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篇1

稅收自由裁量權(quán)，是指稅務機關(guān)及其工作人員在法律事實要件確定的情況下，在法律授權(quán)范圍內(nèi)，依據(jù)立法目的和公正、合理原則，自行判斷行為條件、自行選擇行為方式和自由做出行政決定的權(quán)力。實踐證明，稅務行政執(zhí)法過程中的自由裁量權(quán)是稅務機關(guān)的一項不可缺少的權(quán)力，它的合理、適度運用，將有利于提高稅務行政效率，保護國家、社會和納稅人的合法權(quán)益。同時，稅收自由裁量權(quán)也是一柄雙刃劍，如果對它不加以控制，就會侵蝕納稅人的合法權(quán)益，給國家、社會帶來損害，為此我們需要構(gòu)建和完善相關(guān)的制度控制體系。

一、稅收自由裁量權(quán)及其制度控制體系

(一)我國稅收自由裁量權(quán)的主要體現(xiàn)

稅收自由裁量權(quán)的實質(zhì)是行政機關(guān)依據(jù)一定的制度標準和價值取向進行行為選擇的一個過程。由于稅務行政的專業(yè)性和技術(shù)性很強，而且我國當前處于社會轉(zhuǎn)型期，稅收制度處于不斷變化中，國家賦予稅務機關(guān)較為廣泛的自由裁量權(quán)。具體包括：

1．權(quán)力行使方式的自由裁量。稅收法律法規(guī)對權(quán)力的行使未作規(guī)定，或雖有規(guī)定，但比較籠統(tǒng)和原則，需要稅務機關(guān)根據(jù)實際情況決定是否行使這一權(quán)力或如何行使這一權(quán)力，它包括作為及如何作為與不作為。如《征管法實施細則》第八十五條中“稅務機關(guān)應當建立科學的檢查制度，統(tǒng)籌安排檢查工作，嚴格控制對納稅人、扣繳義務人的檢查次數(shù)。”至于如何“統(tǒng)籌安排”、具體多少“檢查次數(shù)”沒有明確規(guī)定，給稅務檢查留下了自由裁量的空間，稅務機關(guān)可以根據(jù)實際情況自由決定。

2．權(quán)力行使方法的自由選擇。權(quán)力行使方法的自由裁量是指稅法對稅收執(zhí)法權(quán)行使的方法未作規(guī)定或未作詳細規(guī)定或規(guī)定了多種方法，稅務機關(guān)可以根據(jù)實際情況選擇行為的方法。如《征管法實施細則》第四十條規(guī)定稅務機關(guān)應當根據(jù)方便、快捷、安全的原則，積極推廣使用支票、銀行卡、電子結(jié)算方式繳納稅款。在稅款征收過程中，稅務機關(guān)可以根據(jù)實際情況選擇適當?shù)姆椒ā?/p>

3．權(quán)力適用標準的自由決定。稅法對稅務機關(guān)運用權(quán)力處理具體事件的標準未作明確、具體、詳細的規(guī)定，使用一些語義模糊的詞，缺乏認定標準的法定條件，由稅務機關(guān)根據(jù)具體情況判斷運用權(quán)力的標準。如《稅收征管法》第六十二條規(guī)定：“納稅人未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報和報送納稅資料的……由稅務機關(guān)責令限期改正，可以處以2000元以下的罰款；情節(jié)嚴重的，可以處2000元以上10000元以下的罰款?！奔{稅人嚴重的違法行為可給予2000元至10000元的從重處罰，但什么樣的情節(jié)為“嚴重”的標準并不具體明確，而由稅務機關(guān)裁量決定。

4．權(quán)力適用幅度的自由確定。稅法在稅收執(zhí)法權(quán)的行使上規(guī)定了一定的幅度，稅務機關(guān)可以在法定的幅度內(nèi)對特定的事項做出適當?shù)奶幚怼Ｈ缟侠械摹?000元以下”以及“2000元以上10000元以下”均系罰款的幅度，在這個幅度內(nèi)，稅務機關(guān)可以酌情決定罰款的具體數(shù)額。

5．權(quán)力行使時限的選擇。稅收法律、法規(guī)對具體行政行為未規(guī)定具體的時限，稅務機關(guān)在何時做出具體行政行為上有自由選擇的余地。仍以《稅收征管法》第六十二條為例，其中“由稅務機關(guān)責令限期改正”，稅法對“限期”沒有具體的規(guī)定，此時稅務機關(guān)享有完全的自由裁量權(quán)。

(二)稅收自由裁量權(quán)制度控制體系的構(gòu)成

綜觀我國稅收自由裁量權(quán)的執(zhí)法體系可以發(fā)現(xiàn)，我國稅收法律中的行政自由裁量權(quán)的創(chuàng)設，主要體現(xiàn)在《征管法》中集中于執(zhí)法程序中的自由裁量，而非事實要件階段的稅收行政自由裁量權(quán)。究其原因主要在于：其一，在我國稅收行政執(zhí)法能力和水平還不能完全適應依法治稅要求的情況下，提出事實要件裁量，可能破壞稅收法治的統(tǒng)一性和公平性；其二，在稅收行政救濟手段和渠道存在阻滯的情況下，相對人的權(quán)利和利益可能會受到更多的侵害，很難保證公共利益和個人利益的平衡；其三，對稅收法律中的“不確定概念”和稅收行政執(zhí)法實踐中發(fā)現(xiàn)的新問題可以通過立法解釋或司法解釋來解決，而不能由稅收行政機關(guān)“自由裁量”；其四，按照行政執(zhí)法中舉證責任倒置的原則，事實要件的自由裁量會增加稅收行政機關(guān)的舉證責任，加大稅務機關(guān)的工作量。因此，稅收自由裁量權(quán)的制度控制體系也主要是針對稅收行政程序中的制度創(chuàng)設，主要包含以下三方面的內(nèi)容：(1)立法程序的制度保證。在立法過程中，為納稅人提供參與意見的機會，并將該程序引申至包括稅收行政法規(guī)等各類稅收制度的制定過程中，從源頭上確保納稅人制約稅務機關(guān)的自由裁量行為。(2)執(zhí)法程序的制度控制。將與納稅人合法權(quán)益直接相關(guān)的稅收執(zhí)法程序，如稅收征收程序、稅收檢查程序、稅收處罰程序、稅收行政強制程序等，納入法律規(guī)范的控管范圍，實現(xiàn)稅收自由裁量權(quán)的程序控制。(3)行政行為的事后救濟。通過稅務機關(guān)的自身監(jiān)督、內(nèi)部的稅務行政復議、外部(主要是立法機關(guān)和司法機關(guān))的監(jiān)督審查對稅務機關(guān)因自由裁量失當對納稅人權(quán)益造成的損害進行事后救濟，通過責任追查對非法裁量行為進行警示和控制。

二、稅收自由裁量權(quán)制度控制的目標

稅收管理實踐充分說明：稅收自由裁量權(quán)既有存在的絕對必要，同時稅收自由裁量權(quán)的越界行使又具有嚴重的社會危害性，必須建立稅收自由裁量權(quán)的制度控制體系。該體系的構(gòu)建應著眼于實現(xiàn)對稅收自由裁量權(quán)以下兩個方面的控制：

(一)合法性控制——稅收自由裁量權(quán)有效行使的形式要求

稅務行政的起點是依法治稅，這一目標既是對納稅人管理的要求，也是稅務機關(guān)行政的方向。稅收自由裁量權(quán)是稅務行政的重要內(nèi)容和方式之一，也應該以法治為準繩，所以稅收自由裁量權(quán)的起點和基本要求即遵守法律規(guī)定。合法性控制是對稅收自由裁量行為最基本的要求。對稅收自由裁量權(quán)而言，合法性控制主要是審查稅收自由裁量權(quán)的形式要件，它要求稅務機關(guān)行使行政管理不僅要遵循實體法，還要遵循程序法，同時稅收行政裁量必須在稅收法律法規(guī)授權(quán)的范圍內(nèi)進行，按照法律規(guī)定的適用對象、條件范圍、行為期限，依法律規(guī)定的程序選擇行政方式。

(二)合理性控制——稅收自由裁量權(quán)有效行使的實質(zhì)要求

2004年3月，國務院了《全面推進依法行政實施綱要》?！毒V要》在依法行政中提到了“合理行政”的要求，指出：“行政機關(guān)實施行政管理，應當遵循公平、公正的原則。要平等對待行政管理相對人。不偏私、不歧視。行使自由裁量權(quán)應當符合法律目的，排除不相關(guān)因素的干擾；所采取的措施和手段應當必要、適當；行政機關(guān)實施行政管理可以采用多種方式實現(xiàn)行政目的，應當避免采用損害當事人權(quán)益的方式?！边@些要求概括起來就是“合理行政”原則。

隨著行政活動日益復雜，自由裁量權(quán)日益得以擴張，形式上的合法不能完全消除形式上符合法律規(guī)定，但實質(zhì)上不合理的濫用自由裁量權(quán)的情形。對自由裁量權(quán)的更高層次的規(guī)范就是稅收行政合理性的保證。它要求執(zhí)法行為，尤其是行使自由裁量權(quán)的行為不僅在形式上要合法，而且在實質(zhì)上要合理，這是對行政執(zhí)法活動的最終要求。因此，“合理行政”原則相對于“合法行政”原則，是對行政機關(guān)更高級的要求?！昂侠硇姓痹瓌t，要求稅務機關(guān)的自由裁量遵循比例適當原則。該原則要求稅務機關(guān)在行使自由裁量權(quán)時所采取的措施和手段應當必要、適當，稅收行政行為應當與相對人的行為事實、性質(zhì)定位、情節(jié)輕重、社會影響相配比。

三、我國稅收自由裁量權(quán)運行控制的制度缺失

從我國當前的稅收執(zhí)法來看，稅收自由裁量權(quán)存在被濫用的情形，其原因就在于無論是在稅收立法、執(zhí)法還是司法上都對稅收行政自由裁量權(quán)缺乏有效的法律控制。稅收行政自由裁量權(quán)的恣意、專斷和無常行使動搖了稅收法治的根基：一方面，稅收行政自由裁量權(quán)的濫用成為權(quán)力尋租和行敗的工具；另一方面，相對人的合法權(quán)利和利益得不到有效的保護。稅收自由裁量權(quán)運行中的制度控制缺失主要表現(xiàn)在以下幾個具體方面：

(一)稅收法律體系中缺少稅收自由裁量權(quán)控制的法律原則和總體理念

目前世界各國賦予稅務機關(guān)自由裁量權(quán)的方式或是直接明確其基本范圍，或是分散在相關(guān)條文中，我國屬后一種情況。就整個稅法體系而言，缺乏一個對整體稅收制度進行規(guī)范的基本法律，同時，由于我國歷史文化傳統(tǒng)、社會價值觀以及稅收征管制度的長期影響，稅收自由裁量權(quán)缺少個人本位理念的文化積淀和對個人權(quán)利的充分尊重，總體表現(xiàn)為稅收自由裁量權(quán)的制度體系缺少基本的、公理性的法律原則。法律原則是法律規(guī)范的基礎，具有綜合性、本原性、穩(wěn)定性的特征。法律原則具有以下四個方面的重要作用：其一，法律原則是法律精神最集中的體現(xiàn)，直接決定了法律制度的基本性質(zhì)、內(nèi)容和價值取向，構(gòu)成了整個法律制度的理論基礎；其二，法律原則是法律制度內(nèi)部協(xié)調(diào)統(tǒng)一的重要保障；其三，法律原則對法制改革具有導向作用，是后繼立法的出發(fā)點；其四，從法律實施上看，法律原則指導著法律解釋和法律推理，可以彌補法律漏洞，限定自由裁量權(quán)的合理范圍。在西方國家，行政自由裁量權(quán)控制的法律原則十分發(fā)達，并且起著十分重要的作用，如英國普通法上的“自然公正原則”、美國的“非專斷、反復無?；驗E用權(quán)力”原則、德國的“比例原則”都是保證自由裁量權(quán)公正運行的基本原則。

