導(dǎo)言：作為寫(xiě)作愛(ài)好者，不可錯(cuò)過(guò)為您精心挑選的10篇金融資產(chǎn)減值，它們將為您的寫(xiě)作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

一、企業(yè)金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)方法

對(duì)于一個(gè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，金融資產(chǎn)是其總資產(chǎn)的最重要的構(gòu)成部分之一，它囊括的企業(yè)資產(chǎn)范圍很大，包括有企業(yè)的銀行存款、庫(kù)存現(xiàn)金，應(yīng)從外界收取的欠款和票據(jù)以及投入到股權(quán)、債權(quán)投資等金融投資手段中的資產(chǎn)等。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的規(guī)定，企業(yè)的會(huì)計(jì)人員應(yīng)該對(duì)企業(yè)的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行核查，包括所有的單項(xiàng)或者多項(xiàng)組成的一組金融資產(chǎn)，以為企業(yè)金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備工作提供實(shí)則性、客觀性的數(shù)據(jù)資料。通過(guò)企業(yè)金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)，人們可以對(duì)未來(lái)企業(yè)金融資金的流量和流向進(jìn)行比較可靠的計(jì)量，在初始金融資產(chǎn)減值損失的確定后，會(huì)對(duì)現(xiàn)實(shí)中的企業(yè)一定時(shí)間內(nèi)的資金減值情況產(chǎn)生一定的影響。例如當(dāng)企業(yè)遇到債務(wù)主體出現(xiàn)嚴(yán)重的財(cái)務(wù)危機(jī)、欠債人無(wú)視合同條款進(jìn)行拖延付款時(shí)間、單方面減少付款金額或者甚至違約不歸還資金等問(wèn)題時(shí)，對(duì)于這些導(dǎo)致企業(yè)金融資產(chǎn)出現(xiàn)減值的情況，企業(yè)會(huì)計(jì)人員就可以通過(guò)金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)，從而對(duì)相應(yīng)地為企業(yè)金融資產(chǎn)減值做好充足的準(zhǔn)備。

二、金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量方法

1.攤余成本計(jì)量方法

在所有的企業(yè)金融資產(chǎn)中，可以通過(guò)攤余計(jì)量方法進(jìn)行計(jì)量的金融資產(chǎn)有應(yīng)在限期內(nèi)收取的款項(xiàng)、貸款以及限期投資款項(xiàng)等，應(yīng)在限期內(nèi)收取的款項(xiàng)與貸款是指確定能夠收取固定的金額、市場(chǎng)中找不到相應(yīng)的標(biāo)價(jià)以及可確定的企業(yè)金融資產(chǎn)。而限期投資款項(xiàng)是指到了限期就必定能收回的非衍生性企業(yè)金融資產(chǎn)，具有高度的明確性。在這三種金融資產(chǎn)的減值損失計(jì)量中，都必須按照歷史成本進(jìn)行規(guī)范的計(jì)價(jià)，然后再運(yùn)用實(shí)際利率法對(duì)其進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，這種金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量方法就成為攤余成本計(jì)量方法。

2.成本計(jì)量方法

在所有的企業(yè)金融資產(chǎn)中，可以通過(guò)成本計(jì)量方法進(jìn)行計(jì)量的金融資產(chǎn)包括公允價(jià)值在市場(chǎng)中不能進(jìn)行可靠計(jì)量，而且往往在市場(chǎng)中不能找到報(bào)價(jià)的權(quán)益工具投資資產(chǎn)，或者必須通過(guò)交付來(lái)完成與該權(quán)益工具的掛鉤與結(jié)算的衍生出來(lái)的金融資產(chǎn)。在對(duì)這種企業(yè)金融減值損失進(jìn)行盡量時(shí)，應(yīng)該使用成本計(jì)量方法把金融資產(chǎn)里的權(quán)益工具投資部分與衍生出來(lái)的金融資產(chǎn)進(jìn)行資產(chǎn)計(jì)量，關(guān)鍵就是確定該部分資產(chǎn)的賬面價(jià)值和未來(lái)資金流動(dòng)變化所得的價(jià)值之間的差價(jià)，這個(gè)差價(jià)就可以看作這部分金融資產(chǎn)的減值損失數(shù)值，并將其算進(jìn)這一階段的企業(yè)資產(chǎn)減值當(dāng)中。

三、金融資產(chǎn)減值損失的會(huì)計(jì)處理方式

在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的22號(hào)文件中，有明確地對(duì)企業(yè)金融減值工具的使用和計(jì)量、確認(rèn)的方法進(jìn)行規(guī)定，“當(dāng)企業(yè)的限期投資資產(chǎn)出現(xiàn)減值損失的情況時(shí)，會(huì)計(jì)人員應(yīng)該將其顯示的賬面價(jià)值和未來(lái)的變化價(jià)值之間的差額，定義成企業(yè)的金融減產(chǎn)減值損失”，在實(shí)際運(yùn)用中，在會(huì)計(jì)人員對(duì)企業(yè)資產(chǎn)減值損失的進(jìn)行確認(rèn)后，還需要查看是否有足夠的客觀證據(jù)證明這部分損失的企業(yè)資產(chǎn)已經(jīng)恢復(fù)或者能夠在一段時(shí)間內(nèi)得以恢復(fù)，并且要確定減值損失情況出現(xiàn)后的發(fā)生事項(xiàng)對(duì)資產(chǎn)減值本身有沒(méi)有實(shí)質(zhì)性的影響，對(duì)于已經(jīng)確認(rèn)已經(jīng)得以恢復(fù)的資產(chǎn)部分應(yīng)該及時(shí)進(jìn)行轉(zhuǎn)回，然后將剩下的減值損失部分算進(jìn)當(dāng)期的企業(yè)資產(chǎn)減值損失當(dāng)中。而轉(zhuǎn)回的減值損失資產(chǎn)的賬面價(jià)值要確保不能超過(guò)假定的不計(jì)提資產(chǎn)減值在轉(zhuǎn)回時(shí)所產(chǎn)生的攤余成本。以下就通過(guò)對(duì)某企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況以及金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的實(shí)踐進(jìn)行金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理方式的分析：

例如：2006年2月1日，某企業(yè)以2000元的最終支付價(jià)格，從市場(chǎng)中買(mǎi)進(jìn)某上市企業(yè)的五年期債券，該債券的面值為2500元，在債券上標(biāo)識(shí)的利率為4. 72%，按照一年為周期的方式支付利息，直到完成本金的完全支付。但是該發(fā)行債權(quán)的上市企業(yè)在2007年12月31日出現(xiàn)非常嚴(yán)重的財(cái)務(wù)危機(jī)，而購(gòu)入該債權(quán)的企業(yè)在這項(xiàng)投資中很可能引發(fā)企業(yè)金融資產(chǎn)減值損失的問(wèn)題，企業(yè)會(huì)計(jì)人員預(yù)計(jì)在兩年后該債券的價(jià)值會(huì)降至1950元。但實(shí)際上到了2008年的年末，該發(fā)行債券的上市企業(yè)的經(jīng)營(yíng)與財(cái)務(wù)狀況均呈現(xiàn)好轉(zhuǎn)的態(tài)勢(shì)，財(cái)務(wù)危機(jī)在一段時(shí)間內(nèi)得到有效的緩解，在這個(gè)時(shí)候，會(huì)計(jì)人員預(yù)計(jì)兩年后該債券的價(jià)值可以達(dá)到2300元。購(gòu)買(mǎi)債券的企業(yè)在從市場(chǎng)中購(gòu)入債券時(shí)，因?yàn)楣烙?jì)債券發(fā)行企業(yè)不會(huì)提前贖回債券，因此沒(méi)有把所得稅因素考慮其中。在2006年到2010年該企業(yè)的金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)狀況如下圖所示：

圖 該企業(yè)在2006年到2010年該企業(yè)的金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)狀況圖

從該公司的金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)結(jié)果可以得知，會(huì)計(jì)人員通過(guò)攤余成本計(jì)量方法的合理使用，對(duì)企業(yè)的金融資產(chǎn)減值進(jìn)行了準(zhǔn)確、有效的計(jì)量，從而為企業(yè)做好的債券減值的準(zhǔn)備。

參考文獻(xiàn)：

篇2

1.金融資產(chǎn)的分類(lèi)情況。目前我國(guó)的會(huì)計(jì)事業(yè)已取得一定成就，并且在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面與國(guó)際接軌。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的金融資產(chǎn)包括可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)以及以公允價(jià)值作為計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)且將所有變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。2.金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)。在資產(chǎn)負(fù)債數(shù)據(jù)表中，相關(guān)企業(yè)財(cái)會(huì)人員最好定期對(duì)金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行核查。在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，當(dāng)發(fā)現(xiàn)大量數(shù)據(jù)表明，金融資產(chǎn)發(fā)生減值狀況時(shí)，相關(guān)工作人員要按照相關(guān)規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)來(lái)計(jì)算其中的減值損失。為了避免金融資產(chǎn)出現(xiàn)減值現(xiàn)象，企業(yè)會(huì)計(jì)人員要找出客觀證據(jù)，即出現(xiàn)了諸如債務(wù)人背離合同條款而在償付利息或本金時(shí)發(fā)生違約拒付或逾期付款行為、債務(wù)人經(jīng)濟(jì)財(cái)務(wù)情況出現(xiàn)嚴(yán)重失調(diào)、信用等級(jí)下降等現(xiàn)象等。這些客觀證據(jù)都會(huì)對(duì)預(yù)計(jì)未來(lái)金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量產(chǎn)生影響，同時(shí)還要確保企業(yè)能夠準(zhǔn)確計(jì)量金融資產(chǎn)，準(zhǔn)確判斷相關(guān)事項(xiàng)。在確認(rèn)金融資產(chǎn)減值損失后，即可計(jì)提減值準(zhǔn)備。3.影響資產(chǎn)減值確認(rèn)的相關(guān)因素。首先，在進(jìn)行金融資產(chǎn)減值處理過(guò)程中，對(duì)于貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、持有至到期投資等金融資產(chǎn)一般會(huì)選擇攤余成本的方法進(jìn)行計(jì)量。上述兩項(xiàng)金融資產(chǎn)一般會(huì)按歷史成本計(jì)價(jià)，借助實(shí)際利率法進(jìn)行計(jì)算，然后通過(guò)攤余成本的方法完成后續(xù)計(jì)量。其次，在活躍市場(chǎng)中未發(fā)現(xiàn)報(bào)價(jià)，并且其公允價(jià)值無(wú)法進(jìn)行可靠計(jì)量的權(quán)益投資的資產(chǎn)形式需按照成本計(jì)量。在發(fā)生減值過(guò)程中，上述兩項(xiàng)金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)人員最好選擇以金融資產(chǎn)市場(chǎng)收益率作為計(jì)量過(guò)程中的折現(xiàn)系數(shù)，然后對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量實(shí)施折現(xiàn)處理。將金融資產(chǎn)的折現(xiàn)確定現(xiàn)值與賬面價(jià)值進(jìn)行相減，最后得到的差額就是我們需要確認(rèn)的減值損失，并將其計(jì)入當(dāng)期損益。

