導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯(cuò)過為您精心挑選的10篇股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

一、專項(xiàng)評(píng)估檢查范圍和對(duì)象

（一）專項(xiàng)評(píng)估檢查范圍

全市范圍內(nèi)涉及股權(quán)轉(zhuǎn)讓的納稅人、扣繳義務(wù)人。

（二）專項(xiàng)評(píng)估檢點(diǎn)對(duì)象

1．股東為自然人的股權(quán)轉(zhuǎn)讓；

2．股東為居民企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓；

3．股東為非居民企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓；

4．稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的其它股權(quán)轉(zhuǎn)讓。

二、專項(xiàng)評(píng)估檢查所屬期和內(nèi)容

（一）專項(xiàng)評(píng)估檢查的所屬期

2010年1月1日至2013年12月31日，對(duì)發(fā)現(xiàn)有重大違法風(fēng)險(xiǎn)的可追溯到以前年度。

(二)專項(xiàng)評(píng)估檢查主要內(nèi)容

股權(quán)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)涉及的各項(xiàng)稅收，包括個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅、印花稅等。

三、專項(xiàng)評(píng)估檢查分工

（一）稅收風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估管理部門根據(jù)股權(quán)轉(zhuǎn)讓信息對(duì)所轄范圍內(nèi)涉及股權(quán)轉(zhuǎn)讓的納稅人、扣繳義務(wù)人的納稅情況進(jìn)行案頭分析評(píng)估和抽樣評(píng)估分析，并將評(píng)估分析結(jié)果推送給稽查部門和稅源管理部門。

（二）稽查局負(fù)責(zé)對(duì)全市專項(xiàng)評(píng)估檢查工作的組織指導(dǎo)，并負(fù)責(zé)全市范圍內(nèi)股權(quán)轉(zhuǎn)讓金額超過500萬元(500萬元)的納稅人、扣繳義務(wù)人集中輔導(dǎo)。

（三）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估局及稅源管理分局負(fù)責(zé)對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓金額低于500萬元的納稅人、扣繳義務(wù)人進(jìn)行評(píng)估核查。

（四）股權(quán)轉(zhuǎn)讓的納稅人、扣繳義務(wù)人涉及到房地產(chǎn)建筑業(yè)和重點(diǎn)企業(yè)等專項(xiàng)檢查的，并入專項(xiàng)檢查開展輔導(dǎo)自查和檢查，避免重復(fù)進(jìn)戶、重復(fù)檢查。

四、具體時(shí)間安排

（一）信息采集階段：8月10日前

征科部門負(fù)責(zé)采集股權(quán)變更的詳細(xì)信息，交由稅收風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估部門進(jìn)行評(píng)估分析。

（二）輔導(dǎo)、自查階段：8月11日至8月31日

稽查部門組織對(duì)納稅人或扣繳義務(wù)人的查前輔導(dǎo)，輔導(dǎo)采取集中輔導(dǎo)和上門輔導(dǎo)相結(jié)合的方式。納稅人、扣繳義務(wù)人應(yīng)于8月31日前將《股權(quán)轉(zhuǎn)讓專項(xiàng)評(píng)估檢查自查表》（附件2）報(bào)送至稽查部門，并組織自查稅款入庫。

（三）核實(shí)階段：9月1日至9月20日

稽查局會(huì)同稅收風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估部門將信息采集的情況與納稅人、扣繳義務(wù)人自查申報(bào)情況進(jìn)行比對(duì)核實(shí)。對(duì)疑點(diǎn)不能準(zhǔn)確、及時(shí)排除的轉(zhuǎn)入檢查環(huán)節(jié)。

（六）檢查階段：9月21日至10月15日

稽查局對(duì)不認(rèn)真自查或自查后疑點(diǎn)仍未排除的納稅人、扣繳義務(wù)人進(jìn)行檢查。

（七）總結(jié)階段：10月16日至10月31日

各分局、稽查局對(duì)本次評(píng)估檢查工作進(jìn)行總結(jié)，對(duì)今后股權(quán)轉(zhuǎn)讓的征管、檢查提出可行性建議。

五、工作要求

（一）加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)

市局成立以施勇同志為組長，征科科、稅政科、稽查局、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估分局等部門主要負(fù)責(zé)人為成員的股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收專項(xiàng)評(píng)估檢查領(lǐng)導(dǎo)小組，統(tǒng)一組織領(lǐng)導(dǎo)全市的股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收專項(xiàng)評(píng)估檢查工作。

領(lǐng)導(dǎo)小組下設(shè)辦公室，辦公室設(shè)在稽查局。仇新強(qiáng)同志任辦公室主任，石俊、朱建軍、葉青松任辦公室副主任，領(lǐng)導(dǎo)小組成員單位明確專人負(fù)責(zé)。

（二）密切部門配合

為了促進(jìn)專項(xiàng)評(píng)估檢查工作有序開展，各職能部門要加強(qiáng)密切配合，做到既有分工，又有合作。對(duì)內(nèi)加強(qiáng)部門間溝通與協(xié)作，對(duì)外按照各自職能分工加強(qiáng)與國資委、經(jīng)貿(mào)委、工商局、上市辦等單位聯(lián)系，及時(shí)獲取相關(guān)信息。各稅源管理分局要積極配合、支持。

（三）及時(shí)報(bào)送資料

篇2

伴隨著我國資本市場的發(fā)展與企業(yè)改制的深化，股權(quán)轉(zhuǎn)讓日漸普遍。所謂股權(quán)轉(zhuǎn)讓是指企業(yè)的股東將其擁有的股權(quán)或股份，部分或全部轉(zhuǎn)讓給他人。我國《公司法》規(guī)定股東有權(quán)通過法定方式轉(zhuǎn)讓其全部股權(quán)或者部分股權(quán)。股權(quán)轉(zhuǎn)讓是公司法的概念，但卻與稅收有著緊密的聯(lián)系。為加強(qiáng)對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收管理，國家稅務(wù)總局出臺(tái)了相關(guān)的稅收政策，對(duì)加強(qiáng)管理起到一定的作用。目前，與股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收政策包括流轉(zhuǎn)稅、所得稅和行為稅三類，分稅種就征收或暫免征作了明確界定。

一、營業(yè)稅

《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》(財(cái)稅[2002]191號(hào))規(guī)定，自 2003年1月1日起，對(duì)以無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營業(yè)稅。對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅。

二、企業(yè)所得稅

(一)一般政策規(guī)定根據(jù)新《企業(yè)所得稅法》和《實(shí)施條例》規(guī)定：“轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財(cái)產(chǎn)取得的收入。”因此企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)取得的收入應(yīng)作為企業(yè)的收入總額計(jì)算應(yīng)納稅所得額。

同時(shí)《企業(yè)所得稅法》第十六條規(guī)定：“企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，該項(xiàng)資產(chǎn)的凈值，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。”

其中凈值，是指有關(guān)資產(chǎn)、財(cái)產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)減除已經(jīng)按照規(guī)定扣除的折舊、折耗、攤銷、準(zhǔn)備金等后的余額。“(《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十四條)

舉例：某公司將長期持有的W公司長期股權(quán)投資出售，共得價(jià)款15.8萬元，存入銀行;該項(xiàng)長期股權(quán)投資賬面余額為15.2萬元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。會(huì)計(jì)分錄為：借：銀行存款

158000貸：長期股權(quán)投資

152000投資收益

6000據(jù)此，該公司計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為158000-152000=6000元。

(二)重組業(yè)務(wù)中股權(quán)轉(zhuǎn)讓的涉稅處理政策依據(jù)：《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財(cái)稅[2009]59號(hào))

1、股權(quán)收購、股權(quán)支付的概念。

(1)股權(quán)收購：是指一家企業(yè)(以下稱為收購企業(yè))購買另一家企業(yè)(以下稱為被收購企業(yè))的股權(quán)，以實(shí)現(xiàn)對(duì)被收購企業(yè)控制的交易。收購企業(yè)支付對(duì)價(jià)的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付或兩者的組合。

例如：A公司與B公司達(dá)成協(xié)議，A公司收購B公司60%的股權(quán)，A公司支付B公司股東的對(duì)價(jià)為50萬元銀行存款以及A公司控股的C公司10%股權(quán)，A公司收購股權(quán)后實(shí)現(xiàn)了對(duì)B公司的控制。在該股權(quán)收購中A公司為收購企業(yè)，B公司為被收購企業(yè)。

(2)股權(quán)支付：是指企業(yè)重組中購買、換取資產(chǎn)的一方支付的對(duì)價(jià)中，以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為支付的形式。

2、股權(quán)收購交易的所得稅處理方式

(1)一般性稅務(wù)處理：

①被收購方應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

②收購方取得股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。

③被收購企業(yè)的相關(guān)所得稅事項(xiàng)原則上保持不變。

(2)特殊性稅務(wù)處理：同時(shí)符合下列條件的，可以選擇適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：①具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

②被收購的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%.③企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動(dòng)。

④收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%.⑤企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：即暫不確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的所得或損失。

①被收購企業(yè)的股東取得收購企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定;②收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定;③收購企業(yè)、被收購企業(yè)的原有各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)和其他相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變。

3、舉例

分析相關(guān)資料：2008年9月，A公司重大重組預(yù)案公告稱，公司將通過定向增發(fā)，向該公司的實(shí)際控制人B公司發(fā)行 36?809 萬股 A 股股票，收購其持有的C公司50%的股權(quán)。增發(fā)價(jià)7.61元/股。收購?fù)瓿珊?，C公司將成為A公司的控股子公司。C公司成立時(shí)的注冊資本為856?839?300元，其中D公司的出資金額為 214?242?370 元，出資比例為 25%，B公司的出資金額為642?596?930 元，出資比例為75%.根據(jù)法律法規(guī)，B公司承諾，本次認(rèn)購的股票自發(fā)行結(jié)束之日起36 個(gè)月內(nèi)不上市交易或轉(zhuǎn)讓。

相關(guān)的企業(yè)所得稅處理分析

(1)業(yè)務(wù)的性質(zhì)此項(xiàng)股權(quán)收購?fù)瓿珊螅珹公司將達(dá)到控制C公司的目的，因此符合《通知》規(guī)定中的股權(quán)收購的定義。

(2)企業(yè)所得稅政策的適用盡管符合控股合并的條件，并且假設(shè)所支付的對(duì)價(jià)均為上市公司的股權(quán)，但由于A公司只收購了C公司的50%股權(quán)，沒有達(dá)到75%的要求，因此應(yīng)當(dāng)適用一般性處理：①被收購企業(yè)的股東：B公司，應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。

股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=取得對(duì)價(jià)的公允價(jià)值-原計(jì)稅基礎(chǔ)=7.61×368090000-856839300×50%=2372745250元假設(shè)B公司適用25%稅率，因此其股權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)納的所得稅為：2372745250×25%=593186312.5元②收購方：A 公司取得(對(duì)C公司)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定，即：2801164900元(7.61×368090000)。

③被收購企業(yè)：C公司的相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變。

如果其它條件不變，B公司將轉(zhuǎn)讓的股權(quán)份額提高到75%，也就轉(zhuǎn)讓其持有的全部C 公司的股權(quán)，那么由于此項(xiàng)交易同時(shí)符合財(cái)稅[2009]59號(hào)文件中規(guī)定的五個(gè)條件，因此可以選擇特殊性稅務(wù)處理：①被收購企業(yè)的股東：B公司，暫不確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。

②收購方：A 公司取得(對(duì)C公司)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以被收購股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定，即642596930元(856839300×75%)。

③被收購企業(yè)：C公司的相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變。

可見，如果B公司選擇后一種方式，轉(zhuǎn)讓C公司75%的股權(quán)，則可以在當(dāng)期避免5.93億元的所得稅支出。

4、特殊性稅務(wù)處理的程序性規(guī)定

根據(jù)財(cái)稅[2009]59號(hào)文第十一條規(guī)定 “企業(yè)發(fā)生符合本通知規(guī)定的特殊性重組條件并選擇特殊性稅務(wù)處理的，當(dāng)事各方應(yīng)在該重組業(yè)務(wù)完成當(dāng)年企業(yè)所得稅年度申報(bào)時(shí)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書面?zhèn)浒纲Y料，證明其符合各類特殊性重組規(guī)定的條件。企業(yè)未按規(guī)定書面?zhèn)浒傅?，一律不得按特殊重組業(yè)務(wù)進(jìn)行稅務(wù)處理。”由此可見，企業(yè)若想享受到免稅重組的優(yōu)惠切莫忘記在完成所得稅年度納稅申報(bào)時(shí)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書面?zhèn)浒纲Y料。

(三)非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得

企業(yè)所得稅管理政策依據(jù)：《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》(國稅函[2009]698號(hào))

1、非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓居民企業(yè)股權(quán)的內(nèi)涵及適用稅率

國稅函[2009]698號(hào)文明確規(guī)定，本通知所稱股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得是指非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)的股權(quán)(不包括在公開的證券市場買入并賣出中國居民企業(yè)的股票)所取得的所得。

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所取得的來源于中國境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅;非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所沒有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第七條規(guī)定：權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照被投資企業(yè)所在地確定來源于中國境內(nèi)、境外的所得;股息、紅利等權(quán)益性投資所得按照分配所得的企業(yè)所在地來確定來源于中國境內(nèi)、境外的所得。

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，非居民企業(yè)取得所得適用稅率為20%.實(shí)施細(xì)則第九十一條則明確，非居民企業(yè)取得的所得，減按10%的稅率征收企業(yè)所得稅，即一般境外企業(yè)轉(zhuǎn)讓我國企業(yè)股權(quán)或者取得我國企業(yè)的股息分配，均需要繳納10%的企業(yè)所得稅。但如果該非居民企業(yè)是屬于與我國簽訂了稅收協(xié)定或安排的國家或地區(qū)的居民企業(yè)，則可享受稅收協(xié)定優(yōu)惠規(guī)定。如香港的居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的內(nèi)地居民企業(yè)的股權(quán)，按照內(nèi)地與香港簽訂的稅收安排，如果該香港居民企業(yè)所持的內(nèi)地居民企業(yè)的股權(quán)比例低于25%的，在內(nèi)地?zé)o需繳納股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)如果想享受上述稅收協(xié)定優(yōu)惠待遇的，需先到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)協(xié)定待遇，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核同意后方可享受，否則必須嚴(yán)格按照國內(nèi)稅法規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

2、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的計(jì)算

股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)減除股權(quán)成本價(jià)后的差額。股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓人就轉(zhuǎn)讓的股權(quán)所收取的包括現(xiàn)金、非貨幣資產(chǎn)或者權(quán)益等形式的金額。如被持股企業(yè)有未分配利潤或稅后提存的各項(xiàng)基金等，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人隨股權(quán)一并轉(zhuǎn)讓該股東留存收益權(quán)的金額，不得從股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)中扣除。股權(quán)成本價(jià)是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓人投資入股時(shí)向中國居民企業(yè)實(shí)際交付的出資金額，或購買該項(xiàng)股權(quán)時(shí)向該股權(quán)的原轉(zhuǎn)讓人實(shí)際支付的股權(quán)轉(zhuǎn)讓金額。

3、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得稅的繳納

按照企業(yè)所得稅法規(guī)定，對(duì)非居民企業(yè)在我國境內(nèi)取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅，實(shí)行源泉扣繳，以依照有關(guān)法規(guī)規(guī)定或者合同約定對(duì)非居民企業(yè)直接負(fù)有支付相關(guān)款項(xiàng)義務(wù)的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人?？劾U義務(wù)人在每次支付或者到期應(yīng)支付時(shí)，從支付或者到期應(yīng)支付的款項(xiàng)中扣繳，并于代扣之日起7日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送扣繳企業(yè)所得稅報(bào)告表。將稅款繳入國庫。

扣繳義務(wù)人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務(wù)的，如股權(quán)交易雙方均為非居民企業(yè)，且在境內(nèi)交易的，非居民企業(yè)直接在證券交易市場轉(zhuǎn)讓境內(nèi)上市公司股權(quán)等，由非居民企業(yè)自合同、協(xié)議約定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓之日起7日內(nèi)，到被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。

4、其他規(guī)定

(1)境外投資方(實(shí)際控制方)間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)，如果被轉(zhuǎn)讓的境外控股公司所在國(地區(qū))實(shí)際稅負(fù)低于12.5%或者對(duì)其居民境外所得不征所得稅的，應(yīng)自股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同簽訂之日起30日內(nèi)，按國稅函[2009]698號(hào)的規(guī)定，向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)資料(略)。