(二)稅務系統(tǒng)內(nèi)部缺乏自由裁量的行政準則

由于稅收行政活動的變化性、復雜性、專業(yè)性、技術(shù)性以及探索性等因素，稅務機關(guān)的自由裁量權(quán)不斷擴張。但是現(xiàn)代行政法規(guī)出現(xiàn)了兩個主要變化：法律本身的實體性標準日趨抽象公設化和行政機關(guān)制定的規(guī)章內(nèi)容日漸細則化和明細化。由于稅務機關(guān)和稅務人員充分了解本領域的行政實踐經(jīng)驗，從而具有“提煉”本系統(tǒng)內(nèi)部富有實際操作性和明確統(tǒng)一標準的能力，“為了對行政過程中的自由裁量權(quán)進行有效限制，應當鼓勵行政機關(guān)通過連續(xù)的行政立法，將行政過程中積累起來的理性和智慧規(guī)則化”，例如稅務機關(guān)為了行使稅收自由裁量權(quán)對稅收法律、法規(guī)的細化和量化就是在本系統(tǒng)內(nèi)部不同層級上對稅收自由裁量權(quán)的約束和限制。裁量基準一經(jīng)建立，在稅收科層制管理體系下有利于提高稅收自由裁量的層次，抑制稅收行政裁量行為的恣意和專橫；有利于加強對稅收行政裁量行為的層級監(jiān)督，制約裁量領域的權(quán)力尋租和腐敗。但是，目前我國稅收機關(guān)內(nèi)部自由裁量的行政標準統(tǒng)一層級較低，難以保證稅收行政執(zhí)法的統(tǒng)一性、公平性和穩(wěn)定性，也不利于稅務部門內(nèi)部對行政執(zhí)法的監(jiān)督和裁決。(三)稅收行政自由裁量權(quán)程序控制制度不盡完善，理由說明制度缺失

由于稅收行政自由裁量權(quán)的不斷膨脹和擴張，客觀上提出了加強對行政權(quán)的制約、防止行政權(quán)力濫用的要求，但是事后的司法審查制度往往難以對濫用自由裁量權(quán)進行預防性控制，程序控制成為制約、規(guī)范稅收自由裁量權(quán)的重要舉措。稅收法律程序是稅務機關(guān)在行使權(quán)力或履行義務的過程中，必須遵循的法定的時間和空間上的步驟和方式。誠如馬克思所言，程序“是法律的生命形式，因而也是法律內(nèi)在生命的表現(xiàn)”。程序控制要求稅收自由裁量權(quán)的行使必須嚴格遵守執(zhí)行各項程序規(guī)則，認真履行告知、聽證、回避、不單方面接觸等制度，通過程序限制稅務行政人員的主觀隨意性。其中，對控制行政自由裁量權(quán)起核心作用的程序制度就是行政行為合理性說明制度，該制度能夠敦促行政機關(guān)認真考慮問題，制止自由裁量權(quán)恣意行使。正如美國最高法院在1971年的一個判決中聲稱的“非正式程序不需要正式的事實裁定，但需要解釋和說明”。對于對行政相對人權(quán)利影響較大的自由裁量行為，行政人員有義務說明法律根據(jù)和裁量理由，然而在我國在稅收自由裁量的程序制度中并未明示這一制度。

(四)稅收自由裁量失當?shù)氖潞缶葷贫炔焕趯ψ杂刹昧啃袨榈膶嶋H控制

因稅收自由裁量權(quán)行使不當而侵犯當事人的合法權(quán)益時，可以實行稅務行政復議和稅務行政訴訟兩種救濟方式。稅務行政復議制度是行政機關(guān)內(nèi)部的一種層級監(jiān)督機制，是一種內(nèi)部糾錯機制。與外部的司法審查制度相比，行政復議具有其自身不可克服的弱點和缺點：其一，垂直管理體制存在弊端，復議機構(gòu)缺乏中性。稅務行政復議實行條條管轄模式，由于部門間聯(lián)系密切、職責相關(guān)，甚至利益與共，因此復議監(jiān)督往往難以保持中立。其二，我國《行政復議法》規(guī)定，稅務行政復議一般采取書面審理形式，因此復議過程中沒有言辭辯論、相互質(zhì)證，不利于通過觀點碰撞認定事實。其三，作為一種內(nèi)部的糾錯機制和科層制的控制機制，如果外部控制機制不健全，控制力度不夠，稅務行政復議就會存在“激勵”不足的問題，導致規(guī)避法律、躲避司法審查現(xiàn)象的出現(xiàn)。其四，稅務行政復議的前提條件提高了事后救濟的門檻?！抖愂照鞴芊ā返诎耸藯l規(guī)定：“納稅人、扣繳義務人、納稅擔保人同稅務機關(guān)在納稅上發(fā)生爭議時，必須先依照稅務機關(guān)的納稅決定繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應的擔保，然后可以依法申請行政復議；對復議決定不服的，可以依法向人民法院?！辈粌H規(guī)定了復議前置程序，而且對復議前置附加了先行納稅或提供相應擔保的條件，這一規(guī)定實際上是限制了相對人的救濟權(quán)利，部分自由裁量行為因相對人資格受限而免于審查，不利于實現(xiàn)公正的裁量和從根本解決稅務行政糾紛。

與此同時，稅收自由裁量行為的司法審查也存在履行障礙：一是稅務行政執(zhí)法專業(yè)性強，部分涉稅案件案情復雜，在沒有專業(yè)的稅務法院或稅務法庭的情況下，對自由裁量權(quán)的司法救濟，顯得力不從心。二是對稅收自由裁量行為的司法審查容易引發(fā)司法自由裁量取代行政自由裁量，司法部門因?qū)徤鲗Υ斏鳛橹?。三是從法律?jīng)濟的角度看，救濟費用的高低直接影響到相關(guān)主體購買“救濟產(chǎn)品”的積極性，進而影響救濟資源的有效利用。如果通過救濟來“復原”權(quán)力的費用過高，以至于把除富人之外的大多數(shù)主體都拒之于救濟之外，那么救濟就不能實現(xiàn)。四是司法審查的范圍不利于全面控制稅收自由裁量權(quán)。根據(jù)我國《行政訴訟法》的規(guī)定：“人民法院審理行政案件，對具體行政行為是否合法進行審查?！边@個規(guī)定也就決定了我國司法審查的對象集中于具體行政行為，標準是合法性審查。

四、完善稅收自由裁量權(quán)制度控制體系的建議

(一)稅務行政機關(guān)應致力于建立規(guī)定裁量基準的內(nèi)部行政規(guī)則

自由裁量權(quán)部分歸因于立法者認知能力的局限、語義的模糊特性、固定規(guī)則與流動現(xiàn)實的矛盾及執(zhí)行人的個人原因，然而由于行政機關(guān)有大量的行政實踐經(jīng)驗，有可能進一步“提煉”出具有實際操作性、更細致深入、更明確的裁量標準。因此，稅務機關(guān)要嚴格按照《行政處罰法》、《稅收征管法》和其他有關(guān)法律法規(guī)規(guī)定，對稅務機關(guān)依法律、法規(guī)規(guī)定享有較大自由裁量權(quán)的行為，進行梳理、分類，制定具體、細化、量化的實施辦法，縮小自由裁量空間，從源頭上降低自由裁量權(quán)被濫用的風險：一是要細化稅務行政處罰自由裁量標準，縮小稅務執(zhí)法人員自由裁量的空間。二是依托信息平臺，固化自由裁量權(quán)。對稅收管理中的自由裁量行為，通過相應的管理模塊創(chuàng)設稅收自由裁量權(quán)的制度“刻度表”，變主觀裁量為客觀裁量。三是遵循慣例和先例原則，保持內(nèi)部行政標準的相對穩(wěn)定和連續(xù)，對同一類稅務行政行為的認定和處理要有一個相對統(tǒng)一的標準，力求相同情況平等對待，同類情況符合比例原則，責罰相當，前后事件處理一致。稅務行政內(nèi)部準則一方面可以確保裁量行為的統(tǒng)一性平等性，另一方面也可以為稅務行政裁量行為的行政復議和司法審查提供參照。

(二)建立以稅務行政行為理由說明制度為核心的理性程序制度

程序理性即程序的合理性。法的合理性分為價值(實質(zhì))合理性和工具(形式)合理性，程序理性即二者的統(tǒng)一：一方面，程序的合理性是指通過法律程序所產(chǎn)生的結(jié)果從實體角度看是合理的、符合實體正義的；另一方面程序理性是指一個法律程序產(chǎn)生結(jié)果的過程是一個通過事實、證據(jù)以及程序參與者之間平等對話與理性說服的過程。也就是說，程序在過程上應當遵循通過理性說服和論證做出決定的要求，不是恣意、專斷地做出決定。程序理性是正確行使稅收自由裁量權(quán)的前提和保證，稅務執(zhí)法實踐也充分證明自由裁量權(quán)的濫用往往與程序不合法相伴隨。理性程序制度不僅要求稅收行政自由裁量符合法律的形式要件，而且應滿足執(zhí)法合理性的實質(zhì)要求。

行政行為理由說明制度是指行政主體在做出對行政相對人合法權(quán)利產(chǎn)生不利影響的行政行為時(除法律有特別規(guī)定外)，必須向行政相對人說明其做出該行政行為的事實因素、法律依據(jù)以及進行自由裁量時所考慮的諸多因素。對于理性程序的運作來說，理由說明制度的重要作用就在于對程序操作過程中的自由裁量權(quán)進行一種理性的控制：(1)理由說明制度促使行政機關(guān)在行使權(quán)力、作出決定的過程中，盡量避免恣意、專斷、偏私等因素，因為只有客觀、公正的理由才能夠經(jīng)得起公開的推敲，才能夠有說服力和合法性。因此，說明制度是對自由裁量權(quán)進行控制的一個有效環(huán)節(jié)和機制。(2)理由說明制度有助于對決定不滿而準備提起申訴的當事人認真考慮是否要申訴，以何種理由申訴，避免無謂和無效訴訟。(3)理由說明是程序公開的體現(xiàn)，意味著對當事人在法律程序中的人格與尊嚴的對等和尊重，當事人知悉稅務機關(guān)自由裁量的動機和原因，有助于其日后行為的調(diào)整。(4)理由說明制度在形式上表明行政行為是理性思考的結(jié)果，因此有助于增強人們對決定合理性的信心，避免當事人雙方對立。(5)說明制度可以形成慣例和先例，有利于平等保護，有助于行政救濟和司法審查?？梢姡碛烧f明制度是程序理性的重要內(nèi)容和基本要求，是稅收自由裁量權(quán)程序控制的關(guān)鍵一環(huán)，要防止自由裁量權(quán)被濫用，就必須要求行政主體在其決定中說明理由并告知當事人。

