié)作用，征稅范圍狹窄，基本上只屬于礦藏資源占用稅。這與我國資源短缺，利用率不高，浪費(fèi)現(xiàn)象嚴(yán)重的情況極不相稱。

3．現(xiàn)行稅制中為了環(huán)保而采取的稅收優(yōu)惠措施的形式過于單一，僅限于減稅和免稅，受益面比較窄，缺乏針對性和靈活性，而且顯得力度不足，國際上通用的加速折舊、再投資退稅、延期納稅等方式均可應(yīng)用于環(huán)保稅收政策中，以增加稅收政策的靈活性和有效性，而我國幾乎沒有這方面的內(nèi)容。

4．現(xiàn)行稅制未形成綠色稅收制度，沒有就環(huán)境污染行為和導(dǎo)致環(huán)境污染的產(chǎn)品征收特定的污染稅。目前國家治理環(huán)境污染，主要是采取對水污染征費(fèi)，對超過國家標(biāo)準(zhǔn)排放污染物的生產(chǎn)單位征收標(biāo)準(zhǔn)排污費(fèi)和生態(tài)環(huán)境恢復(fù)費(fèi)，這種方式缺乏稅收的強(qiáng)制性和穩(wěn)定性，環(huán)保成果難以鞏固和擴(kuò)大。另外，在征收方式上不規(guī)范，排污費(fèi)的收費(fèi)方式由環(huán)保部門征收，不僅征收阻力很大，而且排污資金的使用效果也不理想。

二、如何建立和完善我國綠色稅收制度

根據(jù)我國資源現(xiàn)狀和特點(diǎn)，應(yīng)促進(jìn)企業(yè)按物耗少、占地少、能耗小、運(yùn)輸少和技術(shù)密集、附加值高的原則發(fā)展，加強(qiáng)對能耗大、用水多、占地多、污染嚴(yán)重的重化工業(yè)的管理。在進(jìn)一步完善現(xiàn)行保護(hù)環(huán)境和資源的稅收措施的基礎(chǔ)上，盡快開征環(huán)境保護(hù)稅，使其成為“綠色稅收”制度的主體稅種。從而構(gòu)建起一套科學(xué)完整的“綠色稅收”制度。．采取多種稅收優(yōu)惠政策引導(dǎo)企業(yè)走可持續(xù)發(fā)展之路。

1．?dāng)U大并建立完善的環(huán)境稅種體系，明確征收范圍。開征新的環(huán)境稅，建立以保護(hù)環(huán)境為目的的專門稅種，將污染環(huán)境和破壞生態(tài)的開發(fā)生產(chǎn)行為及在消費(fèi)過程中會(huì)造成環(huán)境污染的物質(zhì)列為環(huán)境污染稅的征收范圍。借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，分期分批開征水污染稅、大氣污染稅、污染源稅、噪音稅、生態(tài)補(bǔ)償稅等一系列專項(xiàng)新稅種。將目前資源稅的征收對象擴(kuò)大到礦藏資源和非礦藏資源，可增加水資源稅，以解決我國日益突出的缺水問題。開征森林資源稅和草場資源稅，以避免和防止生態(tài)破壞行為，待條件成熟后，再對其他資源課征資源稅，并逐步提高稅率，對非再生性、稀缺性資源課以重稅。鑒于土地課征的稅種屬于資源性質(zhì)，為了使資源稅制更加完善，可考慮將土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅并入資源稅中，共同調(diào)控我國資源的合理開發(fā)，同時(shí)應(yīng)擴(kuò)大對土地征稅的范圍，并適當(dāng)提高稅率，嚴(yán)格減免措施，加強(qiáng)土地資源合理開發(fā)利用和保護(hù)耕地意識。

2．完善稅制要素。按照國際通行的做法，環(huán)境保護(hù)稅的課征對象應(yīng)是直接污染環(huán)境的行為和在消費(fèi)過程中會(huì)造成環(huán)境污染的產(chǎn)品。從稅收的公平性考慮，環(huán)境保護(hù)稅的征收范圍應(yīng)具有普遍性，即凡屬此類行為和產(chǎn)品均應(yīng)納入課征范圍。但考慮到我國目前缺乏這一稅種的制度設(shè)計(jì)和征收管理經(jīng)驗(yàn)，在開征此稅的初期，課征范圍不宜太寬。應(yīng)采取循序漸進(jìn)的辦法，先從重點(diǎn)污染源和易于征管的課征對象人手，待取得經(jīng)驗(yàn)、條件成熟后再擴(kuò)大征收范圍。為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)主體珍惜和節(jié)約資源，宜將現(xiàn)行資源稅按應(yīng)稅資源產(chǎn)品銷售量計(jì)稅改為按實(shí)際產(chǎn)量計(jì)稅，對一切開發(fā)、利用資源的企業(yè)和個(gè)人按其生產(chǎn)產(chǎn)品的實(shí)際數(shù)量從量課征。在稅基選擇上，以污染物的排放量課稅，一方面刺激企業(yè)改進(jìn)治污技術(shù)，另一方面也不會(huì)妨礙企業(yè)自由選擇防治污染方法。采用彈性稅率，根據(jù)環(huán)境整治的邊際成本變化，合理調(diào)整稅率，同時(shí)對不同地區(qū)、不同部門、不同污染程度的企業(yè)實(shí)行差別稅率，在征收管理方面宜作地方稅，地方政府應(yīng)將征收上來的稅款進(jìn)行專門保管，專門用于環(huán)保建設(shè)事業(yè)。

3．完善稅收優(yōu)惠措施。除繼續(xù)保留原有的減稅免稅和零稅率等稅收優(yōu)惠形式外，還應(yīng)針對不同優(yōu)惠對象的具體情況，分別采取多種稅收優(yōu)惠形式。首先，制訂環(huán)保技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，對高新環(huán)保技術(shù)的研究、開發(fā)、轉(zhuǎn)讓、引進(jìn)和使用予以稅收鼓勵(lì)?？晒┻x擇的措施包括：技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入的稅收減免、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)的稅收扣除、對引進(jìn)環(huán)保技術(shù)的稅收優(yōu)惠等。其次，制定環(huán)保產(chǎn)業(yè)政策，促進(jìn)環(huán)保產(chǎn)業(yè)的優(yōu)先發(fā)展。如環(huán)保企業(yè)可享受一定的所得稅的減免；在增值稅優(yōu)惠政策中，對企業(yè)購置的環(huán)保設(shè)備應(yīng)允許進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，從而鼓勵(lì)企業(yè)對先進(jìn)環(huán)保設(shè)備的購置與使用；對環(huán)保設(shè)備實(shí)行加速折舊；鼓勵(lì)環(huán)保投資包括吸引外資，實(shí)行環(huán)保投資退稅；在內(nèi)、外資企業(yè)所得稅的有關(guān)政策中，對于企業(yè)采用先進(jìn)環(huán)保技術(shù)改進(jìn)環(huán)保設(shè)備、改革工藝、調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)所發(fā)生的投資應(yīng)給予稅收抵免；對于環(huán)保產(chǎn)品在出口政策上給予稅收支持等等。這樣，可以增強(qiáng)稅收優(yōu)惠手段的針對性和多樣性，便于靈活運(yùn)用各種不同稅收優(yōu)惠形式激勵(lì)企業(yè)采取措施保護(hù)環(huán)境、治理污染。提高稅收優(yōu)惠措施的實(shí)施效果。

篇5

隨著上世紀(jì)五、六十年代環(huán)境問題的日益惡化，一些具有環(huán)保特點(diǎn)的經(jīng)濟(jì)概念，諸如綠色國民生產(chǎn)總值、綠色會(huì)計(jì)、綠色營銷、綠色稅收等相繼出現(xiàn)。這些“綠色”概念，不僅反映了人們對環(huán)保的重視程度，而且更重要的是將環(huán)境資源的消耗與補(bǔ)償納入經(jīng)濟(jì)范疇，從而有利于環(huán)境問題的解決。其中綠色稅收的概念最早主要是基于20世紀(jì)20年代英國經(jīng)濟(jì)學(xué)家庇古提出的“政府利用宏觀稅收調(diào)節(jié)環(huán)境污染行為”的環(huán)境稅收思想，即對導(dǎo)致環(huán)境污染的經(jīng)濟(jì)主體征收特別稅種，使外部成本內(nèi)在化，以實(shí)現(xiàn)對環(huán)境、資源的有效利用。在經(jīng)過半個(gè)多世紀(jì)的拓展和深化后，綠色稅收概念被賦予更新、更廣闊的內(nèi)涵。

從廣義上說，綠色稅收是稅收體系中與生態(tài)環(huán)境、自然資源利用和保護(hù)有關(guān)的各種稅種和稅目的總稱。從狹義上看它包括以下一個(gè)或幾個(gè)方面的內(nèi)容：根據(jù)排放量和對環(huán)境的損害程度來決定稅率以計(jì)算排放稅；對生產(chǎn)出來能危害環(huán)境的商品或使用這種商品的消費(fèi)者征稅；在其他稅收上提取與環(huán)境相關(guān)的備抵；對于能夠節(jié)約能源或減少污染的設(shè)備和生產(chǎn)方法給予可以采用加速折舊備抵法或降低稅率的優(yōu)惠。

我國是一個(gè)發(fā)展中國家，改革開放20多年來，國內(nèi)經(jīng)濟(jì)得到了快速發(fā)展，但是生態(tài)環(huán)境卻遭到嚴(yán)重破壞。目前我國二氧化碳排放量在世界上居于前列，世界銀行與環(huán)境經(jīng)濟(jì)專家在《關(guān)于中國環(huán)境污染的調(diào)查報(bào)告》中指出，中國大城市的環(huán)境污染狀況是世界上最嚴(yán)重的，全球空氣污染最嚴(yán)重的20個(gè)城市有10個(gè)在中國。環(huán)境的惡化不但直接影響著我國人民的生存質(zhì)量，而且制約著我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展。環(huán)境問題是一個(gè)高度綜合、高度復(fù)雜的問題，涉及到污染的防治和生態(tài)的恢復(fù)，并且和人類的生產(chǎn)方式、生活方式、價(jià)值觀念、管理體制、政策法律息息相關(guān)。如何應(yīng)對當(dāng)前的環(huán)境問題與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的關(guān)系，走可持續(xù)發(fā)展道路，解決遏止人類發(fā)展的“瓶頸”問題，受到世界各國的普遍關(guān)注。歐美一些國家通過改革調(diào)整現(xiàn)行稅制，開征環(huán)境稅(包括廢氣稅、水污染稅、固液體廢物稅、噪音稅)，實(shí)行環(huán)境改善的稅收優(yōu)惠政策等，使稅收對改善環(huán)境做出了較大的貢獻(xiàn)。面對日趨嚴(yán)峻的環(huán)境狀況，借鑒國外的經(jīng)驗(yàn)，在我國建立“綠色稅收”制度，更好地運(yùn)用稅收手段保護(hù)環(huán)境和資源是十分必要的。

一、我國綠色稅收制度現(xiàn)狀

早在20世紀(jì)70年代，我國的原工商稅和工商所得稅中就曾規(guī)定對工業(yè)企業(yè)以廢渣、廢液、廢氣等“三廢”和其他廢舊物資為主要原料生產(chǎn)產(chǎn)品所取得的銷售收入和利潤給予定期免稅照顧。此后，我國的稅收制度雖然歷經(jīng)多次改革、調(diào)整，但也始終將保護(hù)環(huán)境作為稅制建設(shè)的一項(xiàng)重要內(nèi)容。我國現(xiàn)行稅制中的環(huán)境保護(hù)措施主要包括：對“三廢”企業(yè)的稅收減免；對節(jié)能、治污等環(huán)保技術(shù)和環(huán)保投資的稅收優(yōu)惠；限制污染產(chǎn)品和污染項(xiàng)目的稅收措施；促進(jìn)自然資源有效利用的稅收優(yōu)惠等。此外，我國現(xiàn)行的資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅等稅種也對保護(hù)環(huán)境不受污染、提高資源的使用效率、實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展有積極的作用。應(yīng)當(dāng)肯定，上述稅收措施采取“獎(jiǎng)限結(jié)合”的辦法，形成了鼓勵(lì)保護(hù)環(huán)境、限制污染的鮮明政策導(dǎo)向，與政府的其他有關(guān)措施相配合，在減輕或消除污染，加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)方面發(fā)揮了積極的作用。但面對日趨嚴(yán)峻的環(huán)境狀況，相對于社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)和社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求，上述稅收措施所發(fā)揮的作用還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。主要體現(xiàn)在：

1．現(xiàn)行稅制中缺少以保護(hù)環(huán)境為目的的專門稅種。這樣就限制了稅收對環(huán)境污染的調(diào)控力度，也難以形成專門的用于環(huán)保的稅收收入來源，弱化了稅收在環(huán)保方面的作用。

2．現(xiàn)有涉及環(huán)保的稅種中，有關(guān)環(huán)保的規(guī)定不健全，對環(huán)境保護(hù)的調(diào)節(jié)力度不夠。比如就資源稅而言，稅率過低，稅檔之間的差距過小，對資源的合理利用起不到明顯的調(diào)節(jié)作用，征稅范圍狹窄，基本上只屬于礦藏資源占用稅。這與我國資源短缺，利用率不高，浪費(fèi)現(xiàn)象嚴(yán)重的情況極不相稱。

3．現(xiàn)行稅制中為了環(huán)保而采取的稅收優(yōu)惠措施的形式過于單一，僅限于減稅和免稅，受益面比較窄，缺乏針對性和靈活性，而且顯得力度不足，國際上通用的加速折舊、再投資退稅、延期納稅等方式均可應(yīng)用于環(huán)保稅收政策中，以增加稅收政策的靈活性和有效性，而我國幾乎沒有這方面的內(nèi)容。