二、按金融資產(chǎn)類(lèi)型進(jìn)行資產(chǎn)減值處理的方式

在對(duì)金融資產(chǎn)減值進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，要根據(jù)金融資產(chǎn)的類(lèi)型和不同的特點(diǎn)，具體情況具體分析，做好減值準(zhǔn)備的計(jì)提工作。1.可供出售金融資產(chǎn)減值的處理?？晒┏鍪鄣慕鹑谫Y產(chǎn)一般是企業(yè)購(gòu)買(mǎi)國(guó)家發(fā)行的債券和股票等。其一般會(huì)根據(jù)市場(chǎng)的實(shí)際情況而發(fā)生變化，并確定進(jìn)行出售還是繼續(xù)持有。在進(jìn)行可供出售金融資產(chǎn)減值的處理時(shí)，公允價(jià)值變動(dòng)的處理不能夠代替減值的處理。根據(jù)現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，嚴(yán)禁借助損益來(lái)躲避可供出售權(quán)益工具投資而出現(xiàn)的減值損失；對(duì)于已經(jīng)被確定的可供出售債券投資的減值損失，在隨后的會(huì)計(jì)期間如果公允價(jià)值出現(xiàn)上漲的趨勢(shì)而且和確認(rèn)后出現(xiàn)的事項(xiàng)相關(guān)聯(lián)時(shí)，需要轉(zhuǎn)回原來(lái)確定的減值損失，同時(shí)需要將其計(jì)入當(dāng)期損益。2.持有至到期投資資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理。對(duì)于持有至到期投資的企業(yè)，其一般具有回收金額可確定、到期日準(zhǔn)確無(wú)誤的特點(diǎn)。在處理持有至到期投資所出現(xiàn)的資產(chǎn)減值時(shí)，最好將未來(lái)預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值與賬面價(jià)值進(jìn)行相減，最后得到的差額就是我們需要確認(rèn)的減值損失，并將其計(jì)入當(dāng)期損益。

三、提高金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理水平的途徑

在進(jìn)行金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理的這項(xiàng)工作中，相關(guān)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員應(yīng)該遵循循序漸進(jìn)的原則，不可以操之過(guò)急。制定更為實(shí)用、操作性更高的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；全面了解并且不斷優(yōu)化金融資產(chǎn)減值運(yùn)用的會(huì)計(jì)環(huán)境；提高財(cái)會(huì)從業(yè)人員和財(cái)會(huì)工作管理者的專(zhuān)業(yè)水平等途徑，都是能夠有效提高金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理水平的可行性途徑。1.制定更為實(shí)用、操作性更高的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的推出，雖然在一定程度上提高了金融資產(chǎn)減值的可操作性，但是在應(yīng)用的實(shí)踐中，諸如如何運(yùn)用資產(chǎn)減值的客觀證據(jù)，如何確定未來(lái)現(xiàn)金流量等這些問(wèn)題還是亟待解決。這些問(wèn)題的解決仍呼喚一個(gè)更高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)，這樣才會(huì)不斷減少在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則運(yùn)用上的主觀色彩，增強(qiáng)客觀性的同時(shí)也提升會(huì)計(jì)信息的可信度和說(shuō)服力。2.全面了解并且不斷優(yōu)化金融資產(chǎn)減值運(yùn)用的會(huì)計(jì)環(huán)境。資產(chǎn)減值的計(jì)量和確認(rèn)已經(jīng)成為金融資產(chǎn)減值中所需處理的主要工作任務(wù)。從而說(shuō)明，要想減值的會(huì)計(jì)處理工作做到有據(jù)可依，就需要盡可能降低會(huì)計(jì)信息隨意性，而且要求企業(yè)的會(huì)計(jì)人員對(duì)金融資產(chǎn)減值相關(guān)會(huì)計(jì)環(huán)境有個(gè)全面的了解和認(rèn)識(shí)。同時(shí)，相關(guān)的財(cái)會(huì)從業(yè)人員也要不斷致力于構(gòu)建完善的計(jì)量依據(jù)，創(chuàng)設(shè)和優(yōu)化支持環(huán)境，爭(zhēng)取為金融資產(chǎn)減值運(yùn)用提供制度上的保障和支持。3.提高財(cái)會(huì)從業(yè)人員和財(cái)會(huì)工作管理者的專(zhuān)業(yè)水平。更高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、更優(yōu)化的會(huì)計(jì)環(huán)境，如果沒(méi)有高素質(zhì)高專(zhuān)業(yè)水平的財(cái)會(huì)從業(yè)人員來(lái)實(shí)施和運(yùn)用，對(duì)于金融資產(chǎn)減值運(yùn)用水平的提高也無(wú)濟(jì)于事。所以，在金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理實(shí)踐中，企業(yè)要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員和管理者培訓(xùn)的資金和技術(shù)的支持力度，全面提升相關(guān)人員的從業(yè)素質(zhì)，豐富專(zhuān)業(yè)知識(shí)和技能。同時(shí)，還要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員會(huì)計(jì)職業(yè)道德的教育，提升他們的職業(yè)道德感。爭(zhēng)取會(huì)計(jì)從業(yè)者能夠在處理相關(guān)金融資產(chǎn)減值的業(yè)務(wù)過(guò)程中，更加有的放矢，更加游刃有余。

篇3

一、

新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》于2006年并于2007年在上市公司率先推行，隨后得到全面推廣。新準(zhǔn)則包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則，其不僅首次提出“金融資產(chǎn)”一詞，還對(duì)資產(chǎn)減值及其會(huì)計(jì)核算方面的內(nèi)容做以探討。新準(zhǔn)則體系下，企業(yè)資產(chǎn)被重新分類(lèi)，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的核算也成為其中一大亮點(diǎn)，而在企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，金融資產(chǎn)減值方面的問(wèn)題經(jīng)常出現(xiàn)，則探究資產(chǎn)減值及其會(huì)計(jì)核算理論、實(shí)踐內(nèi)容便顯得十分必要。

二、金融資產(chǎn)減值的性質(zhì)

國(guó)務(wù)院頒布的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》和財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》采用了未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行了定義：資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。當(dāng)企業(yè)資產(chǎn)的未來(lái)可收回金額或者價(jià)值低于賬面金額時(shí)，即表明資產(chǎn)發(fā)生了減值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值，并把資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為減值，計(jì)提減值準(zhǔn)備。企業(yè)持有的金融資產(chǎn)發(fā)生了減值，減值的部分已不能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，因此不再符合資產(chǎn)的確認(rèn)條件，按照費(fèi)用的確認(rèn)條件，應(yīng)當(dāng)將金融資產(chǎn)減值確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

三、金融資產(chǎn)發(fā)生減值的判斷

四、金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理的實(shí)施

鑒于減值準(zhǔn)則在內(nèi)容上比較寬泛抽象，執(zhí)行起來(lái)難度較大，可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量低下，缺乏可靠性和可比性，因此需要會(huì)計(jì)主管部門(mén)或金融企業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)依照準(zhǔn)則并結(jié)合我國(guó)現(xiàn)行實(shí)務(wù)確立相應(yīng)的程序或標(biāo)準(zhǔn)指南，以進(jìn)一步規(guī)范金融企業(yè)的減值會(huì)計(jì)。從實(shí)務(wù)角度考慮，在制定相關(guān)指南時(shí)需要關(guān)注如下幾個(gè)方面：

1.減值客觀證據(jù)的界定。對(duì)于債務(wù)人，準(zhǔn)則列舉了諸如對(duì)方發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難、進(jìn)行財(cái)務(wù)重組、違反合同等客觀證據(jù)；對(duì)于被投資方，準(zhǔn)則列舉了因出現(xiàn)財(cái)務(wù)困難而無(wú)法在活躍市場(chǎng)繼續(xù)交易、環(huán)境發(fā)生重大不利變化導(dǎo)致投資方可能無(wú)法收回投資成本，以及公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌等客觀證據(jù)。對(duì)于組合測(cè)試，準(zhǔn)則要求根據(jù)公開(kāi)的數(shù)據(jù)對(duì)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行評(píng)價(jià)，并列舉了債務(wù)人支付能力惡化，或債務(wù)人所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔(dān)保物價(jià)格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還強(qiáng)調(diào)在判定減值是否發(fā)生時(shí)不應(yīng)依據(jù)單一的、孤立的事件，而應(yīng)是幾項(xiàng)事件的合并效應(yīng)。這在制定會(huì)計(jì)政策時(shí)也應(yīng)注意，以提高減值判斷的準(zhǔn)確程度。事實(shí)上，這些判斷大體類(lèi)似于資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)分類(lèi)，可以與后者結(jié)合起來(lái)。

2.關(guān)于現(xiàn)值計(jì)量模型?，F(xiàn)值模型主要適用于按攤余成本核算的金融資產(chǎn)和按成本核算的可供出售金融資產(chǎn)。對(duì)于前一類(lèi)金融資產(chǎn)，折現(xiàn)率與資產(chǎn)當(dāng)前所采用的折現(xiàn)率一致，不需要單獨(dú)確定。對(duì)于后者，準(zhǔn)則要求按照類(lèi)似金融資產(chǎn)的市場(chǎng)收益率進(jìn)行確定。由于這類(lèi)資產(chǎn)多為權(quán)益投資類(lèi)，具體如何確定類(lèi)似金融資產(chǎn)及其市場(chǎng)收益率，存在極大的操作空間和彈性，需要進(jìn)一步明確。在預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流時(shí)，如何界定時(shí)間范圍，如何評(píng)估現(xiàn)金流在各個(gè)時(shí)點(diǎn)的不確定性，均需要提供指南。

參考文獻(xiàn)：

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一、可供出售金融資產(chǎn)及減值概述

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第十八條規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)通常是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及企業(yè)沒(méi)有劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的金融資產(chǎn)?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)應(yīng)按取得該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值和相關(guān)交易費(fèi)用之和作為初始確認(rèn)金額。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具的確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。對(duì)于可供出售金融資產(chǎn)：發(fā)生減值時(shí)，可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，貸方應(yīng)該計(jì)入可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)（或可供出售金額資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）科目；同時(shí)，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的因公允價(jià)值暫時(shí)性下降形成的累計(jì)損失，也應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。已確認(rèn)減值損失的可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值上升時(shí)，對(duì)于已確認(rèn)減值損失的可供出售債務(wù)工具，在隨后的會(huì)計(jì)期間公允價(jià)值已上升且客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益?？晒┏鍪蹤?quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，要通過(guò)權(quán)益轉(zhuǎn)回，不得通過(guò)損益轉(zhuǎn)回。

二、可供出售金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理

下面舉個(gè)關(guān)于可供出售權(quán)益工具的會(huì)計(jì)具體處理：例，2009年5月1日，A公司從股票二級(jí)市場(chǎng)以每股19元（含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.50元）的價(jià)格購(gòu)入B公司發(fā)行的股票4000000股，占B公司有表決權(quán)股份的5％，對(duì)B公司無(wú)重大影響，A公司將該股票劃分為可供出售金融資產(chǎn)。2009年5月10日，A公司收到B公司發(fā)放的上年現(xiàn)金股利2000000元。2009年12月31日，該股票的市場(chǎng)價(jià)格為每股16.00元。A公司預(yù)計(jì)該股票的價(jià)格下跌是暫時(shí)的。2010年，B公司因違反相關(guān)證券法規(guī)，受到證券監(jiān)管部門(mén)查處。受此影響，B公司股票的價(jià)格發(fā)生下挫。至2010年12月31日，該股票的市場(chǎng)價(jià)格下跌到每股10元。2011年，B公司整改完成，加之市場(chǎng)宏觀面好轉(zhuǎn)，股票價(jià)格有所回升，至12月31日，該股票的市場(chǎng)價(jià)格上升到每股13元。2011年5月10日，A公司將所持有的B公司全部出售，當(dāng)天的市場(chǎng)價(jià)格為每股14元。假定2010年和2011年均未分派現(xiàn)金股利，不考慮其他因素的影響，該公司的賬務(wù)處理分錄為：