(2)境外投資方(實(shí)際控制方)通過濫用組織形式等安排間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)，且不具有合理的商業(yè)目的，規(guī)避企業(yè)所得稅納稅義務(wù)的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)層報(bào)稅務(wù)總局審核后可以按照經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)對(duì)該股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在。

(3)非居民企業(yè)取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，符合財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文件規(guī)定的特殊性重組條件并選擇特殊性稅務(wù)處理的，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書面?zhèn)浒纲Y料，證明其符合特殊性重組規(guī)定的條件，并經(jīng)省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)。

三、個(gè)人所得稅

(一)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個(gè)人所得稅的計(jì)稅依據(jù)及適用稅率

《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》及其《實(shí)施條例》規(guī)定，個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，應(yīng)按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目，按股權(quán)轉(zhuǎn)讓的收入額減除財(cái)產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額，為應(yīng)納稅所得額，適用20%的稅率，計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

合理費(fèi)用，是指賣出財(cái)產(chǎn)時(shí)按照規(guī)定支付的有關(guān)費(fèi)用。

需要注意的是，在計(jì)算繳納的稅款時(shí)，必須提供有關(guān)合法憑證，“納稅義務(wù)人未提供完整、準(zhǔn)確的財(cái)產(chǎn)原值憑證，不能正確計(jì)算財(cái)產(chǎn)原值的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其財(cái)產(chǎn)原值。”(《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第十九條)

舉例：假設(shè)劉先生取得A公司股權(quán)時(shí)支付人民幣100萬元，現(xiàn)與B公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，要將其所持有的A公司股權(quán)作價(jià)人民幣250萬元轉(zhuǎn)讓給B公司。現(xiàn)行稅法規(guī)定，對(duì)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓，營業(yè)稅及附加目前暫免征收，但所訂立的股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議屬產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，立據(jù)雙方還應(yīng)按協(xié)議價(jià)格(所載金額)的萬分之五繳納印花稅。則該股權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)繳交印花稅2500000×0.0005=1250元，應(yīng)繳交個(gè)人所得稅=(2500000-1000000-1250)×20%=299750元。

(二)有關(guān)涉稅程序和事項(xiàng)

為加強(qiáng)自然人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅的征收管理，國家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個(gè)人所得稅管理的通知》(國稅函〔2009〕285號(hào))。

1、辦理納稅(扣繳)申報(bào)的時(shí)間

國稅函〔2009〕285號(hào)對(duì)辦理納稅(扣繳)申報(bào)的時(shí)間分兩種情況進(jìn)行了規(guī)定。

第一種情況是：股權(quán)交易各方在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議并完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易以后至企業(yè)變更股權(quán)登記之前，負(fù)有納稅義務(wù)或代扣代繳義務(wù)的轉(zhuǎn)讓方或受讓方，應(yīng)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅(扣繳)申報(bào)，并持稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得繳納個(gè)人所得稅完稅憑證或免稅、不征稅證明，到工商行政管理部門辦理股權(quán)變更登記手續(xù)。

第二種情況是：股權(quán)交易各方已簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，但未完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的，企業(yè)在向工商行政管理部門申請(qǐng)股權(quán)變更登記時(shí)，應(yīng)填寫《個(gè)人股東變動(dòng)情況報(bào)告表》并向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)。

2、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)及納稅地點(diǎn)

《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》及國家稅務(wù)總局印發(fā)的《個(gè)人所得稅代扣代繳暫行辦法》規(guī)定，在股權(quán)轉(zhuǎn)讓中如發(fā)生應(yīng)稅所得，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付應(yīng)稅所得的單位或個(gè)人為個(gè)人所得稅扣繳義務(wù)人。由于納稅義務(wù)人和扣繳義務(wù)人往往不在同一地，這里涉及主管稅務(wù)機(jī)關(guān)問題。國稅函〔2009〕285號(hào)第三條明確“個(gè)人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅以發(fā)生股權(quán)變更企業(yè)所在地地稅機(jī)關(guān)為主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。納稅人或扣繳義務(wù)人應(yīng)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)和稅款入庫手續(xù)。”明確了主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的同時(shí)，實(shí)際上也就明確了納稅地點(diǎn)。

3、對(duì)計(jì)稅依據(jù)明顯偏低且無正當(dāng)理由的處理

國稅函〔2009〕285號(hào)第四條規(guī)定：“稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得計(jì)稅依據(jù)的評(píng)估和審核。對(duì)扣繳義務(wù)人或納稅人申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得相關(guān)資料應(yīng)認(rèn)真審核，判斷股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為是否符合獨(dú)立交易原則，是否符合合理性經(jīng)濟(jì)行為及實(shí)際情況。對(duì)申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低(如平價(jià)和低價(jià)轉(zhuǎn)讓等)且無正當(dāng)理由的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照每股凈資產(chǎn)或個(gè)人股東享有的股權(quán)比例所對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額核定。”

(三)幾個(gè)特殊的政策規(guī)定

1、個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中取得違約金收入

股權(quán)成功轉(zhuǎn)讓后，轉(zhuǎn)讓方個(gè)人因受讓方個(gè)人未按規(guī)定期限支付價(jià)款而取得的違約金收入，屬于因財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓而產(chǎn)生的收入。轉(zhuǎn)讓方個(gè)人取得的該違約金應(yīng)并入財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，稅款由取得所得的轉(zhuǎn)讓方個(gè)人向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)自行申報(bào)繳納。 (《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中取得違約金收入征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》國稅函[2006]866號(hào))

2、納稅人收回轉(zhuǎn)讓的股權(quán)

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人收回轉(zhuǎn)讓的股權(quán)征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函[2005]130號(hào))規(guī)定分兩種情形：第一種情形：股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同履行完畢、股權(quán)已作變更登記，且所得已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的，轉(zhuǎn)讓人取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)當(dāng)依法繳納個(gè)人所得稅。轉(zhuǎn)讓行為結(jié)束后，當(dāng)事人雙方簽訂并執(zhí)行解除原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、退回股權(quán)的協(xié)議，是另一次股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，對(duì)前次轉(zhuǎn)讓行為征收的個(gè)人所得稅款不予退回。(即按兩次股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為繳納個(gè)人所得稅)

第二種情形：股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同未履行完畢，因執(zhí)行仲裁委員會(huì)作出的解除股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同及補(bǔ)充協(xié)議的裁決、停止執(zhí)行原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同，并原價(jià)收回已轉(zhuǎn)讓股權(quán)的，由于其股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為尚未完成、收入未完全實(shí)現(xiàn)，隨著股權(quán)轉(zhuǎn)讓關(guān)系的解除，股權(quán)收益不復(fù)存在，根據(jù)個(gè)人所得稅法和征管法的有關(guān)規(guī)定，以及從行政行為合理性原則出發(fā)，納稅人不應(yīng)繳納個(gè)人所得稅。

3、轉(zhuǎn)讓改組改制企業(yè)的量化資產(chǎn)

股權(quán)個(gè)人所得稅《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改組改制過程中個(gè)人取得的量化資產(chǎn)征收個(gè)人所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[2000]60號(hào))規(guī)定：對(duì)職工個(gè)人以股份形式取得的擁有所有權(quán)的企業(yè)量化資產(chǎn)，暫緩征收個(gè)人所得稅;待個(gè)人將股份轉(zhuǎn)讓時(shí)，就其轉(zhuǎn)讓收入額，減除個(gè)人取得該股份時(shí)實(shí)際支付的費(fèi)用支出和合理轉(zhuǎn)讓費(fèi)用后的余額，按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。對(duì)職工個(gè)人以股份形式取得的企業(yè)量化資產(chǎn)參與企業(yè)分配而獲得的股息、紅利、應(yīng)按“利息、股息、紅利”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。

注意，《國家稅務(wù)總局關(guān)于聯(lián)想集團(tuán)改制員工取得的用于購買企業(yè)國有股權(quán)的勞動(dòng)分紅征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函[2001]832號(hào))中有關(guān)國稅發(fā)[2000]60號(hào)文規(guī)定適用范圍進(jìn)行了解釋：一是暫緩征稅的前提是集體所有制企業(yè)改制為股份合作制企業(yè)，二是暫緩征稅的分配方式，是在企業(yè)改制時(shí)將企業(yè)的所有資產(chǎn)一次量化給職工個(gè)人。

四、印花稅

(一)非上市公司不以股票形式發(fā)生的企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為

根據(jù)印花稅暫行條例和細(xì)則，以及國稅發(fā)[1991]155號(hào)第十條規(guī)定， “財(cái)產(chǎn)所有權(quán)”轉(zhuǎn)移書據(jù)的征稅范圍是：經(jīng)政府管理機(jī)關(guān)登記注冊的動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移所立的書據(jù)，以及企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所立的書據(jù)。這里的企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所立的書據(jù)，是指未上市公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所書立的書據(jù)，不包括上市公司的股票轉(zhuǎn)讓所書立的書據(jù)。

稅目：由于屬于財(cái)產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，應(yīng)按照“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”繳納印花稅。

稅率：印花稅稅目稅率表第十一項(xiàng)規(guī)定，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)應(yīng)按所載金額的萬分之五貼花。

(二)股票轉(zhuǎn)讓所立書據(jù)

財(cái)政部對(duì)上市公司股票轉(zhuǎn)讓所書立的書據(jù)怎樣征收印花稅作出了專門規(guī)定。經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部決定，從2008年9月19號(hào)起，對(duì)證券交易印花稅政策進(jìn)行調(diào)整，由現(xiàn)行雙邊征收改為單邊征收，稅率保持1‰。即對(duì)對(duì)買賣、繼承、贈(zèng)予所書立的A股、B股股權(quán)轉(zhuǎn)讓書據(jù)，由立據(jù)雙方當(dāng)事人分別按1‰的稅率繳納證券交易印花稅，改為由出讓方按1‰的稅率繳納證券交易印花稅，受讓方不再征收。

(三)稅收優(yōu)惠股權(quán)分置

改革過程中因非流通股股東向流通股股東支付對(duì)價(jià)而發(fā)生的股權(quán)轉(zhuǎn)讓，暫免征收印花稅。(《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)分置試點(diǎn)改革有關(guān)稅收政策問題的通知》財(cái)稅[2005]103號(hào))

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篇3

一、股權(quán)轉(zhuǎn)讓中的法律關(guān)系人以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓的流程

正確判斷股權(quán)轉(zhuǎn)讓中相關(guān)人的法律關(guān)系，了解股權(quán)轉(zhuǎn)讓流程，可以清晰納稅主體及納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。第一，轉(zhuǎn)讓股東與公司其他股東之間的法律關(guān)系，涉及其他股東是否同意轉(zhuǎn)讓和是否行使優(yōu)先購買權(quán)，即解決轉(zhuǎn)讓的限制，即轉(zhuǎn)讓解禁或轉(zhuǎn)讓條件；第二，轉(zhuǎn)讓股東與受讓人之間的法律關(guān)系，涉及簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同以及履行，表現(xiàn)為受讓人支付價(jià)金，出讓人交付出資證明股票、確認(rèn)股權(quán)已交付、請(qǐng)求公司予以股權(quán)過戶登記聲明等；第三，受讓人與轉(zhuǎn)讓股東、公司之間的法律關(guān)系，請(qǐng)求公司辦理股東名冊變更登記，也就是公司承認(rèn)新股東、涂銷原股東；轉(zhuǎn)讓人有協(xié)助過戶義務(wù)，公司有法定過戶登記義務(wù)。第四，由公司向公司登記機(jī)關(guān)辦理公司登記變更事項(xiàng)，即公司法定義務(wù)，向社會(huì)公示?？梢?，股權(quán)轉(zhuǎn)讓中所涉及的納稅利害關(guān)系人有轉(zhuǎn)讓股東，其他股東、受讓人、公司、和不特定的第三人。

二、股權(quán)轉(zhuǎn)讓中所涉及到的稅收

（一）營業(yè)稅

《營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》（國稅發(fā)[1993]149號(hào)）第八、九條對(duì)此作出了明確規(guī)定：“以不動(dòng)產(chǎn)（無形資產(chǎn)）投資入股，參與接受投資方利潤分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營業(yè)稅。但轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)股權(quán)，應(yīng)按本稅目征稅”。2002年12月《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅[2002]191號(hào)）對(duì)這種行為征稅辦法重新作出規(guī)定，自2003年1月1日起，對(duì)以無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營業(yè)稅。對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅。《營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》（國稅發(fā)[1993]149號(hào)）第八、九條中與新規(guī)定內(nèi)容不符的予以廢止。

（二）企業(yè)所得稅

企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)并入企業(yè)的應(yīng)納稅所得，依法繳納企業(yè)所得稅。

第一，企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得或損失是指企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資的收入減除股權(quán)投資成本后的余額。國稅函[2004]390號(hào)規(guī)定：企業(yè)在一般的股權(quán)買賣中，應(yīng)按《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號(hào)）有關(guān)規(guī)定執(zhí)行；股權(quán)轉(zhuǎn)讓人應(yīng)分享的被投資方累計(jì)未分配利潤或累計(jì)盈余應(yīng)確認(rèn)為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，不得確認(rèn)為股息性質(zhì)的所得。

第二，國稅發(fā)[2000]118號(hào)規(guī)定：企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)并入企業(yè)的應(yīng)納稅所得，依法繳納企業(yè)所得稅；投資企業(yè)取得股息性質(zhì)的投資收益，凡投資企業(yè)適用的所得稅稅率高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率的，除國家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外，其取得的投資所得應(yīng)按規(guī)定還原為稅前收益后，并入投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，依法補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。根據(jù)以上規(guī)定，投資企業(yè)可以利用其在被投資企業(yè)的影響先由被投資企業(yè)進(jìn)行利潤分配然后轉(zhuǎn)讓股權(quán)，以達(dá)到減輕所得稅費(fèi)用、提高稅后凈收益的目的。

第三，國稅函[2004]390號(hào)關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得稅補(bǔ)充規(guī)定：①企業(yè)在一般的股權(quán)（包括轉(zhuǎn)讓股票或股份）買賣中，應(yīng)按《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號(hào)）有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。股權(quán)轉(zhuǎn)讓人應(yīng)分享的被投資方累計(jì)未分配利潤或累計(jì)盈余應(yīng)確認(rèn)為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，不得確認(rèn)為股息性質(zhì)的所得；②企業(yè)進(jìn)行清算或轉(zhuǎn)讓全資子公司以及持股95%以上的企業(yè)時(shí)，應(yīng)按《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)（企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問題的暫行規(guī)定）的通知》（國稅發(fā)[1998]97號(hào)）的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。投資方應(yīng)分享的被投資方累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余應(yīng)確認(rèn)為投資方股息性質(zhì)的所得。為避免對(duì)稅后利潤重復(fù)征稅，影響企業(yè)改組活動(dòng)，在計(jì)算投資方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，允許從轉(zhuǎn)讓收入中減除上述股息性質(zhì)的所得；③按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行（企業(yè)會(huì)計(jì)制度）需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2003]45號(hào)）第三條規(guī)定，企業(yè)已提取減值、跌價(jià)或壞帳準(zhǔn)備的資產(chǎn)，如果有關(guān)準(zhǔn)備在申報(bào)納稅時(shí)已調(diào)增應(yīng)納稅所得，轉(zhuǎn)讓處置有關(guān)資產(chǎn)而沖銷的相關(guān)準(zhǔn)備應(yīng)允許作相反的納稅調(diào)整。因此，企業(yè)清算或轉(zhuǎn)讓子公司（或獨(dú)立核算的分公司）的全部股權(quán)時(shí)，被清算或被轉(zhuǎn)讓企業(yè)應(yīng)按過去已沖銷并調(diào)增應(yīng)納稅所得的壞帳準(zhǔn)備等各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù)額，相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得，增加未分配利潤，轉(zhuǎn)讓人或投資方按享有的權(quán)益份額確認(rèn)為股息性質(zhì)的所得。

