導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇公司舞弊審計，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

如果將管理當(dāng)局通過違背公認會計原則，故意編制和披露虛假的財務(wù)會計信息，從而欺騙財務(wù)報告使用者實現(xiàn)自身目的的犯罪行為與在公認會計原則所允許的會計政策選擇范圍內(nèi)的盈余管理行為相提并論，在當(dāng)前我國法制建設(shè)尚未健全，舞弊收益大于舞弊成本的情況下，其結(jié)果只會讓財務(wù)報告舞弊者逃之夭夭，對潛在的財務(wù)報告舞弊者的警醒作用甚小，而變相地激勵著誠實的信息提供者不斷地倒向舞弊者之列，這種“劣幣驅(qū)良幣”的現(xiàn)象嚴重地影響了證券市場的規(guī)范發(fā)展，極大地挫傷了廣大投資者的投資信心，損害了證券市場優(yōu)化資源配置的市場功能，阻礙了證券市場的健康發(fā)展。

二、我國上市公司財務(wù)舞弊的常用方法

（一）利用關(guān)聯(lián)方交易進行舞弊

所謂關(guān)聯(lián)方交易舞弊，就是指管理當(dāng)局利用關(guān)聯(lián)方交易掩飾虧損，虛構(gòu)利潤，并且未在報表及附注中按規(guī)定做恰當(dāng)、充分的披露，由此生成的信息將會對報表使用者產(chǎn)生極大誤導(dǎo)的一種舞弊方法。我國上市公司的很多關(guān)聯(lián)方交易都以非公允的協(xié)議價格進行交易，定價的高低取決于公司的需要，使得利潤可以在關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移。這樣，關(guān)聯(lián)方交易就成為一種十分重要和常見的報表欺詐方法。

通常，上市公司會采用以下幾種關(guān)聯(lián)交易來虛構(gòu)利潤。

1、利用關(guān)聯(lián)方資金往來進行舞弊

在我國，許多上市公司還利用資金往來舞弊。盡管我國法律不允許企業(yè)間相互拆借資金，但仍有很多上市公司因募集到的資金沒有好的投資項目，就拆借給母公司或其它不納入合并報表的關(guān)聯(lián)方，并按約定的高額利率收取資金占用費，以此虛增利潤。

2、利用關(guān)聯(lián)方之間的費用分擔(dān)進行舞弊

這種方式是指上市公司通過操縱與關(guān)聯(lián)方之間應(yīng)各自分攤的銷售和管理費用，實現(xiàn)調(diào)節(jié)利潤的目的。由于我國上市公司大多是采用部分改組的方式上市的，所以它們與集團公司之間存在著千絲萬縷的聯(lián)系，其中一項就是接受和提供服務(wù)。在上市公司和集團公司之間常常存在著關(guān)于費用支付和分攤的協(xié)議，這就成為上市公司每年增減費用、操縱利潤的一個調(diào)節(jié)器。

（二）利用資產(chǎn)重組進行舞弊

資產(chǎn)重組有資產(chǎn)置換、并購、債務(wù)重組等形式，多發(fā)生在關(guān)聯(lián)方之間。它又可分為兩種主要的舞弊形式：

1、并購舞弊

并購舞弊是指通過操縱并購日期、交易內(nèi)容和會計方法的選用，以達到虛增利潤的目的。

并購的會計處理有購買法和權(quán)益聯(lián)營法兩種。在購買法下，只有購買日以后被購并公司實現(xiàn)的利潤才能納入收購公司本期利潤中，而在權(quán)益聯(lián)營法下，收購公司可以合并被購并公司的全年利潤。由于權(quán)益聯(lián)營法容易操縱利潤，所以西方國家要么禁止使用權(quán)益聯(lián)營法，要么對其規(guī)定了嚴格的限制條件。但目前我國還未出臺有關(guān)并購的會計準則，相關(guān)法規(guī)也未對其做出詳細規(guī)定，這就給了管理當(dāng)局可乘之機。

2、債務(wù)重組舞弊

債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或法院的裁定做出讓步的事項。債務(wù)重組舞弊就是管理當(dāng)局利用債務(wù)重組中產(chǎn)生的收益對利潤進行調(diào)節(jié)的一種舞弊行為。