(三)完善稅務行政復議制度，為降低納稅人的權(quán)利救濟成本提供制度保障

在稅收自由裁量權(quán)的實際行使過程中，由于稅務人員千差萬別，個人素質(zhì)和價值取向不同，將會導致對法律、規(guī)章的理解不同從而也就會產(chǎn)生行政自由裁量權(quán)的濫用。所以保障自由裁量的公正行使就必須建立和完善行政自由裁量的監(jiān)督和救濟制度。與稅務行政訴訟相比，行政內(nèi)救濟“以其符合專業(yè)性、效率性和尊重行政機關(guān)行使職權(quán)的優(yōu)勢，為現(xiàn)代行政救濟制度所廣泛采用”。但如前所述，我國的稅務行政復議制度尚不完善，制約了稅收相對人對稅收自由裁量權(quán)的控制作用。今后可以考慮：(1)進一步完善稅務行政復議機構(gòu)的設置，嚴格實行復議機構(gòu)的職責獨立、機構(gòu)獨立；(2)放寬條件限制，實行選擇性復議前置制度，提高救濟方式的靈活性；(3)擴大稅務行政復議的受案范圍，減少列舉式立法制造的受案范圍“盲區(qū)”；(4)將稅務行政復議資格擴大到間接行政相對人，以更好地保護稅務當事人的合法權(quán)益；(5)改革審理方式，試行辯論、質(zhì)證等開庭審理方式，引入陪審制，提高納稅人對稅務行政復議結(jié)果的認同感和信任度。

(四)創(chuàng)新稅收行政自由裁量權(quán)的司法審查制度

司法審查是控制行政自由裁量權(quán)的最后一道屏障。司法審查不是對“行政自治”的總體否定，其目標不是代行行政自由裁量權(quán)，而是制約行政自由裁量權(quán)，“司法審查之所以有存在的必要，不是因為法院可以代替行政機關(guān)做最理想的事，而是因為法院可以促使行政機關(guān)盡可能不做不理想的事[6]。”司法審查一方面可以通過糾錯實行權(quán)利救濟，另一方面可以形成外部強制壓力，規(guī)范稅務行政自由裁量權(quán)的行使。為了充分發(fā)揮司法審查制度的控制作用，首先要在立法上擴大司法對稅收自由裁量權(quán)的審查范圍，突破審查范圍的限制，避免審查標準的含混不清。其次要提高稅收司法審查人員的業(yè)務能力，保證司法監(jiān)督的有效性。稅務行政訴訟本身的專業(yè)性要求我國的行政庭法官必須是通曉稅收、會計、法律的復合型法官，因此，要充分發(fā)揮司法審查的監(jiān)督功能，必須是專職的稅務法官才能勝任。再次，在稅收行政訴訟程序中，要提高管轄級別，防止地方政府對稅收司法審查的干預。最后，應逐步引入行政判例制度，用行政判例的方式確立司法審查的參照標準，彌合成文法的不足。

篇2

 

一 “十二五”時期我國財政稅收發(fā)展的背景和要求

1我國在“十一五”時期稅制改革取得的成就

到“十一五”時期結(jié)束，我國在稅制方面基本統(tǒng)一，在這一時期的稅制改革不亞于1994年的稅制改革。例如在稅制改革中：增值稅從生產(chǎn)型向消費型進行了徹底轉(zhuǎn)型；成品油稅（即燃油稅）納入了消費稅，從實施的效果來看，該方法是十分成功的；出口退稅中，解決了很多歷史欠賬問題等等，這些都表明我國的稅制改革在“十一五”期間取得了很大的成就。“十一五”期間，經(jīng)濟迅速增長，這同我國的稅制是密不可分的，我國能在2008年的金融危機中經(jīng)濟迅速恢復，很大程度上依賴于稅制，而且在”十一五“期間，我國的稅收征管水平大大提高，有力的支撐了國家財政收入。

2目前我國稅收體制的一些問題

（1） 稅收收入持續(xù)高速增長

稅收收入規(guī)模是衡量稅收體制是否合理的一個重要指標，根據(jù)公共財政的原理，稅收收入的合適規(guī)模應根據(jù)經(jīng)濟社會發(fā)展階段所需的公共產(chǎn)品和服務所確定。過低的稅收收入規(guī)模必然影響政府職能的實現(xiàn)和經(jīng)濟社會的運行。過高的稅收收入規(guī)模則意味著私人部門收入規(guī)模的下降，從而影響私人投資和消費，進一步影響經(jīng)濟和社會的運行。近年來，我國稅收收入規(guī)模持續(xù)高速增長，1995―2009年名義GDP平均增幅13.9%，而稅收收入平均增幅17.9%，超出了GDP4%的增長率，稅收占GDP的比重從1995年的9.9%一路上升到2009年的17.7%。我國財政收入的“超收”規(guī)模不斷增大。

（2） 現(xiàn)有的稅制結(jié)構(gòu)不利于第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展，不利于調(diào)節(jié)貧富差距

貨物與勞務稅、所得稅和財產(chǎn)稅是構(gòu)成稅收制度的三大主要稅系。而貨物與勞務稅不利于調(diào)節(jié)貧富差距，而且延伸不夠，不利于第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。我國現(xiàn)有的個人所得稅仍實行分類征收，難以綜合反映個人的收入情況，也無法在費用扣除中將其合理支出充分體現(xiàn)，從而無法真正的對個人收入差距進行有效調(diào)節(jié)。財產(chǎn)稅被認為具有調(diào)節(jié)貧富差距的作用，而我國在這領域仍是空白，即稅收對居民財產(chǎn)差距的調(diào)控仍處于缺位狀態(tài)。

（3） 分稅制對經(jīng)濟發(fā)展的阻礙越來越大

1994年的分稅制財稅體制改革的一項重要內(nèi)容便是建立一種新的中央與地方稅收收入分配制度。事實證明，分稅制在中央集中更多的收入加強宏觀調(diào)控、調(diào)節(jié)地區(qū)間差距和調(diào)動地方發(fā)展經(jīng)濟的積極性方面發(fā)揮了重要的作用。然而，隨著經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的變化，分稅制的負面效應開始日益呈現(xiàn)。

3我國在“十二五”期間的主題同主線

我國在“十二五”期間的主題是“科學發(fā)展”，主線為“加快經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變”。在我國，由于仍然處于社會主義初級階段，這一基本國情決定了我國當前的首要任務仍然是發(fā)展，發(fā)展是第一要務，是解決我國所有問題的關(guān)鍵。

我國“十二五”期間基于這樣的主題和主線，對我國的財稅體制提出了三點基本要求。第一，要求財稅體制更好的服務于發(fā)展。我國的財稅體制要支持主題和主線，并為其服務，在鞏固和擴大應對金融危機的重大成果的基礎上，更好的發(fā)揮作用，“十二五”時期我國的稅制要更多的專注民生問題。第二，要求加快財稅體制改革。結(jié)合中國快速發(fā)展的三十年經(jīng)驗，改革后的中國稅制，仍然要以市場經(jīng)濟為主，政府調(diào)控為輔。第三，要求財稅體制更好的發(fā)揮職能。

二 “十二五”時期稅制改革的幾點看法

基于以上對我國“十二五”時期我國財稅體制發(fā)展的背景和要求分析，為適應我國“十二五”期間經(jīng)濟發(fā)展的要求，我國的稅制需要大規(guī)模的進行改革，建設中國特色社會主義稅收體制，更好的服務于我國經(jīng)濟發(fā)展。

1“十七屆五中全會” 關(guān)于我國稅制改革思路

（1） 建立一個科學的稅制體系。貨物和勞務稅、行為稅和所得稅三大稅系在 一定意義上重構(gòu)，并以財產(chǎn)稅作為補充。目前的稅種過多，有些稅種存在重復性，可以合并，因此將來的稅種數(shù)目會減少。

（2） 建立一個有效的稅收調(diào)控體系。做好這一點首先要有一個整體設計，然后需要做好同其他財政的協(xié)調(diào)配合。該稅收調(diào)控體系要更多的關(guān)注社會上的熱點問題，如如何促進資源節(jié)約、環(huán)境保護，如何擴大結(jié)業(yè)和如何支持第三產(chǎn)業(yè)等。

（3） 建立完善的地方稅制體系。建立一個有效的地方稅制體系，在國際上地方稅收通常以財產(chǎn)稅為主，尤其以財產(chǎn)稅中的房產(chǎn)稅為主。我國地方稅在這一方面還不健全，需要完善。

2“十二五”期間對我國具體稅種改革的一些預測

（1）改革貨物與勞務稅。貨物與勞務稅應有利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)發(fā)展和服務業(yè)發(fā)展，該稅種的改革最終要縮減或以致取消阻礙第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展的營業(yè)稅，將營業(yè)稅科目并入增值稅，調(diào)整消費稅的范圍和稅率等。但是貨物與勞務稅在改革中是最為困難的，我們從中可以觀察到很多問題，比如增收稅稅率的確定問題、增值稅改革是否先試點再整體進行、增值稅改革后怎么劃分國家和地方的征管權(quán)限等等?？萍颊撐?，財政。這些問題都是有待我們商榷和測算的。

（2）改革個人所得稅?？萍颊撐?，財政?？萍颊撐模斦?。個人所得稅近些年來越來越被人們所關(guān)注，由于該稅種在很多方面都不合理，該稅種的改革是必然的?？萍颊撐?，財政。個人所得稅的模式需要改革，從分類的模式轉(zhuǎn)變?yōu)榫C合同分類相結(jié)合的模式，當然綜合是一定程度上的綜合?？萍颊撐模斦€人所得稅的征管方式和稅率都需要調(diào)整。

（3）改革地方稅種。在地方上我國應該繼續(xù)推行“費該稅”制度，例如將排污費改為環(huán)境保護稅。資源稅實行從價定率與從價定量相結(jié)合等，地方財政部門對此改革方式的要求較高。在資源稅中，房產(chǎn)稅的社會爭議很大，因此還沒有一個具體的條文出臺，在未來“十二五”期間，筆者認為仍應研究推行。

三 我國的稅制改革作用

基于對我國稅收政策目標的認識，筆者認為新的稅制改革應起到以下作用。

1稅收體制改革應有助于健全財政。健全財政是財政政策有效發(fā)揮作用的基礎。我國在“十一五”時期有了稅收在財政中發(fā)揮作用的實踐經(jīng)驗，在“十二五”期間，稅收體制更應有助于健全財政，使得財政更好的發(fā)揮宏觀調(diào)控的作用。

2稅收體制改革應使稅收結(jié)構(gòu)更好的發(fā)揮自動穩(wěn)定器的作用。稅收是經(jīng)濟自動穩(wěn)定器的主要方式，更好的發(fā)揮自動穩(wěn)定器的作用，將更有利于我國經(jīng)濟的發(fā)展。

3新的稅收體制應促進加快經(jīng)濟發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變。經(jīng)濟發(fā)展仍然是我國“十二五”時期的主題，經(jīng)濟發(fā)展發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變時我國當前經(jīng)濟發(fā)展的主要任務，新的稅制必須促進與適應我國經(jīng)濟發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變。

4 新的稅制需要完善地方稅收體系。中國式土地財政對經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變已經(jīng)產(chǎn)生了負面影響。地方政府出于對土地出讓金收入的考慮，對轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式動力不足，也可能不利于財政政策的實施。因此迫切需要重構(gòu)政府間財政關(guān)系，改變地方財政過多的依靠賣地收入的現(xiàn)狀。

四 總結(jié)

我國在十七屆五中全會提出了稅制改革的思路，我們可以從中看出在“十二五”期間我國稅制改革的動向，通過分析我國稅制存在的問題可以看出，我們迫切要求對現(xiàn)有稅收體制改革，以適應我國經(jīng)濟發(fā)展的需要。通過稅制改革的一些預測，我們可以了解在稅制改革中，阻力很大，問題很多，一些困難難以解決?？萍颊撐模斦?。這就要求我們努力的克服困難，解決問題。在“十二五”期間，努力實現(xiàn)我國經(jīng)濟的轉(zhuǎn)型的同時，在我國稅制改革上取得優(yōu)秀的成績，最終建設一項有助于健全財政，增強自動穩(wěn)定器，促進經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變與完善地方稅收體系的稅制。

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[4]潘雷馳、陳愛明，淺析我國稅收政策目標與稅制改革的方向，稅務研究，2010.10：29

篇3

論文對絕大多數(shù)的朋友們來說是必不可少的，為了讓朋友們都能順利的編寫出所需的論文，論文頻道小編專門編輯了“生態(tài)補償財稅政策”，希望可以助朋友們一臂之力!