4．現(xiàn)行稅制未形成綠色稅收制度，沒有就環(huán)境污染行為和導(dǎo)致環(huán)境污染的產(chǎn)品征收特定的污染稅。目前國家治理環(huán)境污染，主要是采取對水污染征費(fèi)，對超過國家標(biāo)準(zhǔn)排放污染物的生產(chǎn)單位征收標(biāo)準(zhǔn)排污費(fèi)和生態(tài)環(huán)境恢復(fù)費(fèi)，這種方式缺乏稅收的強(qiáng)制性和穩(wěn)定性，環(huán)保成果難以鞏固和擴(kuò)大。另外，在征收方式上不規(guī)范，排污費(fèi)的收費(fèi)方式由環(huán)保部門征收，不僅征收阻力很大，而且排污資金的使用效果也不理想。

二、如何建立和完善我國綠色稅收制度

根據(jù)我國資源現(xiàn)狀和特點(diǎn)，應(yīng)促進(jìn)企業(yè)按物耗少、占地少、能耗小、運(yùn)輸少和技術(shù)密集、附加值高的原則發(fā)展，加強(qiáng)對能耗大、用水多、占地多、污染嚴(yán)重的重化工業(yè)的管理。在進(jìn)一步完善現(xiàn)行保護(hù)環(huán)境和資源的稅收措施的基礎(chǔ)上，盡快開征環(huán)境保護(hù)稅，使其成為“綠色稅收”制度的主體稅種。從而構(gòu)建起一套科學(xué)完整的“綠色稅收”制度。采取多種稅收優(yōu)惠政策引導(dǎo)企業(yè)走可持續(xù)發(fā)展之路。

1．?dāng)U大并建立完善的環(huán)境稅種體系，明確征收范圍。開征新的環(huán)境稅，建立以保護(hù)環(huán)境為目的的專門稅種，將污染環(huán)境和破壞生態(tài)的開發(fā)生產(chǎn)行為及在消費(fèi)過程中會(huì)造成環(huán)境污染的物質(zhì)列為環(huán)境污染稅的征收范圍。借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，分期分批開征水污染稅、大氣污染稅、污染源稅、噪音稅、生態(tài)補(bǔ)償稅等一系列專項(xiàng)新稅種。將目前資源稅的征收對象擴(kuò)大到礦藏資源和非礦藏資源，可增加水資源稅，以解決我國日益突出的缺水問題。開征森林資源稅和草場資源稅，以避免和防止生態(tài)破壞行為，待條件成熟后，再對其他資源課征資源稅，并逐步提高稅率，對非再生性、稀缺性資源課以重稅。鑒于土地課征的稅種屬于資源性質(zhì)，為了使資源稅制更加完善，可考慮將土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅并入資源稅中，共同調(diào)控我國資源的合理開發(fā)，同時(shí)應(yīng)擴(kuò)大對土地征稅的范圍，并適當(dāng)提高稅率，嚴(yán)格減免措施，加強(qiáng)土地資源合理開發(fā)利用和保護(hù)耕地意識。

2．完善稅制要素。按照國際通行的做法，環(huán)境保護(hù)稅的課征對象應(yīng)是直接污染環(huán)境的行為和在消費(fèi)過程中會(huì)造成環(huán)境污染的產(chǎn)品。從稅收的公平性考慮，環(huán)境保護(hù)稅的征收范圍應(yīng)具有普遍性，即凡屬此類行為和產(chǎn)品均應(yīng)納入課征范圍。但考慮到我國目前缺乏這一稅種的制度設(shè)計(jì)和征收管理經(jīng)驗(yàn)，在開征此稅的初期，課征范圍不宜太寬。應(yīng)采取循序漸進(jìn)的辦法，先從重點(diǎn)污染源和易于征管的課征對象人手，待取得經(jīng)驗(yàn)、條件成熟后再擴(kuò)大征收范圍。為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)主體珍惜和節(jié)約資源，宜將現(xiàn)行資源稅按應(yīng)稅資源產(chǎn)品銷售量計(jì)稅改為按實(shí)際產(chǎn)量計(jì)稅，對一切開發(fā)、利用資源的企業(yè)和個(gè)人按其生產(chǎn)產(chǎn)品的實(shí)際數(shù)量從量課征。在稅基選擇上，以污染物的排放量課稅，一方面刺激企業(yè)改進(jìn)治污技術(shù)，另一方面也不會(huì)妨礙企業(yè)自由選擇防治污染方法。采用彈性稅率，根據(jù)環(huán)境整治的邊際成本變化，合理調(diào)整稅率，同時(shí)對不同地區(qū)、不同部門、不同污染程度的企業(yè)實(shí)行差別稅率，在征收管理方面宜作地方稅，地方政府應(yīng)將征收上來的稅款進(jìn)行專門保管，專門用于環(huán)保建設(shè)事業(yè)。

3．完善稅收優(yōu)惠措施。除繼續(xù)保留原有的減稅免稅和零稅率等稅收優(yōu)惠形式外，還應(yīng)針對不同優(yōu)惠對象的具體情況，分別采取多種稅收優(yōu)惠形式。首先，制訂環(huán)保技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，對高新環(huán)保技術(shù)的研究、開發(fā)、轉(zhuǎn)讓、引進(jìn)和使用予以稅收鼓勵(lì)?？晒┻x擇的措施包括：技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入的稅收減免、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)的稅收扣除、對引進(jìn)環(huán)保技術(shù)的稅收優(yōu)惠等。其次，制定環(huán)保產(chǎn)業(yè)政策，促進(jìn)環(huán)保產(chǎn)業(yè)的優(yōu)先發(fā)展。如環(huán)保企業(yè)可享受一定的所得稅的減免；在增值稅優(yōu)惠政策中，對企業(yè)購置的環(huán)保設(shè)備應(yīng)允許進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，從而鼓勵(lì)企業(yè)對先進(jìn)環(huán)保設(shè)備的購置與使用；對環(huán)保設(shè)備實(shí)行加速折舊；鼓勵(lì)環(huán)保投資包括吸引外資，實(shí)行環(huán)保投資退稅；在內(nèi)、外資企業(yè)所得稅的有關(guān)政策中，對于企業(yè)采用先進(jìn)環(huán)保技術(shù)改進(jìn)環(huán)保設(shè)備、改革工藝、調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)所發(fā)生的投資應(yīng)給予稅收抵免；對于環(huán)保產(chǎn)品在出口政策上給予稅收支持等等。這樣，可以增強(qiáng)稅收優(yōu)惠手段的針對性和多樣性，便于靈活運(yùn)用各種不同稅收優(yōu)惠形式激勵(lì)企業(yè)采取措施保護(hù)環(huán)境、治理污染。提高稅收優(yōu)惠措施的實(shí)施效果。

4．改革消費(fèi)稅制度。為了增強(qiáng)消費(fèi)稅的環(huán)境保護(hù)效應(yīng)，應(yīng)對課征制度進(jìn)行改進(jìn)。

(1)適當(dāng)提高含鉛汽油的稅率，以抑制含汽油的消費(fèi)使用，推動(dòng)汽車燃油無鉛化的程。

篇6

二、州保險(xiǎn)稅制中的稅種運(yùn)用

在美國的稅權(quán)結(jié)構(gòu)下，各級政府都擁有自己的主體稅種，聯(lián)邦政府以所得稅為主，州政府則主要依賴于消費(fèi)稅，地方政府以財(cái)產(chǎn)稅作為主要收入來源。在保險(xiǎn)稅制上這一特點(diǎn)同樣得到了體現(xiàn)。針對保險(xiǎn)行業(yè)，聯(lián)邦政府主要開征公司所得稅，同時(shí)還包括聯(lián)邦特別消費(fèi)稅，地方政府除開征財(cái)產(chǎn)稅外還在州稅的基礎(chǔ)上征收少量的附加稅并且還有一些收費(fèi)項(xiàng)目。在美國州保險(xiǎn)稅制中，按稅基劃分主要存在兩種類型的課稅：一是消費(fèi)類課稅，如保費(fèi)稅（IPF，InsurancePremiumTax），在保費(fèi)稅制度中，又包括報(bào)復(fù)稅（RetaliatoryTax）、互惠稅（ReciprocalTax）條款；二是所得類課稅，如公司所得稅（CorporateIncomeTax）、投資所得稅（InvestmentIncomeTax）、公司特權(quán)稅（CorporateFranchiseTax）。在這些主要課稅之外，有些州稅中還可能包括財(cái)產(chǎn)稅（PropertyTax）和工薪稅（PayrollTax）等其他的稅收，但在本文中不予以體現(xiàn)。每個(gè)州具體課征哪些稅收則因州而異，即使是同一種稅，也會(huì)因稅制要素的具體規(guī)定不同而呈現(xiàn)出較大的差異，所有這些差異充分體現(xiàn)了美國稅權(quán)劃分結(jié)構(gòu)的特征。

1.稅費(fèi)基礎(chǔ)：保費(fèi)稅

美國保費(fèi)稅于1836年由紐約州首次開征，專門針對在其轄區(qū)內(nèi)從事火險(xiǎn)業(yè)務(wù)的外州保險(xiǎn)公司人，目的是補(bǔ)償消防部門所提供的公共服務(wù)。當(dāng)時(shí)的保費(fèi)稅被認(rèn)為是一種財(cái)產(chǎn)稅，因?yàn)榛痣U(xiǎn)保費(fèi)的確定是以被保財(cái)產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值為基礎(chǔ)。隨著州政府收人需求的擴(kuò)張，加之州政府認(rèn)識到保費(fèi)稅是其取得大量收入的一種簡便易行的方法，從而它逐漸被所有其它州效仿并擴(kuò)展到幾乎所有的保險(xiǎn)業(yè)務(wù)類型，已成為州政府來自保險(xiǎn)業(yè)的主要收入渠道，原有的那種特殊的歷史聯(lián)系不復(fù)存在。盡管如此，目前仍有許多州針對火險(xiǎn)業(yè)務(wù)單獨(dú)課以更高的稅率或適用特殊的課稅辦法。在南達(dá)科塔，火險(xiǎn)保費(fèi)稅率為7.5％，高出其它業(yè)務(wù)平均稅率5個(gè)百分點(diǎn)。1996年，美國火險(xiǎn)平均稅率為3.5%，而同期本州居民公司和非本州居民公司兩類納稅人的其它保險(xiǎn)稅率分別為2.09％和2.29％。

關(guān)于保費(fèi)稅稅基。保費(fèi)稅以保險(xiǎn)公司初保業(yè)務(wù)所收到全部保費(fèi)為稅基，但通?？鄢Ｙ澐颠€、對股東的分紅等項(xiàng)目。在具體的計(jì)稅依據(jù)上，每個(gè)州的做法可能存在差異，這具體體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是確定應(yīng)稅保費(fèi)收入的標(biāo)準(zhǔn)不同。在保險(xiǎn)業(yè)務(wù)中，保費(fèi)的具體內(nèi)涵有三種：（1）承保保費(fèi)（Premiumwritten），即保單所規(guī)定的在有效期內(nèi)應(yīng)收取的全部保費(fèi)；（2）期滿保費(fèi)（Premiumearned），即按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則認(rèn)定的保單責(zé)任期已滿的那部分保費(fèi)；（3）實(shí)收保費(fèi)（Premiumwrittenreceived），即按現(xiàn)金收付制原則認(rèn)定的實(shí)際已收到的那部分保費(fèi)。在美國州保費(fèi)稅中，通常以承保保費(fèi)或期滿保費(fèi)作為稅基，但也有少數(shù)州（如喬冶亞州）采用實(shí)收保費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。從長遠(yuǎn)來看，不同標(biāo)準(zhǔn)下納稅義務(wù)是一致的，但在短期內(nèi)會(huì)影響到納稅期。二是準(zhǔn)予從保費(fèi)收人中扣除的項(xiàng)目不同。在認(rèn)定應(yīng)稅保費(fèi)時(shí)每個(gè)州都提供了可扣除項(xiàng)目，但內(nèi)容和數(shù)額不盡一致，從而實(shí)際稅基有寬窄之分。比如說，大部分州將年金業(yè)務(wù)的保費(fèi)排除在征稅之外，但有6個(gè)州以0.5％-2.25％的稅率對年金征稅，如果考慮其它形式多樣的保費(fèi)扣除項(xiàng)目，差異則會(huì)更明顯。

關(guān)于保費(fèi)稅稅率。綜觀美國州保費(fèi)稅，我們不難發(fā)現(xiàn)其在稅率結(jié)構(gòu)上具有這么幾個(gè)特點(diǎn)：（1）按不同險(xiǎn)種制定相應(yīng)的稅率。不管是出于公平對待不同金融產(chǎn)品的目的，還是出于社會(huì)福利目標(biāo)等其它目的，各州通常在不同類型的保險(xiǎn)、同一類型中的不同險(xiǎn)種上實(shí)行差異稅率政策。（2）按保險(xiǎn)人不同身份制定相應(yīng)的稅率。這方面充分體現(xiàn)了州保險(xiǎn)稅制中普遍存在的雙重待遇和稅收歧視。盡管1985年聯(lián)邦最高法院的判決（MetropolitanlifeInsuranceCompanyv.Ward）對州保險(xiǎn)稅收中優(yōu)待本州居民公司的合法性提出了質(zhì)疑，并了低級法院的裁決。然而，州政府究竟能否征收歧視性保費(fèi)稅并沒有在一案例中得到解決，因此雙重待遇仍然存在于州保險(xiǎn)稅制中。盡管如此，但其影響是深遠(yuǎn)的，作為對此判決的回應(yīng)，許多州在某些歧視性條款上作了修正。事實(shí)上，更多的情況是將表面的雙重待遇轉(zhuǎn)向了更帶隱蔽性的實(shí)質(zhì)性的雙重待遇上，下表數(shù)據(jù)反映了整個(gè)美國兩種納稅人面臨的平均稅率。（3）法定稅率和有效稅率間存在程度不等的偏離。單獨(dú)考察法定稅率可能會(huì)高估保費(fèi)稅