（三）利用不當(dāng)?shù)臅嬚吆蜁嫻烙嬑璞?/p>

管理當(dāng)局還常常通過選用不恰當(dāng)?shù)臅嬚吆蜁嫻烙嫷确椒ú倏v利潤。由于對同一交易或事項往往有多種可供選擇的會計處理方法，因此很多上市公司就利用會計政策和會計估計的選擇和變更進行財務(wù)舞弊。常用方法有：

1、選用不當(dāng)?shù)墓蓹?quán)投資核算方法

我國的企業(yè)會計準則已對長期投資的核算做了詳細規(guī)定：當(dāng)投資企業(yè)對被投資企業(yè)的投資滿足一定條件時，如具有控制、共同控制或重大影響時，應(yīng)采用權(quán)益法；反之，則采用成本法。但是很多公司卻在這兩種方法上做起了文章：當(dāng)被投資公司盈利時，不該用權(quán)益法的投資也用權(quán)益法核算；當(dāng)被投資公司虧損時，該用權(quán)益法的又改成成本法核算。

2、選用不當(dāng)?shù)氖杖?、費用確認方法

有些上市公司在簽署協(xié)議時提前確認收入、甚至偽造虛假發(fā)票確認收入或費用，同樣也會采取推遲收入、費用確認時間來操縱利潤。

3、利用往來帳進行舞弊

眾所周知，“其他應(yīng)收款”和“其他應(yīng)付款”是我國上市公司財務(wù)報表中的“垃圾桶”和“利潤調(diào)節(jié)器”，管理當(dāng)局常常利用這兩個報表項目操縱公司利潤。一般地，“其他應(yīng)收款”明細賬中的內(nèi)容經(jīng)常涉及收不回的壞賬、已經(jīng)支付的費用或失敗的投資，所以它是隱藏潛虧的“垃極桶”；而“其他應(yīng)付款”則常常是隱藏各期收入和利潤的“調(diào)節(jié)器”，當(dāng)收入多的時候，先在這兒存放一下，以備不景氣的年度使用。

三、上市公司財務(wù)舞弊審查方法

上述這些獨特的報表欺詐手段無疑增加了我國注冊會計師審計工作的難度，但是只要方法得當(dāng)，還是有可能發(fā)現(xiàn)這些舞弊的。

（一）仔細尋找關(guān)聯(lián)方及其交易

利用關(guān)聯(lián)主交易調(diào)節(jié)利潤是我國上市公司使用最普遍的一種舞弊手法，因此審計人員一定要在審查工作中認真細致地搜尋關(guān)聯(lián)方及其交易，識破公司狡猾的舞弊現(xiàn)象。

我國的上市公司背后大多都有一個龐大的集團公司，而整個集團公司就像一個大家族，存在著難以理清的子公司、孫公司、兄弟公司的錯綜復(fù)雜關(guān)系。加之，有的公司為了達到一定目的，會通過各種辦法安排和改變股權(quán)結(jié)構(gòu)，致使一些關(guān)聯(lián)交易從表面上看完全是兩個獨立法人之間的交易。另外，由于我國目前還沒有披露終極所有者的規(guī)定，而注冊會計師在審查關(guān)聯(lián)方時，也很少會關(guān)心到公司的“爺爺”是誰，“曾爺爺”是誰，因此往往看不出公司安排的圈套。所有這一切都加大了注冊會計師審查關(guān)聯(lián)方及其交易的難度。這就要求注冊會計師理順整個上市公司的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，遇到異常交易時多問幾個為什么，仔細審閱公司的會議記錄，有策略地向管理當(dāng)局詢問，更多地留意資產(chǎn)重組和關(guān)聯(lián)交易形成的非正常收益，因為這些業(yè)務(wù)更多地帶有粉飾報表和財務(wù)舞弊的可能。

（二）重視分析性復(fù)核程序的實踐運用

當(dāng)審計進入以風(fēng)險為基礎(chǔ)的審計階段，分析性復(fù)核成了最主要的審計方法和和程序。從整體看，我國的注冊會計師在審計時往往更注重于加總合計，摘抄明細，太過于“埋頭苦干”，從而只見樹木，不見森林。一套完善的分析性復(fù)核體系不僅包括對企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)的會計分析、財務(wù)分析，還包括更高層次的行業(yè)分析和前景分析。如果注冊會計師能恰當(dāng)?shù)剡\用這一程序，就可以把握被審計單位會計報表認定的總體合理性，從而事半功倍地發(fā)現(xiàn)舞弊。