（1）2009年5月1日購(gòu)入股票。借：可供出售金融資產(chǎn)——成本74000000（18.5×4000000），應(yīng)收股利2000000（0.5×4000000）；貸：銀行存款76000000（19×4000000）。（2）2009年5月10日收到現(xiàn)金股利。借：銀行存款2000000；貸：應(yīng)收股利2000000。（3）2009年12月31日確認(rèn)股票公允價(jià)值變動(dòng)。借：資本公積——其他資本公積10000000（2.5×4000000）；貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)10000000。（4）2010年12月31日，確認(rèn)股票投資的減值損失。借：資產(chǎn)減值損失34000000；貸：資本公積——其他資本公積10000000；可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)24000000（6×4000000）。（5）2011年12月31日確認(rèn)股票價(jià)格上漲。借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)12000000［（13-10）×4000000］；貸：資本公積——其他資本公積12000000。（6）2011年5月10日，出售B公司股票。借：銀行存款56000000（14×4000000）；可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)12000000，投資收益6000000；貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本74000000；借：資本公積——其他資本公積12000000；貸：投資收益12000000。

由上述賬務(wù)處理可以看出：在2010年12月31日，A公司計(jì)提可供出售金融資產(chǎn)減值34000000元，其中既包含2007年當(dāng)年股價(jià)下跌的損失24000000元（按2010年12月31日的公允價(jià)格10元減2009年12月31日的公允價(jià)值16元計(jì)算得出），又包括2010年以前因公允價(jià)值下降計(jì)入“資本公積”的損失10000000元。使得2010年當(dāng)期計(jì)提的減值損失金額大于實(shí)際發(fā)生的減值損失金額。在2011年5月10日，A公司出售B公司股票，當(dāng)期損失投資收益6000000元，其中既包含2011年股價(jià)變動(dòng)的收益4000000元（按2011年5月10日的公允價(jià)格14元減2011年12月31日的公允價(jià)值10元計(jì)算得出），又包括了2010年因公允價(jià)值回升，通過(guò)權(quán)益轉(zhuǎn)回的投資收益，從而造成2011年當(dāng)期的投資收益金額大于實(shí)際發(fā)生的投資收益。

篇5

資產(chǎn)的主要特征之一是必須能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入，如果資產(chǎn)不能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益或帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益低于其賬面價(jià)值，那么該資產(chǎn)就不能再予確認(rèn)，或者不能再以原賬面價(jià)值予以確認(rèn)，否則不符合資產(chǎn)的定義，也無(wú)法反映資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，從而導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)虛增和利潤(rùn)虛增。因此，當(dāng)企業(yè)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，即表明資產(chǎn)發(fā)生了減值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，并把資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額。

對(duì)于可供出售金融資產(chǎn)來(lái)說(shuō)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)其的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計(jì)提減值準(zhǔn)備。表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，是指金融資產(chǎn)初始確認(rèn)后實(shí)際發(fā)生的、對(duì)該金融資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量有影響，且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M(jìn)行可靠計(jì)量的事項(xiàng)。需要指出的是，對(duì)于可供出售權(quán)益工具投資，其公允價(jià)值低于其成本本身不足以說(shuō)明可供出售權(quán)益工具投資已發(fā)生減值，而應(yīng)當(dāng)綜合相關(guān)因素判斷該投資公允價(jià)值下降是否是嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌的。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)從持有可供出售權(quán)益工具投資的整個(gè)期間來(lái)判斷。如果權(quán)益工具投資在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)價(jià)，從而不能根據(jù)其公允價(jià)值下降的嚴(yán)重程度或持續(xù)時(shí)間來(lái)進(jìn)行減值判斷時(shí)，應(yīng)當(dāng)綜合考慮其他因素(如被投資單位經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等)是否發(fā)生重大不利變化。

二、可供出售金融資產(chǎn)減值的確認(rèn)與計(jì)量程序

可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，本期確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失數(shù)額等于可供出售金融資產(chǎn)的初始取得成本扣除已收回本金、已攤余金額和原已計(jì)人損益的減值損失后的余額與當(dāng)前公允價(jià)值的差額。該數(shù)額由兩部分組成：一是即使該金融資產(chǎn)沒(méi)有終止確認(rèn)，原直接汁入所有者權(quán)益中的因公允價(jià)值下降形成的累計(jì)損失，應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計(jì)人資產(chǎn)減值損失的部分；二是可供出售金融資產(chǎn)考慮了之前確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)的賬面價(jià)值與當(dāng)前公允價(jià)值的差額，即計(jì)人“可供出售金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)”貸方的金額。

在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)權(quán)益工具投資或衍生金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值，與按照類(lèi)似金融資產(chǎn)當(dāng)時(shí)市場(chǎng)收益率對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認(rèn)為減值損失，計(jì)人當(dāng)期損益。與該權(quán)益工具掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，也應(yīng)當(dāng)采用類(lèi)似的方法確認(rèn)減值損失。

根據(jù)可供出售金融資產(chǎn)的種類(lèi)不同，減值確認(rèn)一般可以分為以下兩類(lèi)進(jìn)行處理：一是已確認(rèn)減值損失的可供出售債務(wù)工具，在隨后的會(huì)計(jì)期間公允價(jià)值已上升且客觀上與確認(rèn)原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。二是可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過(guò)損益轉(zhuǎn)回。

[例]長(zhǎng)江公司2007年4月10日通過(guò)拍賣(mài)方式取得甲上市公司法人股100萬(wàn)股作為可供出售金融資產(chǎn)，每股3元，另支付相關(guān)費(fèi)用2萬(wàn)元。2007年6月30日每股公允價(jià)值為2.8元，9月30日每股公允價(jià)值為2.6元，長(zhǎng)江公司預(yù)計(jì)該股票價(jià)格下跌是暫時(shí)的。2007年12月31日由于甲上市公司發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，每股公允價(jià)值為1元，長(zhǎng)江公司應(yīng)對(duì)甲上市公司的法人股計(jì)提減值準(zhǔn)備。2008年1月5日長(zhǎng)江公司將上述甲上市公司法人股對(duì)外出售，每股售價(jià)為0.9元。假定長(zhǎng)江公司對(duì)外提供季度財(cái)務(wù)報(bào)告。

(1)2007年4月10日：

借：可供出售金融資產(chǎn)――成本3020000(3×100+2)

貸：銀行存款　3020000

(2)2007年6月3013，不需要確認(rèn)減值準(zhǔn)備：

借：資本公積――其他資本公積　220000(302-100×2.8)

貸：可供出售金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)　220000

(3)2007年9月30日，不需要確認(rèn)減值準(zhǔn)備：

借：資本公積――其他資本公積　200000(280-100×2.6)

貸：可供出售金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)　200000

(4)2007年12月31日，需要進(jìn)行減值會(huì)計(jì)處理：

借：資產(chǎn)減值損失　2020000

貸：資本公積――其他資本公積　420000

可供出售金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)1600000(260-100×1)

該分錄相關(guān)數(shù)據(jù)為：資產(chǎn)減值損失在數(shù)額上等于可供出售金融資產(chǎn)的初始取得成本扣除已收回本金、已攤余金額和原已計(jì)人損益的減值損失后的余額與當(dāng)前公允價(jià)值的差額，即202萬(wàn)元(302-100)，其中302萬(wàn)元為可供出售金融資產(chǎn)的初始取得成本扣除已收回本金、已攤余金額和原已計(jì)人損益的減值損失后的余額，100萬(wàn)元為2007年12月31日可供出售金融資產(chǎn)的當(dāng)前公允價(jià)值，其在數(shù)額上包括兩個(gè)部分：一是“資本公積――其他資本公積"42萬(wàn)元，即原直接計(jì)人所有者權(quán)益中的因公允價(jià)值下降形成的累計(jì)損失；二是可供出售金融資產(chǎn)考慮了之前確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)的賬面價(jià)值與當(dāng)前公允價(jià)值的差額，即160萬(wàn)元(260-100×1)，260萬(wàn)元表示的是可供出售金融資產(chǎn)考慮了之前確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)的賬面價(jià)值。

(5)2008年1月5日：

借：銀行存款 900000

篇6

（二）創(chuàng)造性會(huì)計(jì)的本質(zhì) 創(chuàng)造性會(huì)計(jì)是指企業(yè)管理當(dāng)局及其會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和人員針對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的漏洞或缺陷（包括會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未涉及的領(lǐng)域），出于自身需要或依據(jù)客觀環(huán)境，創(chuàng)造性地發(fā)明、嘗試或選擇會(huì)計(jì)程序和方法，以達(dá)到某種目的的會(huì)計(jì)行為。創(chuàng)造性會(huì)計(jì)被理解為公司管理當(dāng)局通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的缺陷或可能帶有歧義之處的充分利用，從而對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行誤導(dǎo)性描述的過(guò)程。企業(yè)創(chuàng)造性會(huì)計(jì)行為的主要依據(jù)有兩個(gè)方面：一是會(huì)計(jì)政策的可選擇性，不同會(huì)計(jì)政策下的會(huì)計(jì)處理不同，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果影響也不一樣；二是利用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的缺陷，如一些靠會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的事項(xiàng)，或是利用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的漏洞、灰色地帶來(lái)鉆空子。故實(shí)務(wù)中的創(chuàng)造性會(huì)計(jì)是利用會(huì)計(jì)估計(jì)的變更、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的主觀性、會(huì)計(jì)方法的可選擇性、交易事項(xiàng)的時(shí)點(diǎn)控制以及調(diào)節(jié)關(guān)聯(lián)方交易等來(lái)修正財(cái)務(wù)報(bào)告，達(dá)到平滑利潤(rùn)以及穩(wěn)定股價(jià)等目的，從而按管理當(dāng)局理想的數(shù)字“反映”企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和價(jià)值。創(chuàng)造性會(huì)計(jì)違背經(jīng)濟(jì)真實(shí)性原則，提供誤導(dǎo)性的會(huì)計(jì)信息，是對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有意誤用，目的是美化企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的角度來(lái)看，它反映了準(zhǔn)則尚不完善。

二、金融資產(chǎn)減值實(shí)施的創(chuàng)造性會(huì)計(jì)分析

（一）金融資產(chǎn)公允價(jià)值確定 公允價(jià)值變動(dòng)是確定資產(chǎn)是否減值的首要因素，現(xiàn)行準(zhǔn)則對(duì)金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定采用兩種模式，一是對(duì)于有市價(jià)或類(lèi)似品種有市價(jià)的金融資產(chǎn)，通過(guò)市場(chǎng)價(jià)格確定；二是對(duì)在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，發(fā)生減值時(shí)，通過(guò)估值確定。而估值技術(shù)在我國(guó)應(yīng)用的環(huán)境還不成熟，因?yàn)槲覈?guó)的市場(chǎng)機(jī)制尚不完善，沒(méi)有市場(chǎng)價(jià)格或類(lèi)似品種市場(chǎng)價(jià)格做比較，難以確定估值的準(zhǔn)確性；估值還需要運(yùn)用資金時(shí)間價(jià)值和現(xiàn)金流量進(jìn)行大量復(fù)雜計(jì)算，在計(jì)算過(guò)程中的很多參數(shù)也都是評(píng)估人員憑職業(yè)判斷估計(jì)出來(lái)的，金融資產(chǎn)公允價(jià)值確定過(guò)程中的參數(shù)估計(jì)往往就成了一些管理當(dāng)局進(jìn)行盈余管理的創(chuàng)造性會(huì)計(jì)的機(jī)會(huì)。