的稅負(fù)，因?yàn)榭鄢?、減免因素會(huì)降低保費(fèi)稅稅負(fù)，兩者間的偏離程度體現(xiàn)在州稅制間的結(jié)構(gòu)差異上。如加州法定保費(fèi)稅率為2.35％，而有效稅率為2.07％，在弗羅里達(dá)州這兩個(gè)比率分別為1.75％和1.70％。在這里需要提及的是，我們不能僅從保費(fèi)稅的法定或有效稅率上來衡量公司的總體稅負(fù)，因?yàn)楦髦莩诉\(yùn)用保費(fèi)稅外，還可能存在稅基不同的其它課稅，并且公司還要負(fù)擔(dān)州和地方的其它收費(fèi)。此外，在保費(fèi)稅中，通常包含報(bào)復(fù)稅或互惠稅條款，這將留待后面單獨(dú)介紹。

2.所得基礎(chǔ)：公司所得稅、公司特權(quán)稅、投資所得稅

按照所得基礎(chǔ)對保險(xiǎn)公司征稅是聯(lián)邦的一般做法，在州一級雖然不占主體，但也存在這類稅收。所得課稅的最大困難就是所得概念的界定，這在保險(xiǎn)業(yè)務(wù)中表現(xiàn)得尤為突出，為了避免確定所得的煩瑣，州的做法通常是在聯(lián)邦所得（AGI，thefederaladjustedgrossincome）的基礎(chǔ)上間接得出自己的所得稅基。

在開征所得稅的州中，不管是以公司所得稅的形式，還是以公司特權(quán)稅或投資所得稅的形式出現(xiàn)，都需要處理這樣兩個(gè)問題：一是所得稅的適用對象問題；二是所得稅與保費(fèi)稅的關(guān)系問題。在處理所得稅的適用對象上，有兩種不同選擇，要么無論是本州居民公司納稅人還是非本州居民公司納稅人都適用所得稅，要么僅對本州居民納稅人適用。在后一種情況下，本州居民公司的納稅義務(wù)通常要輕，如威斯康星州對非本州居民公司的意外與健康險(xiǎn)征收2％的保費(fèi)稅，而對大部分本州居民公司的此類業(yè)務(wù)征收稅負(fù)不超過保費(fèi)2％的公司特權(quán)稅，肯塔基州也存在類似情況。在這里還必須提及的是，所得稅的適用對象還可能是以險(xiǎn)種為標(biāo)準(zhǔn)做出選擇，如密歇根州對本州的財(cái)產(chǎn)和意外保險(xiǎn)人征收所得稅而不是保費(fèi)稅。在處理所得稅與保費(fèi)稅的關(guān)系上，同樣也有這樣幾種不同情形：（1）征收所得稅而不征收保費(fèi)稅，納稅人只負(fù)擔(dān)所得稅的納稅義務(wù)；（2）同時(shí)征收所得稅和保費(fèi)稅，但是通常允許全部或部分抵扣另外稅種的納稅義務(wù)。比如說以所納保費(fèi)稅稅額抵扣所得稅稅額，在田納西、新罕布什爾等州提供了100％的抵扣規(guī)定；另外就是以所納所得稅稅額抵扣保費(fèi)稅稅額，如弗羅里達(dá)州（65％的比例）和密西西比州（100％的比例）的人壽業(yè)務(wù)等，在這種抵扣方式下，由于所得稅基小于保費(fèi)稅基，因而納稅人要繳納兩種不同的稅，但稅收總額不會(huì)超過保費(fèi)稅額。此外，還有些州允許納稅人在是繳納所得稅還是繳納保費(fèi)稅上做出選擇。

美國保險(xiǎn)稅實(shí)行屬地納稅主義原則，各州政府就保險(xiǎn)公司在本州境內(nèi)取得的收入或所得征收。在這一原則下，必須首先對跨州經(jīng)營公司的全部所得進(jìn)行分配來確定應(yīng)歸屬于某州的所得。劃分標(biāo)準(zhǔn)與方法主要有：（1）保費(fèi)因素法，即按照從本州所獲得的保費(fèi)占總保費(fèi)的比例來計(jì)算：歸屬i州的所得=總所得×從i州獲得的保費(fèi)／總保費(fèi)；（2）二因素法，即以保費(fèi)與工薪為基礎(chǔ)作加權(quán)平均計(jì)算：

歸屬i州的所得=總所得×[保費(fèi)權(quán)重×從i州獲得的保費(fèi)／總保費(fèi)+工薪權(quán)重×發(fā)生于i州獲得的工薪/工薪總額]

如威斯康星、馬薩諸塞州等采用這種方法；（3）三因素法，此法除了考慮保費(fèi)和工薪因素外，還考慮公司在奉州的財(cái)產(chǎn)因素，基本思想與（2）相一致。在實(shí)踐中還存在其它特殊的分配方法。

三、州保險(xiǎn)稅制中的報(bào)復(fù)稅或互惠稅制度

嚴(yán)格意義上說報(bào)復(fù)稅或互惠稅并不是單獨(dú)的稅種，它們只是保費(fèi)稅制度中的具體條款，這是在美國保險(xiǎn)稅制“分州而治”框架下所形成的專門針對保險(xiǎn)業(yè)的一種獨(dú)特制度。自從馬薩諸塞州首次實(shí)施報(bào)復(fù)稅條款以來，迄今為止，除夏威夷州以外的所有州的保險(xiǎn)稅收制度中都包含相應(yīng)的報(bào)復(fù)稅規(guī)定，在威斯康星州同時(shí)還規(guī)定有互惠稅條款。

報(bào)復(fù)稅條款的初衷是對某些州歧視性稅收制度的一種懲罰，但發(fā)展到今天。它不僅僅是出于懲罰的目的，只要其他州的適用稅率高于本州稅率，則可能課以報(bào)復(fù)稅，以更高或以其母州對非居民課征的稅率予以課稅，盡管那個(gè)州對居民公司與非居民公司同等對待。但也有些州是有條件地使用報(bào)復(fù)稅，也就是說，只有對方州對自己的居民公司適用報(bào)復(fù)稅條款時(shí)才予以采用。在報(bào)復(fù)稅的具體數(shù)量上存在兩種不同的計(jì)算方法：一是總稅負(fù)計(jì)算法，按照總的納稅義務(wù)差額確定應(yīng)征收的報(bào)復(fù)稅。在這種方法下，Trji=TPji-Tpji，其中，Trji為j州的居民公司在i州應(yīng)納的報(bào)復(fù)稅，Tpji為i州居民公司按同等保費(fèi)應(yīng)在j州所負(fù)擔(dān)的全部稅負(fù)，Tpi為j州居民公司按i州規(guī)定所負(fù)擔(dān)的全部稅負(fù)。二是分稅（項(xiàng)）計(jì)算法，按某種稅（比如說是保費(fèi)稅）計(jì)算出的納稅義務(wù)差額征收報(bào)復(fù)稅。在這種方法下，以保費(fèi)稅為例，Trji=Premxtj-Premxti，其中，Prem指j州居民公司在i州獲得的保費(fèi)山為j州針對非居民公司的保費(fèi)稅率，ti為i州針對非居民的保費(fèi)稅率。在絕大多數(shù)情況下，非本州居民的稅負(fù)要高于本州居民公司，但也存在例外。如在威斯康星州除了報(bào)復(fù)性條款以外同時(shí)還規(guī)定了互惠條款，也就是說，如果非本州居民的母州稅率低于本州稅率，則在威斯康星州同樣給予優(yōu)待，結(jié)果其稅負(fù)可能比本州的居民公司要低。在運(yùn)用報(bào)復(fù)稅時(shí)，有少數(shù)州將收費(fèi)項(xiàng)目視同稅收而適用其條款的規(guī)定。從理論上說，報(bào)復(fù)稅條款的采用，會(huì)產(chǎn)生正負(fù)兩方面的效應(yīng)：首先負(fù)面效應(yīng)是明顯的，它給保險(xiǎn)服務(wù)的跨州經(jīng)營帶來了稅收壁壘，不利于保險(xiǎn)人在一州范圍內(nèi)的公平競爭；其次也有正面效應(yīng)，那就是通過報(bào)復(fù)稅條款迫使各州為避免報(bào)復(fù)稅而采取較為一致的保險(xiǎn)稅收制度，從而在一定程度上消除由于高度分權(quán)而形成的制度差異。但從經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)來看，這種正面效應(yīng)并不十分明顯，在Bodily（1977）的一項(xiàng)研究中并沒有發(fā)現(xiàn)各州稅率降低或稅收制度趨同的證據(jù)。

四、州保險(xiǎn)稅制中的優(yōu)惠制度

與其它稅收一樣，州保險(xiǎn)稅制從諸多目的出發(fā)為納稅人提供了較為廣泛的免稅，減稅、扣除等稅收優(yōu)惠政策，歸納起來，主要體現(xiàn)在如下幾個(gè)方面：

1.針對公司類型的稅收優(yōu)惠

在美國保險(xiǎn)市場上，除了占主體的股份保險(xiǎn)公司和共同保險(xiǎn)公司以外，還有健康保養(yǎng)組織（HMOs，healthmaintenanceorganizations）、藍(lán)十字會(huì)（BlueCross）、互助會(huì)（fraternalbenefitsocieties）、非盈利合作保險(xiǎn)人以及其它保險(xiǎn)人，這些保險(xiǎn)人通常帶有慈善或福利的性質(zhì)，由于其提供的服務(wù)在功能上能部分替代政府部門提供的福利計(jì)劃而體現(xiàn)政府的福利目標(biāo)，因此大部分州對這類保險(xiǎn)人的納稅義務(wù)給予部分或全部的豁免。在威斯康星州，全部免除互助會(huì)、非盈利合作保險(xiǎn)人、城鎮(zhèn)共同保險(xiǎn)人所有業(yè)務(wù)的稅收，阿肯色州對HMOs征收0.5％的優(yōu)惠稅，而其它意外與健康保險(xiǎn)的稅率為2.5％。

2.針對險(xiǎn)種類型的稅收優(yōu)惠

險(xiǎn)種特性與功能差異也是美國保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠政策運(yùn)用的一個(gè)重要基點(diǎn)，通常為此提供優(yōu)惠稅

率和保費(fèi)扣除待遇。在大部分州制度中，對所有公司的年金業(yè)務(wù)免稅，部分州即使是征稅，但也會(huì)將構(gòu)成退休計(jì)劃部分的年金作納稅扣除{緬因州、內(nèi)布拉斯加州、內(nèi)華達(dá)州等）。此外，對于某些團(tuán)體保險(xiǎn)業(yè)務(wù)、特種追加準(zhǔn)備金以及與農(nóng)業(yè)相關(guān)的保險(xiǎn)等業(yè)務(wù)都規(guī)定有不同程度的優(yōu)惠稅率或扣除額。

3.投資導(dǎo)向型的稅收優(yōu)惠

投資稅收優(yōu)惠普遍存在于州保險(xiǎn)稅收當(dāng)中，總的來說，其目的都是出于促進(jìn)本州經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，但側(cè)重點(diǎn)有所不同：（1）鼓勵(lì)保險(xiǎn)人投資于本州所發(fā)行的證券，如西弗吉尼亞州、威斯康星州等；（2）鼓勵(lì)保險(xiǎn)人對本州的不動(dòng)產(chǎn)或某些基礎(chǔ)設(shè)施進(jìn)行投資，如阿拉巴馬州、俄克拉荷馬州；（3）鼓勵(lì)保險(xiǎn)人為本州提供工作崗位而促進(jìn)就業(yè)，如愛荷華州、華盛頓州、俄克拉荷馬州等；（4）鼓勵(lì)保險(xiǎn)人對需要經(jīng)濟(jì)資助的特定區(qū)域或特定群體進(jìn)行投資，如康涅狄格州（投資于貧困地區(qū)）、加州（投資于低收入者住房計(jì)劃以及社區(qū)發(fā)展金融機(jī)構(gòu)）等。在投資優(yōu)惠的形式上，主要運(yùn)用的是稅收抵免，允許納稅人將符合規(guī)定的投資額從其應(yīng)納稅額中抵扣。

五、幾點(diǎn)啟示

美國州保險(xiǎn)稅制的結(jié)構(gòu)模式，與其所特有的政治和經(jīng)濟(jì)背景密不可分，因此可以說對我國的借鑒意義十分有限，并且其暴露出來的弊端也為其國內(nèi)許多學(xué)者所病詬，各州稅制分立所形成的稅收沖突給其國內(nèi)的稅收協(xié)調(diào)帶來了很大困難，顯然有礙于跨州經(jīng)營活動(dòng)的開展。我們撇開這一因素，單就某些具體的稅制要素規(guī)定來看，還是能從中得到一些啟示：