生態(tài)補償最早是一個自然科學的概念，后被引入到社會科學研究領域。生態(tài)補償作為保護生態(tài)環(huán)境的一項經(jīng)濟手段，是20世紀50年代以來開始出現(xiàn)并逐步成為環(huán)境政策的一個重要領域，其核心內(nèi)容是生態(tài)保護外部成本內(nèi)部化，建立生態(tài)補償機制，改善、維護和恢復生態(tài)系統(tǒng)服務功能，調(diào)整相關(guān)利益者因保護或破壞生態(tài)環(huán)境活動產(chǎn)生的環(huán)境利益及其經(jīng)濟利益分配關(guān)系，以內(nèi)化相關(guān)活動產(chǎn)生的外部成本為原則的一種具有經(jīng)濟激勵特征的制度。

財稅視角下的生態(tài)補償涵義更加廣泛，其政策涵義是一種以保護生態(tài)服務功能、促進人與自然和諧相處為目的，運用財政稅收手段，調(diào)節(jié)生態(tài)保護者、受益者和破壞者經(jīng)濟利益關(guān)系的制度安排?！敹愓呤巧鷳B(tài)補償機制的重要組成部分，因此從財稅視角下考察生態(tài)補償路徑，有助于拓寬生態(tài)補償?shù)睦碚撍悸泛筒僮髑馈?/p>

一、生態(tài)補償與生態(tài)稅收政策

生態(tài)補償資金籌措渠道是多方面的，但生態(tài)稅收收入是其中重要的來源。借鑒國外先進的生態(tài)稅收建設經(jīng)驗，完善生態(tài)稅收政策，建立與生態(tài)補償機制相適應的生態(tài)稅收體系，是稅制改革的要求，也是經(jīng)濟、社會、環(huán)境和諧發(fā)展的需要。

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中圖分類號： D922.22 文獻標識碼： A

“營改增”是一項“牽一發(fā)而動全身”的改革，所謂“營改增”是營業(yè)稅改征增值稅的簡稱，增值稅作為中國第一大稅種，營業(yè)稅改征增值稅能消除重復征稅的現(xiàn)象，從而減輕社會的稅負壓力，但是營改增牽扯到中央和地方稅收分成、地方新增稅種的開辟，以及機構(gòu)和人員的變動等問題。

一、營業(yè)稅改征增值稅的作用

增值稅是我國的第一大稅種，而營業(yè)稅是我國的地方的第一大稅種，長期以來，我國的營業(yè)稅與增值稅并行征收的，工業(yè)和商業(yè)企業(yè)主要征收增值稅，服務業(yè)、不動產(chǎn)、無形資產(chǎn)等主要征收營業(yè)稅，但隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，兩稅并存的弊端日益顯現(xiàn)。

第一,“營改增”起到的作用是減稅的作用。營改增全面推開，以增值稅替代營業(yè)稅，預估減稅規(guī)模達到了1200億。中國的增值稅營業(yè)稅并行體制下，營業(yè)稅按照企業(yè)的銷售額或營業(yè)額征收，無法抵扣，這就是造成了重復征稅。對一些中間環(huán)節(jié)偏多的行業(yè)，因每一道環(huán)節(jié)都征收營業(yè)稅，會增加企業(yè)的是稅負，企業(yè)為減免稅負，偏向大而全的企業(yè)發(fā)展方向，這也阻礙了社會專業(yè)化分工的發(fā)展進程。

第二，“營改增”實現(xiàn)了稅收制度的改革，簡單說是“改制”——改革了稅收制度。這怎么去理解？只涉及到兩個稅種怎么能說是改制呢？其實它的影響不僅是這兩個稅種，而是對整個稅收制度產(chǎn)生影響。原來征收營業(yè)稅，替代了營業(yè)稅后，整個稅制得到進一步簡化，稅制改革的基本方向是簡化稅制，盡可能減少稅種?，F(xiàn)代的稅制是復合稅制，多層次、多環(huán)節(jié)征收，非單一稅制。但復合稅制并不意味著要很多稅種，如此會使稅制非常復雜。所以簡化稅制有利于降低征管成本，有利于溝通，尤其是便于社會理解此稅制。在這個角度上，營改增實現(xiàn)了我們整個稅制的進一步簡化。

第三，對中小微企業(yè)稅負減輕的力度最大。“營改增”本身對中小微企業(yè)有減稅效果。對中小微企業(yè)減稅效果和對大企業(yè)減稅的效果是不一樣的——一是就業(yè)。中小微企業(yè)是就業(yè)的主力軍，把他們激活了意味著穩(wěn)定了就業(yè)；二是不僅穩(wěn)定了就業(yè)，更有利于擴大就業(yè)。為何？稅負減輕了，等于創(chuàng)業(yè)的門檻降低了，任何創(chuàng)業(yè)都是從小到大，不可能創(chuàng)業(yè)就是大企，從小企開始創(chuàng)業(yè)，創(chuàng)業(yè)門檻降低意味著潛在的創(chuàng)業(yè)者增多，從潛在的創(chuàng)業(yè)者變成現(xiàn)實的創(chuàng)業(yè)者更容易了。此意義上崗位多了，就業(yè)就擴大了。所以不僅是穩(wěn)定現(xiàn)有企業(yè)的崗位、穩(wěn)定就業(yè)，同時有利于擴大就業(yè)。由此還可以推出一個結(jié)論：有創(chuàng)業(yè)的激勵作用。門檻降低了，原來不想創(chuàng)業(yè)的人想創(chuàng)業(yè)了，想創(chuàng)業(yè)的人真的創(chuàng)業(yè)了?，F(xiàn)在強調(diào)微觀搞活了，實際是激活它，“營改增”在這方面產(chǎn)生的效果相當明顯。

二、營業(yè)稅改征增值稅所造成的問題

第一，需要解決的一個問題是地方可用財力減少的問題。營業(yè)稅改增值稅是1994年分稅制改革的歷史遺留問題。在目前的分稅制體制下，營業(yè)稅是地方第一大稅種，營業(yè)稅改征增值稅后，中央分享75%，地方分享25%，營業(yè)稅又是地方政府收入，即便稅收收入不變，地方政府收入也會減少75%?；诂F(xiàn)實，中央決定試點期間原歸屬試點地區(qū)的營業(yè)稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點地區(qū)，暫時擱置了在收入分配上的爭議，而優(yōu)先考慮了增值稅制度變革目標，但這并不是長遠之計，當試點推向全國，或是要進行增值稅立法時，這一分享比例就不得不塵埃落定了，這是增值稅擴圍將要面臨的最大問題。而此時地方將缺乏能提供穩(wěn)定收入的主體稅種，雖然從理論上，房產(chǎn)稅能擔當?shù)胤街黧w稅種的角色，但我國房產(chǎn)稅尚處于試點階段，短期內(nèi)難以在全國范圍內(nèi)普遍推廣，而呼聲很高的資源稅也不足以在全國范圍內(nèi)擔任地方稅種的龍頭。或者按照現(xiàn)行試點的方案，改征增值稅后收入仍歸屬試點地區(qū)，那么理論上也存在地方財力小幅缺口彌補問題，是開征新的地方稅源，還是加大中央的財政轉(zhuǎn)移力度，還需要進一步討論。

第二，分設國、地兩套機構(gòu)是推行分稅制的產(chǎn)物，在我國的稅收征管系統(tǒng)中，存在國稅和地稅兩套人馬，營業(yè)稅改征增值稅以后，如何協(xié)調(diào)兩套系統(tǒng)之間的關(guān)系。營業(yè)稅原來都是地方稅務局征的，現(xiàn)在如果一部分營業(yè)稅改成增值稅的話，到底是由國稅局還是地稅局征，在征收管理方面還需要協(xié)調(diào)一下。稅務機構(gòu)“合二為一”，固然能夠從根本上降低稅收征管成本、減輕納稅人的負擔，避免“搶稅”矛盾，而且納稅人、企業(yè)要同時到兩個稅務局注冊登記，而且同時有兩個稅務局上門找你收稅，或者同時要到兩個稅務局大廳報稅，納稅成本比較高。從降低納稅成本和經(jīng)濟學界的角度來說，合并比較好，但涉及到人怎么安排的問題，稅務機構(gòu)將要面臨的是減員，還有領導干部的重新配置安排問題也很棘手，這也許才正是國稅地稅合并的難點之所在。

第三，現(xiàn)行的分稅制是中央先行決定與省以下分稅，然后是省決定與市以下分稅?？h域經(jīng)濟的發(fā)展狀況如何，直接關(guān)系到中國經(jīng)濟和社會的整體發(fā)展狀況。到后來，特別是農(nóng)村稅費改革之后，基層政府失去了最重要的財源。目前其實就是要通過“省管縣”的財政體系的調(diào)整，來保障縣一級在公共服務和社會管理上的財力投入。財力是當務之急，用財政體制，保障縣一級在公共服務上的投入，約束縣一級財力的濫用。因此，當我們在研究如何改革和完善省以下財政體制的同時，更應該關(guān)注涉及營業(yè)稅轉(zhuǎn)征增值稅的整個財政體制的問題。

在增值稅“擴圍”后，為了彌補地方財政收入的損失，一個思路是相應提高增值稅的地方分享比例。然而，這顯然會進一步加劇現(xiàn)行增值稅收入分享體制的弊病。鑒于此，希望能夠借著增值稅“擴圍”這一契機，重新構(gòu)建我國政府間財政體制。但是，建立這樣一個新的體制對既有利益分配格局的沖擊也是顯而易見的，在這一體制中如何兼顧各方面的利益，從而獲取地方政府的支持，將是增值稅“擴圍”改革能否取得成功的關(guān)鍵。

最后，“營改增”可能只是拉開未來中國改革帷幕的一點，從經(jīng)濟發(fā)展角度，地方政府越來越要求多中心治理的架構(gòu)和當前中央集權(quán)的經(jīng)濟治理架構(gòu)有矛盾沖突，所以開啟了分稅制的大幕，但僅僅有“營改增”是不夠的，還將出現(xiàn)更多的稅制的改革。

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二、財稅政策與金融政策支持低碳經(jīng)濟發(fā)展的作用機理

1．理論基礎

對于低碳經(jīng)濟的解釋有眾多說法，總結(jié)起來是基于可持續(xù)發(fā)展的觀點，采取技術(shù)創(chuàng)新、制度創(chuàng)新、產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型，以及新能源開發(fā)等多種形式，盡量減少煤炭及石油等高碳產(chǎn)品能源消耗量，減少溫室氣體的排放量，實現(xiàn)經(jīng)濟社會發(fā)展與生態(tài)環(huán)境保護協(xié)調(diào)發(fā)展的良性循環(huán)。