（二）金融資產(chǎn)減值的客觀證據(jù) 判斷一項(xiàng)金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值應(yīng)以是否具備減值的客觀證據(jù)為依據(jù)。金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則列舉了九條金融資產(chǎn)減值的客觀證據(jù)，準(zhǔn)則還對(duì)上述客觀證據(jù)的判斷提出了注意事項(xiàng)。具體如何在實(shí)踐中根據(jù)上述客觀證據(jù)及注意事項(xiàng)判斷金融資產(chǎn)減值，比如不能靠單獨(dú)的證據(jù)來(lái)判斷金融資產(chǎn)減值，要綜合考慮相關(guān)證據(jù)的總體影響，總體影響程度是多大可判定為減值；在多大程度上違反合同需要做出減值認(rèn)定；公允價(jià)值下跌多長(zhǎng)時(shí)間才算嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌等，準(zhǔn)則均未做出定性或定量的明確規(guī)定，不同的會(huì)計(jì)人員對(duì)同一金融資產(chǎn)是否減值會(huì)得出不同的都不違背準(zhǔn)則的結(jié)論。由于準(zhǔn)對(duì)這些客觀證據(jù)規(guī)定的不明晰，導(dǎo)致對(duì)金融資產(chǎn)減值客觀證據(jù)進(jìn)行判斷的困難，以及對(duì)利潤(rùn)和股東資金可能的逆效應(yīng)，使得金融資產(chǎn)減值成為創(chuàng)造性會(huì)計(jì)滋生的源頭。按照審計(jì)程序，審計(jì)師應(yīng)該執(zhí)行金融資產(chǎn)減值測(cè)試，但是如果沒(méi)有公司管理當(dāng)局的配合，減值測(cè)試很難完成。

（三）金融資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)量 現(xiàn)行準(zhǔn)則要求，以攤余成本計(jì)量金融資產(chǎn)減值時(shí)，應(yīng)計(jì)算其未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值是進(jìn)行金融資產(chǎn)減值確認(rèn)、計(jì)量的最佳標(biāo)準(zhǔn)。而計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的三個(gè)關(guān)鍵因素：資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量、資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命、折現(xiàn)率等相關(guān)數(shù)據(jù)不易取得。對(duì)于預(yù)計(jì)現(xiàn)金流的估算，現(xiàn)行準(zhǔn)則要求企業(yè)管理層在合理和有依據(jù)的基礎(chǔ)上進(jìn)行最佳估計(jì)，而對(duì)于基礎(chǔ)預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)的選定標(biāo)準(zhǔn)、預(yù)計(jì)增長(zhǎng)率如何估算、資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限的確定等缺乏具體的操作指南。準(zhǔn)則規(guī)定折現(xiàn)率應(yīng)是企業(yè)投資或發(fā)生時(shí)所要求的報(bào)酬率，但市場(chǎng)利率可能會(huì)隨時(shí)變化，如何修正處理，準(zhǔn)則都沒(méi)有明確規(guī)定。我國(guó)資本市場(chǎng)的不完善，使得與金融資產(chǎn)有關(guān)的合理價(jià)值信息難以取得，也使得企業(yè)很難正確、合理地確認(rèn)計(jì)量金融資產(chǎn)減值，結(jié)果會(huì)造成實(shí)務(wù)操作中金融資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)量的隨意性，為企業(yè)的創(chuàng)造性會(huì)計(jì)拓展了空間。

三、金融資產(chǎn)減值實(shí)施的建議

（一）制定高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，提高準(zhǔn)則的可操作性 現(xiàn)行金融工具的確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則在理論上提高了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的可操作性，但在實(shí)施中還存在著上述困難和問(wèn)題，這需要盡快完善準(zhǔn)則及技術(shù)層面規(guī)定，提高準(zhǔn)則的可操作性和規(guī)定的清晰性，使不同的會(huì)計(jì)人員對(duì)同一金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理相同，減少穩(wěn)健性原則在運(yùn)用上的主觀性和隨意性，增強(qiáng)金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息的有用性。另外對(duì)金融資產(chǎn)的可收回金額計(jì)價(jià)應(yīng)采用更可靠的計(jì)量屬性，在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)量屬性方面，公允價(jià)值和資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量是兩個(gè)較為合理的選擇，但由于我國(guó)的市場(chǎng)機(jī)制還不完善，公允價(jià)值以及在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的金融資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量的取得都有一定難度，許多資產(chǎn)無(wú)法在市場(chǎng)上取得公允價(jià)值或取得公允價(jià)值的成本很高，而未來(lái)現(xiàn)金流量的判斷需要較專(zhuān)業(yè)的知識(shí)，而目前我國(guó)會(huì)計(jì)人員職業(yè)素質(zhì)不能完全達(dá)到要求，因此在應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量屬性時(shí)，應(yīng)只對(duì)存在活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值能夠取得并可靠計(jì)量的金融資產(chǎn)的可收回金額采用公允價(jià)值計(jì)量，以減少利用公允價(jià)值計(jì)量中的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷進(jìn)行創(chuàng)造性會(huì)計(jì)的可能。

（二）完善金融資產(chǎn)減值計(jì)量運(yùn)用的支持環(huán)境 現(xiàn)行準(zhǔn)則選取可收回金額作為金融資產(chǎn)減值的確認(rèn)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，而在實(shí)施過(guò)程中往往存在以下問(wèn)題。一是我國(guó)的價(jià)格市場(chǎng)相對(duì)不夠完善透明，公允價(jià)值和市場(chǎng)價(jià)格難以得到公正合理的確定，二是我國(guó)大部分上市公司沒(méi)有編制長(zhǎng)期現(xiàn)金流量預(yù)算的慣例，財(cái)務(wù)人員對(duì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的測(cè)算缺乏經(jīng)驗(yàn)，現(xiàn)值計(jì)量困難重重。這樣金融資產(chǎn)減值計(jì)量缺乏客觀的資料基礎(chǔ)，降低了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量的可操作性和可驗(yàn)證性。因此，要保證我國(guó)金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在實(shí)務(wù)中順利實(shí)施，必須進(jìn)一步健全和完善證券市場(chǎng)、生產(chǎn)資料市場(chǎng)、房地產(chǎn)市場(chǎng)、金融市場(chǎng)等，充分利用現(xiàn)代信息技術(shù)，統(tǒng)一提供公開(kāi)、合理的金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的各種資產(chǎn)信息和價(jià)格信息，為企業(yè)的金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量提供客觀的依據(jù)，減少金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量的主觀性，增強(qiáng)金融資產(chǎn)減值信息的公允性和客觀性。

（三）提高企業(yè)管理當(dāng)局和會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì) 在金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)中，由于存在諸多的不確定性因素，需要進(jìn)行各種估計(jì)和判斷。這些估計(jì)和判斷既受外部會(huì)計(jì)環(huán)境的制約，又與會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)有關(guān)，不同素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員會(huì)得出不同的結(jié)果。因此，這要求企業(yè)管理當(dāng)局和會(huì)計(jì)人員一方面要精通業(yè)務(wù)，勝任工作，通過(guò)各種形式的職業(yè)教育、學(xué)習(xí)培訓(xùn)，提高專(zhuān)業(yè)勝任能力，另一方面，要加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德教育，自覺(jué)以客觀事實(shí)為依據(jù)，綜合地進(jìn)行金融資產(chǎn)減值的判定和計(jì)量，從自身做起，抵制利用金融資產(chǎn)減值中的主觀性進(jìn)行創(chuàng)造性會(huì)計(jì)的行為。

（四）加強(qiáng)對(duì)金融資產(chǎn)減值的審計(jì)監(jiān)督 金融資產(chǎn)減值的判定過(guò)程往往依賴(lài)于企業(yè)會(huì)計(jì)人員依據(jù)有關(guān)因素做出的判斷、估計(jì)，存在較大的創(chuàng)造性會(huì)計(jì)空間，可能被一些企業(yè)用于粉飾會(huì)計(jì)報(bào)告，調(diào)整經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。通過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)，可以對(duì)企業(yè)計(jì)提金融資產(chǎn)減值的真實(shí)性進(jìn)行鑒證，這對(duì)遏制企業(yè)濫用穩(wěn)健性原則，利用金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行利潤(rùn)操縱非常重要。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度計(jì)劃和實(shí)施金融資產(chǎn)減值審計(jì)工作，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，評(píng)價(jià)被審計(jì)單位計(jì)提金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的準(zhǔn)確性及相關(guān)信息披露的充分性。此外，應(yīng)專(zhuān)門(mén)針對(duì)金融資產(chǎn)減值制定具體審計(jì)程序，以最大限度地通過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立審計(jì)遏止企業(yè)利用金融資產(chǎn)減值進(jìn)行創(chuàng)造性會(huì)計(jì)的行為。

［本文系2010年黑龍江省會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)重點(diǎn)會(huì)計(jì)科研課題《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的公允價(jià)值計(jì)量執(zhí)行的經(jīng)濟(jì)后果問(wèn)題研究》的階段性研究成果］

參考文獻(xiàn)：

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［2］劉玉廷、戴德明、夏大慰：《資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)》，大連出版社2005年版。

篇7

針對(duì)金融危機(jī)中暴露出的金融資產(chǎn)減值問(wèn)題，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）和美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（FASB）啟動(dòng)了金融工具準(zhǔn)則的聯(lián)合項(xiàng)目，加緊對(duì)金融工具相關(guān)準(zhǔn)則進(jìn)行修改和完善。IASB按三個(gè)階段分別對(duì)金融工具的分類(lèi)和計(jì)量、金融資產(chǎn)減值以及套期會(huì)計(jì)等會(huì)計(jì)問(wèn)題進(jìn)行修改和完善。針對(duì)IASB2009年11月的第二階段的成果《金融工具：攤余成本和減值》的征求意見(jiàn)稿、2010年5月美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（FASB）的《金融工具會(huì)計(jì)及衍生工具和套期活動(dòng)會(huì)計(jì)的修訂》的征求意見(jiàn)稿、2011年1月IASB和FASB聯(lián)合的《金融工具：減值》增補(bǔ)意見(jiàn)稿以及其后續(xù)官方文件的粗略分析，本文就其中的金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)模型最新發(fā)展情況做了系統(tǒng)分析，以期推動(dòng)金融資產(chǎn)減值模型的改善進(jìn)程。

一、預(yù)期損失法的提出

1、IASB的預(yù)期損失法

針對(duì)已發(fā)生損失法對(duì)金融資產(chǎn)減值在面對(duì)金融危機(jī)時(shí)“順應(yīng)周期性”和計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)的“懸崖效應(yīng)”，IASB啟動(dòng)了“替代IAS39”項(xiàng)目。作為第二階段的成果，IASB了《金融工具：攤余成本和減值》征求意見(jiàn)稿，其主要內(nèi)容就是對(duì)以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)采用預(yù)期損失法來(lái)評(píng)估金融資產(chǎn)的“預(yù)期損失”。根據(jù)征求意見(jiàn)稿中提出的預(yù)期損失法，在金融資產(chǎn)初始取得時(shí)就要考慮預(yù)期損失，并將該損失率包含在實(shí)際利率的計(jì)算中，運(yùn)用扣除預(yù)期損失的現(xiàn)金流量進(jìn)行計(jì)算。而各期確認(rèn)的利息收入應(yīng)當(dāng)扣除預(yù)期損失的溢價(jià)，這些溢價(jià)不應(yīng)作為利息收入的一部分，而應(yīng)當(dāng)在金融資產(chǎn)的預(yù)期存續(xù)期間內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)?。在該方法下，每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日都要對(duì)金融資產(chǎn)剩余期限內(nèi)的預(yù)期損失進(jìn)行重新估計(jì)，再與初始估計(jì)的預(yù)期損失進(jìn)行比較，差額計(jì)入當(dāng)期損益；減值損失的轉(zhuǎn)回，不再需要“引起減值跡象”的事件消失，而通過(guò)現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)金額的調(diào)整自動(dòng)轉(zhuǎn)回，且轉(zhuǎn)回金額不超過(guò)實(shí)際利率折現(xiàn)的現(xiàn)金流量現(xiàn)值總額。