1.我國保險(xiǎn)稅制在整個(gè)稅制中的定位問題

在保險(xiǎn)經(jīng)濟(jì)乃至整個(gè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過程中，保險(xiǎn)與其它金融行業(yè)以及非金融行業(yè)的特征界限會(huì)不斷地從明顯走向模糊甚至消失，也就是說會(huì)經(jīng)歷一個(gè)差異性減少而相似性增強(qiáng)的過程，但是這要求市場經(jīng)濟(jì)的高度發(fā)展與成熟，其道路是漫長的。在市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的初期，不同經(jīng)濟(jì)間的差異因素仍占主導(dǎo)地位。就是在美國這樣的成熟市場經(jīng)濟(jì)中，體現(xiàn)保險(xiǎn)業(yè)特征的稅收制度規(guī)定也清晰可見。因此，我國目前的保險(xiǎn)稅制必須以體現(xiàn)保險(xiǎn)業(yè)基本特征為基點(diǎn)展開設(shè)計(jì)，這樣才有利于我國保險(xiǎn)業(yè)的長足發(fā)展。至于應(yīng)該在多大程度上在保險(xiǎn)稅制中反映出來，這與一國保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展階段與發(fā)展策略、保險(xiǎn)業(yè)的競爭實(shí)力、保險(xiǎn)供給與需求局面息息相關(guān)。從我國現(xiàn)有保險(xiǎn)稅制來看，更多的是采取“一刀切”的做法而以對待一般經(jīng)濟(jì)的眼光進(jìn)行制度設(shè)計(jì)，撇開其它許多因素不論，僅僅看營業(yè)稅率的確定，無論是在險(xiǎn)種方面還是在整個(gè)保險(xiǎn)業(yè)方面，這一點(diǎn)都反映得相當(dāng)明顯，稅制與保險(xiǎn)經(jīng)濟(jì)間表現(xiàn)出來的沖突與我國這種稅制設(shè)計(jì)思路和稅制定位偏差不無關(guān)系。

2.我國保險(xiǎn)業(yè)的稅負(fù)問題

稅負(fù)問題是世界各國都十分關(guān)注的話題，它直接涉及一國保險(xiǎn)業(yè)的國際競爭力。美國1997年納稅人減免法案（TRA‘97）1175條款被否決這一事件，涉及到的僅是美國國外保險(xiǎn)公司的納稅義務(wù)期限問題，引來的卻是一場置于保險(xiǎn)公司國際競爭力框架下的大討論（卡洛A.多納胡、安德魯B.利昂，1998）。可見西方國家對保險(xiǎn)企業(yè)稅負(fù)的敏感度非同一般。眾所周知，稅負(fù)問題不僅僅是稅率問題，它是由諸多因素如稅率、稅基、納稅期限、減免優(yōu)惠等共同作用下的結(jié)果；同時(shí)稅負(fù)問題不僅是所得稅或營業(yè)稅問題，它還包括各種似稅非稅、似費(fèi)非費(fèi)的一些收費(fèi)負(fù)擔(dān)。在保險(xiǎn)業(yè)的稅負(fù)上，西方國家重點(diǎn)討論的是保險(xiǎn)稅收的稅基問題，也就是如何處理保費(fèi)稅基和所得稅基的關(guān)系。有大量文獻(xiàn)對保費(fèi)稅基所形成的稅負(fù)進(jìn)行了研究（Coshay，1976；Price-Waterhouse，1994；Sangha，BalvinderandNeubig，1994）。Goshay（1976）在對加州人壽保險(xiǎn)人的研究中發(fā)現(xiàn)，其1971年2.35％的保費(fèi)稅率與27.3％的公司保費(fèi)稅率相當(dāng)，足以見保費(fèi)稅基對稅負(fù)的影響程度。但是，不管怎么樣，保費(fèi)稅的簡便特性決定了它在相當(dāng)長的一段時(shí)期內(nèi)不會(huì)被拋棄，在我國現(xiàn)有條件下，對它的依賴性更強(qiáng)。對我國保險(xiǎn)公司稅負(fù)之所以相當(dāng)高的原因判斷，可以說并不在所得稅上，而是在營業(yè)稅上。稅負(fù)調(diào)整是我國保險(xiǎn)稅制改革中最具有實(shí)質(zhì)性意義的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，也是一項(xiàng)最艱巨的任務(wù)。盡管從形式上看并不復(fù)雜，但考慮到各種利益關(guān)系的話，壓力是很大的。因此，我們應(yīng)該把眼光拓展到整個(gè)大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中以及保險(xiǎn)稅制的各個(gè)要素上進(jìn)行通盤考慮，局部的“修修補(bǔ)補(bǔ)”不應(yīng)該成為我國當(dāng)前人世背景下的保險(xiǎn)稅制改革的路徑選擇。

3.關(guān)于我國保險(xiǎn)稅制的優(yōu)惠政策問題

單看美國州保險(xiǎn)稅制中的稅率或稅基方面可能高估他們的稅負(fù)，同時(shí)還可能低估他們的政策效果，因?yàn)樗麄円话愣加幸惶仔问蕉鄻印⒐δ苄院歪槍π詮?qiáng)的保險(xiǎn)稅收政策體系在其中發(fā)揮重要作用。從前面的介紹中，我們不難發(fā)現(xiàn)，他們的稅收優(yōu)惠涉及面廣、形式靈活，尤其在引導(dǎo)商業(yè)保險(xiǎn)為政府福利保障體系分擔(dān)壓力和促進(jìn)本地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展上做了大文章。反觀我國的相關(guān)制度，看到的卻是單調(diào)、狹窄、功能性差的局面。如何設(shè)計(jì)我國保險(xiǎn)稅制的優(yōu)惠政策體系，至少應(yīng)從這么幾個(gè)方面出發(fā)：（1）經(jīng)濟(jì)發(fā)展型導(dǎo)向。鼓勵(lì)保險(xiǎn)公司投資于國家重點(diǎn)建設(shè)債券和資本相對稀缺的地區(qū)。（2）穩(wěn)健經(jīng)營型導(dǎo)向。促進(jìn)保險(xiǎn)公司提高自身的資本積累及償付能力。（3）社會(huì)福利型導(dǎo)向。某些險(xiǎn)種與社會(huì)保障體系相關(guān)項(xiàng)目之間存在需求替代性，通過稅收優(yōu)惠降低提供成本進(jìn)而擴(kuò)大需求，減輕我國當(dāng)前社會(huì)保障體系建設(shè)的巨大壓力。

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篇7

在現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算就會(huì)改變企業(yè)原有的分散管理資金的現(xiàn)狀，從而實(shí)現(xiàn)了資金的統(tǒng)一管理和集中收付。但是，由于企業(yè)的會(huì)計(jì)制度還很不健全，主要是我國企業(yè)各個(gè)部門的資金收支并沒有全部納入核算管理，導(dǎo)致預(yù)算對支出的控制和約束不力，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)的會(huì)計(jì)核算力度不夠。

2.政府部門沒有做好對企業(yè)會(huì)計(jì)核算的控制工作

在現(xiàn)行稅收制度下，我國的政府部門并沒有執(zhí)行好對企業(yè)會(huì)計(jì)核算的監(jiān)控工作，即使對企業(yè)的會(huì)計(jì)核算有一定的控制，但是大部分都是流于形式的。有關(guān)政府部門對企業(yè)的會(huì)計(jì)核算還是以事后監(jiān)督為主，沒有轉(zhuǎn)為全方位和全過程的監(jiān)控。因此，我國政府部門沒有做好對企業(yè)會(huì)計(jì)核算的控制工作也是我國企業(yè)會(huì)計(jì)核算過程之中的主要問題。

3.不同企業(yè)會(huì)計(jì)核算不統(tǒng)一

在現(xiàn)行稅收制度下，不同企業(yè)的會(huì)計(jì)工作不統(tǒng)一，在會(huì)計(jì)核算這一方面表現(xiàn)的尤為突出。有的企業(yè)在實(shí)行會(huì)計(jì)核算的時(shí)候，雖然預(yù)算單位對資金的支配權(quán)并沒有改變，但是各財(cái)務(wù)審批事項(xiàng)是由單位負(fù)責(zé)人來進(jìn)行，這樣資金就會(huì)移到會(huì)計(jì)核算中心，會(huì)計(jì)核算中心就應(yīng)該對資金進(jìn)行全面的管理。然而，由于現(xiàn)在企業(yè)的會(huì)計(jì)制度都比較的落后，并且原始的會(huì)計(jì)制度就不統(tǒng)一，這樣就導(dǎo)致會(huì)計(jì)核算的過程執(zhí)行起來非常困難。因此，進(jìn)而就導(dǎo)致企業(yè)的會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一的問題出現(xiàn)。

二、現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算的重要意義

傳統(tǒng)的稅收制度對會(huì)計(jì)核算還具有一定的限制性。主要是它的執(zhí)行體系還不夠完整，并且不能夠真正地反映出企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，這樣不利于企業(yè)進(jìn)行成本核算。所以，這種稅收制度也不利于真實(shí)地反映企業(yè)有關(guān)財(cái)務(wù)方面的完整信息。因此，為了滿足我國企業(yè)會(huì)計(jì)核算的發(fā)展，實(shí)行稅收制度下的企業(yè)會(huì)計(jì)核算就顯得很有必要。同時(shí)，在需求上也對我國現(xiàn)階段企業(yè)的會(huì)計(jì)稅收制度提出了新的要求。因此，在企業(yè)中進(jìn)行現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)核算已經(jīng)是勢在必行，并且具有重大的現(xiàn)實(shí)意義。

三、現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算的模式

1.現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)賬目管理

實(shí)現(xiàn)現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算管理首先應(yīng)該實(shí)現(xiàn)現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)賬目管理。第一，完善會(huì)計(jì)科目體系建設(shè)。會(huì)計(jì)工作人員需要對企業(yè)的財(cái)務(wù)收支進(jìn)行分類，對財(cái)務(wù)資金再次進(jìn)行設(shè)計(jì)和分類，進(jìn)而對財(cái)務(wù)資金進(jìn)行統(tǒng)一分類。當(dāng)然，財(cái)務(wù)統(tǒng)一收支結(jié)算的模式應(yīng)該以企業(yè)的總收支分類為基本依據(jù)，建立財(cái)務(wù)資金支付體系。但是，這種會(huì)計(jì)體系能夠較好地解決財(cái)務(wù)分散模式下的會(huì)計(jì)賬目無法進(jìn)行有機(jī)整合的問題。第二，提高現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算的運(yùn)行效率。目前，企業(yè)的會(huì)計(jì)結(jié)算中心已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了網(wǎng)絡(luò)化、標(biāo)準(zhǔn)化和數(shù)字化，進(jìn)而將財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)和相關(guān)的應(yīng)用服務(wù)程序緊密相連。同時(shí)，財(cái)務(wù)管理軟件能夠?qū)?huì)計(jì)科目進(jìn)行批處理，通過計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)可以實(shí)現(xiàn)終端的數(shù)據(jù)共享，從而加強(qiáng)現(xiàn)行稅收制度下結(jié)算的高效運(yùn)行。

2.現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)人員管理

在現(xiàn)行稅收制度下，企業(yè)會(huì)計(jì)結(jié)算的會(huì)計(jì)人員也存在很大的問題，因而需要提高現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算管理人員的綜合素質(zhì)。第一，加強(qiáng)人力資本開發(fā)及人力資源配置，選拔優(yōu)秀人才。企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)人力資本的開發(fā)和人力資源的配置，以吸引綜合素質(zhì)更高的會(huì)計(jì)人才。然后，可以根據(jù)職位的要求將會(huì)計(jì)人才進(jìn)行有效的分配，以促進(jìn)現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作的運(yùn)行。第二，劃分人力資本級別，鋪設(shè)晉升道路。企業(yè)的財(cái)務(wù)結(jié)算中心是現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算的運(yùn)行模式，結(jié)算中心的性質(zhì)決定了現(xiàn)行稅收制度下管理人員職位等級的劃分。第三，建立崗位輪換制度，防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。為了進(jìn)一步保證企業(yè)會(huì)計(jì)結(jié)算體系的有效運(yùn)行，企業(yè)應(yīng)該建立健全、完善的崗位管理制度。良好的現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)人員管理制度還能夠讓會(huì)計(jì)人員全面的接觸現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算的財(cái)務(wù)管理模式，使得企業(yè)的會(huì)計(jì)人員能夠較快地熟悉預(yù)算、核算、結(jié)算、資產(chǎn)管理等業(yè)務(wù)流程。

3.現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)檔案管理

企業(yè)還應(yīng)該實(shí)行現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)檔案管理。第一，增強(qiáng)原始憑證的完整性。對于企業(yè)的會(huì)計(jì)結(jié)算中心而言，增強(qiáng)原始憑證的完整性應(yīng)該包括收入和支出兩個(gè)方面，從而能夠增強(qiáng)原始會(huì)計(jì)憑證的完整性和提高會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，以提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。尤其是隨著網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)的不斷快速發(fā)展，現(xiàn)代的會(huì)計(jì)信息取得、存儲(chǔ)、傳輸?shù)裙δ芏家呀?jīng)發(fā)展的非常成熟，網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)的使用也提高了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。第二，保障會(huì)計(jì)信息的安全性。在原始憑證的基礎(chǔ)上，企業(yè)會(huì)計(jì)結(jié)算中心還應(yīng)該加強(qiáng)實(shí)行電子賬務(wù)加工，以保證會(huì)計(jì)信息的安全性。首先，加強(qiáng)對會(huì)計(jì)信息的計(jì)算、分類和檢查等處理。其次，強(qiáng)化數(shù)據(jù)存儲(chǔ)和備份工作，防止數(shù)據(jù)丟失等風(fēng)險(xiǎn)。最后，優(yōu)化數(shù)據(jù)的傳輸方式，防止會(huì)計(jì)信息數(shù)據(jù)被修改。

四、提高現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算的建議

1.強(qiáng)化企業(yè)會(huì)計(jì)核算管理

提高我國現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作，首先就要強(qiáng)化企業(yè)會(huì)計(jì)核算管理，進(jìn)而細(xì)化部門預(yù)算編制。現(xiàn)行稅收制度下的企業(yè)會(huì)計(jì)核算一般需要包含所有部門的公共資金的完整預(yù)算，主要是將各類不同的各項(xiàng)資金核算在該企業(yè)的年度預(yù)算之中。因此，要進(jìn)一步貫徹和執(zhí)行現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算，制定出科學(xué)且符合實(shí)際的標(biāo)準(zhǔn)，為提前會(huì)計(jì)核算做好準(zhǔn)備。通過提前會(huì)計(jì)核算，可以使核算細(xì)化到各個(gè)企業(yè)的各個(gè)部門和各個(gè)具體的項(xiàng)目，從而提高現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)核算的科學(xué)性和合理性。因此，強(qiáng)化企業(yè)會(huì)計(jì)核算管理有利于企業(yè)現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)核算工作的實(shí)行。