（三）個(gè)人所得稅

根據(jù)個(gè)人所得稅法規(guī)的有關(guān)規(guī)定，個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)應(yīng)按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目依20%的稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，以轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收入額減除財(cái)產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額為應(yīng)納稅所得額。合理費(fèi)用，是指納稅人在轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)過程中按有關(guān)規(guī)定所支付的費(fèi)用，包括營業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加、資產(chǎn)評(píng)估費(fèi)、中介服務(wù)費(fèi)等。而有價(jià)證券的財(cái)產(chǎn)原值，是指買入時(shí)按照規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用。需要注意的是，在計(jì)算繳納的稅款時(shí)，必須提供有關(guān)合法憑證，對(duì)未能提供完整、準(zhǔn)確的財(cái)產(chǎn)原值合法憑證而不能正確計(jì)算財(cái)產(chǎn)原值的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可根據(jù)當(dāng)?shù)貙?shí)際情況核定其財(cái)產(chǎn)原值。

（四）印花稅

第一，非上市公司不以股票形式發(fā)生的企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，屬于財(cái)產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，應(yīng)按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)繳納印花稅。印花稅稅目稅率表第十一項(xiàng)規(guī)定，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)應(yīng)按所載金額的萬分之五貼花。國稅發(fā)[1991]155號(hào)第十條進(jìn)一步明確，“財(cái)產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)的征稅范圍是：經(jīng)政府管理機(jī)關(guān)登記注冊的動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移所立的書據(jù)，以及企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所立的書據(jù)?！边@里的企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所立的書據(jù)，是指未上市公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所書立的書據(jù)，不包括上市公司的股票轉(zhuǎn)讓所書立的書據(jù)。

第二，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局對(duì)上市公司股票轉(zhuǎn)讓所書立的數(shù)據(jù)怎樣征收印花稅作出了專門規(guī)定。2008年4月，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局決定，從2008年4月24號(hào)起，調(diào)整證券（股票）交易印花稅率，由現(xiàn)行的千分之三調(diào)整為千分之一。即對(duì)買賣、繼承、贈(zèng)予所書立的A股、B股股權(quán)轉(zhuǎn)讓數(shù)據(jù)，由立據(jù)雙方當(dāng)事人分別按千分之一的稅率繳納證券交易印花稅。

第三，對(duì)經(jīng)國務(wù)院和省級(jí)人民政府決定或批準(zhǔn)進(jìn)行政企脫鉤、對(duì)企業(yè)（集團(tuán)）進(jìn)行改組和改變管理體制、變更企業(yè)隸屬關(guān)系，以及國有企業(yè)改制、盤活國有企業(yè)資產(chǎn)，而發(fā)生的國有股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)行為，暫不征收證券交易印花稅。

三、股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中有爭議的稅收問題

現(xiàn)有股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收政策適應(yīng)國家經(jīng)濟(jì)建設(shè)形式的要求，但是，當(dāng)前大量股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收案例多從營業(yè)稅角度進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收策劃，特別是利用《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅[2002]191號(hào)）進(jìn)行合理避稅，進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收策劃。以財(cái)稅[2002]191號(hào)規(guī)定，納稅人對(duì)擬準(zhǔn)備銷售的不動(dòng)產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓的無形資產(chǎn)，可以采取先投資入股，本文所指的投資方式均指參與接受投資方利潤分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，然后再進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓，即可輕易逃避稅收。

四、結(jié)束語

股權(quán)投資及股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收存在法律漏洞，如何及時(shí)堵塞稅收漏洞，關(guān)掉可能造成稅收“流失閥”，成為每名稅務(wù)工作者需要研究的一個(gè)課題。同時(shí)，在對(duì)股權(quán)交易進(jìn)行稅收制度制定的過程中，如何做到征稅合理，充分發(fā)揮市場的調(diào)節(jié)作用；如何確保橫向公平和縱向公平，保護(hù)市場主體的積極性，仍然是當(dāng)前稅務(wù)機(jī)關(guān)需要著力解決的問題。

參考文獻(xiàn)：

[1]李后龍.股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同效力認(rèn)定中的幾個(gè)疑難問題[J].南京社會(huì)科學(xué),2007,(11).

篇4

（一）股權(quán)投資

所謂的股權(quán)投資主要是指持有一年以上企業(yè)股份或者長時(shí)間投資于一家企業(yè)，以期達(dá)到對(duì)被投資企業(yè)的管控，或者是對(duì)被投資企業(yè)進(jìn)行影響，或者和被投資企業(yè)構(gòu)建良好合作管理，以起到分散運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)的效果。假設(shè)被投資企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品為投資企業(yè)進(jìn)行生產(chǎn)所需的原材料，這時(shí)，他可以以手上所持被投資企業(yè)的股份對(duì)其進(jìn)行合理管控，已達(dá)到生產(chǎn)原材料的直接補(bǔ)給，不僅可以有效避免市場的價(jià)格波動(dòng)，生產(chǎn)運(yùn)營也得以持續(xù)進(jìn)行。

（二）稅收籌劃

稅收籌劃，也稱“合理避稅”。1935年英國的“稅務(wù)局長訴溫斯特大公”案，對(duì)稅收籌劃有了很深刻的解釋：“任何一個(gè)人都有權(quán)安排自己的事業(yè)計(jì)劃。如果依據(jù)法律所做的某些安排可以少繳稅，那就不能強(qiáng)迫他多繳稅收?！币簿褪钦f，只要在法律許可的范圍內(nèi)，事先籌劃和安排經(jīng)營、投資、理財(cái)活動(dòng)，合理規(guī)劃經(jīng)營活動(dòng)的范圍，可以達(dá)到最大程度的節(jié)稅，以獲得更大的經(jīng)濟(jì)利益。

二、新時(shí)期股權(quán)投資企業(yè)開展稅收籌劃工作存在的主要問題

（一）稅收籌劃標(biāo)準(zhǔn)單一

當(dāng)前股權(quán)投資企業(yè)稅收籌劃普遍存在一個(gè)問題，就是僅僅把開展稅收籌劃工作當(dāng)成是企業(yè)減少納稅負(fù)擔(dān)的一個(gè)途徑，忽略了企業(yè)的整體運(yùn)營狀況，最終增加企業(yè)稅負(fù)，顧此失彼。因此，在制定企業(yè)的稅收籌劃標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)將眼光放得長遠(yuǎn)一些，實(shí)現(xiàn)整體和部分的統(tǒng)一，而不僅僅著眼于實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的最小化，也應(yīng)當(dāng)注重減輕企業(yè)某項(xiàng)稅務(wù)的負(fù)擔(dān)。企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)是不間斷的，而且是比較繁瑣的，業(yè)務(wù)上涉及的稅收種類繁雜，在多種稅收政策作用的交織下，難免會(huì)給企業(yè)的運(yùn)營帶來一定的影響。因此，在制定稅務(wù)籌劃時(shí)，應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)稅收與效益的相融合，從而促進(jìn)穩(wěn)定長遠(yuǎn)發(fā)展。

（二）稅務(wù)環(huán)境不完善

經(jīng)濟(jì)發(fā)展的同時(shí)，稅務(wù)法律也在隨之改變，新時(shí)期下的稅務(wù)政策在近幾年的時(shí)間發(fā)生巨大變化，也進(jìn)行了一系列的改革創(chuàng)新。即使對(duì)于同一個(gè)稅務(wù)，一年期間多種闡述文件或給出不同的公告解釋，在實(shí)際應(yīng)用中難免會(huì)出現(xiàn)偏差，最終導(dǎo)致偷稅、漏稅的現(xiàn)象。我國的稅收發(fā)展環(huán)節(jié)缺乏完備性，納稅人對(duì)于納稅含義、條款以及相關(guān)要求不能充分理解，給稅收籌劃工作帶來極大制約。

（三）稅收籌劃存在的風(fēng)險(xiǎn)

稅收籌劃的工作是一項(xiàng)對(duì)于專業(yè)能力要求甚高的崗位，一些股權(quán)投資企業(yè)為了節(jié)約企業(yè)運(yùn)營成本，推動(dòng)企業(yè)內(nèi)財(cái)務(wù)人員來開展此項(xiàng)工作，雖然從某種程度上說，財(cái)務(wù)人員具備一定的專業(yè)知識(shí)，對(duì)企業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r也比較了解，但是他們對(duì)于稅收籌劃的相關(guān)工作并不了解，專業(yè)能力水平方面有很大的限制，這就導(dǎo)致在工作過程中考慮不周全時(shí)，會(huì)存在僥幸心理，使得稅收籌劃工作的可行性十分缺乏，相應(yīng)的，存在的風(fēng)險(xiǎn)也就高了。

三、新時(shí)期下股權(quán)投資企業(yè)稅收籌劃的優(yōu)化措施

（一）轉(zhuǎn)變投資準(zhǔn)則的規(guī)劃范疇

1.投資方向上。各個(gè)國家的稅收政策存在差異，對(duì)于國家大力扶植的產(chǎn)業(yè)，應(yīng)給予一定的稅收優(yōu)惠和相應(yīng)的補(bǔ)助政策，當(dāng)然，再給予企業(yè)優(yōu)惠時(shí)，必須符合國家頒布的有關(guān)企業(yè)所得稅的機(jī)制。例如，企業(yè)采購的設(shè)備在機(jī)制目錄范疇內(nèi)，這其中有10％的稅收可以抵扣，企業(yè)可以對(duì)相關(guān)的稅收政策進(jìn)行仔細(xì)研究，就可以達(dá)到減少稅負(fù)的目的。2.投資方式上。股權(quán)投資企業(yè)的投資方式主要有四種，分別是貨幣資金投資、實(shí)物資金投資、無形資產(chǎn)投資和股權(quán)債券投資。對(duì)于股權(quán)投資企業(yè)來說，假設(shè)直接開展投資工作，則不會(huì)實(shí)現(xiàn)類似會(huì)計(jì)處理的流程，不能起到節(jié)稅的效果。因此，企業(yè)在進(jìn)行投資時(shí)，應(yīng)結(jié)合自身企業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r，選取適合自己的、可以達(dá)到高效益的投資模式。

（二）提高原股權(quán)的權(quán)威效力

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房產(chǎn)投資中涉及房產(chǎn)稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅等稅種。房產(chǎn)稅的征稅對(duì)象是對(duì)企業(yè)存量財(cái)產(chǎn)中的房屋，其計(jì)征方式有從租計(jì)征和從價(jià)計(jì)征。從租計(jì)征是指房產(chǎn)稅按照房屋租金收入的12%繳納。從價(jià)計(jì)征是指年房產(chǎn)稅按照房屋的計(jì)稅余值（即房屋原值乘以1-20%～30%）的1.2%繳納。從價(jià)計(jì)征方式下，房產(chǎn)稅的繳納只和房產(chǎn)原值有關(guān)，房產(chǎn)原值既定、房產(chǎn)稅也是恒定的；從租計(jì)征方式下，房產(chǎn)稅與租金收入呈正相關(guān)關(guān)系，即房屋租金增加，房產(chǎn)稅也隨之增加。如自用的房產(chǎn)、提供倉儲(chǔ)服務(wù)的房產(chǎn)是從價(jià)計(jì)征，而出租的房產(chǎn)是從租計(jì)征。營業(yè)稅是對(duì)企業(yè)房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)差征收、土地增值稅是對(duì)企業(yè)房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓增值額征收，而企業(yè)所得稅是對(duì)房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得征收。在相關(guān)的房產(chǎn)投資方案比選中，不同方案的稅收成本差距較大。而一些相關(guān)的稅收籌劃是基于稅負(fù)率較低的原則進(jìn)行方案比選。這種做法忽視了企業(yè)的不同的方案稅后收入絕對(duì)值的比較。稅負(fù)率低方案不一定是最佳方案，利用稅后收入比選各個(gè)方案更為準(zhǔn)確、可靠，本文運(yùn)用稅后收入較高的原則進(jìn)行方案的比選。

二、房產(chǎn)投資聯(lián)營與房屋出租的選擇

按照稅法規(guī)定，滿足持股時(shí)間要求的企業(yè)以房產(chǎn)出資獲取被投資企業(yè)稅后利潤分紅的收益不繳納營業(yè)稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅，房產(chǎn)稅由被投資企業(yè)繳納；企業(yè)以房產(chǎn)出租獲取租金收入則需要繳納營業(yè)稅、房產(chǎn)稅和企業(yè)所得稅。

為了防止企業(yè)為減少稅收成本“真出租、假投資”。國稅函（1993）368號(hào)規(guī)定“對(duì)于以房產(chǎn)投資聯(lián)營，投資者參與投資利潤分紅，共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的情況，按房產(chǎn)原值作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)征房產(chǎn)稅；對(duì)于以房產(chǎn)投資，收取固定收入，不承擔(dān)聯(lián)營風(fēng)險(xiǎn)的情況，實(shí)際上是以聯(lián)營名義取得房產(chǎn)的租金，應(yīng)根據(jù)《房產(chǎn)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定由出租方按租金收入計(jì)繳房產(chǎn)稅?！眹惡l(fā)[1997]490號(hào)規(guī)定“以不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)投資入股，收取固定利潤的，屬于將場地、房屋等轉(zhuǎn)讓他人使用的業(yè)務(wù)，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)”稅目中“租賃業(yè)”項(xiàng)目征收營業(yè)稅?！?即房產(chǎn)投資入股收取固定利潤視同房產(chǎn)出租計(jì)算房產(chǎn)稅和營業(yè)稅。

一般情況下，企業(yè)在房產(chǎn)投資時(shí)即可以房產(chǎn)聯(lián)營投資、共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，取得投資利潤，也可以房產(chǎn)出租而取得固定的租金。從稅負(fù)角度看，那種投資方案對(duì)企業(yè)更有利呢？

設(shè)房產(chǎn)原值為Y、企業(yè)所得稅稅率為25%、城建稅稅率為7%、教育費(fèi)附加為3%，房屋的計(jì)稅余值為房產(chǎn)原值的80%。投資者如將房產(chǎn)聯(lián)營投資共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，預(yù)計(jì)分紅收入為A；如以房產(chǎn)出租，預(yù)計(jì)租金收入為X。

在以房產(chǎn)聯(lián)營投資共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的情況下房產(chǎn)稅從價(jià)計(jì)征，稅后利潤分紅收入免企業(yè)所得稅，同時(shí)也分紅收入也不征收營業(yè)稅。其稅后收入=A-Y×（1-20%）×1.2%=A-0.96%×Y，如果按照計(jì)稅余值為房產(chǎn)原值的70%計(jì)算，其稅后收入=A-Y×（1-30%）×1.2%=A-0.84%×Y。房產(chǎn)如出租則稅后租金收入=（X-X×5%×（1+7%+3%）-X×12%）×（1-25%）。

實(shí)際決策時(shí)企業(yè)可以根據(jù)上述兩個(gè)公式，將企業(yè)預(yù)計(jì)的租金收入和分紅收入帶入公式，即可計(jì)算出兩種方案的稅后收入。如當(dāng)預(yù)計(jì)租金收入為140萬元，預(yù)計(jì)共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的分紅收入為141萬元，房產(chǎn)原值為5600萬元，計(jì)稅余值為房產(chǎn)原值的80%。房產(chǎn)聯(lián)營投資、共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的稅后收入為141-5600×（1-20%）×1.2%=87.24萬元，房產(chǎn)出租的稅后收入為（140-140×5%×（1+7%+3%）-140×12%）×（1-25%）=86.625萬元。由此可見，房產(chǎn)共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、聯(lián)營投資的方案稅后收入較大，故應(yīng)選擇。李榮錦（2012）在房地產(chǎn)企業(yè)房屋納稅籌劃分析中對(duì)該類方案比選中采用低稅負(fù)率的方案，有些不妥。如上例方案比選中，房產(chǎn)共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、聯(lián)營投資的稅負(fù)為53.76萬元，稅負(fù)率為38.13%，房產(chǎn)出租的稅負(fù)為53.375萬元，稅負(fù)率為34.85%。低稅負(fù)率選擇法下，房屋出租方案因稅負(fù)率低當(dāng)選。然而，低稅負(fù)率并不必然導(dǎo)致高稅后收入，因此利用稅后收入進(jìn)行比選方案比選更符合企業(yè)的決策目標(biāo)，能夠減少?zèng)Q策失誤。

三、出租倉庫與倉儲(chǔ)服務(wù)的選擇

出租倉庫屬于營業(yè)稅的征稅范圍，其按照服務(wù)業(yè)-租賃業(yè)稅目5%的稅率繳納，房產(chǎn)稅則是按照租金收入的12%計(jì)算征收。