2、FASB的預(yù)期損失法

美國(guó)作為金融危機(jī)的起源與經(jīng)濟(jì)影響最嚴(yán)重的國(guó)家，于2010年5月了《金融工具會(huì)計(jì)以及衍生工具和套期活動(dòng)會(huì)計(jì)的修訂（topic825）》的征求意見(jiàn)稿，在該征求意見(jiàn)稿中，F(xiàn)ASB認(rèn)為信用損失確認(rèn)的最大障礙是缺乏及時(shí)性，且損失確認(rèn)方法不統(tǒng)一。因此，F(xiàn)ASB希望通過(guò)建立一種模型來(lái)適用于除以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融工具之外的金融資產(chǎn)，從而提出了“預(yù)期損失法”。FASB的預(yù)期損失法和IASB的預(yù)期損失法差異在于：對(duì)金融工具的所有預(yù)期信用損失應(yīng)全部于初始確認(rèn)金融資產(chǎn)時(shí)確認(rèn)，不得按實(shí)際利率法在金融資產(chǎn)剩余存續(xù)期間內(nèi)攤銷(xiāo)。其目的是保證金融資產(chǎn)的報(bào)告期間結(jié)束時(shí)預(yù)期未來(lái)期間的全部信用損失大于或等于提取的壞賬準(zhǔn)備，并將損失計(jì)入資產(chǎn)減值損失。在該方法下，預(yù)期的信用損失應(yīng)該以預(yù)期不可收回的現(xiàn)金流量計(jì)算。在評(píng)估現(xiàn)金流的預(yù)期可收回性時(shí)，應(yīng)考慮可獲得歷史資料及現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)情況和環(huán)境對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日可回收金額的影響。

二、IASB與FASB理念的沖突

雖然IASB和FASB均針對(duì)特定金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理提出了預(yù)期損失法，但因其制定準(zhǔn)則的導(dǎo)向不同——國(guó)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告（IFRS）是以原則為導(dǎo)向，而美國(guó)的通用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告（GAAP）則是以規(guī)則為導(dǎo)向，理念的沖突在所難免，從而實(shí)際做法會(huì)表現(xiàn)出很多不同之處。

1、金融工具減值的目標(biāo)不同

IASB的減值目標(biāo)是強(qiáng)調(diào)金融資產(chǎn)的定價(jià)與預(yù)期信用損失的估計(jì)相匹配，這樣能夠更好地反映借貸交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，因此在估計(jì)初始的預(yù)期信用損失時(shí)將信用損失補(bǔ)償作為攤余成本的一部分，然后根據(jù)扣除信用損失后的現(xiàn)金流量折現(xiàn)到本金來(lái)決定資產(chǎn)的實(shí)際利率，且不立即確認(rèn)所有預(yù)期的信用損失。IASB之所以采用預(yù)期損失法是因?yàn)椋旱谝?，?dāng)會(huì)計(jì)主體作出信貸決策時(shí)，財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的金額將反映資產(chǎn)的定價(jià)（考慮了預(yù)期損失的利率），而已發(fā)生損失法只有在出現(xiàn)減值跡象時(shí)才確認(rèn)損失，在其利息收入中忽略了初始的預(yù)期損失；第二，預(yù)期損失法會(huì)提前確認(rèn)信用損失，也就是該模型在損失事項(xiàng)發(fā)生之前就提前消除了損失事項(xiàng)對(duì)會(huì)計(jì)主體的影響。

FASB的減值目標(biāo)是確保信用損失的補(bǔ)償額能夠涵蓋預(yù)期的信用損失，因此在初始確認(rèn)時(shí)便估計(jì)金融工具存續(xù)期內(nèi)預(yù)期不可收回的現(xiàn)金流，以此來(lái)確認(rèn)估計(jì)的期間內(nèi)的信用減值損失并立即確認(rèn)相關(guān)的金額。預(yù)期損失的現(xiàn)金流的計(jì)算取決于現(xiàn)在的經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素，并以此來(lái)調(diào)整歷史損失率，不包括報(bào)告日不存在的因素（“鎖定”現(xiàn)在的經(jīng)濟(jì)狀況）。FASB認(rèn)為：該方法可以為經(jīng)濟(jì)周期衰退時(shí)提供最低的保險(xiǎn)儲(chǔ)備，使得提取的保證金額能涵蓋所有的損失，而不考慮其時(shí)間性，從而解決“信用補(bǔ)償太少，確認(rèn)時(shí)間太晚”的問(wèn)題；主體應(yīng)該在預(yù)期不能收回所有合同規(guī)定的金額時(shí)就立即確認(rèn)損失，沒(méi)有必要在金融資產(chǎn)的存續(xù)期內(nèi)分?jǐn)傤A(yù)期損失。

2、具體適用范圍有所差異

IASB的預(yù)期損失法適用范圍是，以攤余成本計(jì)量且以開(kāi)放式資產(chǎn)組合為基礎(chǔ)進(jìn)行管理的金融資產(chǎn)。封閉式金融資產(chǎn)組合、單項(xiàng)金融資產(chǎn)以及短期應(yīng)收款不適用該方法。FASB對(duì)預(yù)期損失法的適用范圍則是，除以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期凈損益的金融工具之外的所有金融資產(chǎn)以及以開(kāi)放式組合進(jìn)行管理的債務(wù)工具。

3、提供的信息可靠性的差異

根據(jù)IASB的征求意見(jiàn)稿中對(duì)預(yù)期損失法的運(yùn)用，信用損失的確定是根據(jù)歷史資料或者外部資料或者評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)的數(shù)據(jù)來(lái)對(duì)預(yù)期損失進(jìn)行估計(jì)。然而FASB對(duì)未來(lái)收回現(xiàn)金的估計(jì)是根據(jù)可獲得的過(guò)去和現(xiàn)在與經(jīng)濟(jì)狀況有關(guān)的信息，并假定到報(bào)告期結(jié)束后這些經(jīng)濟(jì)因素不復(fù)存在，預(yù)期的未來(lái)事項(xiàng)和經(jīng)濟(jì)狀況在下個(gè)報(bào)告期內(nèi)也不會(huì)變化。相比較而言，IASB在評(píng)價(jià)預(yù)期損失時(shí)更客觀，提供的信息更能令財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者信服，而FASB更多是基于主觀的評(píng)價(jià)，與現(xiàn)實(shí)中不斷波動(dòng)的經(jīng)濟(jì)狀況不符。

三、IASB與FASB金融資產(chǎn)減值模式的趨同

早在金融危機(jī)爆發(fā)之前，IASB和FASB就啟動(dòng)了聯(lián)合項(xiàng)目來(lái)修改和完善其各自的金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。金融危機(jī)的爆發(fā)更加彰顯了金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的固有缺陷，尤其是在金融資產(chǎn)減值方面的不足，這也促使IASB和FASB加緊了其修訂的進(jìn)程，并相繼了金融工具準(zhǔn)則的征求意見(jiàn)稿。在兩個(gè)理事會(huì)的征求意見(jiàn)稿中提出的“預(yù)期損失法”內(nèi)容不盡相同，但是又都有其始終堅(jiān)持的特色和理念，然而為了能夠盡快形成統(tǒng)一的金融資產(chǎn)減值方法，IASB和FASB都做出了一定的妥協(xié)。作為趨同的成果，2011年1月IASB與FASB聯(lián)合了《金融工具：減值》增補(bǔ)征求意見(jiàn)稿（簡(jiǎn)稱(chēng)“SD”），作為對(duì)IASB《金融工具：攤余成本與減值》和FASB《金融工具會(huì)計(jì)及衍生工具和套期活動(dòng)會(huì)計(jì)的修訂》的完善和補(bǔ)充。根據(jù)SD，該預(yù)期損失法融合了IASB和FASB的主要目標(biāo)和理念，在IASB模型的基礎(chǔ)上考慮到FASB所強(qiáng)調(diào)的足量的減值補(bǔ)償額，設(shè)置了最低補(bǔ)償余額。對(duì)于融合后的新方法，其主要變化為以下幾點(diǎn)。

1、適用范圍的變化

根據(jù)SD，改進(jìn)的新方法僅適用于開(kāi)放式金融資產(chǎn)組合。該SD沒(méi)有考慮債券以及開(kāi)放式組合之外或者獨(dú)自評(píng)價(jià)減值的單項(xiàng)金融資產(chǎn)，對(duì)于短期交易的應(yīng)收賬款、不以公允價(jià)值計(jì)量的貸款承諾以及封閉式組合是否適用于該方法還有待商榷。

2、對(duì)預(yù)期損失估計(jì)的變化

SD中的估計(jì)損失需要基于所有可獲得的內(nèi)部以及外部數(shù)據(jù)，包括歷史數(shù)據(jù)、目前的經(jīng)濟(jì)狀況以及支持性的未來(lái)事件和經(jīng)濟(jì)狀況的預(yù)期。未來(lái)狀況的預(yù)期應(yīng)該是合理的并可獲得數(shù)據(jù)支持的，并與當(dāng)前可以在市場(chǎng)上獲得的數(shù)據(jù)以及主體內(nèi)部的風(fēng)險(xiǎn)管理的目標(biāo)相一致。其估計(jì)預(yù)期損失的方法融合了IASB和FASB兩個(gè)準(zhǔn)則理事會(huì)各自提出的預(yù)期損失法的優(yōu)點(diǎn)，對(duì)預(yù)期損失法的后續(xù)研究做了鋪墊。

3、賬戶(hù)的分類(lèi)的變化及其后續(xù)發(fā)展

（1）SD中預(yù)期損失法的主要變化。SD根據(jù)金融資產(chǎn)預(yù)期信用損失確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的不同以及金融資產(chǎn)的回收性不同，將金融資產(chǎn)劃分成兩類(lèi)：“好賬戶(hù)”和“壞賬戶(hù)”。若金融資產(chǎn)的可回收性存在重大不確定性，企業(yè)內(nèi)部可將該金融資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)定位為能正常從債務(wù)人處收回資產(chǎn)，即可認(rèn)定為“好賬戶(hù)”。若金融資產(chǎn)的可回收性不存在重大的不確定性，企業(yè)內(nèi)部可以將該資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)定位為能全部或部分從債務(wù)人處收回資產(chǎn)，即可認(rèn)定為“壞賬戶(hù)”。

“好賬戶(hù)”與“壞賬戶(hù)”之間可以相互轉(zhuǎn)換。當(dāng)其可回收金額由確定性變成不確定性時(shí)，會(huì)計(jì)主體的目標(biāo)由收取常規(guī)的報(bào)酬轉(zhuǎn)到確認(rèn)潛在的損失，也就是說(shuō)從“好賬戶(hù)”轉(zhuǎn)移到“壞賬戶(hù)”。具體如圖1所示。