2.轉(zhuǎn)變企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心職能，加強(qiáng)支出監(jiān)督管理

在現(xiàn)行稅收制度下實(shí)行企業(yè)會(huì)計(jì)核算，應(yīng)該轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算中心的職能，加強(qiáng)支出監(jiān)督管理，進(jìn)而促進(jìn)會(huì)計(jì)核算中心從核算型向管理型轉(zhuǎn)變。目前，企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心的主要工作是資金的支付和會(huì)計(jì)核算。當(dāng)然，這不僅僅是記賬的職能，更應(yīng)該是具有核算執(zhí)行信息的反饋和控制的職能。通過核算各個(gè)企業(yè)部門的會(huì)計(jì)預(yù)算情況，可以監(jiān)管和控制各個(gè)部門的資金使用進(jìn)度。還要加強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的事前控制，會(huì)計(jì)在收到部門核算的支付申請后，應(yīng)該及時(shí)確認(rèn)相關(guān)信息，然后才進(jìn)行支付。因此，現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心要徹底的改變傳統(tǒng)的觀念，真正做到從核算型向管理型的轉(zhuǎn)變。

3.建立健全的企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心內(nèi)部管理制度

在現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算還應(yīng)該建立健全、完善的核算中心內(nèi)部管理制度。有效的管理必須要有健全的規(guī)章制度作為保證，因此，要求企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心的管理人員依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定建立和完善企業(yè)內(nèi)部的規(guī)章制度。包括人事管理制度、內(nèi)部控制制度和核算監(jiān)督制度等。因此，建立健全、完善的企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心內(nèi)部管理制度對于實(shí)現(xiàn)現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算具有非常重大的意義。

4.加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部部門間的協(xié)作與配合

在現(xiàn)行的稅收制度下，為了避免企業(yè)的會(huì)計(jì)核算工作出現(xiàn)重復(fù)現(xiàn)象，進(jìn)而提高現(xiàn)行的稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作的效率，要求企業(yè)必須采取適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)核算方式，從而更加真實(shí)有效地反映企業(yè)的成本管理。同時(shí)，加強(qiáng)對現(xiàn)行的稅收制度下企業(yè)成本的控制，從而促進(jìn)企業(yè)現(xiàn)行的稅收制度下會(huì)計(jì)核算工作的科學(xué)化發(fā)展。因此，現(xiàn)行的稅收制度下的企業(yè)核算要求加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部部門之間的協(xié)作與配合。

篇8

1.證券課稅的覆蓋面較廣。證券課稅基本上涵蓋了包括一級市場、二級市場、場內(nèi)市場、場外交易市場、第三市場和第四市場在內(nèi)的幾乎全部的證券市場以及包括股票、債券、基金和衍生金融產(chǎn)品在內(nèi)的幾乎所有金融產(chǎn)品，證券課稅的覆蓋范圍相當(dāng)寬。

2.實(shí)現(xiàn)了由單一證券稅制向復(fù)合證券稅制的轉(zhuǎn)移。為便于對不同環(huán)節(jié)課稅，在不同的投資環(huán)節(jié)如發(fā)行、交易、所得、遺贈(zèng)等方面設(shè)置不同的稅種，實(shí)現(xiàn)了由單一證券稅制向復(fù)合證券稅制的轉(zhuǎn)移。這方面有兩種不同的具體形式：一是設(shè)立專門的證券稅種；二是采取擴(kuò)大一般稅種課稅范圍的方式對證券課稅。后者的優(yōu)點(diǎn)是既可以簡化稅制，又可以減少立法程序。

3.建立了比較合理的證券稅收征管制度。在證券市場中，稅制的設(shè)置充分體現(xiàn)了不同投資群體與投資種類之間的區(qū)別，針對不同的投資群體如個(gè)人投資者與機(jī)構(gòu)投資者設(shè)置不同的稅種，針對不同的投資品種如國債、股票、認(rèn)股權(quán)證等在稅率方面進(jìn)行區(qū)別對待。并且在稅率的設(shè)計(jì)、稅負(fù)水平的確定、征收范圍的界定、稅收收入的劃分和具體的征管方法等方面都做了比較完善和科學(xué)的規(guī)定。

4.證券稅制的設(shè)計(jì)相對穩(wěn)定。由于稅制的調(diào)整直接反映出一國政府對于證券市場發(fā)展走向的把握，而證券市場又是一個(gè)市場化程度較高、信息敏感度極強(qiáng)的場所，因而稅制的調(diào)整可能會(huì)直接影響到投資者的信心與整個(gè)證券市場的波動(dòng)。措施不得當(dāng)會(huì)導(dǎo)致強(qiáng)烈的抑制股市上漲或促使股市下挫的緊縮效應(yīng)。從實(shí)際情況看，有些國家（地區(qū)）曾因開征證券交易所得稅的消息而引起證券市場狂跌的事件。例如，1988年臺(tái)灣股價(jià)暴漲，嚴(yán)重背離其價(jià)值，出現(xiàn)“泡沫經(jīng)濟(jì)”現(xiàn)象。臺(tái)灣當(dāng)局決意以稅收政策使證券市場降溫，該年9月24日股市休市后宣布次年1月開始恢復(fù)開征證券交易稅，稅率6‰。9月29日開市后，當(dāng)日加權(quán)股價(jià)指數(shù)重挫175點(diǎn)，9月30日劇挫210點(diǎn)，成交量總值從平日新臺(tái)幣500億元減縮至3.55億萬元，52種股票有行無市，無法成交。自9月29日起至10月21日止，臺(tái)灣加權(quán)指數(shù)下跌幅度達(dá)36%，加權(quán)指數(shù)從6000多點(diǎn)暴跌至2000多點(diǎn)，股市幾乎崩盤，引起企業(yè)連鎖倒閉等系列后果。證券投資人一再向財(cái)政部及立法院示威抗議，要求繼續(xù)免稅。臺(tái)灣當(dāng)局原來期望通過該稅征收百億新臺(tái)幣，但由于該項(xiàng)稅收舉措的不當(dāng)，造成了經(jīng)濟(jì)混亂的后果，股市也遭受深重打擊，稅收反而減少。1993年1月臺(tái)灣通過《證券交易稅條例修正案》，將股票交易稅的稅率由6‰下調(diào)到3‰，修正案通過前后，臺(tái)灣股市反應(yīng)迅捷，股指連續(xù)幾天上揚(yáng)。稅收對投資者心理的壓力和影響由此可見一斑，也說明過火的、不切實(shí)際的稅收手段會(huì)造成預(yù)想不到的后果。從穩(wěn)定發(fā)展證券市場這一前提出發(fā)，各國在進(jìn)行稅制方面的微小調(diào)整時(shí)，都本著相當(dāng)慎重的態(tài)度，不以短期的調(diào)控策略影響到長期的發(fā)展基礎(chǔ)。

二、發(fā)揮證券稅制的宏觀調(diào)控作用和資源配置功能

發(fā)達(dá)國家政府都對證券市場給予積極的支持與監(jiān)督，保證其積極作用的發(fā)揮同時(shí)防范金融風(fēng)險(xiǎn)的生成。政府或采取集中型管理體系或采取單一性職能監(jiān)管方式，都通過完善的法律體系有效管理市場及其參與者，并在法律框架內(nèi)賦予參與者最大限度的自由。

政府除了可以用證券課稅籌集到可觀的財(cái)政收入以外，還可以通過制定不同的稅收政策來發(fā)揮對證券市場的調(diào)控作用，這種調(diào)控作用一般通過以下方式實(shí)現(xiàn)：

1.投資導(dǎo)向作用。通過對不同種類的證券課征不同稅率和稅收負(fù)擔(dān)水平的稅收，可以引導(dǎo)投資向稅率低的證券轉(zhuǎn)移。通常的做法是，對政府支持的或新興市場的證券品種征收的稅率較低（如風(fēng)險(xiǎn)投資），或采取免稅政策（如國債），而對其它產(chǎn)品適用一般或相對較高的稅率（如股票）。

2.倡導(dǎo)長期投資，抑制短期投機(jī)。通過對不同投資期限所取得的投資所得課征不同稅負(fù)的稅收，引導(dǎo)投資合理化。從穩(wěn)定市場、抑制過度投機(jī)、鼓勵(lì)長期投資的要求來看，也可以對長期投資和短期投資資本利得實(shí)行差別稅率。如德國規(guī)定對投機(jī)性資本利得扣除一定免征額后全部課稅，對長期性資本利得免稅。法國將短期證券交易利得并入公司所得按33%的稅率征收公司所得稅，而長期證券交易利得可以先彌補(bǔ)證券交易虧損，對其余額按19.9%的稅率征收證券交易利得稅。

3.調(diào)控交易方式。針對不同的交易方式，設(shè)計(jì)水平不等的差別稅率，如對通過交易所進(jìn)行交易取得的所得或交易行為征收稅率較低的稅，而對不通過交易所而進(jìn)行的柜臺(tái)交易或其它交易方式所取得的所得或交易行為征收稅率較高的稅，以利于促進(jìn)集中交易。

4.鼓勵(lì)資本積累。對證券投資所得（主要針對股利）和資本利得規(guī)定高低不同的差別稅率，如對股利征收的稅率較高，對資本利得征收的稅率較低，可以起到抑制現(xiàn)金股利分配，鼓勵(lì)資本積累的作用。

5.調(diào)節(jié)收入分配。為更好地調(diào)節(jié)證券投資的級差收益，更有效地體現(xiàn)稅收的公平原則，各國都采取了一些相應(yīng)的措施減輕中小投資者的稅收負(fù)擔(dān)，如美國對個(gè)人股東每一年度的200美元股利收入免稅。

三、建立適合本國情況的最富效率的證券稅制

各國（地區(qū)）在制定證券課稅政策時(shí)，考慮實(shí)際情況主要有兩方面：一是證券市場發(fā)展的規(guī)模和階段。比如新興證券市場國家（地區(qū)）和成熟證券市場國家（地區(qū)）采取的證券稅收政策往往不一樣。一般而言，新興證券市場的證券稅制相對簡單，設(shè)計(jì)的稅率水平也較低，主要的原因是證券稅收直接構(gòu)成了投資者的交易成本，如果在證券市場發(fā)展的初期就征收稅負(fù)較重、稅種較多的稅收會(huì)打擊投資者的積極性，阻礙證券市場的發(fā)展。但隨著證券市場的日益成熟，建立健全的證券稅收體系既是取得穩(wěn)定財(cái)政收入的必要條件，也是證券市場穩(wěn)健運(yùn)行的可靠保障。二是整體的稅收制度和征管條件。作為一個(gè)國家（地區(qū)）稅收體系組成部分的證券稅制，在稅制設(shè)計(jì)和征管模式的確立等方面必然受到整體稅收政策的制約，尤其是很多證券課稅是一般稅種在證券方面的延伸，本身就是同一稅種的不同課稅對象，更加強(qiáng)化了這種制約關(guān)系。照顧到與整體稅制和征管模式的一致性，各國（地區(qū)）對于相同類型的證券課稅都選擇最合適又最富效率的稅收政策。同時(shí)，在設(shè)計(jì)稅制時(shí)各國都充分考慮到納稅的便利性?；蛘哂杉{稅人自行申報(bào)，或者由中介機(jī)構(gòu)及其他機(jī)構(gòu)代繳，并給納稅人一定的選擇權(quán)，使其能夠根據(jù)自身的具體情況選擇相應(yīng)的稅種與繳納方式。下面表A對美、日證券市場稅收制度進(jìn)行橫向比較，可以體現(xiàn)出各國（地區(qū)）往往根據(jù)各自的具體情況，建立適合自己的最富效率的證券稅收制度。

四、普遍采取從輕課稅的政策，推動(dòng)證券巾場發(fā)展

當(dāng)今世界各國和地區(qū)對證券交易普遍奉行輕稅政策，國際上多數(shù)國家股票買賣成本在10‰以下，美國、德國、荷蘭等發(fā)達(dá)國家甚至免予課稅。主張對股票交易減稅的依據(jù)主要有如下幾點(diǎn)：①證券交易稅降低股票流動(dòng)性，從而造成股票價(jià)格失靈，這意味著股市信息失真和資源配置信號的紊亂，是市場效率的實(shí)質(zhì)性損失。②防止資本外逃，維持證券市場的國際競爭力。香港特別行政區(qū)1998年宣布其股票交易印花稅稅率由3‰下調(diào)至2.5‰，就是面對受金融危機(jī)沖擊較小的新加坡證券市場的強(qiáng)勁挑戰(zhàn)而采取的應(yīng)對措施之一。③經(jīng)濟(jì)學(xué)中著名的“拉弗曲線”表明，當(dāng)稅率高于一定水平時(shí)，稅率變動(dòng)與稅收收入呈負(fù)相關(guān)關(guān)系。因此，降低股票交易稅率，有可能增加證券交易稅收入。

證券課稅的優(yōu)惠政策還體現(xiàn)在對資本利得的課稅上。對資本利得優(yōu)惠課稅的主要原因是，①減輕投資者的交易成本，鼓勵(lì)風(fēng)險(xiǎn)投資。②資本利得實(shí)現(xiàn)的時(shí)間較長，其中往往含有通貨膨脹的成分，如果稅負(fù)過重，就加大了波及原有資本的危險(xiǎn)，③資本利得往往在實(shí)現(xiàn)（即平倉）以后納稅，而是否平倉、什么時(shí)候平倉是由投資者掌握的，如果稅負(fù)過重，投資者就不愿平倉，就有可能出現(xiàn)減少市場流動(dòng)性的“投資鎖定”效應(yīng)。④資本利得是逐步實(shí)現(xiàn)的，如果用一般的所得稅累進(jìn)稅率一次課征，顯然比分期課征稅負(fù)要重。