分析性復(fù)核法是指審計人員通過分析被審計單位重要的比率或趨勢，包括調(diào)查這些比率或趨勢的異常變動及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異而獲取初步審計線索的方法。在實施分析性復(fù)核時，審計人員可以使用簡易比較法、比率分析法、結(jié)構(gòu)分析和趨勢分析等。

1、簡易比較法

在簡易比較法中，較典型的是對現(xiàn)金流量的分析。眾所周知，權(quán)責(zé)發(fā)生制下會計凈利潤與現(xiàn)金凈流量不一致是正常的，但當(dāng)公司會計政策保持不變時，兩者之間的關(guān)系通常是穩(wěn)定的。所以，同期的營業(yè)利潤和營業(yè)現(xiàn)金流量之間的關(guān)系發(fā)生任何變化時，都表明企業(yè)有財務(wù)舞弊發(fā)生的可能。如果公司的現(xiàn)金流量長期低于凈利潤，將意味著與已經(jīng)確認為利潤相對應(yīng)的資產(chǎn)可能屬于不能轉(zhuǎn)化為現(xiàn)金流量的虛擬資產(chǎn)；若反差數(shù)額過大或反差時間過長，就說明有關(guān)利潤可能存在掛賬利潤或虛擬利潤現(xiàn)象。把每股經(jīng)營活動現(xiàn)金流量與每股收益相比，若前者為負數(shù)，而后者較高，這樣的上市公司往往在造假。對現(xiàn)金流量的分析方法尤其對目前的現(xiàn)金舞弊成災(zāi)情形下是一重要的舞弊審計方法。

2、比率分析法

比率分析法中，較典型的是對毛利率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率等的分析。

（1）銷售利潤率的分析

由于同行業(yè)中毛利率具有平均化的趨勢。如果一家上市公司的主營業(yè)務(wù)毛利率與行業(yè)平均水平相差太大，就可能在造假。如果其毛利率大大高于行業(yè)數(shù)，則意味著其收入是虛假的。反之，收入可能被隱瞞。

（2）應(yīng)收帳款周轉(zhuǎn)率和存貨周轉(zhuǎn)率的分析

對同一企業(yè)來說應(yīng)收帳款周轉(zhuǎn)率一般反映了連續(xù)兩年應(yīng)收帳款和銷售收入之間是否保持相對的穩(wěn)定。應(yīng)收帳款周轉(zhuǎn)率大幅下降，可能是因為公司為應(yīng)付激烈的競爭而放寬了公司銷售信用政策以擴大銷售，也可能是公司通過虛增應(yīng)收帳款增加收入（對于大于1的應(yīng)收帳款周轉(zhuǎn)率，計算式中分子的銷售收入與分母的應(yīng)收帳款余額同增一個數(shù)，應(yīng)收帳款周轉(zhuǎn)率會降低，因此會有這種可能即虛增收入的同時降低了企業(yè)的應(yīng)收帳款周轉(zhuǎn)率）。

又比如應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率和存貨周轉(zhuǎn)率的急劇下降，很可能是由于上市公司虛構(gòu)收入和利潤時，未等額增加收入和成本，進而導(dǎo)致應(yīng)收款項的和存貨的急劇增加所致。

再如公司將應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)到其他應(yīng)收款上或預(yù)付賬款上，推遲辦理存貨入庫、存貨掛賬預(yù)付賬款，從而通過減少應(yīng)收帳款余額、少結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本等辦法提升了應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率和存貨周轉(zhuǎn)率，使相關(guān)財務(wù)指標(biāo)趨于正常，但這看似正常的背后卻隱藏著不正常的財務(wù)舞弊的可能。

篇2

2新會計準則

新會計準則是用來規(guī)范當(dāng)前市場經(jīng)濟條件下財務(wù)會計信息生產(chǎn)以及傳輸?shù)臋?quán)威標(biāo)準，對于增強我國會計核算規(guī)則的順應(yīng)性，提高財務(wù)信息的透明化程度，有著重要的意義。“實質(zhì)性趨同”是新時期頒布的新會計準則和國際會計慣例實現(xiàn)的。

3上市公司財務(wù)舞弊的主要危害

在借鑒國際會計準則的基礎(chǔ)上孕育而生的新會計準則，較好地實現(xiàn)了準則的特點———趨同性。但是，任何準則的完善都是有弊端和缺陷的，不可能是盡善盡美的。對于上市公司的財務(wù)舞弊情況，新會計準則在一定程度上有抑制作用，但是這也會給財務(wù)舞弊提供機會，擴展了一些新的舞弊空間。