2．財稅與金融政策支持低碳經(jīng)濟發(fā)展的框架

財稅政策與金融政策的協(xié)調(diào)支持是政府與市場的關(guān)系協(xié)調(diào)，對于低碳經(jīng)濟的發(fā)展至關(guān)重要，需要明晰其職責。政府與市場應該明確各自的職責范圍，依據(jù)市場經(jīng)濟的客觀規(guī)律，政府的職責范圍體現(xiàn)在運用財政補貼、稅收、轉(zhuǎn)移支付等方式支持與約束低碳經(jīng)濟的發(fā)展；作為金融部門應該加大對低碳經(jīng)濟發(fā)展的信貸支持力度；建立相應的低碳信用交易平臺，促進低碳交易等方面的工作。財稅政策與金融政策的兩者協(xié)調(diào)配合，產(chǎn)生的合力才能擴大政策的功效，從而推動低碳經(jīng)濟發(fā)展。

三、財稅政策與金融政策促進低碳經(jīng)濟發(fā)展對策

1．財稅政策促進低碳經(jīng)濟發(fā)展對策

（1）完善低碳經(jīng)濟發(fā)展的相關(guān)財政政策。政府調(diào)節(jié)經(jīng)濟走勢的重要工具之一就是財政補貼政策。政府可以開展有針對性的財政補貼政策補貼低碳經(jīng)濟企業(yè)，對于調(diào)動企業(yè)開展低碳經(jīng)濟的發(fā)展提供財力支持，有利于社會資源傾向投資于低碳經(jīng)濟項目。因此，為了鼓勵支持企業(yè)積極研發(fā)低碳技術(shù)，對于能夠獨立實現(xiàn)研發(fā)和創(chuàng)新或者能夠采用先進的低碳環(huán)保設備投入生產(chǎn)和運營的，應該給予相關(guān)財政補貼。具體分為：企業(yè)價格方面補貼、虧損方面補貼、折扣方面等政策。對于購置了低碳環(huán)保設備設施的企業(yè)可以采取加速折舊方法，以盡快提完折舊，加快企業(yè)設備的更新進程。（2）完善低碳經(jīng)濟發(fā)展的相關(guān)稅收政策。在政府宏觀調(diào)控政策中稅收具有非常重要的功能。當前稅收政策的功效主要集中體現(xiàn)在低碳經(jīng)濟發(fā)展方面，對于發(fā)展低碳經(jīng)濟的企業(yè)提供有力支持。用稅收的形式優(yōu)化配置有限資源，使其資源達到合理有效配置。通過征稅來處理企業(yè)污染外部性的問題，解決外部負效應的問題。采取稅收優(yōu)惠政策激勵企業(yè)在低碳技術(shù)領域進行科研創(chuàng)新。①健全資源稅的稅收政策。允許地方政府有權(quán)限適當擴大資源稅的征稅范圍。依據(jù)稅負公平的原則，應將不可再生性的資源與再生性周期較長，以及生產(chǎn)難度較大的資源都應擴大到征稅范圍之內(nèi)；對于資源供給較為匱乏的，不宜大量開采的綠色資源產(chǎn)品也應擴充到征稅范圍之列。資源稅的征收范圍不僅要包括礦產(chǎn)性資源，還要包括土地、森林、海洋等自然資源與社會資源。只有把自然資源、社會資源均納入征稅范圍，擴大資源稅的稅基，合理征收資源稅，才能真正實現(xiàn)合理地開發(fā)利用和保護資源，實現(xiàn)低碳經(jīng)濟。資源稅制中建立獎懲機制。對于節(jié)能環(huán)保型的企業(yè)給予適度的鼓勵，例如能夠采用先進技術(shù)設備或低耗低排放行為的企業(yè)給予相應稅收優(yōu)惠與采取補償?shù)拇胧?。同時對于高耗能、高排放以及高污染的企業(yè)，不僅要課以重稅，還要對其進行停業(yè)整頓、改進技術(shù)，達到經(jīng)濟發(fā)展的要求。②完善企業(yè)所得稅稅收政策。應該在現(xiàn)有的企業(yè)所得稅制中對于發(fā)展低碳經(jīng)濟的企業(yè)的所得稅給予相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策。對于研發(fā)低碳技術(shù)、環(huán)保技術(shù)以及新能源開發(fā)技術(shù)的低碳企業(yè)，實施免稅政策。對于能夠積極主動投資于低碳項目的企業(yè)可以采取減稅政策。由于低碳經(jīng)濟發(fā)展需要大量投資，并且具有周期較長、收益較低的特性，低碳經(jīng)濟的發(fā)展與企業(yè)投資的力度密不可分。因此，應該對于低碳經(jīng)濟發(fā)展做出的貢獻的企業(yè)給予相關(guān)稅收政策。對于能夠改善設備，使用低碳設備、回收利用再生資源，有效利用資源的企業(yè)，根據(jù)企業(yè)購買的環(huán)境保護設備設施，允許多抵扣，實現(xiàn)減稅。對于污染較為嚴重、生產(chǎn)效率低的企業(yè)鼓勵更新設備設施，提高資源利用效率，逐步實現(xiàn)由“高碳”向“低碳”的過度。雖然目前相當大一部分中小企業(yè)在低碳經(jīng)濟領域的投入和研發(fā)達不到給予稅收優(yōu)惠政策的條件，但要看到其在低碳經(jīng)濟發(fā)展中的貢獻力度，可以采取稅后補貼或延遲納稅的措施。

2．金融政策促進低碳經(jīng)濟發(fā)展對策

（1）形成政策性金融制度?，F(xiàn)在是一個發(fā)展低碳經(jīng)濟的大好時機，目前已有國家開發(fā)銀行制訂了促進低碳經(jīng)濟發(fā)展的相關(guān)金融規(guī)定，除此之外還應該為低碳經(jīng)濟發(fā)展設立專門的銀行機構(gòu)，致力于低碳經(jīng)濟發(fā)展的金融支持。實際上，許多發(fā)達國家的經(jīng)濟快速增長時期建立類似的特殊服務具有明顯的區(qū)域性和政策傾向金融機構(gòu)、金融政策，支持特別項目及相關(guān)領域，促進經(jīng)濟健康快速發(fā)展。用金融基金和金融債券籌集的資金支持低碳經(jīng)濟發(fā)展，并提供政策性金融支持低碳經(jīng)濟的發(fā)展。黑龍江省應該成立低碳發(fā)展銀行，屬于地方性政策性銀行，銀行的資本來源于省市政府、有關(guān)企業(yè)以及民間資本金，廣泛籌集資金支持發(fā)展低碳經(jīng)濟，尤其重點支持新能源、節(jié)能減排等低碳環(huán)保項目。逐步健全支持低碳經(jīng)濟發(fā)展的金融機構(gòu)體系，如哈爾濱銀行、龍江銀行、黑龍江省農(nóng)村信用社、村鎮(zhèn)銀行等，充分發(fā)揮金融機構(gòu)對黑龍江省發(fā)展低碳經(jīng)濟的金融支撐作用。（2）增強信貸資金的支持力度。通過金融機構(gòu)信貸支持政策，完善黑龍江省低碳經(jīng)濟發(fā)展的基礎設施發(fā)展的資金需求。實施綠色信貸資金政策，著重商業(yè)性銀行對信貸業(yè)務進行相關(guān)環(huán)境風險審查、評估和監(jiān)測，完善綠色信貸管理系統(tǒng)建設。借此擴大商業(yè)性銀行的綠色信貸規(guī)模效應，新能源、節(jié)能減排項目的貸款采取綠色通道快速辦理；提供以排污許可證作為綠色信貸額度的界定標準，降低新能源、節(jié)能減排項目的信貸風險；加強低碳產(chǎn)業(yè)和下游產(chǎn)業(yè)的項目和增值。根據(jù)實際需要做好黑龍江省發(fā)展低碳經(jīng)濟的綠色信貸的規(guī)模額度，并且有效規(guī)定綠色信貸的貸款期限和銀行利率。（3）加強資本市場推動作用。發(fā)展低碳經(jīng)濟必須發(fā)揮優(yōu)勢資本市場的初始投資和融資。目前，大量的低碳經(jīng)濟相關(guān)行業(yè)和企業(yè)投資于資本市場的發(fā)展。發(fā)展低碳經(jīng)濟的相關(guān)產(chǎn)業(yè)數(shù)量和行業(yè)的市場價值低于其他省份。根據(jù)實際情況，證監(jiān)會應該相關(guān)政策，對于財務指標正常，符合低碳經(jīng)濟發(fā)展的企業(yè)可以優(yōu)先考慮建設項目。以促進上市公司的發(fā)展模式轉(zhuǎn)型，將其資本和技術(shù)更多的投放低碳經(jīng)濟領域。（4）提升金融產(chǎn)品創(chuàng)新和服務模式。根據(jù)黑龍江省低碳經(jīng)濟發(fā)展的特性，金融機構(gòu)應該采取相關(guān)措施，不斷創(chuàng)新金融產(chǎn)品研發(fā)。第一，讓低碳項目有大額、穩(wěn)定、長期的資金來源，直接設置專屬低碳企業(yè)的投資基金。第二，為了促進低碳交易，建議建立低碳信用交易平臺。第三，采用低碳品牌，促進企業(yè)使用低碳經(jīng)濟信用卡。第四，加快低碳金融服務的進程，如金融產(chǎn)品和碳排放交易數(shù)量組合，形成與資源相掛鉤的金融產(chǎn)品，結(jié)合氣候變化、環(huán)境保護的金融服務產(chǎn)品。第五，創(chuàng)新的金融中介服務，金融機構(gòu)應積極參與并提供低碳項目信用登記、托管和基金為低碳項目結(jié)算和清算服務，促進企業(yè)發(fā)展新能源、節(jié)能減排。第六，繼續(xù)開發(fā)新的保險產(chǎn)品滿足黑龍江省低碳經(jīng)濟發(fā)展，比如環(huán)境污染責任保險、強制責任保險的環(huán)保、碳交易信用保險以及綠色汽車保險等等，減少碳排量、減少氣候變化和經(jīng)濟發(fā)展的負面影響。

參考文獻：

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［3］白洋．促進低碳經(jīng)濟發(fā)展的財稅政策研究［D］．北京：中國社會科學院博士學位論文，2014．

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［5］楊忠海．構(gòu)建金融支持低碳經(jīng)濟發(fā)展政策體系［N］黑龍江日報，2013－06－03．

［6］高特．發(fā)展低碳經(jīng)濟的公共政策研究［D］．吉林：吉林財經(jīng)大學碩士學位論文，2012．

［7］魏可．基于金融支持視角的低碳經(jīng)濟發(fā)展研究［D］．四川：西南財經(jīng)大學碩士學位論文，2012．

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可持續(xù)發(fā)展是我國的一項基本國策，而低碳經(jīng)濟作為一種以低能耗、低污染、低排放為基礎的經(jīng)濟模式，在全球共同應對氣候變化和堅持貫徹可持續(xù)發(fā)展基本國策的背景下，已經(jīng)演變成為了一場涉及生產(chǎn)方式、生活方式和價值觀念的全球性革命。

不論是發(fā)達國家還是發(fā)展中國家，在經(jīng)濟發(fā)展的過程中污染問題和資源枯竭的問題都會相繼呈現(xiàn)出來，許多國家一般會將稅制政策和行政手段、措施和市場機制綜合運用起來，通過這些手段的綜合運用來實現(xiàn)節(jié)能減排和環(huán)境保護的目標，但在這些措施手段當中，發(fā)達國家最為依賴的是稅制政策。