圖1 好賬戶(hù)與壞賬戶(hù)之間的轉(zhuǎn)化

IASB與FASB在金融資產(chǎn)減值方法上暫時(shí)達(dá)成了一致意見(jiàn)，它是對(duì)IASB和FASB各自預(yù)期損失法的一個(gè)改進(jìn)和完善，然而它也存在很多缺點(diǎn)。首先，賬戶(hù)的模糊性?！昂觅~戶(hù)”、“壞賬戶(hù)”這些概念雖然對(duì)一致意見(jiàn)做了介紹，但是其概念還具有很大的模糊性，而且由于金融企業(yè)和非金融企業(yè)所擁有的金融資產(chǎn)的類(lèi)別、風(fēng)險(xiǎn)管理的方式的差別，它們對(duì)概念的理解可能也不一樣，從而對(duì)賬戶(hù)的劃分標(biāo)準(zhǔn)也不一樣。其次，“好賬戶(hù)”計(jì)算過(guò)于復(fù)雜，因?yàn)樗谟?jì)算時(shí)選取“剩余期間內(nèi)按時(shí)間比例確認(rèn)的損失”和“可預(yù)期未來(lái)的信用損失”中較高者，這需要對(duì)貸款的時(shí)間長(zhǎng)短、損失的計(jì)算以及攤銷(xiāo)方法進(jìn)行選擇，加大了估算的工作量，而且需要有完整經(jīng)濟(jì)周期的數(shù)據(jù)來(lái)源，這對(duì)一些企業(yè)甚至是一些行業(yè)來(lái)說(shuō)十分困難。這樣可能會(huì)違背IASB和FASB簡(jiǎn)化金融工具減值的初衷。最后，預(yù)期時(shí)間的不確定性。“可預(yù)期的未來(lái)”究竟是多長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)？“在主體報(bào)告日后的12個(gè)月內(nèi)預(yù)期發(fā)生的損失”是否恰當(dāng)？對(duì)于不同類(lèi)型、不同規(guī)模的企業(yè)來(lái)說(shuō)是否合適？這些問(wèn)題在沒(méi)有確定之前，預(yù)期損失法難以實(shí)施。

（2）預(yù)期損失法的后續(xù)發(fā)展。針對(duì)金融資產(chǎn)“好賬戶(hù)”和“壞賬戶(hù)”分類(lèi)法存在的問(wèn)題，IASB與FASB合作成立了內(nèi)部工作組來(lái)對(duì)金融資產(chǎn)減值的預(yù)期損失模型進(jìn)行完善，力求能夠建立一種新的分類(lèi)方法以反映金融資產(chǎn)信用質(zhì)量的惡化狀況，并通過(guò)金融資產(chǎn)信用質(zhì)量的變化來(lái)進(jìn)行分類(lèi)之間的轉(zhuǎn)換。內(nèi)部工作組在2011年6月聯(lián)合會(huì)議的官方報(bào)告中提出了根據(jù)貸款的信用風(fēng)險(xiǎn)管理政策和貸款信用質(zhì)量的惡化狀況估計(jì)貸款預(yù)期損失模型的“三組別法”，并在后續(xù)的議題中繼續(xù)研討該方法的具體操作問(wèn)題。

四、評(píng)價(jià)與思考

對(duì)于新提出的“三組別法”，更強(qiáng)調(diào)要根據(jù)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理政策和信用風(fēng)險(xiǎn)的變化來(lái)對(duì)貸款進(jìn)行分類(lèi)。然而究竟如何運(yùn)用“三組別法”對(duì)所有金融資產(chǎn)進(jìn)行減值確認(rèn)，其具體又如何操作？這會(huì)不會(huì)增加估計(jì)的成分，而增加盈余的操作？是否能夠改善原“好賬號(hào)和壞賬戶(hù)”的操作性和可理解性？會(huì)不會(huì)加大審計(jì)和監(jiān)管的難度？這些問(wèn)題的存在都使得預(yù)期損失法的適用性遭到使用者的質(zhì)疑。究竟改進(jìn)的金融資產(chǎn)信用損失模式能否有效改善企業(yè)對(duì)信用損失的估計(jì)而增加企業(yè)在面對(duì)經(jīng)濟(jì)危機(jī)時(shí)的抵抗力，這需要后續(xù)的實(shí)際執(zhí)行和研究來(lái)驗(yàn)證。

預(yù)期損失法主要優(yōu)勢(shì)在于防患于未然，初始確認(rèn)金融資產(chǎn)時(shí)便考慮信用損失的風(fēng)險(xiǎn)，套取風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)，并動(dòng)態(tài)地（持續(xù)更新反映預(yù)期損失的預(yù)期現(xiàn)金流量）對(duì)金融資產(chǎn)的減值損失進(jìn)行估計(jì)，從而平滑企業(yè)的損益，使企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況在危機(jī)發(fā)生時(shí)也不至于過(guò)大波動(dòng)而增加危機(jī)的負(fù)面影響。雖然預(yù)期損失法彌補(bǔ)了已發(fā)生損失法的缺陷，但是它也帶來(lái)了其他不利影響，如實(shí)際利率初始確定后就不再更改，減少計(jì)算的復(fù)雜性的同時(shí)埋下了風(fēng)險(xiǎn)隱患，未來(lái)突發(fā)事件或者不利經(jīng)濟(jì)因素的改變會(huì)導(dǎo)致初始實(shí)際利率不再適用。估計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量是所采用的數(shù)據(jù)是建立在同類(lèi)或類(lèi)似金融資產(chǎn)的現(xiàn)金流量和信用損失歷史數(shù)據(jù)之上的，這需要足量歷史數(shù)據(jù)支撐，對(duì)于很多行業(yè)乃至經(jīng)濟(jì)周期不完備的國(guó)家來(lái)說(shuō)是很難實(shí)現(xiàn)的，即便能獲得，計(jì)算過(guò)程的復(fù)雜性也使得執(zhí)行人員難以理解，從而造成許多企業(yè)執(zhí)行困難。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 鄭偉：預(yù)期損失模型缺陷與會(huì)計(jì)監(jiān)管獨(dú)立性問(wèn)題研究——基于對(duì)IASB《金融工具：攤余成本和減值》征求意見(jiàn)稿的分析[J].會(huì)計(jì)研究，2010（5）.

[2] 陶能虹、禹靜：IASB金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)動(dòng)態(tài)與對(duì)策[J].金融會(huì)計(jì)，2010（5）.

篇8

(一) 金融資產(chǎn)減值的判斷

企業(yè)在判斷金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值時(shí),應(yīng)當(dāng)以表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)為基礎(chǔ)。表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)是指金融資產(chǎn)初始確認(rèn)后實(shí)際發(fā)生的、對(duì)該金融資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量有影響,且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M(jìn)行可靠計(jì)量的事項(xiàng)。主要包括下列各項(xiàng):(1)發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難;(2)債務(wù)人違反了合同條款;(3)債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮,對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人做出讓步;(4)債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組;(5)因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難,該金融資產(chǎn)無(wú)法再活躍市場(chǎng)繼續(xù)交易;(6)無(wú)法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少,但根據(jù)公開(kāi)的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來(lái)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量確已減少且可計(jì)量;(7)債務(wù)人經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化,使權(quán)益工具投資人可能無(wú)法收回投資成本;(8)權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌;(9)其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。

(二)金融資產(chǎn)減值判斷注意事項(xiàng)

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已對(duì)金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)做以詳細(xì)規(guī)定,企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格按照相關(guān)要求正確分析資產(chǎn)是否發(fā)生減值,而在進(jìn)行金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值損失判斷時(shí),還應(yīng)注意如下內(nèi)容:上述客觀證據(jù)相關(guān)的事項(xiàng)須影響金融資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量,且能可靠地計(jì)量;認(rèn)定金融資產(chǎn)是否已發(fā)生減值的某項(xiàng)單獨(dú)證據(jù)往往較難找到,則企業(yè)應(yīng)綜合考慮相關(guān)證據(jù)的總體影響予以判斷;可供出售權(quán)益工具的投資,其公允價(jià)值低于其成本本身時(shí),并不能說(shuō)明可供出售權(quán)益工具投資已發(fā)生減值,應(yīng)綜合相關(guān)因素判斷該投資公允價(jià)值下降是否屬于嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌的情況;債務(wù)方或金融資產(chǎn)發(fā)行方信用等級(jí)下降時(shí),也無(wú)法表明企業(yè)所持的金融資產(chǎn)已發(fā)生減值,但若企業(yè)把債務(wù)人或金融資產(chǎn)發(fā)行方的信用等級(jí)下降因素和能獲得的其他客觀的減值依據(jù)相聯(lián)系,則通?？蓪?duì)金融資產(chǎn)是否已發(fā)生減值做出判斷。

二、金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理

(一)短期投資與交易性金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理

短期投資的金融資產(chǎn)減值處理,在資產(chǎn)負(fù)債表日,當(dāng)短期投資的成本大于其市價(jià)時(shí),按其差額計(jì)提減值準(zhǔn)備并計(jì)入當(dāng)期損益,會(huì)計(jì)科目為“投資收益”。會(huì)計(jì)分錄為:

借:投資收益

貸:短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備

交易性金融資產(chǎn)減值處理,在資產(chǎn)負(fù)債表日,當(dāng)交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)時(shí),按其變動(dòng)價(jià)值計(jì)入當(dāng)期損益,會(huì)計(jì)科目為“公允價(jià)值變動(dòng)損益”,若交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)損失,則其會(huì)計(jì)分錄為:

借:公允價(jià)值變動(dòng)損益

貸:交易性金融資產(chǎn)(公允價(jià)值變動(dòng))

若交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)收益,則其會(huì)計(jì)分錄為:

借:交易性金融資產(chǎn)(公允價(jià)值變動(dòng))

貸:公允價(jià)值變動(dòng)損益

(二)長(zhǎng)期債權(quán)投資與持有至到期投資金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理

長(zhǎng)期債權(quán)投資金融資產(chǎn)減值處理,在資產(chǎn)負(fù)債表日,當(dāng)“長(zhǎng)期債權(quán)投資”的賬面價(jià)值高于可收回金額時(shí),按其差額計(jì)提減值準(zhǔn)備并計(jì)入當(dāng)期損益,會(huì)計(jì)科目為“投資收益”,其會(huì)計(jì)分錄為:

借:投資收益

貸:長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備

持有至到期投資的金融資產(chǎn)減值處理,在資產(chǎn)負(fù)債表日,當(dāng)持有至到期投資的賬面價(jià)值大于其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí),按其差額計(jì)提減值準(zhǔn)備并計(jì)入當(dāng)期損益,會(huì)計(jì)科目為“資產(chǎn)減值損失”,其會(huì)計(jì)分錄為:

借:資產(chǎn)減值損失

貸:持有至到期投資減值準(zhǔn)備

(三)委托貸款與貸款金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理

委托貸款金融資產(chǎn)減值處理,企業(yè)將委托貸款視為投資,在資產(chǎn)負(fù)債表日,當(dāng)委托貸款的本金大于其可收回金額時(shí),按其差額計(jì)提減值準(zhǔn)備并計(jì)入當(dāng)期損益,會(huì)計(jì)科目為“投資收益”,會(huì)計(jì)目錄為:

借:投資收益

貸:委托貸款――減值準(zhǔn)備(此項(xiàng)減值準(zhǔn)備沒(méi)有獨(dú)立的總賬科目)

貸款的金融資產(chǎn)減值處理,在資產(chǎn)負(fù)債表日,如果貸款的賬面價(jià)值大于預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值,則按其差額計(jì)提減值準(zhǔn)備并計(jì)入當(dāng)期損益,會(huì)計(jì)科目為“資產(chǎn)減值損失”,會(huì)計(jì)目錄為:

借:資產(chǎn)減值損失

貸:貸款減值準(zhǔn)備

(四)應(yīng)收賬款金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理

應(yīng)收款項(xiàng)在或跌的市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià),所以其公允價(jià)值不易獲得,在資產(chǎn)負(fù)債表日,應(yīng)收款項(xiàng)按賬面價(jià)值與未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值孰低計(jì)量。與舊新則相比,新準(zhǔn)則中用應(yīng)收款項(xiàng)的未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為計(jì)量比較基礎(chǔ),這較多地依賴(lài)對(duì)特定主體的估計(jì),對(duì)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)提出較高的要求。

在新準(zhǔn)則體系下,應(yīng)收賬款的金融資產(chǎn)減值處理,在資產(chǎn)負(fù)債表日,若應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值大于未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值,則按其差額計(jì)提減值準(zhǔn)備并計(jì)入當(dāng)期損益,會(huì)計(jì)科目為“資產(chǎn)減值損失”,會(huì)計(jì)分錄為:

借:資產(chǎn)減值損失

貸:壞賬準(zhǔn)備

短期應(yīng)收款項(xiàng)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小,故在確定減值損失時(shí),可不對(duì)其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)。即判定短期應(yīng)收款項(xiàng)是否發(fā)生減值只要比較該短期應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的大小,減值損失的大小是該短期應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的差額。

在實(shí)務(wù)中,企業(yè)可依據(jù)具體情況確定單項(xiàng)金額重大的標(biāo)準(zhǔn),該標(biāo)準(zhǔn)一經(jīng)確定,不能隨意更改。

篇9

企業(yè)在判斷金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)以表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)為基礎(chǔ)。表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)是指金融資產(chǎn)初始確認(rèn)后實(shí)際發(fā)生的、對(duì)該金融資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量有影響，且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M(jìn)行可靠計(jì)量的事項(xiàng)。主要包括下列各項(xiàng)：(1)發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難；(2)債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等；(3)債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步；(4)債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組；(5)因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無(wú)法在活躍市場(chǎng)繼續(xù)交易；(6)無(wú)法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開(kāi)的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來(lái)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量確已減少且可計(jì)量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔(dān)保物在其所在地區(qū)的價(jià)格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等；(7)債務(wù)人經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無(wú)法收回投資成本；(8)權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌；(9)其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。

二、以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)的減值處理

以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)包括持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)。持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。貸款和應(yīng)收款項(xiàng)是指在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。這兩項(xiàng)金融資產(chǎn)均要求按歷史成本計(jì)價(jià)，但需按實(shí)際利率法，以攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。在計(jì)提減值時(shí)應(yīng)注意：

(1)以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量(不包括尚未發(fā)生的未來(lái)信用損失)現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。

(2)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金現(xiàn)金流量現(xiàn)值應(yīng)當(dāng)按照該金融資產(chǎn)的原實(shí)際利率折現(xiàn)確定，并考慮相關(guān)擔(dān)保物的價(jià)值(取得和出售該擔(dān)保物發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)予以扣除)。原實(shí)際利率是初始確認(rèn)該金融資產(chǎn)時(shí)計(jì)算確定的實(shí)際利率。對(duì)于浮動(dòng)利率貸款、應(yīng)收款項(xiàng)或持有至到期投資，在計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)可采用合同規(guī)定的現(xiàn)行實(shí)際利率作為折現(xiàn)率。短期應(yīng)收款項(xiàng)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的，在確定相關(guān)減值損失時(shí)，可不對(duì)其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)。

(3)對(duì)以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)(如債務(wù)人的信用評(píng)級(jí)已提高等)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余威本。

【例1】甲股份有限公司20×6年1月1日購(gòu)入乙公司同日發(fā)行并上市交易的債券一批，作為持有至到期投資。該債券面值20000萬(wàn)元，購(gòu)入價(jià)為20837萬(wàn)元，債券票面利率7％，發(fā)行時(shí)的實(shí)際利率6％，該債券為五年期、每年付息、到期還本債券。不考慮相關(guān)稅費(fèi)，溢價(jià)按實(shí)際利率法攤銷(xiāo)。20×7年12月31日由于乙公司發(fā)生嚴(yán)重的財(cái)務(wù)困難，該項(xiàng)投資可能發(fā)生減值，預(yù)計(jì)在未來(lái)二年內(nèi)每年年末產(chǎn)生的現(xiàn)金流量分別為6000萬(wàn)元和4000萬(wàn)元，第三年年末產(chǎn)生的現(xiàn)金流量及長(zhǎng)期債權(quán)投資到期處置所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量合計(jì)為10000萬(wàn)元，按實(shí)際利率6％作為折現(xiàn)率，二年的現(xiàn)值系數(shù)分別為：0．943、0．890、0．840。20x8年年末由于乙公司經(jīng)營(yíng)狀況好轉(zhuǎn)，財(cái)務(wù)困難得到緩解，預(yù)計(jì)未來(lái)二年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為20120萬(wàn)無(wú)。

(1)20×6年1月1日購(gòu)入時(shí)

借：長(zhǎng)期債權(quán)投資――債券投資(面值)　200000000

長(zhǎng)期債權(quán)投資――債券投資(溢價(jià))　8370000

貸：銀行存款　208370000

(2)20×6年12月31日計(jì)提利息并攤銷(xiāo)溢價(jià)時(shí)

應(yīng)收利息=20000x7％=1400(萬(wàn)元)

實(shí)際利息=20837x6％=1250(萬(wàn)元)

溢價(jià)攤銷(xiāo)=1400-1250=150(萬(wàn)元)

借：應(yīng)收利息 14000000

貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資――債券投資(溢價(jià)) 1500000

投資收益 12500000

收到利息時(shí)

借：銀行存款 14000000

貨：應(yīng)收利息 14000000

20×6年來(lái)長(zhǎng)期債權(quán)投資的賬面價(jià)值(攤余成本)=20837-150=20687(萬(wàn)元)

(3)20×7年12月31日計(jì)提利息并攤銷(xiāo)溢價(jià)時(shí)

應(yīng)收利息=20000x7％=1400(萬(wàn)元)

實(shí)際利息=(20837-150)x6％=1241(萬(wàn)元)

溢價(jià)攤銷(xiāo)=1400-1241=159(萬(wàn)元)

借：應(yīng)收利息 14000000

貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資――債券投資(溢價(jià)) 1590000

投資收篩 12410000

收到利息時(shí)

借：銀行存款 14000000

貸：應(yīng)收利息 14000000

20x7年末K期債權(quán)投資的賬面價(jià)值(攤余成本)＝2(N87-159=20528(萬(wàn)元)

(4)20×7年年末計(jì)算長(zhǎng)期債權(quán)投資的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的脫值

未來(lái)現(xiàn)金流世的現(xiàn)值=6000x0．943+4000x0．890+10000 x0．840=17618(萬(wàn)元)

此時(shí)該長(zhǎng)期債權(quán)投資的未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值小于長(zhǎng)期債權(quán)投資的賬面價(jià)值，已發(fā)生減值，心計(jì)提減值準(zhǔn)備2910萬(wàn)元(20528-17618)。

借：投資收益 29100000

貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 29100000

(5)20×8年12月31日計(jì)提利息并攤銷(xiāo)溢價(jià)時(shí)

應(yīng)收利息=20000×7％=1400(萬(wàn)元)

實(shí)際利息：(20837-150-159)×6％=1232(萬(wàn)元)

溢價(jià)攤銷(xiāo)=1400-1232=168(萬(wàn)元)

借：應(yīng)收利息 14000000

貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資――債券投資(溢價(jià)) 1680000

投資收益 12320000

20×8年末長(zhǎng)期債權(quán)投資的賬面價(jià)值=20528-2910-168

=17450(萬(wàn)元)

(6)20×8年年末長(zhǎng)期債權(quán)投資的減值損失轉(zhuǎn)回

轉(zhuǎn)回的減值損失=20120-17450=2670(萬(wàn)元)

借：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 26700000

貸：投資收益 26700000

轉(zhuǎn)回后的長(zhǎng)期債權(quán)投資的賬面價(jià)值為20120萬(wàn)元，沒(méi)有超過(guò)不汁提減值準(zhǔn)備情況下的長(zhǎng)期債權(quán)投資的攤余成本20360萬(wàn)元(20528-168)。

三、以成本計(jì)量的金融資產(chǎn)的減值處理

以成本計(jì)量的金融資產(chǎn)包括在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)。以成本計(jì)量的金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該權(quán)益工具投資或衍生金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值與按照類(lèi)似金融資產(chǎn)當(dāng)時(shí)市場(chǎng)收益率對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認(rèn)為減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。

[例2]20×6年2月3日A公司對(duì)B公司進(jìn)行長(zhǎng)期投資，共支付40萬(wàn)元而持有B公司5％的股份，對(duì)B公司無(wú)重大影響，采用成本法核處，B公司的股份屬于住活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值小能可靠計(jì)量的金融資產(chǎn)、20×6年12月31日，由于B公司發(fā)生嚴(yán)財(cái)務(wù)困難，導(dǎo)致A公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資發(fā)生減值，按照當(dāng)日類(lèi)似金融資產(chǎn)市場(chǎng)收益率對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流最進(jìn)行折現(xiàn)后的現(xiàn)值為34萬(wàn)元，則A公司在20x6年年末應(yīng)汁提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備6萬(wàn)元。

借：投資收益 60000

貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 60000

需要注意的是，在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。

四、可供出售金融資產(chǎn)的減值處理

可供出售金融資產(chǎn)是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、持有至到期投資、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的非衍生金融資產(chǎn)。可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，因公允價(jià)值的變動(dòng)所形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌損益外，應(yīng)直接計(jì)入所有者權(quán)益。

[例3]A公司持有C公司的少量股票，這些股票被歸類(lèi)為可供m售的金融資產(chǎn)，購(gòu)入時(shí)的買(mǎi)價(jià)為20萬(wàn)元。在20×6年12月31日，該股票的公允價(jià)值為23萬(wàn)元。

(1)購(gòu)入時(shí)

借：可供出售金融資產(chǎn) 200000

貸：銀行存款 200000

(2)20×6年12月31日按公允價(jià)值調(diào)整賬面價(jià)值

借：可供出售金融資產(chǎn) 30000

貸：資本公積 30000

可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，即使該金融資產(chǎn)沒(méi)有終止確認(rèn)，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的因公允價(jià)值下降所形成的累計(jì)損失，應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計(jì)人當(dāng)期損益。該轉(zhuǎn)出的累計(jì)損失，為可供出售金融資產(chǎn)的初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷(xiāo)金額、當(dāng)前公允價(jià)值和原已計(jì)入損益的減值損失后的余額。

[例4]承例3，20×7年12月31日C公司股票的公允價(jià)值為15萬(wàn)元，則A公司應(yīng)做如下賬務(wù)處理：

借：資本公積80000

貸：可供出售金融資產(chǎn)80000

20×7年年末，由于C公司所處的市場(chǎng)環(huán)境發(fā)生重大不利變化，導(dǎo)致A公司持有的C公司股票發(fā)生減值，A公司應(yīng)將原直接計(jì)入所有者權(quán)益的因C公司股票公允價(jià)值下降所形成的累計(jì)損失5萬(wàn)元(20-15)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

借：投資收益 50000

篇10

中圖分類(lèi)號(hào)：F831.5 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：2096-0298(2016)04(a)-077-02