3.1限制上市公司的發(fā)展財務(wù)舞弊在管理層方面會導(dǎo)致相關(guān)管理事務(wù)不能被正確決策，在財務(wù)信息方面則是破壞了它的準確性，而且公司的運營風(fēng)險也隨之增大。同時，財務(wù)舞弊通過所獲得的短期利潤會助長管理層的惰性，在一定程度上使管理層喪失工作斗志，相關(guān)員工沒有工作的熱情，上市公司內(nèi)部的激勵體制也直接受到了影響。

3.2降低了證券市場的資源配置功能證券市場就是資金融通的重要場所之一。在資本市場上，評定投資的回報率以及安全性需要投資者通過上市公司披露的財務(wù)信息情況而定?？梢姡鳛樽C券市場運行的關(guān)鍵因素之一，財務(wù)報告是至關(guān)重要的。證券市場規(guī)則的破壞是由財務(wù)舞弊所生成的財務(wù)報告引發(fā)的，會導(dǎo)致市場的波動，促使其應(yīng)有價值與股價之間出現(xiàn)不合理的偏離。長此以往，證券市場該有的資源配置功能必將弱化，將危及證券市場的有序進行、正常發(fā)展。

3.3降低了會計行業(yè)的整體信用會計從業(yè)人員公正的形象會被上市公司財務(wù)舞弊的現(xiàn)象削弱，會計信息的公信力會被損害，會計行業(yè)的健康發(fā)展則會被其影響。如果在上市公司內(nèi)部有財務(wù)舞弊，將會被看作短視行為，是不顧會計人員職業(yè)操守的行為。短期提高經(jīng)濟效益則是運用非正常手段，一方面上市公司長期健康發(fā)展會受到影響，另一方面社會一定會對會計行業(yè)產(chǎn)生信任危機?？梢?，會計行業(yè)的大忌是財務(wù)舞弊。

4審計上市公司財務(wù)預(yù)防舞弊的基本對策和措施

4.1優(yōu)化上市公司高級管理層評價機制，建立上市公司管理層期權(quán)激勵體系上市公司之所以出現(xiàn)財務(wù)舞弊大多與業(yè)績評價有直接相關(guān)，特別是高級管理層的個人切身利益與業(yè)績高低呈現(xiàn)高度的正相關(guān)，一些高級管理人員為了實現(xiàn)個人利益，做出關(guān)聯(lián)交易、虛假投資、虛構(gòu)業(yè)務(wù)等舞弊類事件也就成為一種必然。在新會計準則中，對上市公司高級管理層評價做出了定性的規(guī)范，指明了評價機制的優(yōu)化和完善方向———要盡可能對高級管理層進行多種層次和多個角度的評價，要在評價機制中添加非財務(wù)的考核指標(biāo)，要倡導(dǎo)高級管理層的利益與上市公司的長遠發(fā)展做到良好契合，這樣才能更為準確地對高級管理層進行全面而真實的評價，制止個別高級管理人員為了短期利益而進行財務(wù)舞弊的行為，將上市公司財務(wù)工作納入到新會計準則的有效調(diào)節(jié)之下。市場經(jīng)濟鼓勵個人通過自身高附加值、專業(yè)性的勞動來實現(xiàn)自身利益和收益的提升，管理層是上市公司的中樞和核心，上市公司管理層績效的高低直接決定著上市公司的現(xiàn)實運行與長久發(fā)展，作為上市公司應(yīng)該建立起針對管理層的激勵體系，以收入的增加、福利的提高來確保上市公司管理層的積極性和績效。上市公司可以利用股票這一手段對管理層進行激勵，當(dāng)前較為常見的做法是對上市公司管理層進行股票類的期權(quán)激勵方法，即上市公司對管理層做出股票期權(quán)的承諾，這樣上市公司管理層可以通過對期權(quán)股票的獲得來取得自身的利益，而上市公司可以在管理層更為出色的工作下得到快速發(fā)展。由于這種激勵體系的關(guān)鍵在期權(quán)，這就會大大降低上市公司管理層的短時行為，同時也可以對上市公司管理層的財務(wù)舞弊現(xiàn)象起到根本上的遏制作用，這一做法不但符合市場經(jīng)濟的規(guī)律，同時也能夠?qū)崿F(xiàn)上市公司和管理層的共贏。