中國是世界第一人口大國，自然資源固然豐富，但人均量低和環(huán)境污染等問題嚴重，發(fā)展低碳經(jīng)濟的要求相當緊迫。所以，我國在低碳經(jīng)法發(fā)展的政策上應該效仿發(fā)達國家，從而構(gòu)建一個與我國的國情相適應的稅制體系，以此來促進低碳經(jīng)濟的發(fā)展。

一、我國低碳經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀新特點；

（一）低碳意識有待加強。多數(shù)國有企業(yè)，特別是國有的壟斷企業(yè)依靠著自己的壟斷地位來獲得超額的利潤，對于它們來說，環(huán)境與能源成本的約束力就被明顯弱化，節(jié)能和減排的動力明顯不足，各地方政府部門沒有硬性的約束控制。在缺少正常的市場化的運作的情況下，也缺乏相關(guān)財稅手段的約束和激勵體制，而企業(yè)又缺乏保護環(huán)境的積極主動性，這樣必將影響低碳經(jīng)濟的快速發(fā)展。

（二）產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)有待調(diào)整。2012年我國第一產(chǎn)、二、三產(chǎn)業(yè)增加值分別為47712億元、220592億元、203260億元，增長率分別為：增長4.5%、10.6%、8.9%。第一產(chǎn)業(yè)增加值占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重為10.1%，第二產(chǎn)46.8%，第三產(chǎn)43.1%。從這種情況來看，我國的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)仍處于不合理的狀態(tài)下，第二產(chǎn)業(yè)增加值比重的加大說明了能耗加劇、污染更為嚴重。而第三產(chǎn)業(yè)比重偏少，然而第三產(chǎn)業(yè)恰是低能耗、污染少的行業(yè)。所以，要健康發(fā)展經(jīng)濟，國家就必須要出臺相應的稅制來調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。

（三）2009年哥本哈根會議的舉行，開啟了世界性的低碳經(jīng)濟發(fā)展的浪潮。在我國轉(zhuǎn)變發(fā)展結(jié)構(gòu)的背景下，未來稅制的改革迎合了這樣的需求。在六大稅制的改革中，環(huán)境稅與資源稅改革的不斷推進意味著我國未來的稅制將在促進資源節(jié)約、節(jié)能減排和環(huán)境保護方面發(fā)揮更多作用。

（四）國務院批準轉(zhuǎn)發(fā)改委《關(guān)于2011年深化經(jīng)濟體制改革重點工作的意見》，本次改革對稅收制度、壟斷行業(yè)、金融體制、產(chǎn)品價格和涉外經(jīng)濟等方面進行了重大調(diào)整，對有利于經(jīng)濟發(fā)展的機制加快建設。稅制改革排在了改革工作次席的重要位置。這項改革將致力于幫助各級地方政府不在是單靠賣土地得到收入，通過各種稅制手段對環(huán)境保護和資源保護進行加強，從而得到中國經(jīng)濟長遠發(fā)展的結(jié)果。

二、促進低碳經(jīng)濟，稅收支持政策新要求；

（一）稅制在結(jié)構(gòu)上應該進一步優(yōu)化；我國目前是以所得稅和流轉(zhuǎn)稅為主題的稅制結(jié)構(gòu)，這是與我國經(jīng)濟發(fā)展密切聯(lián)系的，這樣的好處是可以降低征管成本，即便如此，在結(jié)構(gòu)上，流轉(zhuǎn)稅的比重太高，而所得稅則較低。我國現(xiàn)行的稅收收入更多的是依賴增值稅；結(jié)構(gòu)的主題不明確，所以，首先就應該改革現(xiàn)行的稅制，進一步加大其他稅種所占的比重。其次將其他比如城鎮(zhèn)土地使用、房產(chǎn)稅等稅費合并，第三，可以開征一些新的稅種：遺產(chǎn)與贈與稅、社會保障稅、環(huán)境保護稅等。

（二）拓寬稅基，降低稅率，降低宏觀稅負。在拓寬稅基方面，比較有借鑒意義的做法是整合稅收優(yōu)惠政策，縮小其適用范圍，也就是通常所說的內(nèi)涵拓寬。在制定優(yōu)惠政策的時候，作出實證的分析，權(quán)衡政策實施后潛在損失與收獲到的利益關(guān)系。應該從長遠的角度和可持續(xù)發(fā)展的角度來進行，不能出現(xiàn)涸澤而漁的情況。同時，在合理分配開支的基礎上，應當適度降低各種邊際稅率，促進經(jīng)濟良性的發(fā)展。

（三）建立和健全良好的稅制來協(xié)調(diào)和解決可持續(xù)發(fā)展和工業(yè)化所產(chǎn)生的矛盾，作為環(huán)境保護的一項重要手段，綠色稅制已經(jīng)被西方國家廣泛承認和應用，在稅制改革的方面，各個國家都非常重視環(huán)境保護的稅收政策。在這個方面，我們國家還應當更加完善稅種體系，從而使經(jīng)濟發(fā)展與人口和資源相協(xié)調(diào)適應。我國現(xiàn)行的稅種有：資源稅、消費稅、城市維護建設稅、車船稅等，這些稅的稅收收入占我國總稅收如的比例是8%，在一定程度上雖然存在著調(diào)節(jié)的作用，但是相比當先的情況，這種程度還不夠。因此，我們必須首先要廣泛提高公民環(huán)境保護的意識，將環(huán)境保護作為我們國家一項長遠的事業(yè)來發(fā)展；環(huán)保法律要不斷進步不斷完善。嚴格依法執(zhí)行稅收經(jīng)濟政策，打擊偷稅和漏水的行為。其次就是在稅收體制當中嚴格最受“誰收益，收付費”的原則來進行，在一個方面調(diào)整現(xiàn)有的資源稅法，要讓污染者為自己的行為付出應當付出的代價，改變成為征稅以后，它就更加具有法律上的約束力了。最后，建議應當采用多種稅收的政策，把社會資金向生態(tài)環(huán)保的方向積極引進。當下我國在環(huán)保稅并沒有專項政策。只不過在部分稅種當中包含有一部分關(guān)于環(huán)保方面的因素。比如說“三廢”的利用在流轉(zhuǎn)稅和所得稅上有一定的優(yōu)惠政策。比起發(fā)達國家來說，我國在環(huán)境保護方面的法律還顯得過少，依照現(xiàn)有的稅收政策還遠遠不能對生態(tài)環(huán)境投資生產(chǎn)產(chǎn)生多大的影響。

在今后消費稅、增值稅、資源稅和所得稅上面，必須更加考慮生態(tài)環(huán)保的因素，讓環(huán)保法律、法規(guī)與生態(tài)環(huán)境有機結(jié)合，利用稅法的相關(guān)優(yōu)惠政策合理引導資金流向。（作者單位：四川大學）

參考文獻

[1]科技網(wǎng)：《低碳經(jīng)濟財稅論文：低碳經(jīng)濟發(fā)展中的財稅支持政策研究》

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我們目前面臨這樣一個課題，中國如何解決新一輪價、稅、財配套改革的問題，價是指生產(chǎn)要素的價格形成機制；稅是指稅制的合理化調(diào)節(jié)；財是指財政體制以及其框架里面政府和企業(yè)之間、政府各層級之間、以及政府與公民之間的關(guān)系怎么樣合理化。

社會矛盾不可忽視，現(xiàn)在在收入分配的方向上怎么樣把握？真要深究起來，整個調(diào)控的工具在哪里？如要使居民收入與GDP同步增長，有什么操作的手段讓它去同步。

分配概況還要從數(shù)據(jù)開始入手，我們做了一些很初步的工作，有個最基本的結(jié)論：我們現(xiàn)在在勞動者報酬占比上，與各國相比，處于中等偏上水平，高于可在表上看到的11個國家的平均水平3個百分點左右，高于“金磚四國”其他3個國家10-23個百分點。問題便主要是收入分配差距擴大了。

下半年我們又搞了一項研究，想正面講可以做什么。我們試圖在這方面勾畫這樣一些認識：說到兩個比重，應先把初次分配、再分配做個界定，收入分配里面所謂的分配總量是國民總收入而不是簡單的GDP，很多時候大家直接用GDP來比較，也不是不行。實際上更準確的說法，是國民總收入即GNI的概念，初次分配在統(tǒng)計里面講的是首先是原始收入，形成為基礎，同時要增加財產(chǎn)收入。

國民收入分配，政府和市場各自作用怎么強調(diào)？第一，初次分配要充分尊重市場，實際上主要是市場機制解決的問題，初次分配中生產(chǎn)稅占比的高低則是政府和市場共同作用的結(jié)果，不是政府想怎么樣就怎么樣，不但跟稅制、稅基有關(guān)系，也跟市場力量有關(guān)。政府在再分配中，則應體現(xiàn)市場經(jīng)濟共同的“抽肥補瘦”調(diào)節(jié)原則。很多人提到最低工資，實際上提高最低工資標準能起到的作用是很有限的。

我們現(xiàn)在按照統(tǒng)計局的數(shù)據(jù)，對兩個比重呈下降趨勢是認賬的，但是強調(diào)的是伴隨著居民收入差距過大的問題，因為比重下降，雖然數(shù)據(jù)觀察有所下降，但是比其他發(fā)展中國家還是明顯高的，比金磚四國其他三國也還是明顯高的，換句話說這不是最突出的問題。

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稅務會計是會計學的一個重要分支，出現(xiàn)時間與財務會計大致相同，甚至早于財務會計，其在企業(yè)稅收籌劃、反映企業(yè)納稅義務履行情況、監(jiān)督企業(yè)正確處理分配關(guān)系、促進企業(yè)改善經(jīng)營管理等方面具有重要作用。目前，各國對于稅務會計有了較長時間的理論研究，稅務會計模式不斷發(fā)展完善，在全球范圍內(nèi)大致形成了以美國為代表的財稅分離模式、以法國為代表的財稅統(tǒng)一模式及以日本為代表的混合型模式。同時，我國對于稅務會計方面的理論研究起步較晚，發(fā)展還不成熟，且一般將稅務會計視為財務會計的一部分，重視程度不高。建立適當?shù)亩悇諘嬛贫龋粌H是會計學科自身發(fā)展的內(nèi)在要求，更是完善我國稅制的迫切要求。本論文以我國當前的稅收制度和會計制度為基礎，從分析稅務會計模式發(fā)展完善的必要性出發(fā)，運用分析對比的方法，與國內(nèi)外發(fā)展較為成熟的稅務會計模式進行比較，直觀對比出發(fā)展背景、歷程、成效差異等，以期找出可資借鑒的成功經(jīng)驗，探索出符合我國稅務會計發(fā)展的模式。