倉儲(chǔ)服務(wù)是按照服務(wù)業(yè)-倉儲(chǔ)業(yè)稅目5%稅率計(jì)算征收，處于營改增試點(diǎn)地區(qū)的倉儲(chǔ)業(yè)則屬于增值稅的征稅范圍，其按現(xiàn)代服務(wù)業(yè)-物流輔助服務(wù)業(yè)（倉儲(chǔ)服務(wù)）稅目6%的稅率或者3%的征收率進(jìn)行征收，房產(chǎn)稅是按照房產(chǎn)計(jì)稅余值的1.2%計(jì)算。

一般來說，企業(yè)庫房對(duì)外出租取得收入既可以采取倉庫出租的方案，也可以采取提供倉儲(chǔ)服務(wù)的方案，而且兩種方案的收入基本相當(dāng)，此時(shí)，稅負(fù)因素往往決定企業(yè)決策。

設(shè)倉庫原值為Y、倉庫的計(jì)稅余值為房產(chǎn)原值的80%，企業(yè)所得稅稅率25%，城建稅稅率為7%，教育費(fèi)附加為3%，。企業(yè)既可以出租倉庫也可以提供倉儲(chǔ)服務(wù)，租金收入或者倉儲(chǔ)收入都是X，如提供倉儲(chǔ)服務(wù)則新增的成本為B。出租倉庫的稅后收入為（X-X×5%×（1+7%+3%）-X×12%）×（1-25%）。為了方便兩種方案的比選，以下提供倉儲(chǔ)服務(wù)的稅后收入均指扣除倉儲(chǔ)新增成本的出租倉庫的稅后收入。如果新增成本較小，可以不予考慮。

如非營改增試點(diǎn)地區(qū)的企業(yè)提供倉儲(chǔ)服務(wù)，其倉儲(chǔ)服務(wù)稅后收入=（X-X×5%×（1+7%+3%）-Y×（1-20%）×1.2%-B）×（1-25%）。當(dāng)新增成本忽略不計(jì)（即B等于零）時(shí)，計(jì)算出兩個(gè)方案的稅后收入相同的平衡點(diǎn)為8%（即當(dāng)X/Y=8%時(shí)，兩個(gè)方案的稅后收入相等）。

如果提供倉儲(chǔ)服務(wù)企業(yè)是營改增試點(diǎn)地區(qū)一般納稅人則倉儲(chǔ)服務(wù)適用增值稅稅率為6%，如企業(yè)提供倉儲(chǔ)服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額較小忽略不計(jì)，倉儲(chǔ)服務(wù)的稅后收入= （X/（1+6%）-Y×（1-20%）×1.2%-（X/（1+6%））×3%×（7%+3%）-B）×（1-25%）。從而計(jì)算出B為零時(shí)的平衡點(diǎn)為8.54%。

如果該企業(yè)為營改增試點(diǎn)地區(qū)的小規(guī)模納稅人，倉儲(chǔ)服務(wù)的稅后收入= （X/（1+3%）-Y×（1-20%）×1.2%-（X/（1+3%））×3%×（7%+3%）-B）×（1-25%） 。從而計(jì)算出B為零時(shí)的平衡點(diǎn)為6.7%。

如果企業(yè)房產(chǎn)的計(jì)稅余值是房產(chǎn)原值的70%。企業(yè)提供倉儲(chǔ)服務(wù)的房產(chǎn)稅計(jì)算應(yīng)相應(yīng)調(diào)整，通過計(jì)算列表入下：

企業(yè)決策時(shí)，房產(chǎn)的計(jì)稅余值為房產(chǎn)原值的比例和B值可以根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況確定，如有其他稅費(fèi)也可按照實(shí)際情況將表中的模型進(jìn)行修正。稅后收入平衡點(diǎn)確定以后，企業(yè)可以計(jì)算企業(yè)預(yù)計(jì)出租的租金收入與房產(chǎn)原值的比例。如果該比例大于平衡點(diǎn)，提供倉儲(chǔ)服務(wù)可以鎖定房產(chǎn)稅，倉儲(chǔ)服務(wù)方案稅后收入較大，應(yīng)選該方案。反之，應(yīng)當(dāng)選擇倉庫出租方案。企業(yè)也以根據(jù)上述模型直接計(jì)算稅后租金收入或者稅后倉儲(chǔ)服務(wù)收入，選擇稅后收入較大的方案。

企業(yè)在確定房屋租金收入時(shí)要注意房租收入和其他收入和代收款項(xiàng)分別確認(rèn)和核算，如水電費(fèi)、物業(yè)管理費(fèi)、空調(diào)費(fèi)、供熱費(fèi)、出租露天停車場、出租設(shè)備或者物品、出租場地收入等收入不屬于房屋出租收入，將這些收入分別簽訂合同，將會(huì)降低計(jì)稅租金收入和房產(chǎn)稅，減少不必要的稅費(fèi)支出。

房屋的裝修也影響到了房產(chǎn)稅，與裝修好的房屋相比，未裝修的房屋出租的租金收入要低一些，房產(chǎn)稅也要低一些。出租方也可以通過設(shè)立的物業(yè)公司將房屋裝修后向承租方收取物業(yè)費(fèi)，也可建議承租方直接委托第三方裝修，這樣房產(chǎn)稅較低。

四、房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓與股權(quán)轉(zhuǎn)讓的決策

房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的相關(guān)稅收政策如下：財(cái)稅〔2003〕16號(hào)規(guī)定“單位和個(gè)人銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動(dòng)產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)的購置或受讓原價(jià)后的余額為營業(yè)額。單位和個(gè)人銷售或轉(zhuǎn)讓抵債所得的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)的，以全部收入減去抵債時(shí)該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)作價(jià)后的余額為營業(yè)額?！?房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓稅負(fù)較重，其涉及營業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加、土地增值稅、所得稅、契稅、印花稅。增值率超過20%房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓還要繳納土地增值稅。因此企業(yè)房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時(shí)，轉(zhuǎn)讓方需要繳納營業(yè)稅及其附加、土地增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅。

股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收政策如下：財(cái)稅〔2002〕191號(hào)規(guī)定“ 以無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營業(yè)稅。對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅?！必?cái)稅字〔1995〕48號(hào)規(guī)定“對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對(duì)投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅?！必?cái)稅字[1997]77號(hào)規(guī)定“納稅人以非現(xiàn)金的實(shí)物資產(chǎn)和無形資產(chǎn)對(duì)外投資，發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估凈增值，不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。但在中途或到期轉(zhuǎn)讓、收回該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)將轉(zhuǎn)讓或收回該項(xiàng)投資所取得的收入與該實(shí)物資產(chǎn)和無形資產(chǎn)投出時(shí)原帳面價(jià)值的差額計(jì)入應(yīng)納稅所得額，依法繳納企業(yè)所得稅?！币虼?，以房產(chǎn)投資入股時(shí)，投資方不需要繳納營業(yè)稅及其附加、土地增值稅、企業(yè)所得稅。投資后轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)，房產(chǎn)評(píng)估增值和股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入才需繳納企業(yè)所得稅。

從上述政策的導(dǎo)向是鼓勵(lì)企業(yè)房產(chǎn)投資、不鼓勵(lì)房產(chǎn)炒作。因此企業(yè)將房產(chǎn)單純轉(zhuǎn)讓的稅負(fù)較重、而將股權(quán)對(duì)外轉(zhuǎn)讓或者將房產(chǎn)投資入股基本沒有稅收成本。企業(yè)在相關(guān)房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓決策時(shí)，將擁有房產(chǎn)的公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓或者將房產(chǎn)投資入股到被投資企業(yè)或者將房產(chǎn)剝離成立新的公司然后將該公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓的方案稅收成本較小。企業(yè)決策時(shí)可以根據(jù)上述稅收政策進(jìn)行測算稅后收入進(jìn)行方案的優(yōu)選。另外，房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓過程中，房屋的轉(zhuǎn)讓價(jià)格越高、相關(guān)的稅費(fèi)就越多。而裝修好的房子的售價(jià)要高于未裝修的房產(chǎn)，因此轉(zhuǎn)讓方裝修房屋稅負(fù)較重，受讓方或其委托第三方裝修房屋，其稅負(fù)較小。

總之，房產(chǎn)投資策中從稅負(fù)因素考慮，對(duì)于房產(chǎn)投資聯(lián)營或者房屋出租的方案中直接計(jì)算稅收收入選擇收入較高的方案。房屋出租或者提供倉儲(chǔ)服務(wù)決策中，根據(jù)租金收入占房產(chǎn)原值的比例和稅后收入平衡點(diǎn)進(jìn)行比較或者直接用稅后收入的模型進(jìn)行方案比選可以實(shí)現(xiàn)低納稅成本目標(biāo)。使用股權(quán)轉(zhuǎn)讓或者房產(chǎn)投資入股或者房產(chǎn)剝離形成新的公司然后轉(zhuǎn)讓股權(quán)方案優(yōu)于房屋直接轉(zhuǎn)讓方案。以上方案比選均可按先關(guān)稅后政策采用稅后收入較高的原則進(jìn)行比選，正確考慮房產(chǎn)投資決策中的稅負(fù)因素。

[本文系山西大學(xué)商務(wù)學(xué)院科研項(xiàng)目“所得稅稅前扣除研究”（編號(hào)：2012003）階段性研究成果]

篇6

對(duì)于698號(hào)文，我們首先要明確以下兩個(gè)問題：

第一，文件規(guī)范的是非居民企業(yè)而不是居民企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為。因此，居民企業(yè)和非居民企業(yè)性質(zhì)的區(qū)分很關(guān)鍵。

對(duì)于這個(gè)問題，《企業(yè)所得法》早有明確規(guī)定：居民企業(yè)，是指依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國（地區(qū)）法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)。非居民企業(yè)，是指依照外國（地區(qū)）法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。

但是，這里提醒要特別關(guān)注《關(guān)于境外注冊中資控股企業(yè)依據(jù)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定為居民企業(yè)有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2009]82號(hào)，以下簡稱82號(hào)文）。根據(jù)82號(hào)文的規(guī)定，對(duì)于由中國境內(nèi)的企業(yè)或企業(yè)集團(tuán)作為主要控股投資者，在境外依據(jù)外國（地區(qū)）法律注冊成立的企業(yè)（簡稱“境外中資企業(yè)”），同時(shí)符合以下條件的，根據(jù)企業(yè)所得稅法第二條第二款和實(shí)施條例第四條的規(guī)定，應(yīng)判定其為實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)的居民企業(yè)（以下稱非境內(nèi)注冊居民企業(yè)）：（一）企業(yè)負(fù)責(zé)實(shí)施日常生產(chǎn)經(jīng)營管理運(yùn)作的高層管理人員及其高層管理部門履行職責(zé)的場所主要位于中國境內(nèi)；（二）企業(yè)的財(cái)務(wù)決策（如借款、放款、融資、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理等）和人事決策（如任命、解聘和薪酬等）由位于中國境內(nèi)的機(jī)構(gòu)或人員決定，或需要得到位于中國境內(nèi)的機(jī)構(gòu)或人員批準(zhǔn)；（三）企業(yè)的主要財(cái)產(chǎn)、會(huì)計(jì)賬簿、公司印章、董事會(huì)和股東會(huì)議紀(jì)要檔案等位于或存放于中國境內(nèi)；（四）企業(yè)1/2（含1/2）以上有投票權(quán)的董事或高層管理人員經(jīng)常居住于中國境內(nèi)。

這里，我們通過一個(gè)例子和大家說明一下。

例1：境內(nèi)某企業(yè)藍(lán)天公司準(zhǔn)備到境外香港上市。為實(shí)現(xiàn)重組上市，藍(lán)天公司的股東首先在開曼注冊成立A公司，通過A公司收購境內(nèi)藍(lán)天公司股權(quán)，將藍(lán)天公司變成開曼A公司的全資控股子公司。同時(shí)，藍(lán)天公司的股東又在香港設(shè)立一家B公司，通過B公司收購開曼A公司的全部股權(quán)，然后以香港的B公司為載體實(shí)現(xiàn)在香港上市（即B公司最終為上市公司）。

假設(shè)A公司將其持有的境內(nèi)藍(lán)天公司部分股權(quán)轉(zhuǎn)讓給美國的M公司。

我們先用這個(gè)案例來說明第一個(gè)問題。

為實(shí)現(xiàn)在香港上市，境內(nèi)藍(lán)天公司進(jìn)行了這樣的重組安排。原先，藍(lán)天公司的股東是直接控股藍(lán)天公司的。通過重組，藍(lán)天公司的股東通過直接控股香港B公司，香港B公司直接控股開曼A公司，開曼A公司直接控股境內(nèi)藍(lán)天公司的形式，藍(lán)天公司股東變直接控股藍(lán)天公司為通過境外兩層特別目的公司間接控股境內(nèi)藍(lán)天公司。

這里，不考慮實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地，A公司是注冊在開曼的非居民企業(yè)，其轉(zhuǎn)讓境內(nèi)藍(lán)天公司股權(quán)給美國的M公司，屬于非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)的股權(quán)，符合698號(hào)文第一條的規(guī)定，應(yīng)按698號(hào)文規(guī)定處理。但是，我們需要注意到，雖然開曼公司是在境外注冊的，但其實(shí)際控股股東是境內(nèi)藍(lán)天公司的股東，如果A公司符合82號(hào)文所列的四個(gè)條件，被判定為實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)的話，則A公司就是中國居民企業(yè)了。此時(shí)，A公司轉(zhuǎn)讓藍(lán)天公司的股權(quán)就變?yōu)橹袊硟?nèi)兩個(gè)居民企業(yè)之間的股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為了，這里就不應(yīng)再適用698號(hào)文的相關(guān)規(guī)定。

目前，中國境內(nèi)公司以各種形式赴境外上市中就涉及到境外成立多層特別目的公司作為中間控股公司的情況，由此帶來的股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為也很多。在判定股權(quán)轉(zhuǎn)讓相關(guān)納稅事宜時(shí)，境內(nèi)公司在參考698號(hào)文的同時(shí)，應(yīng)特別關(guān)注82號(hào)文對(duì)于境外注冊中資控股企業(yè)居民身份認(rèn)定的規(guī)定對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收事宜的影響。

第二，698號(hào)文規(guī)范的是非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓境內(nèi)非上市居民企業(yè)的股權(quán)，非居民企業(yè)在公開的證券市場上買入并賣出中國居民企業(yè)的股票不在698號(hào)文規(guī)范的范圍內(nèi)。比如，境外非居民企業(yè)通過上海、深圳證券交易所轉(zhuǎn)讓境內(nèi)上市公司B股的行為就屬于這種情況。

二、股東留存收益不能在轉(zhuǎn)讓中扣除

698號(hào)文明確規(guī)定，非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓境內(nèi)居民企業(yè)股權(quán)的應(yīng)納稅所得額=股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)－股權(quán)成本價(jià)。

股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓人就轉(zhuǎn)讓的股權(quán)所收取的包括現(xiàn)金、非貨幣資產(chǎn)或者權(quán)益等形式的金額。如被持股企業(yè)有未分配利潤或稅后提存的各項(xiàng)基金等，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人隨股權(quán)一并轉(zhuǎn)讓該股東留存收益權(quán)的金額，不得從股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)中扣除。

在股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)的確認(rèn)中，最值得大家關(guān)注的是，698號(hào)文首次在文件中明確了在確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)時(shí)，隨股權(quán)一并轉(zhuǎn)讓該股東留存收益權(quán)的金額，不得從股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)中扣除，這是一個(gè)重大的政策變化點(diǎn)。在原先的國家稅務(wù)總局印發(fā)《關(guān)于外商投資企業(yè)合并、分立、股權(quán)重組、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等重組業(yè)務(wù)所得稅處理的暫行規(guī)定》的通知（國稅發(fā)[1997]071號(hào)）第三條第一款中曾明確規(guī)定：股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)是指，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人就轉(zhuǎn)讓的股權(quán)所收取的包括現(xiàn)金、非貨幣資產(chǎn)或者權(quán)益等形式的金額；如被持股企業(yè)有未分配利潤或稅后提存的各項(xiàng)基金等股東留存收益的，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人隨轉(zhuǎn)讓股權(quán)一并轉(zhuǎn)讓該股東留存收益權(quán)的金額（以不超過被持股企業(yè)賬面的分屬為股權(quán)轉(zhuǎn)讓人的實(shí)有金額為限），屬于該股權(quán)轉(zhuǎn)讓人的投資收益額，不計(jì)為股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)。新法頒布實(shí)施后，在規(guī)范企業(yè)重組的《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅[2009]59號(hào)）中已無71號(hào)文的類似表述，但該條規(guī)定對(duì)于外資企業(yè)是否仍適用一直有爭議。這次，總局在國稅函[2009]698號(hào)文中對(duì)這個(gè)問題給出了明確的答復(fù)。