就各國證券稅制的一般情況來看，涉及投資基金的稅賦往往更為優(yōu)惠。投資基金稅收是指對運(yùn)用信托資產(chǎn)投資于有價(jià)證券的投資收益所繳納的稅賦。從納稅程度來看，基金投資的稅賦比其他投資一般要輕得多，大多數(shù)國家的稅制在這一點(diǎn)上都有所體現(xiàn)。從稅收項(xiàng)目上來看，一般包括所得稅、交易稅和印花稅等，但各國的情況又有所不同。從納稅主體來看，由于投資基金是由大眾投資者分散投資，基金公司集中管理，因此基金公司作為創(chuàng)造收益的機(jī)構(gòu)只是代為理財(cái)，納稅人應(yīng)是不同的投資者，所以各國和地區(qū)根據(jù)基金投資主體的這種特點(diǎn)，一般都規(guī)定基金公司是免稅的，納稅者為不同的單個(gè)投資者。在納稅的具體方式上，當(dāng)投資者獲得所分配的基金收益后，所應(yīng)繳納的所得稅由基金公司代繳，當(dāng)然也可由投資者直接交納。

五、采取多種措施盡量避免重復(fù)課稅

篇9

在現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算就會(huì)改變企業(yè)原有的分散管理資金的現(xiàn)狀，從而實(shí)現(xiàn)了資金的統(tǒng)一管理和集中收付。但是，由于企業(yè)的會(huì)計(jì)制度還很不健全，主要是我國企業(yè)各個(gè)部門的資金收支并沒有全部納入核算管理，導(dǎo)致預(yù)算對支出的控制和約束不力，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)的會(huì)計(jì)核算力度不夠。

2.政府部門沒有做好對企業(yè)會(huì)計(jì)核算的控制工作

在現(xiàn)行稅收制度下，我國的政府部門并沒有執(zhí)行好對企業(yè)會(huì)計(jì)核算的監(jiān)控工作，即使對企業(yè)的會(huì)計(jì)核算有一定的控制，但是大部分都是流于形式的。有關(guān)政府部門對企業(yè)的會(huì)計(jì)核算還是以事后監(jiān)督為主，沒有轉(zhuǎn)為全方位和全過程的監(jiān)控。因此，我國政府部門沒有做好對企業(yè)會(huì)計(jì)核算的控制工作也是我國企業(yè)會(huì)計(jì)核算過程之中的主要問題。

3.不同企業(yè)會(huì)計(jì)核算不統(tǒng)一

在現(xiàn)行稅收制度下，不同企業(yè)的會(huì)計(jì)工作不統(tǒng)一，在會(huì)計(jì)核算這一方面表現(xiàn)的尤為突出。有的企業(yè)在實(shí)行會(huì)計(jì)核算的時(shí)候，雖然預(yù)算單位對資金的支配權(quán)并沒有改變，但是各財(cái)務(wù)審批事項(xiàng)是由單位負(fù)責(zé)人來進(jìn)行，這樣資金就會(huì)移到會(huì)計(jì)核算中心，會(huì)計(jì)核算中心就應(yīng)該對資金進(jìn)行全面的管理。然而，由于現(xiàn)在企業(yè)的會(huì)計(jì)制度都比較的落后，并且原始的會(huì)計(jì)制度就不統(tǒng)一，這樣就導(dǎo)致會(huì)計(jì)核算的過程執(zhí)行起來非常困難。因此，進(jìn)而就導(dǎo)致企業(yè)的會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一的問題出現(xiàn)。

二、現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算的重要意義

傳統(tǒng)的稅收制度對會(huì)計(jì)核算還具有一定的限制性。主要是它的執(zhí)行體系還不夠完整，并且不能夠真正地反映出企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，這樣不利于企業(yè)進(jìn)行成本核算。所以，這種稅收制度也不利于真實(shí)地反映企業(yè)有關(guān)財(cái)務(wù)方面的完整信息。因此，為了滿足我國企業(yè)會(huì)計(jì)核算的發(fā)展，實(shí)行稅收制度下的企業(yè)會(huì)計(jì)核算就顯得很有必要。同時(shí)，在需求上也對我國現(xiàn)階段企業(yè)的會(huì)計(jì)稅收制度提出了新的要求。因此，在企業(yè)中進(jìn)行現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)核算已經(jīng)是勢在必行，并且具有重大的現(xiàn)實(shí)意義。

三、現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算的模式

1.現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)賬目管理

實(shí)現(xiàn)現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算管理首先應(yīng)該實(shí)現(xiàn)現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)賬目管理。第一，完善會(huì)計(jì)科目體系建設(shè)。會(huì)計(jì)工作人員需要對企業(yè)的財(cái)務(wù)收支進(jìn)行分類，對財(cái)務(wù)資金再次進(jìn)行設(shè)計(jì)和分類，進(jìn)而對財(cái)務(wù)資金進(jìn)行統(tǒng)一分類。當(dāng)然，財(cái)務(wù)統(tǒng)一收支結(jié)算的模式應(yīng)該以企業(yè)的總收支分類為基本依據(jù)，建立財(cái)務(wù)資金支付體系。但是，這種會(huì)計(jì)體系能夠較好地解決財(cái)務(wù)分散模式下的會(huì)計(jì)賬目無法進(jìn)行有機(jī)整合的問題。第二，提高現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算的運(yùn)行效率。目前，企業(yè)的會(huì)計(jì)結(jié)算中心已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了網(wǎng)絡(luò)化、標(biāo)準(zhǔn)化和數(shù)字化，進(jìn)而將財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)和相關(guān)的應(yīng)用服務(wù)程序緊密相連。同時(shí)，財(cái)務(wù)管理軟件能夠?qū)?huì)計(jì)科目進(jìn)行批處理，通過計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)可以實(shí)現(xiàn)終端的數(shù)據(jù)共享，從而加強(qiáng)現(xiàn)行稅收制度下結(jié)算的高效運(yùn)行。

2.現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)人員管理

在現(xiàn)行稅收制度下，企業(yè)會(huì)計(jì)結(jié)算的會(huì)計(jì)人員也存在很大的問題，因而需要提高現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算管理人員的綜合素質(zhì)。第一，加強(qiáng)人力資本開發(fā)及人力資源配置，選拔優(yōu)秀人才。企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)人力資本的開發(fā)和人力資源的配置，以吸引綜合素質(zhì)更高的會(huì)計(jì)人才。然后，可以根據(jù)職位的要求將會(huì)計(jì)人才進(jìn)行有效的分配，以促進(jìn)現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作的運(yùn)行。第二，劃分人力資本級別，鋪設(shè)晉升道路。企業(yè)的財(cái)務(wù)結(jié)算中心是現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算的運(yùn)行模式，結(jié)算中心的性質(zhì)決定了現(xiàn)行稅收制度下管理人員職位等級的劃分。第三，建立崗位輪換制度，防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。為了進(jìn)一步保證企業(yè)會(huì)計(jì)結(jié)算體系的有效運(yùn)行，企業(yè)應(yīng)該建立健全、完善的崗位管理制度。良好的現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)人員管理制度還能夠讓會(huì)計(jì)人員全面的接觸現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算的財(cái)務(wù)管理模式，使得企業(yè)的會(huì)計(jì)人員能夠較快地熟悉預(yù)算、核算、結(jié)算、資產(chǎn)管理等業(yè)務(wù)流程。

3.現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)檔案管理

企業(yè)還應(yīng)該實(shí)行現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)檔案管理。第一，增強(qiáng)原始憑證的完整性。對于企業(yè)的會(huì)計(jì)結(jié)算中心而言，增強(qiáng)原始憑證的完整性應(yīng)該包括收入和支出兩個(gè)方面，從而能夠增強(qiáng)原始會(huì)計(jì)憑證的完整性和提高會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，以提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。尤其是隨著網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)的不斷快速發(fā)展，現(xiàn)代的會(huì)計(jì)信息取得、存儲(chǔ)、傳輸?shù)裙δ芏家呀?jīng)發(fā)展的非常成熟，網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)的使用也提高了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。第二，保障會(huì)計(jì)信息的安全性。在原始憑證的基礎(chǔ)上，企業(yè)會(huì)計(jì)結(jié)算中心還應(yīng)該加強(qiáng)實(shí)行電子賬務(wù)加工，以保證會(huì)計(jì)信息的安全性。首先，加強(qiáng)對會(huì)計(jì)信息的計(jì)算、分類和檢查等處理。其次，強(qiáng)化數(shù)據(jù)存儲(chǔ)和備份工作，防止數(shù)據(jù)丟失等風(fēng)險(xiǎn)。最后，優(yōu)化數(shù)據(jù)的傳輸方式，防止會(huì)計(jì)信息數(shù)據(jù)被修改。

四、提高現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算的建議

1.強(qiáng)化企業(yè)會(huì)計(jì)核算管理

提高我國現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作，首先就要強(qiáng)化企業(yè)會(huì)計(jì)核算管理，進(jìn)而細(xì)化部門預(yù)算編制?，F(xiàn)行稅收制度下的企業(yè)會(huì)計(jì)核算一般需要包含所有部門的公共資金的完整預(yù)算，主要是將各類不同的各項(xiàng)資金核算在該企業(yè)的年度預(yù)算之中。因此，要進(jìn)一步貫徹和執(zhí)行現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算，制定出科學(xué)且符合實(shí)際的標(biāo)準(zhǔn)，為提前會(huì)計(jì)核算做好準(zhǔn)備。通過提前會(huì)計(jì)核算，可以使核算細(xì)化到各個(gè)企業(yè)的各個(gè)部門和各個(gè)具體的項(xiàng)目，從而提高現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)核算的科學(xué)性和合理性。因此，強(qiáng)化企業(yè)會(huì)計(jì)核算管理有利于企業(yè)現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)核算工作的實(shí)行。

2.轉(zhuǎn)變企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心職能，加強(qiáng)支出監(jiān)督管理

在現(xiàn)行稅收制度下實(shí)行企業(yè)會(huì)計(jì)核算，應(yīng)該轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算中心的職能，加強(qiáng)支出監(jiān)督管理，進(jìn)而促進(jìn)會(huì)計(jì)核算中心從核算型向管理型轉(zhuǎn)變。目前，企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心的主要工作是資金的支付和會(huì)計(jì)核算。當(dāng)然，這不僅僅是記賬的職能，更應(yīng)該是具有核算執(zhí)行信息的反饋和控制的職能。通過核算各個(gè)企業(yè)部門的會(huì)計(jì)預(yù)算情況，可以監(jiān)管和控制各個(gè)部門的資金使用進(jìn)度。還要加強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的事前控制，會(huì)計(jì)在收到部門核算的支付申請后，應(yīng)該及時(shí)確認(rèn)相關(guān)信息，然后才進(jìn)行支付。因此，現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心要徹底的改變傳統(tǒng)的觀念，真正做到從核算型向管理型的轉(zhuǎn)變。

3.建立健全的企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心內(nèi)部管理制度

在現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算還應(yīng)該建立健全、完善的核算中心內(nèi)部管理制度。有效的管理必須要有健全的規(guī)章制度作為保證，因此，要求企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心的管理人員依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定建立和完善企業(yè)內(nèi)部的規(guī)章制度。包括人事管理制度、內(nèi)部控制制度和核算監(jiān)督制度等。因此，建立健全、完善的企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心內(nèi)部管理制度對于實(shí)現(xiàn)現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算具有非常重大的意義。

4.加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部部門間的協(xié)作與配合

在現(xiàn)行的稅收制度下，為了避免企業(yè)的會(huì)計(jì)核算工作出現(xiàn)重復(fù)現(xiàn)象，進(jìn)而提高現(xiàn)行的稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作的效率，要求企業(yè)必須采取適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)核算方式，從而更加真實(shí)有效地反映企業(yè)的成本管理。同時(shí)，加強(qiáng)對現(xiàn)行的稅收制度下企業(yè)成本的控制，從而促進(jìn)企業(yè)現(xiàn)行的稅收制度下會(huì)計(jì)核算工作的科學(xué)化發(fā)展。因此，現(xiàn)行的稅收制度下的企業(yè)核算要求加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部部門之間的協(xié)作與配合。

篇10

在我國有關(guān)公司并購動(dòng)因的理論探討中，稅制對公司并購的激勵(lì)效應(yīng)一直是不可忽略的因素。這一效應(yīng)在西方國家被稱為“稅收協(xié)同效應(yīng)”。艾克堡（Eckbo，1983）指出，稅制中（尤其是所得稅中）一直存在刺激公司并購的因素，以獲得稅收利益為目的而進(jìn)行的公司并購是納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)的“零和博弈”。經(jīng)濟(jì)學(xué)家認(rèn)為，公司并購是存量資本優(yōu)化整合的有效方式，是構(gòu)建現(xiàn)代企業(yè)制度的重要途徑，對并購給予的稅收補(bǔ)貼就是社會(huì)性優(yōu)化，達(dá)到私人市場體制無法產(chǎn)生的最優(yōu)并購重組數(shù)量。筆者認(rèn)為，由于我國中小企業(yè)所占比例很重，中小企業(yè)在生產(chǎn)、銷售、人力資源、財(cái)務(wù)及研制開發(fā)上往往無法發(fā)揮規(guī)模經(jīng)濟(jì)的效益，企業(yè)并購重組是實(shí)現(xiàn)我國規(guī)模經(jīng)濟(jì)的有效手段，因此，稅制中的有效激勵(lì)措施應(yīng)當(dāng)確實(shí)提升納稅人的并購意愿，納稅人可以確實(shí)有效利用這些措施，而且不是借并購之名、行節(jié)稅之實(shí)。