一、我國稅務會計模式建立的必要性

1．設立企業(yè)稅務會計是合理把控稅收制度與會計制度差異的必然要求上世紀90年代以來，我國稅制改革伴隨著經(jīng)濟體制改革的不斷深入，尤其是從1994年稅制改革開始，稅收制度與企業(yè)財務制度之間的差異逐步擴大。稅務會計與財務會計均是以貨幣作為計量單位的一種會計核算管理活動，但稅務會計因與稅法有特定聯(lián)系，相對于財務會計更加復雜。稅務會計是在稅收法規(guī)和會計制度的雙重約束下，進行稅務籌劃、稅金核算和納稅申報的一種會計系統(tǒng)。二者的處理方法、計算目的、核算程序和結(jié)果等有很大差異性，這就要求稅務會計從財務會計中分離出來，保持相對的獨立性。尤其是2006年我國財政部頒布了新的《企業(yè)會計準則》，使得會計制度與稅收制度的差異日趨明顯。因此，只有完善我國稅務會計制度的建立，才能充分發(fā)揮稅務會計和財務會計各自的職能，規(guī)范我國會計制度。2．設立企業(yè)稅務會計是完善稅收制度并保證稅收征管的重要措施首先，設立企業(yè)稅務會計有利于完善稅收制度，它的建立有利于優(yōu)化當前我國的稅收制度結(jié)構(gòu)，是對稅制基層結(jié)構(gòu)的補充。其次，設立稅務會計有助于保證國家稅款的征收工作。企業(yè)配備既精通會計業(yè)務，又熟知稅收法律相關(guān)規(guī)定的人員，不僅能保證國家稅款及時、公平、足額征收，還能保證企業(yè)在合理、合法納稅的基礎上充分使用稅收優(yōu)惠，為企業(yè)獲得最大化的經(jīng)濟效益。再次，設立企業(yè)稅務會計，建立完善的稅務體系，明晰稅企權(quán)責，讓稅務人員從繁雜的財務報表檢查中解脫出來，從而大大提高稅務工作的效率。3．設立企業(yè)稅務會計是企業(yè)追求自身最大利益的必然選擇稅收籌劃，即合理避稅，是指納稅人在遵守國家相關(guān)法律及稅收相關(guān)法規(guī)的前提下，按照國家稅收政策及法規(guī)的導向，事前選擇對企業(yè)自身稅收利益最大化的納稅方案來處理企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營、投資及理財?shù)然顒?。稅收籌劃可以在合法的前提下擴大企業(yè)的利潤，是企業(yè)在追求自身利益最大化的過程中的必經(jīng)之路。然而，企業(yè)只有建立起完善的稅務會計制度，認識到稅收籌劃的重要性，把稅收籌劃作為企業(yè)的一項正式的工作來處理，才能充分利用稅收籌劃給企業(yè)帶來利益，才能不斷追求自身利益的最大化。

二、美、法、日三種稅務會計模式比較分析

1．美國：財稅分離的稅務會計模式從法律制度看，美國采用的是海洋法系，即普通法系。其形成并且在生活中真正起作用的法律體系并不是如中國的憲法般具體的法律條文，而是主要依據(jù)經(jīng)美國法院判例給予解釋，成文法再進行補充。稅法作為法律體系的一部分，其使用狀況也不例外。各州分散獨立的法律體制，國家沒有系統(tǒng)地、完整地對企業(yè)的會計行為進行統(tǒng)一規(guī)范。從經(jīng)濟體制看，美國實行市場經(jīng)濟體制，政府只在宏觀上施加一定的影響，并不直接干預經(jīng)濟，經(jīng)濟具有高度的自由和開放性，市場決定供求，遵循公認會計原則，為投資者提供決策有用的信息。從會計規(guī)范的形式來看，美國由于其會計核算規(guī)范為民間管理方式，因此，會計核算規(guī)范均以公認的會計原則為核心，其立法對會計核算規(guī)范并無直接影響。美國強調(diào)投資者利益的保護，這種“投資者導向型會計模式”極大程度的保護了企業(yè)經(jīng)濟利益，使企業(yè)的財務會計能夠自覺遵循會計原則，同時其完全不受稅法的約束，所以會計核算、提供的相關(guān)信息相對客觀、公允和真實。從企業(yè)組織形式看，獨資企業(yè)、合伙企業(yè)、有限責任公司、股份有限公司、有限合伙企業(yè)等企業(yè)形式在美國非常豐富多樣，以股份制企業(yè)為主。美國作為全球證券業(yè)最為發(fā)達的國家，企業(yè)資本的構(gòu)成與法國、日本相比，自有資本占比高達55％，法國占比為36．8％，而日本只占19．8％。從融資渠道看，美國企業(yè)主要通過資本市場募集資金，投資人與基金管理人通常依據(jù)公司的財務狀況和企業(yè)未來的前景作為是否持股或持股多少的重要參考。由于美國有發(fā)達的金融市場和完全自由開放的市場經(jīng)濟體制，企業(yè)在融資渠道的選擇上優(yōu)先選擇證券市場，而銀行只是輔助渠道。由于美國財務會計過于強調(diào)保護投資者利益，不受稅法約束，這種投資者導向型會計模式推動企業(yè)財務會計發(fā)展日臻完善，但需要統(tǒng)籌相關(guān)稅務和計算、核算應繳稅款時，就須根據(jù)美國復雜的稅法同步進行復雜的納稅調(diào)整。即使涉稅會計比較復雜，但美國這種稅務會計模式能夠較好地發(fā)揮財務會計和稅務會計的應有作用，因此還是能被諸多國家廣泛采用。2．法國：財稅統(tǒng)一的稅務會計模式法國的會計準則與稅法的要求基本統(tǒng)一，采用的稅務會計模式也是財稅統(tǒng)一型的模式，政府和稅法占據(jù)主導地位，會計服從稅法。法國這種財稅統(tǒng)一的會計模式明確要求：企業(yè)會計準則要與稅法的要求一致，強調(diào)繳納稅款與股東的財務報表要一致，決不允許稅務會計與財務會計存在差異，企業(yè)必須嚴格按照國家稅法的有關(guān)規(guī)定來處理會計相關(guān)事項。這種“政府稅收導向型”的會計模式，會計職業(yè)團體的力量較弱，過分強調(diào)按稅法規(guī)定編制財務報表，雖然可以保證稅款及時、足額征收，滿足稅務需要，但在一定程度上忽視了企業(yè)的實際狀況，反映不夠真實、公允，滿足不了會計信息使用者的需求。從法律制度看，法國采用大陸法系，適用于成文法，法律既系統(tǒng)完整，又清晰具體，邏輯縝密。法國政府通常在一定的時候借助法律使用行政等手段來干預經(jīng)濟活動，會計服從于稅法，企業(yè)的財務會計往往受到公司法典、稅法典和證券法典等諸多法典的影響，以國家利益為導向。由于稅法優(yōu)先會計規(guī)則，稅務部門不僅可以確定企業(yè)納稅申報的財務報表的格式和內(nèi)容，而且還可規(guī)定企業(yè)的實際財務會計和報告實務。從經(jīng)濟體制看，法國是市場經(jīng)濟體制，體現(xiàn)很強的計劃性，政府從宏觀和微觀兩個層面全方位立體地干預調(diào)控經(jīng)濟，在經(jīng)濟調(diào)控中扮演著至關(guān)重要的角色。政府認為企業(yè)對未來市場短期的預測應由市場來解決，而國家對整個市場中長期的預測則由國家計劃解決。因此，政府干預經(jīng)濟既有宏觀層面，也有微觀層面，由此可見，計劃在經(jīng)濟活動中發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。從企業(yè)組織形式看，法國有股份有限公司、有限責任公司、合伙企業(yè)等企業(yè)組織形式。國有化占比較大，在國民經(jīng)濟生活中擔負著重要作用。從融資渠道看，由于證券市場不夠發(fā)達，投資者普遍樂于購買國債而不愿意購買或持有股票，企業(yè)所需資金通常來源于政府或銀行。由于法國要求企業(yè)的會計準則要與稅法的要求保持一致，因此，法國的稅務會計模式有其明顯特征，即財務會計與稅務會計相互統(tǒng)一。3．日本：財稅混合型的稅務會計模式相較美、法兩國，日本的稅務會計模式既不像美國強調(diào)經(jīng)濟自由，會計要保持獨立而采用的財稅分離模式，也不像法國強調(diào)稅法優(yōu)先會計法則而采用的財稅合一模式，日本采用的是一種協(xié)調(diào)特征下混合型的稅務會計模式，中和二者特征，更靈活。從法律制度看，日本采用大陸法系，使用具體而詳細的法律條文。日本在會計規(guī)范方面，除了企業(yè)會計準則，商法、稅法和證券交易法都是重要依照。日本的商法適用于所有產(chǎn)業(yè)活動單位法人和個體工商戶，是處理一切社會經(jīng)濟活動的民事法律的總規(guī)范，旨在全力維護債權(quán)人的合法利益，充分保障國家的稅收。商法、證券交易法既是法律，同時也是會計規(guī)范具體的條文。會計準則雖然原則條例數(shù)量多且內(nèi)容細致，但其實際上是對商法、稅法以及證券交易法的補充。日本的證券交易法，用來規(guī)范股票發(fā)行和流通，稅法對企業(yè)會計有直接影響，日本公司的財務報表所列示的費用扣減以及收益遞延等項目必須是稅法允許的。從經(jīng)濟體制看，日本是市場經(jīng)濟體制，政府主導市場，同時不排斥市場這只“看不見的手”調(diào)節(jié)市場經(jīng)濟活動，以讓市場自由有序、充滿活力。但是日本政府這只“看得見的手”也會采取計劃調(diào)控、宏觀調(diào)控、對企業(yè)施加影響等方式參與經(jīng)濟調(diào)控。從會計規(guī)范方式看，日本的會計準則與商法、稅法和證券交易法三套法系互為補充，前者在會計處理方面規(guī)定較為系統(tǒng)，后者則更為詳細具體，會計與稅法相互協(xié)調(diào)。相比美國和法國，日本的會計準則沒有形成完善的系統(tǒng)，也沒有形成國家層面的總計劃，所以日本的稅務會計是一種宏觀統(tǒng)籌欠缺，沒有完整系統(tǒng)理論支撐的會計體系。從企業(yè)組織形式看，日本企業(yè)絕大多數(shù)是股份公司，中小企業(yè)眾多，雖然大企業(yè)數(shù)量較少，但在經(jīng)濟活動中卻占有主導性地位，大企業(yè)之間相互持股組建起企業(yè)集團，便于維護企業(yè)長期穩(wěn)定。從融資渠道看，日本企業(yè)的資金來源渠道主要是企業(yè)集團和有影響力的商業(yè)銀行，所以政府和投資人都對財務會計有所要求。前文說到的日本的商法、稅法和證券交易法三套法律與企業(yè)會計關(guān)系密切，對會計具有直接影響。同時，日本的會計模式以企業(yè)為導向，重視為企業(yè)管理服務，會計準則的制定就是為企業(yè)經(jīng)營管理服務，以促進企業(yè)管理水平的提升進而實現(xiàn)納稅及時、公平，形成了日本會計與稅法相互協(xié)調(diào)的稅務會計模式。