1緊跟國(guó)際準(zhǔn)則正確定位

后金融危機(jī)時(shí)代，面對(duì)金融資產(chǎn)減值暴露出的諸多問(wèn)題，對(duì)金融資產(chǎn)減值的改革迫在眉睫，我們除了要加強(qiáng)自身內(nèi)部改革之外，首先應(yīng)該考慮的是借鑒國(guó)際準(zhǔn)則方面最新出臺(tái)的規(guī)定，對(duì)于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)最新頒布的新模型，改變以前在金融減值損失發(fā)生之后才計(jì)提的方法，要求企業(yè)提前預(yù)測(cè)、估計(jì)金融資產(chǎn)情況，預(yù)測(cè)發(fā)生減值時(shí)計(jì)提減值損失。雖然這種方法能夠及時(shí)反映風(fēng)險(xiǎn)“，攤平”信用損失、謹(jǐn)慎地反映企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量和風(fēng)險(xiǎn)狀況，也便于投資者了解金融資產(chǎn)減值的更多信息。但是，它是在后金融危機(jī)時(shí)代背景下促成的，盡管預(yù)期損失模型在理念上先進(jìn)，但其計(jì)提損失的方法與權(quán)責(zé)發(fā)生制相矛盾，也不能解決順周期效應(yīng)問(wèn)題，該方法提前確認(rèn)不可靠的事項(xiàng)，而一旦發(fā)現(xiàn)該事項(xiàng)影響并不是如此嚴(yán)重，甚至是根本就不存在，再毫無(wú)限制地加以轉(zhuǎn)回，無(wú)疑是違背了會(huì)計(jì)計(jì)量的基本原理。并且，實(shí)際執(zhí)行障礙眾多，操作難度很大；在實(shí)務(wù)中技術(shù)操作層面，對(duì)于減值轉(zhuǎn)回、預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量模型中數(shù)據(jù)的測(cè)算以及配套數(shù)據(jù)庫(kù)的建立等問(wèn)題考慮不夠成熟，缺乏廣泛的可行性。但長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一貫堅(jiān)持會(huì)計(jì)信息要準(zhǔn)確、真實(shí)，在這樣的要求下，實(shí)際損失法雖然不能及時(shí)反映金融資產(chǎn)減值情況，但也絕對(duì)不是金融資產(chǎn)減值問(wèn)題爆發(fā)的主要原因。后金融危機(jī)時(shí)代面對(duì)國(guó)際金融資產(chǎn)減值的改革，我們需要冷靜思考，全面分析新金融工具存在的利弊，結(jié)合我國(guó)國(guó)情取其精華，去其糟粕，在金融資產(chǎn)減值方面對(duì)于減值損失的計(jì)提還應(yīng)該在堅(jiān)持實(shí)際損失法的前提下，借鑒國(guó)際準(zhǔn)則，加強(qiáng)金融資產(chǎn)減值在確認(rèn)方面的約束，要做出更詳細(xì)、更具體的要求，還要及時(shí)掌握導(dǎo)致金融資產(chǎn)減值發(fā)生的有利因素、不利因素，及時(shí)做出估計(jì)和披露。在人力、財(cái)力各方面全面支持關(guān)于金融資產(chǎn)減值的改進(jìn)，并積極獻(xiàn)計(jì)獻(xiàn)策，提出更好的改進(jìn)方法。

2加強(qiáng)國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)制度建設(shè)

2.1強(qiáng)化國(guó)內(nèi)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)制度建設(shè)

我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)呈現(xiàn)出越來(lái)越復(fù)雜、多元化的趨勢(shì)。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的自我微觀調(diào)控、修復(fù)能力本身就不是萬(wàn)能的，在后金融危機(jī)時(shí)代背景下市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)錯(cuò)綜復(fù)雜，自我恢復(fù)能力崩潰，更需要市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)以外的國(guó)家宏觀調(diào)控，政府積極參與經(jīng)濟(jì)治理，加強(qiáng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)制度的建設(shè)，比如金融資產(chǎn)減值損失在確認(rèn)、計(jì)量時(shí)沒(méi)有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，難以合理估計(jì)金融資產(chǎn)的價(jià)值，造成金融資產(chǎn)減值計(jì)提不準(zhǔn)確，嚴(yán)重影響會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，為此，國(guó)家就應(yīng)該加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)制度建設(shè)，全面利用計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)出臺(tái)相關(guān)政策統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)、建立健全金融資產(chǎn)的價(jià)格信息平臺(tái)，使企業(yè)有章可循，使相關(guān)監(jiān)管部門(mén)更具權(quán)威性。同時(shí)，改進(jìn)已發(fā)生損失模型，避免識(shí)別滯后性。預(yù)計(jì)損失法的頒布本就是針對(duì)已發(fā)生損失法在信息察覺(jué)方面的滯后性，緩解已發(fā)生損失法的順周期效應(yīng)。在后金融危機(jī)時(shí)代，如果不對(duì)此滯后性做出反應(yīng)，可能會(huì)加重金融危機(jī)的深度。因此，可對(duì)原有模型進(jìn)行改進(jìn)，例如相關(guān)機(jī)構(gòu)應(yīng)該進(jìn)一步提供識(shí)別損失事件發(fā)生的操作指南，避免滯后集中。還有關(guān)于確認(rèn)貸款損失，應(yīng)進(jìn)一步規(guī)范貸款損失的轉(zhuǎn)回要求和時(shí)點(diǎn)等。再適當(dāng)?shù)貙?duì)信貸領(lǐng)域進(jìn)行調(diào)整，避免大規(guī)模的銀行資金流出，防止資產(chǎn)價(jià)格特別是房地產(chǎn)價(jià)格過(guò)快上漲。

2.2完善相關(guān)法律法規(guī)準(zhǔn)則

金融資產(chǎn)減值爆發(fā)的諸多問(wèn)題主要的原因就是相關(guān)準(zhǔn)則、法律法規(guī)存在漏洞，我們除了要加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)制度的建設(shè)外最要緊的就是要完善相關(guān)法律法規(guī)，強(qiáng)化多層次的監(jiān)督機(jī)制，規(guī)范相關(guān)行業(yè)行為。后金融危機(jī)時(shí)代完善金融資產(chǎn)減值的相關(guān)法律法規(guī)，一方面，要適當(dāng)借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最新規(guī)定，比如，因貨幣時(shí)間價(jià)值的變動(dòng)而引起的金融資產(chǎn)減值損失，在以后的會(huì)計(jì)年度內(nèi)不得轉(zhuǎn)回，還有在金融資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回時(shí)無(wú)法明確表明損失轉(zhuǎn)回的原因，就應(yīng)該用追溯調(diào)整法來(lái)解決等；另一方面，就是完善我們已有的準(zhǔn)則，對(duì)判斷金融資產(chǎn)是否存在減值的客觀條件、減值跡象做出更加詳細(xì)、更精準(zhǔn)的解釋及規(guī)定，還有金融資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的會(huì)計(jì)年度，不能任由企業(yè)選擇來(lái)分?jǐn)傦L(fēng)險(xiǎn)以及在轉(zhuǎn)回時(shí)最高限額的確定。要強(qiáng)化概念，加重客觀條件的約束，減少人為的主觀判斷空間。除此之外，在金融資產(chǎn)減值計(jì)提過(guò)程中，最主要的就是準(zhǔn)確計(jì)算可收回金額的大小，但在實(shí)際操作中可能會(huì)遇到如何確定金融資產(chǎn)銷(xiāo)售價(jià)格和處置費(fèi)用等問(wèn)題。在我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和相關(guān)準(zhǔn)則中并未見(jiàn)有明確定義，這一點(diǎn)我們應(yīng)該借鑒國(guó)際相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定。還有，關(guān)于確定金融資產(chǎn)的使用價(jià)值，即對(duì)金融資產(chǎn)持續(xù)使用直至壽命終結(jié)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量進(jìn)行估計(jì)時(shí)的折現(xiàn)率，這是可收回金額在計(jì)算過(guò)程中最難確定的一個(gè)指標(biāo)，也是企業(yè)在對(duì)某項(xiàng)金融資產(chǎn)進(jìn)行購(gòu)買(mǎi)或者投資時(shí)需要的必要報(bào)酬率。但是，在后金融危機(jī)時(shí)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)瞬息萬(wàn)變，各種不穩(wěn)定因素的存在，使得從經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)中取得折現(xiàn)率的相關(guān)信息不僅困難而且極不準(zhǔn)確，所以，關(guān)于折現(xiàn)率的計(jì)算問(wèn)題就應(yīng)該在準(zhǔn)則中明確提出不同情況下采取不同的計(jì)算方法，比如報(bào)酬率、加權(quán)平均資本成本率等。

2.3提高從業(yè)人員職業(yè)道德專(zhuān)業(yè)技術(shù)水平

首先，應(yīng)該加強(qiáng)相關(guān)從業(yè)人員的文化素質(zhì)教育，不僅只是在概念上理解，更重要的是從實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)、培養(yǎng)優(yōu)秀的會(huì)計(jì)、審計(jì)等專(zhuān)業(yè)人員，要求從業(yè)人員不僅專(zhuān)業(yè)理論知識(shí)扎實(shí)，更要具備良好的思想品德，能在實(shí)戰(zhàn)中帶著這種優(yōu)良作風(fēng)靈活應(yīng)變，適應(yīng)環(huán)境，緊隨環(huán)境的變化做出最好最快的決定，尤其是相關(guān)崗位在任用工作人員的時(shí)候務(wù)必要選擇品行端正，思想覺(jué)悟高的人員。其次，提高從業(yè)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)。比如作為一名合格的會(huì)計(jì)人員應(yīng)該要有較高的專(zhuān)業(yè)知識(shí)，比如基礎(chǔ)會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等相關(guān)知識(shí)，這是從業(yè)人員在進(jìn)行職業(yè)判斷時(shí)所需要掌握的基本技能，也是會(huì)計(jì)人員應(yīng)具備的從業(yè)知識(shí)。同時(shí)，在如今的計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)科技時(shí)代還要提高從業(yè)人員的計(jì)算機(jī)操作技能，在使用網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)信息時(shí)，能熟練掌握相關(guān)網(wǎng)絡(luò)操作技術(shù)，并且全力支持技術(shù)創(chuàng)新，這樣才能提高自身的業(yè)務(wù)素質(zhì)，才能更好地解決新問(wèn)題。同時(shí)，還要不斷學(xué)習(xí)國(guó)家財(cái)經(jīng)法規(guī)及審計(jì)、稅法、統(tǒng)計(jì)、電算化、經(jīng)營(yíng)管理等方面的規(guī)定。不斷給自己充電，充實(shí)專(zhuān)業(yè)知識(shí)和非專(zhuān)業(yè)的相關(guān)知識(shí)，全面發(fā)展，做一個(gè)工作達(dá)人。最后，還應(yīng)該提高從業(yè)人員后期專(zhuān)業(yè)技術(shù)知識(shí)的補(bǔ)充學(xué)習(xí)能力，加強(qiáng)相關(guān)人員的后期繼續(xù)教育，可以利用多媒體網(wǎng)絡(luò)技術(shù)資源實(shí)行網(wǎng)絡(luò)授課，也可以開(kāi)辦相關(guān)的培訓(xùn)補(bǔ)習(xí)班，極力提高整個(gè)從業(yè)隊(duì)伍的專(zhuān)業(yè)技術(shù)水平，讓更多的人不僅擁有高學(xué)歷、多資格證等硬件能力，而且還擁有豐富的從業(yè)經(jīng)驗(yàn)和實(shí)際業(yè)務(wù)處理、應(yīng)變能力，比如，在后金融危機(jī)這一特殊金融時(shí)代，對(duì)金融資產(chǎn)減值問(wèn)題的準(zhǔn)確處理就是對(duì)從業(yè)人員專(zhuān)業(yè)技術(shù)水平能力的最佳考驗(yàn)。

參考文獻(xiàn)

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[2]李桂萍.金融危機(jī)背景下金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)則問(wèn)題研究[J].財(cái)經(jīng)之窗,2010(5).