4.2加大對上市公司財務(wù)舞弊的處罰力度規(guī)范和處罰是保證上市公司財務(wù)工作正常開展的兩個重要途徑，規(guī)范是從日常的角度對上市公司財務(wù)進行控制，而處罰則是對上市公司財務(wù)舞弊的單位和個人進行必要的處理，處罰具有懲戒的作用。在新會計準則條件下，更應(yīng)該加大對上市公司財務(wù)舞弊的處罰力度，要在整個社會范圍內(nèi)形成對上市公司財務(wù)舞弊的高壓態(tài)勢，利用經(jīng)濟制裁、刑事處罰和資格取締等措施，讓舞弊者付出慘痛的代價，以強制的手段制止上市公司財務(wù)舞弊問題的產(chǎn)生。應(yīng)該根據(jù)新會計準則的精神，加大對上市公司財務(wù)舞弊的處罰金額，可以利用《會計法》中對處罰的規(guī)定，采用按比例處罰的方法，增加上市公司財務(wù)舞弊的違法成本，這有利于實現(xiàn)對舞弊的警示作用。同時，可以根據(jù)《會計法》的精神對上市公司財務(wù)舞弊的人員處以相關(guān)資格和資質(zhì)的降低和取消處理，這對于上市公司財務(wù)人員和管理人員來講無疑具有重大的震懾作用。此外，要建立起整個社會對上市公司財務(wù)舞弊的正確輿論環(huán)境，通過輿論監(jiān)督和環(huán)境誘導(dǎo)幫助上市公司財務(wù)人員建立起自覺抵制舞弊的思想，從內(nèi)在與外部兩個環(huán)境建設(shè)中，做到對上市公司財務(wù)舞弊的防范。

4.3加強對上市公司財務(wù)相關(guān)人員素質(zhì)培訓(xùn)無論是上市公司財務(wù)的實際工作，還是新會計準則的執(zhí)行都需要上市公司財務(wù)和管理人員具有專業(yè)的能力和素質(zhì)，要根據(jù)會計工作的實際需要、實際情況，在結(jié)合上市公司財務(wù)工作特點的基礎(chǔ)上，對上市公司財務(wù)相關(guān)人員展開教育與培訓(xùn)，建立固定的教育結(jié)構(gòu)和特定的教育模式，聘請專業(yè)的講師，不光培訓(xùn)專業(yè)的能力，更要培訓(xùn)專業(yè)的財務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德，建立考察機制，嚴格篩選，強化上市公司財務(wù)和管理人員的素質(zhì)。從建立規(guī)范的制度開始，打好基石，使財務(wù)人員風(fēng)氣清廉，為杜絕財務(wù)舞弊現(xiàn)象打下堅實的基礎(chǔ)。特別對于上市公司財務(wù)舞弊高發(fā)人群要做好職業(yè)道德和誠信思維的建設(shè)，以牢固的職業(yè)道德底線和過硬的財務(wù)專項素質(zhì)來預(yù)防上市公司財務(wù)舞弊的發(fā)生。

篇3

(二)虛減現(xiàn)金余額舞弊虛減現(xiàn)金余額舞弊通常表現(xiàn)為期末未受限的現(xiàn)金余額很低，但是公司資產(chǎn)規(guī)模、經(jīng)營狀況變化不大，而且經(jīng)營狀況表現(xiàn)形勢良好，報表呈現(xiàn)資金緊張。但是使用效率和效果很高的現(xiàn)象。舞弊手段典型類型包括：賬外資金通過非關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)移到關(guān)聯(lián)方；賬外設(shè)置銀行賬號，賬面資金轉(zhuǎn)移到賬外作他用。

(三)現(xiàn)金流水舞弊現(xiàn)金流水舞弊通常表現(xiàn)為虛列、少列現(xiàn)金流入和流出，現(xiàn)金流人流出張冠李戴，這種現(xiàn)金舞弊主要是配合上市公司虛假業(yè)務(wù)和關(guān)聯(lián)方挪用資金使用。舞弊手段典型類型包括：現(xiàn)金流入和流出賬面不予反應(yīng)；虛構(gòu)現(xiàn)金流入和流出，以達到銀行賬戶之間平衡(真實現(xiàn)金流出和流入賬號不一致)；現(xiàn)金非經(jīng)營性流入流出賬面體現(xiàn)為經(jīng)營性流入流出。