一、我國現(xiàn)行所得稅制中的并購激勵(lì)要素

我國現(xiàn)行所得稅制中，對公司并購發(fā)揮激勵(lì)效應(yīng)的要素體現(xiàn)在一般性稅收規(guī)則和專門性并購稅收規(guī)則中。一般性稅收規(guī)則中的并購激勵(lì)要素可能不是出于鼓勵(lì)公司并購重組的意圖而制定的，但是這些稅制共性實(shí)質(zhì)上有刺激重組發(fā)生的效應(yīng)，包括稅法對虧損與所得的非對稱性待遇、源自債務(wù)的稅收屏蔽、以及對股息歧視性課稅導(dǎo)致的權(quán)益受困。專門性并購稅收規(guī)則中的并購激勵(lì)要素是指按照國際慣例，對滿足股東權(quán)益和公司經(jīng)營持續(xù)要求的并購給與免稅待遇。

1.稅法對虧損與所得的非對稱性待遇

與大多數(shù)國家的做法一樣，我國現(xiàn)行稅法對于所得與虧損是采用非對稱方式的，對于公司所得需要當(dāng)期課稅，而對于虧損則無法當(dāng)期全額（虧損額與所得稅率的乘積）償還納稅人。我國規(guī)定虧損不可以前轉(zhuǎn)，僅可后轉(zhuǎn)沖抵將來應(yīng)稅所得，結(jié)轉(zhuǎn)年限最高為5年。后轉(zhuǎn)期限越短，那么稅法的非對稱性越強(qiáng)。在這一前提下，如果一家公司的虧損可以被轉(zhuǎn)移給另一家公司，而后者可比前者更快地抵消這些虧損，那么與虧損后轉(zhuǎn)相關(guān)的并購稅收協(xié)同效應(yīng)就產(chǎn)生了。因?yàn)槟繕?biāo)公司目前或在最近的幾年內(nèi)無法利用虧損彌補(bǔ)這一規(guī)定，該規(guī)定的當(dāng)前價(jià)值就很??；但是，如果虧損是轉(zhuǎn)移給一個(gè)有足夠利潤、可以在目前或近幾年內(nèi)利用虧損彌補(bǔ)的收購公司，這種規(guī)定的價(jià)值就會(huì)提高。一家有累積虧損（凈經(jīng)營虧損）和稅收減免的公司與一家有正收益的公司兩者間合并，合并后公司價(jià)值的提高來源于通過兼并使得虧損提早向后結(jié)轉(zhuǎn)。

2.源自債務(wù)的稅收屏蔽

源自債務(wù)的稅收屏蔽在我國也被稱為稅盾，主要來自于稅制對公司不同融資方式的差別性稅收待遇。我國稅制對債務(wù)融資的利息支付允許稅前扣除，而對股權(quán)融資的股息支付不允許扣除。因此，提高財(cái)務(wù)杠桿可以增加債務(wù)利息稅前扣除的稅收屏蔽效應(yīng)，但是要考慮財(cái)務(wù)困境成本。財(cái)務(wù)困境成本源自破產(chǎn)的可能性，破產(chǎn)要消耗實(shí)際資源，而這些資源消耗既不能給股東、也不能給證券持有人帶來任何收益。當(dāng)財(cái)務(wù)困境成本增加時(shí)，貸款人將對某一限度之外的額外貸款要求更高的利率。在這一前提下，公司并購能夠增加可承擔(dān)的債務(wù)能力，當(dāng)并購后聯(lián)合公司的一個(gè)組成部分經(jīng)營失敗時(shí)，貸款人可以從另一個(gè)組成部分的獲利中得到補(bǔ)償，因此就使貸款人對額外貸款按較低利率來提供，這就是公司并購的“合作保險(xiǎn)效應(yīng)”。此外，如果兩家公司的現(xiàn)金流量不是完全正相關(guān)，兩公司資產(chǎn)并購重組后將使并購后公司的現(xiàn)金流振動(dòng)波幅變小，破產(chǎn)的可能性就會(huì)進(jìn)一步降低，這將降低“貸款人風(fēng)險(xiǎn)”。因此，為獲得更高的稅盾節(jié)稅效應(yīng)，就存在促使公司并購重組的激勵(lì)效應(yīng)。

3.對股息歧視性課稅導(dǎo)致的權(quán)益受困

與大多數(shù)國家的做法一致，我國對股息存在歧視性課稅，不僅體現(xiàn)在股息經(jīng)濟(jì)性雙重征稅，而且資本所得稅只有在資本所得實(shí)現(xiàn)時(shí)才會(huì)征收，延期納稅事實(shí)上降低了該稅的負(fù)擔(dān)?；谶@些原因，權(quán)益被困在了公司之中，我們稱之為“權(quán)益受困”或者“鎖住效應(yīng)”。因此，有學(xué)者認(rèn)為，公司所有者的最優(yōu)策略是保留一切現(xiàn)金流量，不發(fā)放股息，并且在終止期將這些留存收益實(shí)現(xiàn)資本化價(jià)值。這種留存收益資本化價(jià)值的實(shí)現(xiàn)是通過出售整個(gè)公司或者公司資產(chǎn)達(dá)成的；也就是說，以并購的方式，將應(yīng)發(fā)放而未發(fā)放的現(xiàn)金股息轉(zhuǎn)化為資本所得。也有學(xué)者提出股息與收購負(fù)相關(guān)理論，認(rèn)為收購是向市場分配現(xiàn)金的替代手段，人們可以將股息率，即股息分配作為解釋變量，來檢驗(yàn)當(dāng)作出并購時(shí)，股息支付率是否就低。從而，由于權(quán)益受困在公司內(nèi)，就產(chǎn)生了為解困而進(jìn)行公司并購的稅收激勵(lì)效應(yīng)。

4.免稅并購規(guī)則

按照國際上的通行做法，當(dāng)并購公司以股權(quán)而不是現(xiàn)金作為支付手段時(shí)，我國專門性并購稅收規(guī)則規(guī)定，被并購公司和股東不需要確認(rèn)應(yīng)稅所得，獲得免稅待遇。公司以股權(quán)進(jìn)行資產(chǎn)并購和股票并購之時(shí)并不是課稅的好時(shí)機(jī)，其目的一般是為了改善有關(guān)公司的結(jié)構(gòu)，不是為了獲取當(dāng)期收益。免稅并購要求滿足兩個(gè)條件：一是被重組公司經(jīng)營的持續(xù)性，否則視為應(yīng)稅的清算解體；二是被重組公司股東權(quán)益的持續(xù)性，要求股東接受的收購款為重組公司的股票，否則作為應(yīng)稅的股權(quán)轉(zhuǎn)讓。我國給予免稅待遇的公司重組共有四種類型：整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、整體資產(chǎn)置換、合并與分立。

二、稅收激勵(lì)在我國公司并購中實(shí)效性分析

1.我國并購重組處于公司為形成規(guī)模經(jīng)濟(jì)而進(jìn)行的擴(kuò)張整合過程，稅法非對稱性激勵(lì)效應(yīng)無法體現(xiàn)在發(fā)達(dá)國家，公司并購已經(jīng)屬于成熟行為，不少公司每年都出于稅收籌劃的目的，由專人負(fù)責(zé)尋找目標(biāo)公司，進(jìn)行相關(guān)操作。在公告欄或報(bào)紙廣告中的虧損公司一向是資本運(yùn)營者的最愛之一，積極尋求這些公司的可利用稅收價(jià)值。而我國的并購重組從20世紀(jì)90年代后在國內(nèi)才逐漸熱起來，各市場主體的行為和認(rèn)識尚不夠成熟，虧損公司的“拖累”效應(yīng)明顯大于“規(guī)?！毙?yīng)，雖然并購行為越來越多，但多數(shù)仍然未考慮稅收籌劃問題。例如，很多上市公司頻頻重組，但大多是為了剝離不良資產(chǎn)。有的是為了保住配股資格；有的是為了摘掉ST帽子；有的是為了大幅度提高業(yè)績，為二級市場炒作提供素材，等等。具體目標(biāo)和手法各有差異，但有一點(diǎn)是相同的，就是其重組方向是提高公司的利潤率或贏利水平。這實(shí)際上與稅收籌劃的努力目標(biāo)正好是相反的。由此可見，我國的公司資產(chǎn)重組還處于各個(gè)公司為形成規(guī)模經(jīng)濟(jì)而進(jìn)行的擴(kuò)張整合過程或提高行業(yè)中的競爭力、搶占市場份額的過程，并不是西方國家大集團(tuán)公司的長期財(cái)務(wù)籌劃與資本運(yùn)營的階段，虧損彌補(bǔ)的激勵(lì)效應(yīng)無法體現(xiàn)。

2.橫向并購是我國目前資本運(yùn)營的主要方式，參并公司現(xiàn)金流正相關(guān)，稅收屏蔽激勵(lì)的實(shí)效性比較差

在實(shí)踐當(dāng)中，我國公司在并購重組過程中充分利用未使用舉債能力的效果并不明顯，大致出于以下原因：其一，我國目前的公司并購重組尚處于形成規(guī)模經(jīng)濟(jì)時(shí)期，公司以橫向并購為絕對主導(dǎo)來分得該行業(yè)中更大的“餅”（市場份額），而根本無需考慮《反壟斷法》的要求。翻開1999—2006年的較大規(guī)模中國公司資產(chǎn)重組的報(bào)告，80%以上是橫向并購，它是一榮俱榮、一損俱損式重組。而公司并購重組的“合作保險(xiǎn)效應(yīng)”是針對混合并購的財(cái)務(wù)效應(yīng)和稅收效應(yīng)，要求兩公司現(xiàn)金流的非正相關(guān)性。其二，我國公司并購重組稅盾不佳的原因還在于公司并購當(dāng)時(shí)用債券作支付手段的比例小。債務(wù)融資在西方國家公司并購重組中被廣泛使用，隨之也產(chǎn)生了20世紀(jì)80年代盛行的融資工具“垃圾債券”（Junkbond），在近期又出現(xiàn)了大量混合融資工具，在當(dāng)前西方并購中扮演重要角色，包括可轉(zhuǎn)換債券，以及與長期債券一起發(fā)行的認(rèn)股權(quán)證。而在我國，尚無為并購發(fā)行公司債券的先例，更不用說使用可轉(zhuǎn)換公司債券和認(rèn)股權(quán)證了。

3.信息傳遞功能導(dǎo)致的股息悖論，使我國目前的股息分配率較高，權(quán)益受困現(xiàn)象在我國不明顯

在對股息嚴(yán)重歧視性課稅的前提下，我國需要籌資的公司還愿意向股東支付股息，而不是積累留存收益進(jìn)行并購，對這種股息悖論可能要采用米勒和羅克股息的信息傳遞功能來解釋。他們的理論是從信息不對稱的假設(shè)出發(fā)的，在這個(gè)假設(shè)中“管理者比外部投資者更多地了解公司當(dāng)前收益的真實(shí)狀況”；市場對當(dāng)前收益的估計(jì)影響對未來預(yù)期收益的估計(jì)，而對未來預(yù)期收益的估計(jì)決定了公司的市場價(jià)值。但在信息不對稱的情況下，這就會(huì)誘使管理者通過支付高于市場預(yù)期的股息（或者進(jìn)行少于市場預(yù)期的外部融資），從而抬高股票的價(jià)格，即使這種做法削減了投資，增加了稅收負(fù)擔(dān)。這一理論也說明了我國受困權(quán)益現(xiàn)象不明顯，歧視性股息課稅對并購激勵(lì)效應(yīng)不佳的原因。

4.我國免稅并購規(guī)則的法律文本定義過于嚴(yán)苛，可行性差，缺乏免稅激勵(lì)的實(shí)效性

按照2000年6月我國的《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題通知》和《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題通知》，當(dāng)企業(yè)發(fā)生整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、合并與分立三種重組方式，滿足以下要求，就可以獲得免稅待遇，該要求為：在重組過程中，被重組企業(yè)或股東接受的支付款當(dāng)中，非股權(quán)支付額不高于所支付的股權(quán)票面值（或支付的股本的賬面價(jià)值）20%，則企業(yè)不確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。當(dāng)發(fā)生整體資產(chǎn)置換這一重組方式，它的免稅要求是：置換交易補(bǔ)價(jià)的貨幣性資產(chǎn)占換入總資產(chǎn)公允價(jià)值不高于25%。從我國對企業(yè)并購免稅規(guī)則的法律文本定義來看，它是一項(xiàng)過于嚴(yán)格的限制性規(guī)定，企業(yè)很難在并購中達(dá)到這一要求，無法獲得免稅激勵(lì)。以企業(yè)合并為例，企業(yè)通過合并形式新設(shè)或存續(xù)是根據(jù)《公司法》依法進(jìn)行的，它的法律性要求強(qiáng)；而且在合并當(dāng)中，被并公司的存貨、可折舊資產(chǎn)、資本性資產(chǎn)、盈余公積和留存收益、虧損結(jié)轉(zhuǎn)、債務(wù)等都作完全轉(zhuǎn)移，利益的關(guān)聯(lián)性極強(qiáng)，這幾乎很難成為僅出于稅務(wù)籌劃目的而選擇的重組方式，尤其是它致使其中一個(gè)公司（吸收合并）或兩個(gè)公司（新設(shè)合并）失去法人資格。因此，與我國超過80%的股權(quán)支付比例要求不同，在西方一些國家，例如美國，對企業(yè)合并當(dāng)中的權(quán)益持續(xù)要求一般都是很寬松的，對于股權(quán)支付額的比例要求一般不高，只要超過50%都是可接受的。由此可見，我國免稅并購規(guī)則的字面定義過于嚴(yán)苛，對企業(yè)并購的激勵(lì)效應(yīng)比較小。