由于留存收益不能從股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)中扣除，在股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)作為轉(zhuǎn)讓所得的一部分留存收益會(huì)被征稅。如果非居民企業(yè)將境內(nèi)居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓給的是另一家非居民企業(yè)的話，中國居民公司在向新的非居民分配這部分留存收益時(shí)，中國稅務(wù)機(jī)關(guān)又要就這部分留存收益征一道預(yù)提所得稅，存在一定程度上的重復(fù)征稅情況。因此，在商業(yè)條件允許的情況下，非居民在進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓前，可以先讓境內(nèi)居民企業(yè)將留存收益先進(jìn)行分配。

股權(quán)成本價(jià)是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓人投資入股時(shí)向中國居民企業(yè)實(shí)際交付的出資金額，或購買該項(xiàng)股權(quán)時(shí)向該股權(quán)的原轉(zhuǎn)讓人實(shí)際支付的股權(quán)轉(zhuǎn)讓金額。

實(shí)際上，這里對(duì)于股權(quán)成本價(jià)的計(jì)算上還有待完善。非居民企業(yè)初始投資入股或從第三方直接購買股權(quán)支付的價(jià)款只是股權(quán)的初始取得成本。后期，如果被投資企業(yè)進(jìn)行轉(zhuǎn)增資本處理，對(duì)于投資方的股權(quán)計(jì)稅成本的確定還是有影響的。

例2：某非居民企業(yè)初始投資100萬元人民幣取得境內(nèi)居民企業(yè)A公司10%的股份。后期，A公司用資本公積中股本溢價(jià)轉(zhuǎn)增股本，非居民企業(yè)獲得10萬股股票股利。A公司用盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增股本，非居民企業(yè)又獲得20萬股股票股利。

在A公司用資本公積中股本溢價(jià)轉(zhuǎn)增股本時(shí)，不影響非居民企業(yè)持股的計(jì)稅基礎(chǔ)。但是，在A公司用盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增股本時(shí)，應(yīng)增加非居民企業(yè)持股計(jì)稅成本20萬元。此時(shí)，非居民企業(yè)持有A公司130萬股的成本價(jià)應(yīng)為120萬元人民幣。

由于非居民企業(yè)投資時(shí)，投資幣種往往是外幣。在非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，如何進(jìn)行外幣的折算是一個(gè)非常重要的問題。對(duì)此，698號(hào)文給予了明確的規(guī)定：在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，以非居民企業(yè)向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)投資時(shí)或向原投資方購買該股權(quán)時(shí)的幣種計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)和股權(quán)成本價(jià)。如果同一非居民企業(yè)存在多次投資的，以首次投入資本時(shí)的幣種計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)和股權(quán)成本價(jià)，以加權(quán)平均法計(jì)算股權(quán)成本價(jià)；多次投資時(shí)幣種不一致的，則應(yīng)按照每次投入資本當(dāng)日的匯率換算成首次投資時(shí)的幣種。即首次投資幣種成為非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得外幣折算的標(biāo)的。

但是，這里有兩個(gè)小問題698號(hào)文沒有明確。一是按照文件規(guī)定計(jì)算出的以外幣表示的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，究竟以哪天的匯率折算為人民幣，是以股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同簽訂當(dāng)天匯率、還是以扣繳義務(wù)人扣繳稅款當(dāng)天匯率折算，不明確；二是當(dāng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)取得的幣種與首次投資時(shí)幣種不一致時(shí)，將轉(zhuǎn)讓價(jià)折算為初始投資幣種時(shí)究竟用哪個(gè)匯率折算，也不明確。

但是，根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》的通知（國稅發(fā)[2009]3號(hào)）的規(guī)定：扣繳義務(wù)人對(duì)外支付或者到期應(yīng)支付的款項(xiàng)為人民幣以外貨幣的，在申報(bào)扣繳企業(yè)所得稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照扣繳當(dāng)日國家公布的人民幣匯率中間價(jià)，折合成人民幣計(jì)算應(yīng)納稅所得額。這里，折算的匯率應(yīng)該用扣繳義務(wù)人申報(bào)扣繳稅款當(dāng)天的匯率折算。

例3，美國某公司2006年1月投資100萬美元，在境內(nèi)成立外商合資企業(yè)。2007年3月，又追加投資100萬歐元。2009年12月，該美國公司將擁有的該外商投資企業(yè)股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓給境內(nèi)另一家公司，轉(zhuǎn)讓合同約定股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)全部以人民幣支付，轉(zhuǎn)讓價(jià)款為2500萬人民幣，于2010年1月底前支付。假設(shè)2007年3月，投資資本到賬當(dāng)天的歐元兌美元匯率為1：1.305美元。2010年1月15日，境內(nèi)受讓方作為扣繳義務(wù)人計(jì)算稅款準(zhǔn)備到稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)，當(dāng)天美元兌人民幣匯率為1：6.81人民幣。

由于初始投資幣種為美元，因此，所有轉(zhuǎn)讓收入和成本全部換算成美元。計(jì)算如下：

100×1.305=130.5

2500÷6.81=367.11

股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=367.11－（100+130.5）=136.61（美元）

折算為人民幣的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=136.61×6.81=930.31（人民幣）

三、境外間接轉(zhuǎn)讓中國股權(quán)避稅難

698號(hào)文顯示了中國稅務(wù)機(jī)關(guān)已決心遏制外國投資者通過轉(zhuǎn)讓特殊目的公司來間接轉(zhuǎn)讓中國境內(nèi)公司股權(quán)從而逃避中國稅收的行為。明確規(guī)定：境外投資方（實(shí)際控制方）間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)，如果被轉(zhuǎn)讓的境外控股公司所在國（地區(qū)）實(shí)際稅負(fù)低于12.5%或者對(duì)其居民境外所得不征所得稅的，應(yīng)自股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同簽訂之日起30日內(nèi)，向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供以下資料：（一）股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同或協(xié)議；（二）境外投資方與其所轉(zhuǎn)讓的境外控股公司在資金、經(jīng)營、購銷等方面的關(guān)系；（三）境外投資方所轉(zhuǎn)讓的境外控股公司的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等情況；（四）境外投資方所轉(zhuǎn)讓的境外控股公司與中國居民企業(yè)在資金、經(jīng)營、購銷等方面的關(guān)系；（五）境外投資方設(shè)立被轉(zhuǎn)讓的境外控股公司具有合理商業(yè)目的的說明；（六）稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的其他相關(guān)資料。

這里，我們通過2009年重慶的一個(gè)案例為大家作一解釋。

在該案例中，新加坡公司B全資控股新加坡公司C，C公司直接持有中國重慶合資企業(yè)D公司31.6%的股權(quán)。此時(shí)，實(shí)際上新加坡B公司通過特殊目的公司C公司間接持有境內(nèi)D公司31.6%的股權(quán)。2009年，新加坡B公司將其持有的新加坡C股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓給中國境內(nèi)A公司。

從稅法來講，權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照被投資企業(yè)所在地確定所得來源地。新加坡B公司轉(zhuǎn)讓的是新加坡C公司的股權(quán)，該所得不屬于來源于中國境內(nèi)所得，不需要在中國繳納企業(yè)所得稅。但是，重慶國稅局在審核這個(gè)案例后發(fā)現(xiàn)，B公司的實(shí)質(zhì)是轉(zhuǎn)讓境內(nèi)D公司的股權(quán)，境外C公司只是一個(gè)殼公司，其本身并不從事任何商業(yè)行為。最終，重慶國稅局經(jīng)請(qǐng)示國家稅務(wù)總局，否定了C公司的存在，根據(jù)我國稅法和中新協(xié)定的規(guī)定，就B公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收了98萬元人民幣的預(yù)提所得稅。

重慶案例中的“透視”原則在698號(hào)文中得到了體現(xiàn)，即境外投資方（實(shí)際控制方）通過濫用組織形式等安排間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)，且不具有合理的商業(yè)目的，規(guī)避企業(yè)所得稅納稅義務(wù)的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)層報(bào)稅務(wù)總局審核后可以按照經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)對(duì)該股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在。但是，實(shí)際情況中好多跨國企業(yè)都是通過多層特殊目的公司投資境內(nèi)的。假設(shè)境外美國公司控股新加坡B公司，新加坡B公司控股開曼C公司，C公司控股香港D公司，D公司持有境內(nèi)M公司股權(quán)，此時(shí)，美國公司就可以通過直接轉(zhuǎn)讓新加坡B公司股權(quán)的形式轉(zhuǎn)讓其間接持有的境內(nèi)M公司股權(quán)。越是復(fù)雜的持股結(jié)構(gòu)，稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管的難度越大。像這種情況，如果境外美國公司不主動(dòng)來申報(bào)的話，中國稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)的難度也很大。

考慮到實(shí)際情況的復(fù)雜性，698號(hào)文只是針對(duì)境外投資方（實(shí)際控制方）間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)，如果被轉(zhuǎn)讓的境外控股公司符合如下特征的：（1）所在地實(shí)際稅負(fù)低于12.5%；（2）所在地對(duì)居民境外所得不征收企業(yè)所得稅，此時(shí)，非居民企業(yè)負(fù)有自股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同簽訂之日起30日內(nèi)向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)相關(guān)資料的義務(wù)。

申報(bào)義務(wù)只是有助于中國稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)有避稅傾向的股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為。因此，非居民企業(yè)提供的資料中要說明的核心問題就是設(shè)立的這些特殊目的公司的合理商業(yè)目的。但如何說明合理商業(yè)目的實(shí)際是非常困難的。這就需要企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通。

四、重申非居民股權(quán)轉(zhuǎn)讓的扣繳義務(wù)

根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》的通知（國稅發(fā)[2009]3號(hào)）的規(guī)定：扣繳義務(wù)人在每次向非居民企業(yè)支付或者到期應(yīng)支付本辦法第三條規(guī)定的所得時(shí)，應(yīng)從支付或者到期應(yīng)支付的款項(xiàng)中扣繳企業(yè)所得稅。本條所稱到期應(yīng)支付的款項(xiàng)，是指支付人按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)成本、費(fèi)用的應(yīng)付款項(xiàng)?？劾U義務(wù)人每次代扣代繳稅款時(shí)，應(yīng)當(dāng)向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《中華人民共和國扣繳企業(yè)所得稅報(bào)告表》（以下簡稱扣繳表）及相關(guān)資料，并自代扣之日起7日內(nèi)繳入國庫。

698號(hào)文進(jìn)一步重申，扣繳義務(wù)人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務(wù)的，非居民企業(yè)應(yīng)自合同、協(xié)議約定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓之日（如果轉(zhuǎn)讓方提前取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的，應(yīng)自實(shí)際取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入之日）起7日內(nèi)，到被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)（負(fù)責(zé)該居民企業(yè)所得稅征管的稅務(wù)機(jī)關(guān)）申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)未按期如實(shí)申報(bào)的，依照稅收征管法有關(guān)規(guī)定處理。

對(duì)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易雙方為非居民企業(yè)且在境外交易的，3號(hào)文規(guī)定由取得所得的非居民企業(yè)自行或委托人向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的境內(nèi)企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的境內(nèi)企業(yè)應(yīng)協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)向非居民企業(yè)征繳稅款。如果非居民企業(yè)拒絕代扣稅款的，3號(hào)文規(guī)定扣繳義務(wù)人應(yīng)當(dāng)暫停支付相當(dāng)于非居民企業(yè)應(yīng)納稅款的款項(xiàng)，并在1日之內(nèi)向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告，并報(bào)送書面情況說明。

關(guān)于扣繳義務(wù)以及享受協(xié)定優(yōu)惠待遇問題，大家要參照國稅發(fā)[2009]3號(hào)的規(guī)定執(zhí)行。

五、非居民股權(quán)轉(zhuǎn)讓關(guān)聯(lián)交易審核加強(qiáng)

698號(hào)文規(guī)定：非居民企業(yè)向其關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)，其轉(zhuǎn)讓價(jià)格不符合獨(dú)立交易原則而減少應(yīng)納稅所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法進(jìn)行調(diào)整。境外投資方（實(shí)際控制方）同時(shí)轉(zhuǎn)讓境內(nèi)或境外多個(gè)控股公司股權(quán)的，被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)應(yīng)將整體轉(zhuǎn)讓合同和涉及本企業(yè)的分部合同提供給主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。如果沒有分部合同的，被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供被整體轉(zhuǎn)讓的各個(gè)控股公司的詳細(xì)資料，準(zhǔn)確劃分境內(nèi)被轉(zhuǎn)讓企業(yè)的轉(zhuǎn)讓價(jià)格。如果不能準(zhǔn)確劃分的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)選擇合理的方法對(duì)轉(zhuǎn)讓價(jià)格進(jìn)行調(diào)整。具體調(diào)整原則和調(diào)整方法應(yīng)參考國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》的通知（國稅發(fā)[2009]2號(hào)）。

六、特殊性重組股權(quán)轉(zhuǎn)讓可以享受優(yōu)惠

篇7

本文作者：葛兆軍顧群方學(xué)智工作單位：華東電網(wǎng)有限公司

國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）和中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)