三、我國稅務會計模式探討

我國是社會主義市場經(jīng)濟體制，在調(diào)節(jié)方式上與法國、日本有一定的相似性，政府在一定時候會采取一定的手段干預經(jīng)濟，經(jīng)濟活動是在國家宏觀調(diào)控下充分發(fā)揮市場的調(diào)節(jié)作用。國家不僅是資產(chǎn)的所有者，而且具有管理職能，這種既當“裁判員”又當“運動員”的雙重扮演身份使得我國的產(chǎn)權(quán)關(guān)系比西方國家更加復雜。同時，我國的資本市場一方面上市公司以國資背景為主導，另一方面民間投資活躍度和理性度不夠，市場主體和渠道較為單一，發(fā)展不夠成熟均衡。因此，我國稅務會計模式探討不能照抄照搬國外已有的成熟的模式。在這一點上，我國的經(jīng)濟體制處于日本和法國中間，正從法國的經(jīng)濟形式向日本的經(jīng)濟形式轉(zhuǎn)變。從法律制度看，我國屬于大陸法系，與法國、日本等大陸法系國家一樣適用于成文法。我國法律不僅體系完整，而且規(guī)定明確，具有絕對的權(quán)威，對會計模式也具有剛性的影響。因此，稅法與會計關(guān)系密切。從會計規(guī)范方式看，經(jīng)過長時間的會計改革和稅制改革，我國當前是以包括會計制度、會計準則等的《會計法》為中心，規(guī)范著財務會計核算行為。從企業(yè)組織形式看，有限責任公司占絕大多數(shù)，中小企業(yè)較多，能達到上市要求的大企業(yè)較少。從融資渠道看，我國銀企關(guān)系十分緊密，但銀行對企業(yè)的門檻要求較高，實力較強的大企業(yè)能輕易從銀行獲得貸款，另一方面很多資金周轉(zhuǎn)不靈的小企業(yè)卻很難通過正規(guī)渠道向銀行貸款，只好向小型的信貸機構(gòu)尋求貸款。由此可見，我國目前的會計環(huán)境與法國、日本比較接近，尤其是在經(jīng)濟、法規(guī)等背景因素上，而與美國等具有高度自由的市場經(jīng)濟和高度發(fā)達的資本融資市場的西方發(fā)達國家相距甚遠。事實上，我國的稅務會計模式也較傾向于日本的財稅協(xié)調(diào)稅務會計模式。根據(jù)會計發(fā)展的國際化潮流，稅務會計與財務會計將逐漸由二者合一的模式發(fā)展為二者協(xié)調(diào)并存再到二者分離的稅務會計模式，但就我國的發(fā)展現(xiàn)狀來看，財稅分離的稅務會計模式究竟適不適合我國，還需進一步摸索探討。從改革開放至今，近四十年時間，我國經(jīng)濟社會方方面面發(fā)生了翻天覆地的變化。但作為發(fā)展中國家，我國還有許多需要不斷完善的方面。在改革的進程中，政府不可避免的采用計劃和宏觀調(diào)控的手段干預經(jīng)濟是非常正確的選擇。就我國當前國情而言，實行日本的財稅協(xié)調(diào)的稅務會計模式是較為合理的。綜上所述，美國財稅會計分離的模式應是我國稅務會計模式發(fā)展的遠期目標。就目前而言，應該選擇財稅適度分離，明確財稅不同的目標，制訂相應措施保證財稅目標的實現(xiàn)，積極完善我國稅務會計的理論體系。美國已開了稅務會計理論體系先河，形成了完整的稅務會計理論框架；法國仍然堅持傳統(tǒng)處理，同時也在進行改進；日本也形成了具有明顯特色的財稅會計建設理論?？傊c美、法、日三國財稅會計相比較，我國應借鑒吸收并建立適合于我國國情且有利于我國經(jīng)濟長遠發(fā)展的理論體系。有朝一日，我國市場經(jīng)濟體制高度發(fā)達、法治化程度明顯提高、股份制企業(yè)日臻完善、民眾法治觀念大為改變時，財稅完全獨立的目標將指日可待。在這種會計模式下，稅務會計將賦予以下三方面的職能：

（一）核算反映職能

稅務會計的核算反映職能，即對企業(yè)的涉稅活動進行核算和反映，是稅務會計最基本的職能。稅務會計依據(jù)財務會計信息，根據(jù)國家稅收法律、實施條例以及會計準則和有關(guān)規(guī)章制度，將會計信息調(diào)整為稅務信息，從而全面核算企業(yè)稅款的形成、計算、繳納、補退等相關(guān)內(nèi)容，并以價值形式客觀真實公允地反映會計納稅活動，為國家組織財稅收入提供可靠準確的信息資料和決策依據(jù)。與此同時，通過加強對稅務會計提供的信息進行分析研究，一方面可以為企業(yè)改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟效益，另一方面也可以進一步拓展稅源、增加國家的財政收入。

（二）監(jiān)督管理職能

稅務會計的監(jiān)督管理職能，即以價值形式對納稅人進行全面核算的納稅活動過程，同時也是稅務會計進行監(jiān)督管理的過程?？梢哉f稅務會計監(jiān)督管理職能寓于核算反映職能之中，即通過稅務會計系列核算方法，可以有效地監(jiān)督會計主體的納稅活動是否與國家稅收法律條款相一致，進而監(jiān)督會計主體稅款的形成、計算和繳納狀況，以此達到稅收宏觀調(diào)控的目的。由于稅收具有強制性，其監(jiān)督管理職能也因此具有強制性的特點。通過強制性的監(jiān)督管理，一方面可以保證納稅人自覺申報納稅、正確計算并及時繳納稅款，另一方面也可以保證國家稅收政策和稅法的貫徹實施，確保國家稅收收入的穩(wěn)定增長。

（三）預測和決策職能

稅務會計的預測和決策職能，即稅務會計通過核算和反映納稅人納稅活動的全過程，對企業(yè)的經(jīng)濟行為進行監(jiān)督管理，進而幫助納稅人對其稅務活動進行科學預測和決策。納稅人通過對稅務會計信息進行分析，依據(jù)國家稅收優(yōu)惠政策，主動規(guī)避較高的稅負，進行合理稅收籌劃，從而達到稅后利潤最大化的目的。稅務會計還應加強企業(yè)與稅務機關(guān)的聯(lián)系，了解政府的宏觀導向，更好地促進整個企業(yè)的快速運轉(zhuǎn)，為企業(yè)帶來更多的利潤。

參考文獻：

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［2］蓋地．稅務會計與稅務籌劃［M］．第三版．北京：人民大學出版社，2007．

篇10

“十二五 ”規(guī)劃期間，我國針對經(jīng)濟結(jié)構(gòu)中出現(xiàn)的不合理現(xiàn)象以及相關(guān)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)發(fā)展的不健全現(xiàn)狀，不斷的進行了加快產(chǎn)業(yè)的升級以及經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整的戰(zhàn)略部署，具體的改革就是由征收營業(yè)稅改征增值稅，進一步優(yōu)化我國的稅制結(jié)構(gòu)。通過稅制的改革，以促進我國服務業(yè)長遠發(fā)展，避免出現(xiàn)重復征稅，從而降低企業(yè)的經(jīng)營成本，實現(xiàn)企業(yè)的長遠持續(xù)發(fā)展。2012年以來，營改增稅制的試點范圍不斷擴大，受益企業(yè)范圍不斷推廣，對于營改增稅制的征稅范圍相關(guān)規(guī)定要求：“在中華人民共和國境內(nèi)提供交通運輸和部分現(xiàn)代服務業(yè)服務的單位和個人，為增值稅納稅人。納稅人提供應稅服務，應按照本辦法繳納增值稅，不再繳納營業(yè)稅。”現(xiàn)代服務行業(yè)包括了工程勘察服務，所以，勘察設計單位的征稅也應由原先繳納的營業(yè)稅改為增值稅。對此本文針對營改增稅制對勘察設計單位的影響并探討其應對措施。

一、“營改增”對勘察設計單位的影響

（一）“營改增”后稅收增加

2011年開始的營改增試點項目，首先在上海啟動。稅制的改革本身是為了避免出現(xiàn)重復征稅現(xiàn)象，但對于勘察設計單位的具體情況卻出現(xiàn)納稅增加的現(xiàn)象。增值稅是針對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中獲得的增加值需要繳納的稅務，所以對于企業(yè)來講，企業(yè)增加值越高就需要繳納更高的稅務費用。勘察設計單位在增加值方面獲得較高，根據(jù)上海勘察設計行業(yè)在實施營改增后繳納的稅務來看，實際的繳納費用較以前的營業(yè)稅略有提高。產(chǎn)生稅負提高的原因有以下幾個方面：第一，稅率的提高使得企業(yè)稅收負擔有所增加；第二，進項稅抵扣不足；第三，上升的稅負不能得到轉(zhuǎn)移；第四，勘察設計單位缺乏均衡的收費，且大多集中在年初歲末。

（二）“營改增”對收入確認方式的影響

增值稅和營業(yè)稅都是在開具發(fā)票的當天實施的繳納的，雖然營改增稅制的改革對時點及收入確認方式?jīng)]有造成太大改變，但對一下幾點仍需注意：第一，收入指標有所下降。增值稅是對增加值的稅收，屬于價外稅，所以在確認收入時其收入指標會有所下降，就需要實施價稅分離。第二，需要對定金提前繳納稅務?？辈煸O計單位的行業(yè)性質(zhì)經(jīng)常需要對客戶提前收取一定的定金支付費用，然后在提供相應的服務，但還未對客戶提供相應服務，定金就不能屬于具體收入的確認范圍。納稅時間也應該是應稅服務發(fā)生的當天?？蛻敉鶗M行一定的程度的議價，這就需要能夠提前獲得增值稅的相關(guān)發(fā)票，所以勘察設計單位就需要對預付定金計入需要繳納的增值稅中。第三，勘察設計單位的實際收入減少。在應該增值稅的試點區(qū)出現(xiàn)了非增值稅，對于一般的納稅人即使已經(jīng)獲得了相關(guān)增值稅的發(fā)票，扔不能進行相應的抵扣。

（三）“營改增”后合同的簽訂

營改增稅制對企業(yè)單位合同簽訂影響雖然不大，但仍有幾點值得注意。第一，合作伙伴的選擇。選擇合作伙伴較以前有所區(qū)別，優(yōu)先選擇稅改區(qū)內(nèi)的合作伙伴較為合適。對于稅改區(qū)的相關(guān)單位可以開售相應的增值稅發(fā)票，能夠有效的降低企業(yè)的稅收負擔。第二，簽約合同時，選擇價稅分離的合同。這樣能夠有效體現(xiàn)價稅改革的合理性和優(yōu)越性。第三，對于相應的合同需要對其進行完善。在合同中明確增值稅發(fā)票的信息，能夠確保增值稅發(fā)票信息的準確性。

二、勘測設計單位“營改增”后的應對策略

（一）加強相關(guān)財務人員的知識培訓

勘察設計單位在營改增稅制實施以后，需要對財務人員進行相關(guān)必要的知識培訓。營改增政策實施以后，勘察設計單位納稅人的相關(guān)納稅政策有所改變，較之前的營業(yè)稅中的收稅申報和稅收減免政策都化為烏有，必須針對企業(yè)相關(guān)規(guī)定進行有效的調(diào)整。所以，這就需要單位財務人員對營改增后的相關(guān)業(yè)務知識以及理論要求更加重要，從而能夠針對實際工作中的出現(xiàn)的問題進行有效應對。另外，財務管理人員還應加強對納稅籌劃方面的培訓，從而能夠密切關(guān)注營改增稅制后的稅制工作上的銜接，能夠針對新舊工作制度的變化，關(guān)注相應財稅部門政策的變化并及時作出有效的判斷及把握，從而為單位企業(yè)降低稅收的負擔。

（二）加強“營改增”后會計的處理方法

營改增后的勘察設計單位，對于進項稅的抵扣及銷項稅的計算，最終都要應用到財務核算中。所以，針對稅制改革后，結(jié)合其相應的核算方法，制定出符合單位的稅金體系。營改增實施之后，對于勘察設計單位的財務管理各方面均有所影響，所以，采用各種有效措施對單位內(nèi)的信息處理、反饋以及數(shù)據(jù)統(tǒng)計、分析就顯得尤為重要，從而能夠促進勘察設計單位納稅籌劃的有效執(zhí)行。

三、結(jié)束語

勘察設計單位在營改增稅制實施以后，單位的所承受的稅收負擔能夠得到有效緩解，一些小的勘察設計單位在稅收問題上常常出現(xiàn)資金鏈斷裂的問題，從而難以維持。因此，對于營改增稅制的實施，對勘察設計單位具有極為重要的意義。

參考文獻：