三、建立對我國公司并購有效稅收激勵(lì)制度的構(gòu)思

（一）在近期內(nèi)，應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)專門性免稅并購規(guī)則的激勵(lì)效應(yīng)，設(shè)計(jì)明確的、多樣性的、可行的免稅并購方式，構(gòu)建納稅人可以確實(shí)有效利用的稅收激勵(lì)措施

我國目前關(guān)于公司并購的專門性免稅規(guī)則是不明確和籠統(tǒng)的，一方面是嚴(yán)苛的法規(guī)字面限制，使公司出于正常經(jīng)營與資本運(yùn)作目的并購很難獲得免稅待遇，阻礙了公司通過并購方式優(yōu)化資產(chǎn)配置，使免稅并購激勵(lì)措施的實(shí)效性無法有效發(fā)揮；而另一方面則是寬松的實(shí)質(zhì)內(nèi)容，留下廣闊的空間給納稅人進(jìn)行納稅的籌劃，通過無謂的損失經(jīng)濟(jì)效率來獲得免稅待遇。因此，完善我國的免稅并購規(guī)則，對我國的稅制建設(shè)是必須而且必要的。

1.改善嚴(yán)苛的法規(guī)字面定義，區(qū)別公司并購類型，細(xì)化并明確相應(yīng)的免稅規(guī)則

基于不同并購方式獲得稅收利益的難易程度不同，筆者認(rèn)為我國的免稅規(guī)則應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)如下：第一，針對免稅合并和分立而言，由于它的法律性要求強(qiáng)，應(yīng)當(dāng)放寬法規(guī)的字面規(guī)定。將獲得免稅待遇的最低股權(quán)支付比例要求從80%降為50%，同時(shí)，對構(gòu)成股權(quán)支付的股票性質(zhì)明確規(guī)定比較寬松，不要求必須是有選舉權(quán)的股票（即選權(quán)股），它可以是普通股、優(yōu)先股、可轉(zhuǎn)換優(yōu)先股、可贖回優(yōu)先股等等，只要不是“債券類”優(yōu)先股即可。但是，為防止免稅規(guī)則濫用，要增加分步交易整體化原則（意味著當(dāng)公司并購之前和之后的不同交易都是達(dá)成并購計(jì)劃所不可缺少的步驟和行為，那么這些相關(guān)交易被視為一項(xiàng)并購交易的統(tǒng)一步驟），明確“歷史”股東才可以獲得免稅待遇，而且，重組之后的三年內(nèi)，如果股東銷售股票，視為股息分配。第二，針對免稅整體資產(chǎn)置換而言，由于它是具有我國上市公司資產(chǎn)重組特色的收購方式（我國上市公司的控股股東置換出上市公司的不良資產(chǎn)，注入優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)，從而改變上市公司的盈利能力），因此應(yīng)適當(dāng)提高貨幣性資產(chǎn)所占比例，但是，為防止免稅濫用，需要加入同類資產(chǎn)要求（例如以經(jīng)營性資產(chǎn)為主的分支機(jī)構(gòu)與以無形資產(chǎn)為主的分支機(jī)構(gòu)不是同類）；此外，對關(guān)聯(lián)企業(yè)間的置換要嚴(yán)格稅務(wù)審查。第三，針對免稅整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓而言，由于它是易于形成稅收籌劃利益的并購方式，因此應(yīng)嚴(yán)格規(guī)定股權(quán)支付比例，同時(shí)應(yīng)當(dāng)限定要求用選權(quán)股支付，另外，納稅人以資產(chǎn)換取的股權(quán)至少持有三年，否則失去免稅資格。第四，應(yīng)增加以股換股的免稅規(guī)則，這一方式是當(dāng)今各國主要的免稅并購方式，尤其是以現(xiàn)金作為收購支付手段幾乎無法完成的大型公司并購，因此，我國也應(yīng)按照世界慣例，給予免稅待遇。

2.設(shè)計(jì)多樣性的、可行的免稅并購方式

有稅收激勵(lì)實(shí)效性的免稅并購規(guī)則設(shè)計(jì)理念，應(yīng)當(dāng)是只要是具有相同或相似經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的并購交易，就在相同的稅收條件下進(jìn)行。也就是說，盡管可能采用了不同的技術(shù)手段，但只要并購交易的實(shí)質(zhì)是一致的，就應(yīng)當(dāng)享受相同的免稅并購待遇。因此，根據(jù)稅收中性原則以及實(shí)踐中運(yùn)用的實(shí)質(zhì)重于形式原則，我國應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)多樣性的免稅并購方式，以使納稅人可以根據(jù)公司的總體運(yùn)營策略選擇有效率的并購方式。以兼并為例，不僅應(yīng)當(dāng)包括免稅兼并和合并，還應(yīng)設(shè)計(jì)免稅子公司三角兼并和子公司反三角兼并，基于合并是根據(jù)公司法進(jìn)行的，還要設(shè)計(jì)免稅以股票換資產(chǎn)型實(shí)踐性的兼并。當(dāng)母公司意圖將被收購公司的或有和不明債務(wù)隔離在外時(shí)，由它的受控子公司用母公司的股票兼并目標(biāo)公司（免稅三角兼并）將是可行的免稅并購方式；當(dāng)母公司希望買殼上市時(shí)，由它的受控子公司反向被目標(biāo)公司所兼并、目標(biāo)殼公司存續(xù)（免稅反向三角兼并）將是良好的選擇；當(dāng)并購公司不愿承擔(dān)未公開的“暗箱式”負(fù)債時(shí)，盡管需要做每一項(xiàng)資產(chǎn)的復(fù)雜過戶，但是實(shí)踐性的免稅以股票換資產(chǎn)型兼并卻是更有效的并購方式，可以避免承擔(dān)過多負(fù)債。

3.明確公司并購的“實(shí)質(zhì)重于形式”原則

為發(fā)揮近期免稅并購規(guī)則的激勵(lì)效應(yīng)，我們放寬了法律文本的字面定義，而且設(shè)計(jì)了多樣性的、可行的免稅并購方式，這就需要增加對我國免稅并購交易性質(zhì)的判斷，作為反免稅優(yōu)惠濫用的前提。這一判定標(biāo)準(zhǔn)就是并購的“實(shí)質(zhì)重于形式”原則。當(dāng)公司為獲取稅收利益而進(jìn)行迂回的不符合經(jīng)濟(jì)效率的重組，就不符合該標(biāo)準(zhǔn)的要求。尤其當(dāng)我國今后允許外資并購中國公司的情況下，這一要求就更為重要，因?yàn)楸芏惖乜毓晒?、離岸基金和金融公司作為收購公司時(shí)，獲得免稅并購的節(jié)稅效果是驚人的，而且復(fù)雜龐大的跨國公司收購?fù)鶗?huì)引發(fā)稅收節(jié)約計(jì)劃。因此，我國應(yīng)增加稅務(wù)主管當(dāng)局對公司并購“實(shí)質(zhì)重于形式”的判定權(quán)力，對于納稅人選擇的并購最優(yōu)稅收路徑要求作以說明，闡明選擇是出于充分的“經(jīng)營目的”，而不是“稅收利益”。它有幾項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)：第一，參與并購的各方在資產(chǎn)或權(quán)益轉(zhuǎn)讓之時(shí)是否已經(jīng)意識到了稅收利益的存在。第二，在并購之后，被并購公司是否確實(shí)持續(xù)經(jīng)營，而不只是一個(gè)空殼。第三，在控制權(quán)收購和資產(chǎn)收購當(dāng)中，這些權(quán)益與資產(chǎn)是否確實(shí)對收購公司是必須擁有的或有益的。第四，如果并購不發(fā)生，納稅人是否也可以使用這些稅收利益。第五，納稅人選擇的并購方式是否是獲得既定目標(biāo)的最經(jīng)濟(jì)可行方式。

（二）在遠(yuǎn)期上，目前我國一般性稅收規(guī)則中并購激勵(lì)效應(yīng)非常強(qiáng)，在此前提下，應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)縝密、具有穩(wěn)定性的稅收規(guī)則，既要發(fā)揮稅收激勵(lì)的實(shí)效性，還要防止稅收法規(guī)缺失形成的籌劃效應(yīng)。

雖然在近期內(nèi)，由于我國公司并購處于起步階段，我國一般稅收規(guī)則中的稅法非對稱性、源自債務(wù)的稅收屏蔽和股息歧視性課稅等并購激勵(lì)要素?zé)o法發(fā)揮有效作用，但是從長期角度來看，這些要素的激勵(lì)效應(yīng)是非常強(qiáng)的，甚至于納稅人可以利用它們過于簡化和不確定性強(qiáng)的弱點(diǎn)，營造自己納稅籌劃的舞臺(tái)。因此，設(shè)計(jì)縝密而穩(wěn)定的稅收規(guī)則才是理想的稅制效果。

1.發(fā)揮我國稅法非對稱性激勵(lì)的實(shí)效性，同時(shí)設(shè)計(jì)反“虧損公司”并購濫用稅收規(guī)則

從長期來看，我國稅法對虧損與所得的非對稱性待遇對公司并購的激勵(lì)效應(yīng)是很強(qiáng)的。體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：第一，我國企業(yè)所得稅規(guī)定虧損后轉(zhuǎn)年限不長，前轉(zhuǎn)與后轉(zhuǎn)期越短，稅法的不對稱性越強(qiáng)，通過公司并購形式充分吸收虧損的稅收籌劃效應(yīng)越強(qiáng)。第二，我國稅法不對稱性強(qiáng)，還體現(xiàn)在對稅收虧損后轉(zhuǎn)的非指數(shù)化或者不允許按現(xiàn)行利率資本化上。在此前提下，為防止虧損公司并購濫用，可以借鑒加拿大或美國的做法，設(shè)計(jì)我國反濫用稅收規(guī)則。在加拿大，參與合并公司必須出具證明通過“償債能力測試”的財(cái)務(wù)報(bào)表，否則，不能獲得免稅待遇，該測試的目的是為了限制合并一些處于財(cái)務(wù)困境的公司，以獲得超額虧損的結(jié)轉(zhuǎn)。在美國，如果盈利公司兼并虧損公司而導(dǎo)致虧損公司大股東（持股5%以上）發(fā)生了權(quán)益變動(dòng)超過了50%（回溯合并前三年期間的任一時(shí)間，大股東的持股變動(dòng)率增長了50%），那么每年可結(jié)轉(zhuǎn)的凈經(jīng)營虧損就受到限制，此外，即使是這種受限制的稅損結(jié)轉(zhuǎn)也是有條件的，如果被并購公司的資產(chǎn)在經(jīng)營中未持續(xù)至少2年，稅損則完全不能結(jié)轉(zhuǎn)。

2.積極利用源自債務(wù)的稅收屏蔽的激勵(lì)效應(yīng)，同時(shí)設(shè)計(jì)“公司收購性負(fù)債”利息扣除限制

與西方發(fā)達(dá)國家的利息扣除規(guī)定相比較，我國的債務(wù)稅收屏蔽效應(yīng)在長期上是比較強(qiáng)的。體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：第一，我國在利息扣除方面的稅收規(guī)定較寬松，西方國家的稅收規(guī)定則復(fù)雜得多，要考慮資本弱化規(guī)則（即可允許的債務(wù)／權(quán)益比例的最高限額）和安全港規(guī)則（即對利率扣除規(guī)定的上下限）；還要考慮管道融資規(guī)則以及對金融控股公司、紙面公司的嚴(yán)格利息扣除限制（即對避稅地公司的虛假利息支付的扣除限制）等等。第二，與股息的經(jīng)濟(jì)性雙重征稅相比較，利息扣除的稅盾效應(yīng)尤其突出。在一些西方國家，對股息的經(jīng)濟(jì)性雙重征稅問題給與一定的間接性抵免制度，這在一定程度上相對減少了源自債務(wù)的稅收屏蔽利益，而我國則不存在這種抵免機(jī)制。在此前提下，為防止納稅人濫用稅盾效應(yīng)，我國應(yīng)當(dāng)規(guī)定，當(dāng)債務(wù)符合四個(gè)條件時(shí)，就屬于“公司收購性負(fù)債”，應(yīng)當(dāng)限制其利息扣除：其一，債務(wù)確實(shí)是為公司收購而發(fā)行的；其二，債務(wù)在清償順序上不是優(yōu)先的；其三，債務(wù)符合可轉(zhuǎn)換標(biāo)準(zhǔn)；其四，債務(wù)過于巨大，使負(fù)債/股本比例過高，或者利息支出/年預(yù)計(jì)收益比率過高。

3.有效運(yùn)用股息歧視性課稅導(dǎo)致的權(quán)益受困并購激勵(lì)效應(yīng)，同時(shí)設(shè)計(jì)對“高額留存收益”的懲罰性課稅

權(quán)益受困的程度主要取決于稅制中對股息分配的課稅重于資本所得的程度。從我國的稅制來看，我國對股息分配采取經(jīng)濟(jì)性雙重征稅，不予以抵免，而對資本利得中的股票轉(zhuǎn)讓所得暫免征收個(gè)人所得稅，股息所得稅與資本利得稅的差異進(jìn)一步擴(kuò)大。此外，我國規(guī)定當(dāng)合并中20%以內(nèi)的現(xiàn)金支付部分，使用了部分留存收益，其余支付采用以股換股，那么資本所得是不課稅的，延遲到資本利得真正實(shí)現(xiàn)時(shí)課稅，這使得股息所得稅與資本所得稅的差異更大。因此，從長期來看，我國歧視性股息課稅導(dǎo)致的權(quán)益受困并購激勵(lì)效應(yīng)非常強(qiáng)。在此前提下，為緩解納稅人積累留存收益用于并購的稅收籌劃，我國應(yīng)當(dāng)對大量的留存收益課征高于正常的課稅率的懲罰稅，它可以迫使公司進(jìn)行股息分配，否則不分紅的公司積累大量收益面臨被稅務(wù)部門征收懲罰性所得稅的風(fēng)險(xiǎn)。

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