（CIIA）對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員能力素質(zhì)要求（一）IIA對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)要求國際內(nèi)審師協(xié)會(huì)（IIA,，2001）的定義，專業(yè)勝任能力定義為在現(xiàn)實(shí)工作環(huán)境中，內(nèi)部審計(jì)人員個(gè)體按照特定標(biāo)準(zhǔn)完成特定范圍工作的能力，是內(nèi)部審計(jì)人員個(gè)人特性與業(yè)績結(jié)果的總和。其中，“特定標(biāo)準(zhǔn)”是指“最佳實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)”，用以判斷或區(qū)別“優(yōu)秀”業(yè)績與“一般”業(yè)績“特定范圍工作”是由內(nèi)部審計(jì)崗位職責(zé)所限定具體任務(wù)，用以界定內(nèi)部審計(jì)人員個(gè)體的角色與功能“個(gè)人特性”是指內(nèi)部審計(jì)人員所具備的職業(yè)道德、執(zhí)業(yè)技能和職業(yè)知識(shí)體系的集合；“業(yè)績結(jié)果”是內(nèi)部審計(jì)人員個(gè)人特性與特定標(biāo)準(zhǔn)共同決定的結(jié)果。根據(jù)IIA的相關(guān)規(guī)定，內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)能力素質(zhì)從認(rèn)識(shí)技能與技術(shù)技能兩個(gè)維度進(jìn)行衡量。（二）CIIA對(duì)內(nèi)部審計(jì)的人員的職業(yè)要求根據(jù)中國內(nèi)部審計(jì)相關(guān)準(zhǔn)則和規(guī)定，內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)勝任能力框架由職業(yè)道德、執(zhí)業(yè)技能體系和職業(yè)知識(shí)體系三個(gè)部分組成。其中，職業(yè)道德在專業(yè)勝任能力框架中處于基礎(chǔ)性地位，它決定了內(nèi)部審計(jì)人員以何種價(jià)值觀、職業(yè)操守和精神開展工作。執(zhí)業(yè)技能體系和職業(yè)知識(shí)體系是內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)勝任能力框架的核心內(nèi)容。我國的基本準(zhǔn)則明確提出內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力包括：內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)具備必要的學(xué)識(shí)及業(yè)務(wù)能力，熟悉本組織的經(jīng)營活動(dòng)和內(nèi)部控制，并不斷通過后續(xù)教育來保持和提高專業(yè)勝任能力；內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)具有較強(qiáng)的人際交往技能，能恰當(dāng)?shù)嘏c他人進(jìn)行有效的溝通。我國基本準(zhǔn)則中同時(shí)提到應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注，即內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)遵循職業(yè)道德規(guī)范，并以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度執(zhí)行內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)。而我國內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范對(duì)應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注是這樣規(guī)定的：內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，并合理使用職業(yè)判斷。1、職業(yè)道德根據(jù)國家審計(jì)署頒布的《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》和中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)頒布的《中國內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》、《中國內(nèi)部審計(jì)職業(yè)道德規(guī)范》以及各內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則中的相關(guān)要求，內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)道德是由價(jià)值觀、職業(yè)操守和職業(yè)進(jìn)取構(gòu)成的。內(nèi)部審計(jì)人員的價(jià)值觀反映了審計(jì)人員的行為動(dòng)機(jī)與行為方式；職業(yè)操守反映了內(nèi)部審計(jì)人員需要遵守的執(zhí)業(yè)原則與規(guī)范，職業(yè)進(jìn)取則反映了內(nèi)部審計(jì)人員自我學(xué)習(xí)與成長的基本態(tài)度。內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)道德的基本結(jié)構(gòu)如下表所示：2、執(zhí)業(yè)技能體系執(zhí)業(yè)技能包括認(rèn)知技能和行為技能。認(rèn)知技能是指一個(gè)勝任的內(nèi)部審計(jì)人員必須具備的技術(shù)、分析和判斷鑒別能力；而行為技能包括個(gè)人技能、人際關(guān)系技能和組織技能。內(nèi)部審計(jì)人員按照其承擔(dān)的責(zé)任、相應(yīng)的權(quán)力以及對(duì)于工作業(yè)績的要求與期望不同，具備不同的執(zhí)業(yè)能力特性，擁有不同權(quán)力，承擔(dān)不同責(zé)任，完成不同的具體任務(wù)，因而業(yè)績結(jié)果也不同。筆者將內(nèi)部審計(jì)人員分為兩種角色，即具有執(zhí)業(yè)勝任能力的一般審計(jì)人員和具有執(zhí)業(yè)勝任能力的管理人員，如審計(jì)部門、審計(jì)項(xiàng)目的經(jīng)理或管理者。在本文中將這兩種角色分別簡稱為內(nèi)審人員與內(nèi)審管理者。內(nèi)部審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)技能要求如下表所示：3、職業(yè)知識(shí)體系職業(yè)知識(shí)體系是實(shí)現(xiàn)執(zhí)業(yè)勝任能力標(biāo)準(zhǔn)的保證。中國內(nèi)部審制度背景、中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的要求與現(xiàn)實(shí)出發(fā)，面向未來和經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展趨勢，將中國內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)知識(shí)體系設(shè)定為三個(gè)部分，即職業(yè)基礎(chǔ)知識(shí)、執(zhí)業(yè)技能知識(shí)和職業(yè)環(huán)境知識(shí)。內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)知識(shí)體系如下表所示：綜上所述，國內(nèi)外關(guān)于內(nèi)部審計(jì)組織都對(duì)審計(jì)人員提出相應(yīng)的勝任能力的特定要求，這些專業(yè)能力也會(huì)隨著客觀環(huán)境的變化不斷發(fā)展和提升?，F(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐的最新發(fā)展，為內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)能力提出了新的挑戰(zhàn)和更高要求。因此，構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)勝任能力框架是需要及時(shí)解決的問題。

新環(huán)境下內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)能力素質(zhì)框架的構(gòu)建

Celand的能力素質(zhì)模型理論把能力素質(zhì)劃分為五個(gè)層次：一是知識(shí)（Knowledge）二是技能（Skill）；三是自我概念(Self-Concept)，包括態(tài)度、價(jià)值觀和自我形象等；四是特質(zhì)(Traits)；五是動(dòng)機(jī)(Motives)。把不能區(qū)分優(yōu)秀者與一般者的知識(shí)與技能部分，稱為基準(zhǔn)性素質(zhì)（ThresholdCompetencies），也就是從事某項(xiàng)工作起碼應(yīng)該具備的素質(zhì)；而把能夠區(qū)分優(yōu)秀者與一般者的自我概念、特質(zhì)、動(dòng)機(jī)稱為鑒別性素質(zhì)（DifferentiationCompetencies）?；谏鲜瞿芰λ刭|(zhì)模型，綜合國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)及我國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)對(duì)審計(jì)人員專業(yè)素養(yǎng)基本的要求，并結(jié)合目前內(nèi)部審計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀和新的挑戰(zhàn)，筆者將在現(xiàn)代環(huán)境下內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)能力分為職業(yè)素養(yǎng)（自我概念、特質(zhì)、動(dòng)機(jī)）和專業(yè)技能（知識(shí)、技能）兩個(gè)方面，構(gòu)建專業(yè)勝任能力體系框架。（一）職業(yè)素養(yǎng)1、動(dòng)機(jī)內(nèi)部審計(jì)人員要保持良好的工作心態(tài)，包括積極進(jìn)取、追求卓越、有緊迫感、換位思考、相信并鼓勵(lì)他人、更具活力、積極表達(dá)意見并與管理當(dāng)局討論重要問題、決心做出非凡成就，在有強(qiáng)烈的責(zé)任感和使命感。要徹底改變過去那種審計(jì)部門就是被邊緣化的部門，不被領(lǐng)導(dǎo)重視的部門的錯(cuò)誤想法；同時(shí)還應(yīng)主人翁的態(tài)度去以內(nèi)部審計(jì)獨(dú)有的視角改善組織的運(yùn)營，實(shí)現(xiàn)組織價(jià)值的增值。2、特質(zhì)內(nèi)部審計(jì)人員必須正直和誠實(shí)。至從安然事件暴發(fā)后，各單位在招募內(nèi)部審計(jì)人員時(shí)都對(duì)審計(jì)崗位都有一個(gè)共同的條件，就是正直和誠實(shí)。由此可見，正直和誠實(shí)是從事審計(jì)工作的前提條件。要求審計(jì)人員忠誠老實(shí)，不隱瞞曲解事實(shí)，保持獨(dú)立性與客觀性。合理應(yīng)用知識(shí)、技能和經(jīng)驗(yàn)，做出合理判斷，保持職業(yè)謹(jǐn)慎。同時(shí)要求審計(jì)人員能承受較大的工作壓力和復(fù)雜的工作環(huán)境。善于交流溝通，有團(tuán)隊(duì)意識(shí)。3、自我概念審計(jì)人員要有強(qiáng)烈的法律意識(shí)，認(rèn)真履行職責(zé)，維護(hù)審計(jì)權(quán)威，維護(hù)審計(jì)隊(duì)伍的形象，維護(hù)被審單位利益，恪守保密義務(wù)。遵守職業(yè)紀(jì)律，保持審計(jì)人員的獨(dú)立性。恪守客觀、公正、廉潔的職業(yè)道德。（二）職業(yè)能力根據(jù)Celand的能力素質(zhì)模型理論，筆者將知識(shí)技能和專業(yè)技能統(tǒng)稱為職業(yè)能力，根據(jù)目前內(nèi)部審計(jì)的定位和要求以及環(huán)境變化，我們認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)具備如下專業(yè)勝任能力：1、知識(shí)方面內(nèi)部審計(jì)人員需具有廣博的知識(shí)。了解組織、行業(yè)與競爭情況、特定職能、流程與整個(gè)組織的關(guān)系，善用科技手段分析有關(guān)資料；同時(shí)，審計(jì)人員還必須注重知識(shí)的更新和知識(shí)面的擴(kuò)展，不僅要精通財(cái)會(huì)、審計(jì)知識(shí)，還要具有經(jīng)濟(jì)管理、金融、統(tǒng)計(jì)、工程技術(shù)、法律、信息和計(jì)算機(jī)等方面的專業(yè)知識(shí)。內(nèi)部審計(jì)部門要成為企業(yè)價(jià)值鏈上的一個(gè)必要環(huán)節(jié)，必須為企業(yè)提供增值服務(wù)。由被動(dòng)查出問題向主動(dòng)提出解決問題的建議轉(zhuǎn)變，主動(dòng)尋找服務(wù)機(jī)會(huì)，不斷為組織增加價(jià)值服務(wù)。審計(jì)人員還需要掌握一些技術(shù)分析方法，如宏觀分析采用的PSET分析法，用以了解企業(yè)所處的政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和技術(shù)等宏觀環(huán)境；行業(yè)分析采用的市場環(huán)境分析法，用以了解行業(yè)市場結(jié)構(gòu)、份額、容量以及市場議價(jià)能力等。將企業(yè)的資源及流程融合在一起，分析企業(yè)的競爭優(yōu)勢及劣勢的價(jià)值鏈分析（VCA）。此外，內(nèi)部審計(jì)還應(yīng)有一定的外語基礎(chǔ)，可以參與國際內(nèi)部審計(jì)的專業(yè)交流，及時(shí)了解國內(nèi)外重大內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的最新動(dòng)態(tài)，與時(shí)俱進(jìn)，保持與國際先進(jìn)內(nèi)部審計(jì)前列。國際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)的一次調(diào)查顯示，在公司內(nèi)部審計(jì)人員結(jié)構(gòu)中，注冊會(huì)計(jì)師占38%，會(huì)計(jì)師占48%，稅務(wù)專家占1%，工程師占1%，其它人員占12%，不同行業(yè)不同的審計(jì)目標(biāo)，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)存在不同的需求。2、專業(yè)技能專業(yè)技能是內(nèi)部審計(jì)人中所需具備的能力，涵蓋認(rèn)知能力和行為能力。結(jié)合IIA的《內(nèi)部審計(jì)專業(yè)勝任能力框架》及我國目前內(nèi)部審計(jì)環(huán)境的實(shí)際情況，筆者認(rèn)為在在信息時(shí)代，內(nèi)部審計(jì)人員要具有運(yùn)用信息技術(shù)分析財(cái)務(wù)與商業(yè)數(shù)據(jù)的能力；應(yīng)用控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)與程序綜合分析模型支持內(nèi)部審計(jì)人中的判斷；在內(nèi)部審計(jì)過程中能利用行業(yè)、專業(yè)數(shù)據(jù)庫和模型進(jìn)行分析；掌握現(xiàn)代信息技術(shù)，能利用內(nèi)部審計(jì)方法評(píng)價(jià)計(jì)算機(jī)系統(tǒng)內(nèi)部控制制度；能發(fā)現(xiàn)所有相關(guān)信息，并整理出調(diào)查的實(shí)質(zhì)性中心線索；分辯實(shí)質(zhì)與形勢；評(píng)估與內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)；具有處理壓力的能力，堅(jiān)持立場；具有一定的溝通能力，緩解沖突和解決沖突，穩(wěn)定局勢；能處理團(tuán)隊(duì)之間的關(guān)系，具有一定的團(tuán)隊(duì)合作能力；能在內(nèi)部審計(jì)管理中運(yùn)用綜合技術(shù)方法；具有與被審計(jì)單位建立相互信任的能力等等。四、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)人員能力素質(zhì)提升策略根據(jù)上述內(nèi)部審計(jì)人員能力素質(zhì)的要求，如何使當(dāng)前內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)得到進(jìn)一步提升，逐步達(dá)到理想狀態(tài)，以確保審計(jì)人員具備的能力素質(zhì)與現(xiàn)代環(huán)境下審計(jì)部門完成既定目標(biāo)相一致，從而為企業(yè)提供更有效的價(jià)值增值，是本文探討的主要目的。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)整體人員素質(zhì)的提升，可以通過以下方式實(shí)現(xiàn)：首先，根據(jù)行業(yè)特點(diǎn)和審計(jì)目標(biāo)確定內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的人員需求，確定內(nèi)部審計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)、工作經(jīng)歷、學(xué)歷層次、年齡結(jié)構(gòu)以人員數(shù)量等，這是內(nèi)部審計(jì)人力資源管理的重要組成部分。一般而言，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)根據(jù)行業(yè)規(guī)律，確定本部門內(nèi)部審計(jì)人員所需要的知識(shí)結(jié)構(gòu)，主要由財(cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、審計(jì)學(xué)、法律、稅收、資產(chǎn)評(píng)估、計(jì)算機(jī)、企業(yè)管理等知識(shí)構(gòu)成，然后再考慮行業(yè)特點(diǎn)：如金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計(jì)，必須熟悉金融業(yè)務(wù)；石化行業(yè)做經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)必須掌握化工技術(shù)和流程等；房地產(chǎn)行業(yè)做內(nèi)部審計(jì)，需要有掌握工程預(yù)決算等專業(yè)知識(shí)的人才。工作經(jīng)歷最好是比較豐富，熟悉本單位的業(yè)務(wù)，有不同崗位工作的經(jīng)歷，了解本單位的業(yè)務(wù)及其流程。學(xué)歷層次和年齡結(jié)構(gòu)以相互合理配置，達(dá)到優(yōu)化組合為最佳。人員數(shù)量正常情況下單位按總?cè)藬?shù)的千分之三進(jìn)行配備，特殊行業(yè)可以增加，目前部分金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計(jì)人員配置已達(dá)總?cè)藬?shù)的百分之一點(diǎn)二，這樣能滿足開展審計(jì)業(yè)務(wù)的各種需求。其次，外部招聘合適的內(nèi)部審計(jì)專業(yè)人員。針對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)各個(gè)崗位的能力素質(zhì)模型梳理現(xiàn)有的審計(jì)人力資源，明確存在的缺口和不足，并根據(jù)實(shí)際情況與單位人力資源部門協(xié)調(diào)，再確定對(duì)外招聘。在審計(jì)部門招聘時(shí)，根據(jù)構(gòu)建好能力素質(zhì)模型考察應(yīng)聘者對(duì)關(guān)鍵能力素養(yǎng)的考核，以確定其是否具企業(yè)之間的交易，但是由于標(biāo)的股權(quán)是中國的居民企業(yè)，因此中國當(dāng)局具有稅收管轄權(quán)。境外投資方（實(shí)際控制方）間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)，如果被轉(zhuǎn)讓的境外控股公司所在國（地區(qū)）實(shí)際稅負(fù)低于12.5%或者對(duì)其居民境外所得不征所得稅的，應(yīng)自股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同簽訂之日起30日內(nèi)，向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供資料。由于間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)可能存在不合理的避稅安排，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)直接在稅收上否定境外公司的存在。兩個(gè)非居民企業(yè)之間的交易，由于取得收入的一方與支付價(jià)款的一方均在境外，難題在于稅收征管問題如何能夠?qū)崿F(xiàn)稅款入庫呢？股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易雙方均為非居民企業(yè)且在境外交易的，被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的境內(nèi)企業(yè)在依法變更稅務(wù)登記時(shí)，應(yīng)將股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同復(fù)印件報(bào)送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。稅務(wù)機(jī)關(guān)審核時(shí)，不僅要認(rèn)真審核合同，還要認(rèn)真審核與股權(quán)轉(zhuǎn)讓相關(guān)的資金流動(dòng)情況，即相關(guān)的銀行單據(jù)證明。同時(shí)，對(duì)金額較大、有疑點(diǎn)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易，也要利用國際稅收專項(xiàng)情報(bào)交換手段，對(duì)居民企業(yè)與非居民企業(yè)之間或非居民企業(yè)之間來源于中國境內(nèi)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益的國際偷逃稅問題進(jìn)行聯(lián)手防范和打擊。（五）非居民企業(yè)和外籍個(gè)人的股息、紅利所得稅收政策不同問題根據(jù)新的所得稅規(guī)定對(duì)非居民企業(yè)來源于我國境內(nèi)企業(yè)的2008年開始的股息、紅利所得予以征稅根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅[1994]20號(hào)），對(duì)外籍個(gè)人從外商投資企業(yè)取得的股息、紅利所得，暫免征收個(gè)人所得稅。由于投資者身份的不同對(duì)外國投資者來源于我國境內(nèi)的同一類型所得享受不同的稅收待遇，造成了部分外國投資者利用當(dāng)前的政策漏洞進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收籌劃，將其身份由非居民企業(yè)轉(zhuǎn)為個(gè)人。（六）外資股東撤資是否追回外資企業(yè)兩免三減半稅收優(yōu)惠問題《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)原有若干稅收優(yōu)惠政策取消后有關(guān)事項(xiàng)處理的通知》（國稅發(fā)【2008】23號(hào)）第三條之規(guī)定：外商投資企業(yè)按照《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》規(guī)定享受定期減免稅優(yōu)惠，2008年后，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)或經(jīng)營期發(fā)生變化，導(dǎo)致其不符合《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》規(guī)定條件的，仍應(yīng)依據(jù)《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》規(guī)定補(bǔ)繳其此前（包括在優(yōu)惠過渡期內(nèi)）已經(jīng)享受的定期減免稅稅款。各主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在每年對(duì)這類企業(yè)進(jìn)行匯算清繳時(shí)，應(yīng)對(duì)其經(jīng)營業(yè)務(wù)內(nèi)容和經(jīng)營期限等變化情況進(jìn)行審核。外商投資企業(yè)經(jīng)營期不低于10年方可享受稅收優(yōu)惠，不足10年內(nèi)如果外資撤資的，需要補(bǔ)繳此前已經(jīng)享受的稅收優(yōu)惠，10年經(jīng)營期是實(shí)際經(jīng)營期，不包括停業(yè)期間。

篇8

第一，發(fā)起人轉(zhuǎn)移資產(chǎn)行為在稅法上的性質(zhì)，屬于“銷售”還是“擔(dān)保融資”?二者的稅負(fù)后果完全不同。

第二，由于所轉(zhuǎn)移的資產(chǎn)通常是能夠帶來穩(wěn)定現(xiàn)金流的資產(chǎn)，如銀行貸款、長期租賃合同或者特許權(quán)合同，這些資產(chǎn)都屬于應(yīng)收賬款，可以統(tǒng)一簡稱為“帶息債權(quán)”。轉(zhuǎn)讓帶息債權(quán)在確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收入或者計(jì)稅成本時(shí)會(huì)產(chǎn)生一些特殊的問題，如轉(zhuǎn)讓收入是否需要分解為利息收入和債權(quán)本金收入，已產(chǎn)生、但尚未支付的利息是否計(jì)入計(jì)稅成本等等。

第三，資產(chǎn)證券化交易通常安排有一些特殊的對(duì)價(jià)方式，如發(fā)起人保留在所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)中的次級(jí)權(quán)益，其功能是發(fā)起人為交易提供的信用增級(jí)或者擔(dān)保。稅法上如何認(rèn)定這一特殊的對(duì)價(jià)?是否影響到對(duì)轉(zhuǎn)讓行為的定性?如何進(jìn)行計(jì)量?

上述問題，有些(如一、三)是資產(chǎn)證券化特有的問題，有些(如二)則是金融債權(quán)的典型特征。由于我國現(xiàn)行稅法對(duì)應(yīng)收賬款、特別是金融債權(quán)的轉(zhuǎn)讓缺乏明確而細(xì)致的規(guī)定，因此上述問題都在資產(chǎn)證券化交易中集中反映出來。相應(yīng)地，探討資產(chǎn)證券化交易的稅務(wù)處理，不僅有助于交易當(dāng)事人確定資產(chǎn)證券化交易的稅負(fù)成本，同時(shí)也能夠逐步廓清金融產(chǎn)品的稅務(wù)規(guī)則。同時(shí)，它也提供了一個(gè)觀察我國資產(chǎn)證券化的稅收政策是否能夠?qū)崿F(xiàn)稅收中性、公平、效率等目標(biāo)的視角。為此，筆者將結(jié)合我國當(dāng)前進(jìn)行的信貸資產(chǎn)證券化試點(diǎn)方案對(duì)交易中發(fā)起人轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)環(huán)節(jié)的稅法問題作一探討。

我國現(xiàn)行稅收政策對(duì)發(fā)起人轉(zhuǎn)移基礎(chǔ)資產(chǎn)行為的定性

從國外資產(chǎn)證券化稅收政策的一般處理來看，根據(jù)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓過程中的轉(zhuǎn)讓人所保留的控制資產(chǎn)的極力大小以及所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)的程度，有兩種處理方式：一是在所有權(quán)真實(shí)轉(zhuǎn)移，受讓人承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的情形下，認(rèn)定為“銷售”；二是在所有權(quán)未真實(shí)轉(zhuǎn)移時(shí)，轉(zhuǎn)讓人保留了實(shí)質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)的情形下，整個(gè)交易被認(rèn)定為“擔(dān)保融資”，因此，轉(zhuǎn)讓基礎(chǔ)資產(chǎn)的行為被確認(rèn)為擔(dān)保融資下的“提供擔(dān)保物”處理。

從理論上說，這兩種認(rèn)定方式所引起的稅法上的后果完全不同：“銷售”是一種典型的應(yīng)稅行為，可能發(fā)生流轉(zhuǎn)稅、所得稅、印花稅等一系列納稅義務(wù)；“提供擔(dān)保物”不是一種典型的應(yīng)稅行為，通常不發(fā)生流轉(zhuǎn)稅或所得稅問題，至多因?yàn)閾?dān)保物或者相關(guān)權(quán)利證書的轉(zhuǎn)移占有而發(fā)生印花稅或者契稅問題。

在我國目前進(jìn)行的資產(chǎn)證券化試點(diǎn)中，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局在《關(guān)于信貸資產(chǎn)證券化有關(guān)稅收政策問題的通知》(財(cái)稅[2006]5號(hào)，以下簡稱《通知》)將發(fā)起人的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移行為確認(rèn)為“銷售”，而非“擔(dān)保融資”，并且規(guī)定：“發(fā)起機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)讓信貸資產(chǎn)取得的收益應(yīng)按企業(yè)所得稅的政策規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，轉(zhuǎn)讓信貸資產(chǎn)所發(fā)生的損失可按企業(yè)所得稅的政策規(guī)定扣除”。

上述規(guī)定非常簡單，沒有考慮資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)可能存在的各種技術(shù)上的、細(xì)節(jié)上的差異。例如，轉(zhuǎn)讓人可能保留次級(jí)權(quán)益，從而承擔(dān)所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)上的大多數(shù)風(fēng)險(xiǎn)。此外，《通知》似乎也沒有關(guān)注到我國目前信貸資產(chǎn)證券化采取的是“信托”方式，以“信托”方式進(jìn)行的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移與一般意義上的“轉(zhuǎn)讓”是有區(qū)別的。也就是說，在資產(chǎn)證券化交易中，采用信托SPV作為融資載體時(shí)，發(fā)起人是把資產(chǎn)“信托”給受托人；相反，如果采用特殊目的公司(SPC)作為載體，發(fā)起人通常是把基礎(chǔ)資產(chǎn)“出售”SPC。這兩種不同形態(tài)下的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移行為是否應(yīng)適用同樣的規(guī)則，頗值得深入研究。

在美國，稅務(wù)機(jī)關(guān)和法院在判斷一項(xiàng)交易到底是出售還是擔(dān)保融資時(shí)，堅(jiān)持的是實(shí)質(zhì)主義而非形式主義的標(biāo)準(zhǔn)，即根據(jù)具體交易中雙方權(quán)利義務(wù)分配的實(shí)際情況來認(rèn)定，而不是根據(jù)交易聲稱的法律形式。借助于判例的積累，美國稅法上明確了一系列需要考慮的因素供稅務(wù)機(jī)關(guān)判斷，如應(yīng)收賬款的購買價(jià)格是否固定，被轉(zhuǎn)讓的應(yīng)收賬款是否能被明確辨認(rèn)，應(yīng)收賬款的債務(wù)人是否收到了轉(zhuǎn)讓通知，與所有權(quán)相聯(lián)系的利益和風(fēng)險(xiǎn)由哪方享有和承擔(dān)，買方是否具備處置應(yīng)收賬款的權(quán)力，收取債權(quán)的成本和稅收負(fù)擔(dān)是否由買方承擔(dān)，等等。這些做法值得我們借鑒。

轉(zhuǎn)讓收入的構(gòu)成：次級(jí)權(quán)益的爭議

在明確了“轉(zhuǎn)讓行為”作為“銷售”確認(rèn)的前提下，按照我國現(xiàn)行稅法規(guī)則，“應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓”似乎不涉及流轉(zhuǎn)稅，因?yàn)樗确菭I業(yè)稅的應(yīng)稅稅目，也非增值稅或消費(fèi)稅的應(yīng)稅稅目。因此，《通知》中就貸款資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓沒有提到營業(yè)稅。同時(shí)，為扶持信貸資產(chǎn)證券化試點(diǎn)，《通知》又豁免了證券化交易所有環(huán)節(jié)(包括發(fā)起人轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)環(huán)節(jié))的印花稅。這樣，發(fā)起人轉(zhuǎn)讓信貸資產(chǎn)就只剩下所得稅問題，需要確定轉(zhuǎn)讓收入與計(jì)稅成本。

應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓收入一般比較直觀，即轉(zhuǎn)讓方收取的全部對(duì)價(jià)。不過，資產(chǎn)證券化交易中的轉(zhuǎn)讓收入確認(rèn)有一個(gè)特殊的問題：轉(zhuǎn)讓方保留的次級(jí)權(quán)益如何確認(rèn)?以建設(shè)銀行的資產(chǎn)證券化項(xiàng)目——建元2005-1個(gè)人住房抵押貸款證券化信托(以下簡稱“建元信托”)為例，建行通過轉(zhuǎn)讓信貸資產(chǎn)共獲得30.2億元的對(duì)價(jià)。其中，29.3億元屬于受托機(jī)構(gòu)對(duì)公眾發(fā)行的資產(chǎn)支持證券獲得的收入，9000萬元為受托機(jī)構(gòu)對(duì)轉(zhuǎn)讓方(即建設(shè)銀行)定向發(fā)行的次級(jí)資產(chǎn)支持證券的標(biāo)價(jià)?；谠摯渭?jí)權(quán)益，建設(shè)銀行一方面可以享有被轉(zhuǎn)讓信貸資產(chǎn)在償付了公眾投資人后剩余的權(quán)益，另一方面，如果被信貸資產(chǎn)因?yàn)樵冀杩钊瞬荒茏泐~還款而發(fā)生損失，這些損失也由建行銀行的次級(jí)權(quán)益來吸收。

由此在稅法上提出的問題是：對(duì)于轉(zhuǎn)讓方建設(shè)銀行而言，究竟是以30.2還是29.3億元確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收入?這里實(shí)際上涉及到另一個(gè)問題：轉(zhuǎn)讓方保留被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)中的次級(jí)權(quán)益究竟是取得的一筆轉(zhuǎn)讓收入，還是表明其中一部分資產(chǎn)沒有轉(zhuǎn)讓?

從會(huì)計(jì)處理的角度看，保留被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)中的次級(jí)權(quán)益意味著轉(zhuǎn)讓方在一定程度上繼續(xù)承受該資產(chǎn)上存在的風(fēng)險(xiǎn)，這將產(chǎn)生非常復(fù)雜的“真實(shí)銷售”問題。簡言之，按照財(cái)政部《信貸資產(chǎn)證券化試點(diǎn)會(huì)計(jì)處理規(guī)定》，轉(zhuǎn)讓方需要根據(jù)其承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的實(shí)質(zhì)性程度來決定有多少資產(chǎn)的所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移。如果次級(jí)權(quán)益意味著幾乎保留了全部的風(fēng)險(xiǎn)，則資產(chǎn)不得終止確認(rèn)，收到的全部款項(xiàng)也只能作為負(fù)債，不作為收入。如果屬于“持續(xù)涉入”，轉(zhuǎn)讓方必須按照持續(xù)涉入的程度持續(xù)確認(rèn)一部分資產(chǎn)。因此，在會(huì)計(jì)處理上，次級(jí)權(quán)益的存在可能導(dǎo)致相關(guān)款項(xiàng)不能完全計(jì)入轉(zhuǎn)讓收入，或者，在確認(rèn)收入的同時(shí)，還需要確認(rèn)相關(guān)的負(fù)債。

筆者以為，從效率目標(biāo)考慮，稅法在轉(zhuǎn)讓收入的確認(rèn)問題上宜簡化處理。理由在于：第一，如果發(fā)起人的“轉(zhuǎn)讓”行為在稅法上已經(jīng)被界定為“銷售”，則基于次級(jí)權(quán)益的存在而重新爭論“真實(shí)銷售”問題是沒有意義的。這個(gè)問題更適合在交易的稅收定性層面來綜合考慮，而不是在收入的計(jì)量環(huán)節(jié)上來爭論。第二，資產(chǎn)支持證券通常被視為對(duì)基礎(chǔ)資產(chǎn)的不可分的權(quán)益，次級(jí)權(quán)益證券與A、B、C這些優(yōu)先級(jí)證券之間的差異只是受償順序有先后之分，沒有與具體資產(chǎn)組成部分的對(duì)應(yīng)關(guān)系。也就是說，我們可能無法明確劃分出哪部分資產(chǎn)沒有轉(zhuǎn)讓，哪部分資產(chǎn)已經(jīng)轉(zhuǎn)讓，只能認(rèn)為所有資產(chǎn)都轉(zhuǎn)讓出去，而所收到的全部利益(包括次級(jí)權(quán)益)都作為轉(zhuǎn)讓的對(duì)價(jià)，構(gòu)成轉(zhuǎn)讓收入的一部分。這種情形與公司轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)時(shí)獲得部分現(xiàn)金對(duì)價(jià)、部分股票對(duì)價(jià)的情形類似。因此，筆者建議，在確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收入時(shí)，宜將次級(jí)權(quán)益對(duì)價(jià)直接計(jì)入轉(zhuǎn)讓收入。

帶息債權(quán)轉(zhuǎn)讓中利息的確認(rèn)

資產(chǎn)證券化交易中所轉(zhuǎn)讓的基礎(chǔ)資產(chǎn)都是能帶來現(xiàn)金流的資產(chǎn)，性質(zhì)上屬于帶息債權(quán)。在轉(zhuǎn)讓日，該債權(quán)可能已經(jīng)孳生出一部分利息，由于尚未到計(jì)息日，因此轉(zhuǎn)讓方尚未實(shí)際確認(rèn)利息收入，原始債務(wù)人更沒有實(shí)際支付利息。在證券化交易中，由于該部分應(yīng)計(jì)而未計(jì)的利息金額比較大，因此在確定轉(zhuǎn)讓收入和計(jì)稅成本時(shí)都需要考慮是否對(duì)該利息進(jìn)行確認(rèn)。

依然以建元信托為例，建設(shè)銀行轉(zhuǎn)讓抵押貸款30.2億元，貸款合同的加權(quán)平均利率約為5.3％，每月產(chǎn)生利息約為1325萬元。假定原始貸款合同規(guī)定的計(jì)息日為當(dāng)月30日，支付日(或扣款日)為次月5日。進(jìn)一步假定證券化交易下貸款的交割日為2005年12月20日，因此，當(dāng)該批貸款轉(zhuǎn)移給受托機(jī)構(gòu)時(shí)，其已經(jīng)產(chǎn)生了(但尚未確認(rèn))20天的利息約850萬元(即1325萬元的三分之二)。那么，建設(shè)銀行在12月20日收到的轉(zhuǎn)讓收入中，是否需要分解出應(yīng)計(jì)利息的對(duì)價(jià)以及貸款本金的對(duì)價(jià)兩個(gè)部分?另一方面，建設(shè)銀行在確定所轉(zhuǎn)讓貸款的計(jì)稅成本時(shí)，是否需要把這部分應(yīng)計(jì)利息考慮在內(nèi)?

1.轉(zhuǎn)讓收入的分解與利息確認(rèn)

如果把轉(zhuǎn)讓收入分解為利息對(duì)價(jià)和本金對(duì)價(jià)，兩種對(duì)價(jià)收入在稅法上的定性有所不同。轉(zhuǎn)讓收入中的利息收入部分通常屬于一般利息所得，但債權(quán)本金轉(zhuǎn)讓的收入則屬于資產(chǎn)處置所得，即資本利得。在實(shí)務(wù)處理中，《關(guān)于外商投資企業(yè)合并、分立、股權(quán)重組、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等重組業(yè)務(wù)所得稅處理的暫行規(guī)定》(國稅發(fā)[1997]71號(hào))以及《企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問題的暫行規(guī)定》(國稅發(fā)[1998]97號(hào))規(guī)定對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入進(jìn)行分解，分別確認(rèn)“股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益”與“股權(quán)持有收益”。

從理論上說，利息是資金的時(shí)間價(jià)值，是提供融資者的一項(xiàng)應(yīng)計(jì)收入。當(dāng)轉(zhuǎn)移應(yīng)收賬款時(shí)，如果轉(zhuǎn)讓日該應(yīng)收賬款已經(jīng)孳生了一部分利息，該利息屬于轉(zhuǎn)讓方對(duì)應(yīng)收賬款債務(wù)人提供信用所應(yīng)取得的收入，盡管轉(zhuǎn)讓方在財(cái)務(wù)上尚未確認(rèn)，原始債務(wù)人更沒有支付。該利息的存在提升了應(yīng)收賬款的價(jià)值，它通常也會(huì)反映到受讓方支付的對(duì)價(jià)上。因此，從理論上說，應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓方從受讓方獲得的對(duì)價(jià)可以分解為對(duì)應(yīng)收賬款中所含利息的支付和對(duì)債權(quán)本金的支付兩個(gè)部分。

盡管如此，筆者以為，從我國目前的征管實(shí)踐出發(fā)，為實(shí)現(xiàn)稅收公平與效率的目標(biāo)，不宜進(jìn)行收入的分解或單獨(dú)確認(rèn)利息收入。

理由如下：

第一，如果一國稅法區(qū)別一般所得與資本利得(特別是長期資本利得)而適用不同的所得稅率，就需要對(duì)帶息債權(quán)的轉(zhuǎn)讓收入進(jìn)行分解。反之則沒有必要。鑒于我國目前企業(yè)所得稅制度并不區(qū)分一般所得與資本利得，區(qū)分利息收入與資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入沒有實(shí)際意義。

第二，在市場交易條件下，人為地分解轉(zhuǎn)讓收入很難做到合理分配。雖然從理論上說，受讓方支付對(duì)價(jià)時(shí)會(huì)考慮到債權(quán)中已經(jīng)孳生的利息這一因素，但其對(duì)價(jià)中究競多少是對(duì)利息的支付并不容易確定。帶息債權(quán)如同債券類金融工具，其價(jià)值由市場平均收益率來決定，并反映特定時(shí)點(diǎn)的供求關(guān)系。受讓方支付的對(duì)價(jià)通常并不等于“債權(quán)本金十已孳生的利息”之和。此外，還要考慮到原始債務(wù)人不能償還的風(fēng)險(xiǎn)。一般來說，考慮到利息與本金在數(shù)額與支付時(shí)間上的差異，其償還風(fēng)險(xiǎn)可能是不一樣的。諸如此類的因素，將導(dǎo)致分解轉(zhuǎn)讓收入、單獨(dú)確認(rèn)利息的稅務(wù)處理非常復(fù)雜，還不能夠保證得出合理的結(jié)果。在這個(gè)方面，我國股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得區(qū)分“轉(zhuǎn)讓收益”與“持有收益”的實(shí)踐已經(jīng)有深刻的教訓(xùn)。這也說明，一項(xiàng)制度設(shè)計(jì)可能理論上很完美，但在實(shí)踐中并不具有可操作性，結(jié)果只是徒增納稅人的負(fù)擔(dān)。

第三，在建設(shè)銀行、國家開發(fā)銀行兩單信貸資產(chǎn)證券化試點(diǎn)中，為了簡化利息問題，相關(guān)的法律文件都明確規(guī)定，所轉(zhuǎn)讓的標(biāo)的是貸款資產(chǎn)在指定交割目的本金部分，不涉及這些貸款已經(jīng)孳生的利息。對(duì)于購買了該抵押貸款支持證券的投資人來說，其獲得的是交割日之后抵押貸款新產(chǎn)生的利息。因此，交易合同直接對(duì)帶息債權(quán)的利息進(jìn)行了剝離，這樣，轉(zhuǎn)讓方所取得的全部收入都是轉(zhuǎn)讓債權(quán)本金的收入，從而避免了分解收入的困難。

當(dāng)然，這里需要特別說明的一點(diǎn)是，分解帶息債權(quán)的轉(zhuǎn)讓收入盡管從所得稅的角度看沒有意義，但它對(duì)于營業(yè)稅納稅義務(wù)的確定是有意義的。這是因?yàn)椋M管“應(yīng)收賬款”轉(zhuǎn)讓不是營業(yè)稅的應(yīng)稅稅目，但利息收入?yún)s是金融業(yè)的營業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目。一旦進(jìn)行收入分解，就產(chǎn)生相關(guān)的利息收入是否需要繳納營業(yè)稅的問題。目前《通知》對(duì)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)沒有提到營業(yè)稅問題，這是否意味著免除轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的營業(yè)稅?這里顯然存在著政策上的疏漏需要彌補(bǔ)。

2.計(jì)稅成本與利息確認(rèn)

根據(jù)上文的分析，如果所轉(zhuǎn)讓的是帶息債權(quán)，且不單獨(dú)確認(rèn)利息收入，則在確定所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計(jì)稅成本時(shí)也不考慮已孳生的利息問題，而是以債權(quán)的賬面價(jià)值(本金)作為計(jì)稅成本。這樣，轉(zhuǎn)讓債權(quán)獲得的全部對(duì)價(jià)與債權(quán)本金之間的差額構(gòu)成轉(zhuǎn)讓所得，其中雖然包括利息所得與債權(quán)轉(zhuǎn)讓所得兩個(gè)方面的成分，但為操作便利，不進(jìn)行分解確認(rèn)。

實(shí)踐中，當(dāng)資產(chǎn)證券化試點(diǎn)交易借助合同對(duì)帶息債權(quán)的利息進(jìn)行剝離后，這個(gè)問題就更清楚了，被轉(zhuǎn)讓債權(quán)的計(jì)稅成本就是債權(quán)的本金額。

或有收益對(duì)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收入的影響

與一般的債權(quán)轉(zhuǎn)讓相比，信貸資產(chǎn)證券化交易中的應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓還有一個(gè)特殊的問題，就是如何確認(rèn)轉(zhuǎn)讓方因保留次級(jí)權(quán)益而在未來可能獲得的利益。

轉(zhuǎn)讓方保留應(yīng)收賬款的次級(jí)權(quán)益，意味著轉(zhuǎn)讓方對(duì)該部分資產(chǎn)在本息的償付上后位于優(yōu)先級(jí)資產(chǎn)支持證券的持有人。但是，這種后位受償對(duì)轉(zhuǎn)讓方也可能是有利的。由于優(yōu)先級(jí)證券的利息率一般都會(huì)顯著低于基礎(chǔ)資產(chǎn)的收益率，基礎(chǔ)資產(chǎn)下的收益在償付了投資人的本息后，最后剩余的部分都?xì)w于次級(jí)權(quán)益的持有者，它通常會(huì)大于次級(jí)權(quán)益持有人按照自己的權(quán)益份額在整個(gè)資產(chǎn)支持證券中的比例應(yīng)享有的收益部分。在這種情形下，是否應(yīng)當(dāng)把這些未來可能獲得的超額收益貼現(xiàn)到當(dāng)前，從而增加轉(zhuǎn)讓方的轉(zhuǎn)讓收入呢?

筆者以為，不應(yīng)當(dāng)將這部分或有收益貼現(xiàn)計(jì)入轉(zhuǎn)讓收入。理由有三。

第一，如前所述，利息是貨幣的時(shí)間價(jià)值。這意味著它只能在其未來發(fā)生時(shí)確認(rèn)，而不應(yīng)提前確認(rèn)，否則，就會(huì)產(chǎn)生理論上的悖論。對(duì)此可以用一個(gè)最極端的例子來說明：如果我們用貸款合同的利率作為貼現(xiàn)率，那么未來本息收益貼現(xiàn)到當(dāng)前就是貸款本金額，因此根本不會(huì)產(chǎn)生收益。另外，從實(shí)踐操作來看，稅務(wù)部門并不要求銀行貸款下的利息收入在發(fā)放貸款時(shí)就進(jìn)行確認(rèn)，而是在各計(jì)息期間逐一加以確認(rèn)。

第二，從納稅人實(shí)際負(fù)擔(dān)的角度考慮，稅收課征原則上采取的是現(xiàn)金制或者收付實(shí)現(xiàn)制。為未來收入納稅不符合稅法的基本原則。

第三，在資產(chǎn)證券化交易中，次級(jí)權(quán)益最終能否獲得足額償付并不是確定的。次級(jí)權(quán)益作為借款人(它同時(shí)也是發(fā)起人和資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方)提供給投資人的一種擔(dān)保，蘊(yùn)涵著風(fēng)險(xiǎn)。如果基礎(chǔ)資產(chǎn)未來的償付狀態(tài)不理想，現(xiàn)金流不足支付投資人所持證券的本息，次級(jí)證券持有人可能顆粒無收。風(fēng)險(xiǎn)與收益是對(duì)等的。稅法上既然不會(huì)允許轉(zhuǎn)讓方將或有損失在當(dāng)期扣除，自然也不能要求納稅人將或有收益計(jì)入應(yīng)稅所得。

稅負(fù)計(jì)算及政策蘊(yùn)義

依照前面對(duì)應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓稅務(wù)處理一般原則的分析徑路，計(jì)算建設(shè)銀行、國家開發(fā)銀行兩個(gè)信貸資產(chǎn)證券化交易中的發(fā)起人轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的所得稅納稅義務(wù)如下：

1.建元信托項(xiàng)目

建行轉(zhuǎn)讓的抵押貸款本金余額為30.2億元，通過轉(zhuǎn)讓信貸資產(chǎn)共獲得30.2億元。其中，對(duì)公眾發(fā)行的A、B、C級(jí)資產(chǎn)支持證券獲得收入29.3億元，建行另獲得轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)中的次級(jí)權(quán)益標(biāo)價(jià)為9000萬元。這些對(duì)價(jià)全部作為轉(zhuǎn)讓收入。因此，建行轉(zhuǎn)讓貸款資產(chǎn)的收入為30.2億元，計(jì)稅成本為30.2億元，二者相等。建行轉(zhuǎn)讓該批信貸資產(chǎn)的應(yīng)稅所得為零。

2.開元信托項(xiàng)目

國家開發(fā)銀行轉(zhuǎn)讓公司貸款本金為41.7億元，發(fā)行開元證券A級(jí)：29.2億元；B級(jí)：10億元；次級(jí)證券2.5億元，合計(jì)41.7億元，全部作為轉(zhuǎn)讓收入。因此，國家開發(fā)銀行轉(zhuǎn)讓貸款資產(chǎn)收入為41.7億元，計(jì)稅成本為41.7億元，二者相等。國家開發(fā)銀行轉(zhuǎn)讓該批信貸資產(chǎn)的應(yīng)稅所得為零。

上述計(jì)算結(jié)果給我們一些很有益的啟示。

篇9

根據(jù)財(cái)政部《會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育規(guī)定》（財(cái)會(huì)[2013]18號(hào)）和《江蘇省財(cái)政廳關(guān)于印發(fā)〈江蘇省會(huì)計(jì)從業(yè)資格管理實(shí)施辦法〉的通知》（蘇財(cái)會(huì)[2013]22號(hào)）規(guī)定，現(xiàn)就我市開展2016年會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育工作有關(guān)事項(xiàng)通知如下：

一、培訓(xùn)對(duì)象

全市持有《會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書》的所有人員。

二、培訓(xùn)方式

所有持證會(huì)計(jì)人員均可登錄淮安市財(cái)政局網(wǎng)站（網(wǎng)址：czj.huaian.gov.cn/），打開學(xué)習(xí)窗口，隨時(shí)隨地進(jìn)行學(xué)習(xí)。學(xué)習(xí)時(shí)間由系統(tǒng)自動(dòng)計(jì)時(shí)，學(xué)完相關(guān)內(nèi)容后方可參加網(wǎng)上考試；考試成績統(tǒng)一導(dǎo)入江蘇省會(huì)計(jì)人員管理信息系統(tǒng)；以前年度未參加繼續(xù)教育的持證人員，必須通過“年度學(xué)習(xí)通道”進(jìn)行補(bǔ)學(xué)補(bǔ)考。

三、培訓(xùn)內(nèi)容

全市會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育網(wǎng)上培訓(xùn)的主要內(nèi)容：《2015管理會(huì)計(jì)在我國的應(yīng)用與發(fā)展》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長期股權(quán)投資》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——公允價(jià)值計(jì)量》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第40號(hào)——合營安排》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第41號(hào)——在其他主體中權(quán)益的披露》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（上）、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（下）、《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范解讀及應(yīng)用指南》、《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施的后續(xù)規(guī)定》、《會(huì)計(jì)職業(yè)道德》、《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》、《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》、《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》、《金融保險(xiǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)管理及會(huì)計(jì)核算》、《行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》、《行政單位會(huì)計(jì)制度》、新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》、新《行政單位財(cái)務(wù)規(guī)則》、新《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》、《科學(xué)事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度》、《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》、《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》、《房地產(chǎn)行業(yè)營改增政策及發(fā)票管理實(shí)務(wù)》、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《小企業(yè)納稅會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》、《農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》、《醫(yī)院財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)制度講解》、《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度講解》、《透過報(bào)表分析企業(yè)經(jīng)營行為》、《支農(nóng)惠農(nóng)政策》、《IPO財(cái)務(wù)審核》、《審計(jì)職業(yè)關(guān)注重點(diǎn)與案例分析》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋公告1-6號(hào)》、《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》、《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》、《關(guān)聯(lián)交易涉稅處理與節(jié)稅籌劃》、《企業(yè)涉稅危機(jī)公關(guān)技巧與稅企關(guān)系協(xié)調(diào)》、《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)操作指南》、《企業(yè)所得稅匯算清繳實(shí)務(wù)與納稅調(diào)整技巧》、《企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制制度設(shè)計(jì)》、《企業(yè)重組并購政策與納稅籌劃》、《企業(yè)改制上市的流程及方法》、《金融負(fù)債與權(quán)益具列報(bào)》、新《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》、新《中小學(xué)校會(huì)計(jì)制度》、《合并報(bào)表編制技巧》、《會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育規(guī)定》、《金融衍生工具會(huì)計(jì)》、《上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表分析的新視角》、《特別納稅調(diào)整稅收政策解讀與典型案例分析》、新《科學(xué)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》、《管理會(huì)計(jì)體系與信息化》、《企業(yè)倫理與會(huì)計(jì)道德》、《最新財(cái)稅優(yōu)惠政策解讀與實(shí)務(wù)操作》、新《預(yù)算法》、《地稅報(bào)稅實(shí)務(wù)》、《會(huì)計(jì)誠信與會(huì)計(jì)職業(yè)判斷》、《股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收政策分析與稅務(wù)法律策劃》、《國稅報(bào)稅實(shí)務(wù)》、《財(cái)政支出績效評(píng)價(jià)》、《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》、《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——石油石化行業(yè)》、《新常態(tài)下經(jīng)濟(jì)焦點(diǎn)及對(duì)策》、《現(xiàn)金管理暫行條例》。《證券知識(shí)》、《社交知識(shí)禮儀》、《養(yǎng)生保健》課程作為講座，不作為考試內(nèi)容，也不記學(xué)分。

四、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)

嚴(yán)格按照物價(jià)部門文件規(guī)定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，并按照淮安市財(cái)政局、淮安市物價(jià)局《關(guān)于公布的通知》[淮財(cái)綜（2015）19號(hào)]精神，公布相關(guān)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。

五、具體要求

（一）組織協(xié)調(diào)

各縣(區(qū))財(cái)政部門要高度重視，認(rèn)真組織協(xié)調(diào)；要充分利用報(bào)紙、電臺(tái)、電視臺(tái)等媒體進(jìn)行廣泛宣傳，讓會(huì)計(jì)人員早知曉、早培訓(xùn)。

（二）嚴(yán)格學(xué)習(xí)要求

1.及時(shí)激活網(wǎng)上培訓(xùn)學(xué)習(xí)卡。網(wǎng)上培訓(xùn)學(xué)習(xí)卡必須在現(xiàn)場激活，由財(cái)政部門的同志通過讀寫二代身份證或手工即時(shí)填寫個(gè)人信息。字體要選微軟雅黑；數(shù)字要選半角12號(hào)字體；身份證號(hào)碼必須是18位，而且中間不得留有空格，身份證號(hào)最后一位，凡是有X的必須大寫。

2.每張卡學(xué)習(xí)考試使用時(shí)限3個(gè)月。合格人員可繼續(xù)學(xué)習(xí)至10月31日結(jié)算日期。

3.學(xué)習(xí)不得少于24學(xué)分。

4.培訓(xùn)售卡從2016年2月22日開始，截止7月底。