二、現(xiàn)金舞弊的審計對策

(一)從觀念上重視現(xiàn)金科目審計現(xiàn)金很多注冊會計師認為是非重點審計科目，一般由實習(xí)生或?qū)徲嬛硗瓿?，作為審計入門起點審計科目。審計程序大體包括核對、盤點、詢證和測試等，但看似簡單地現(xiàn)金審計卻因為現(xiàn)金的特殊性質(zhì)往往成為上市公司舞弊的重點區(qū)域，所以注冊會計師應(yīng)該從觀念上面重視現(xiàn)金科目審計。并在審計過程中配備適當(dāng)人員和時間來完成現(xiàn)金科目的審計工作，最終到達發(fā)現(xiàn)或者防止現(xiàn)金舞弊的發(fā)生。

(二)做深做透上市公司現(xiàn)金內(nèi)控情況首先審計人員要對上市公司現(xiàn)金相關(guān)內(nèi)部控制進行調(diào)查了解，以確定內(nèi)部控制制度是否存在。需要注意以下幾點：

一是查閱內(nèi)控制度和實地詢問相結(jié)合，審計人員必需親臨制度執(zhí)行過程涉及的全部控制點，防止制度和實際分步走現(xiàn)象的出現(xiàn)。

二是了解、詢問要深入和多方驗證。所謂“深入”一方面是指對現(xiàn)金內(nèi)部控制的細節(jié)要重視，比如簽字審批的順序及時間間隔等；“多方驗證”是指審計人員要走出財務(wù)部，也就是說除了在財務(wù)部了解現(xiàn)金收支相關(guān)內(nèi)部控制外，要到其他部門了解相關(guān)信息，保證了解到信息可靠性最大化。

三是評價內(nèi)部控制要“企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范”等制度與企業(yè)實際情況相結(jié)合，注重控制制度的實質(zhì)運行情況，有效的防止審計人員只根據(jù)內(nèi)部控制規(guī)范作出不恰當(dāng)?shù)膬?nèi)控評價。

其次審計人員應(yīng)對上市公司現(xiàn)金相關(guān)內(nèi)部控制執(zhí)行有效性進行測試，以確定內(nèi)控制度是否有效和一貫執(zhí)行。需要注意以下幾點：

一是重視把握現(xiàn)金內(nèi)控流程的關(guān)鍵控制點，對某些資金流程進行重點測試。對現(xiàn)金的收支，費用的開支，備用金的管理等應(yīng)按制度規(guī)定的程序作重點的抽查。

二是重視對某些重要的業(yè)務(wù)內(nèi)容進行驗算，加強同一業(yè)務(wù)不同環(huán)節(jié)的對比檢查。如對銀行存款調(diào)節(jié)表進行復(fù)核，核對調(diào)節(jié)表是否正確，同時結(jié)合期后業(yè)務(wù)復(fù)合調(diào)節(jié)表數(shù)據(jù)的真實性。

三是控制測試要以統(tǒng)計抽樣為主，統(tǒng)計抽樣和非統(tǒng)計抽樣相結(jié)合。統(tǒng)計抽樣能夠有效的防止上市公司反舞弊偵查，加大的審計測試對象不確定性，在一定程度加大了上市公司應(yīng)付審計的難度。非統(tǒng)計抽樣是對發(fā)現(xiàn)異常情況或者預(yù)計存在異常情況，有重點和目的的進行控制測試，某些情況可以做到事半功倍的效果。

四是控制測試的方式多樣性，有效的保證測試效果。測試方式改變主要包括兩種情況：一是隨著對上市公司現(xiàn)金內(nèi)部控制情況了解的深入，需要及時的調(diào)整內(nèi)控測試的方式，以適應(yīng)新的情況；二是連續(xù)審計過程中，對上市公司現(xiàn)金內(nèi)部控制測試的方式需要有所變動，變動一方面為上市公司經(jīng)營情況的變化需要變動測試方式，另外一方面連續(xù)審計過程中上市公司過多的了解控制測試程序方法，從而造成應(yīng)付舞弊審計情況出現(xiàn)，所以連續(xù)審計過程中審計人員對控制測試方式必需有所改變。

(三)重視風(fēng)險分析，做深做透分析性程序 分析性程序較多的被應(yīng)用于銷售等業(yè)務(wù)領(lǐng)域的審計，現(xiàn)金審計很少使用分析性程序。筆者認為現(xiàn)金審計分析性程序可以包括：

一是加強上市公司銀行賬戶數(shù)量和銀行分布及用途的分析。賬戶數(shù)量的分析主要關(guān)注近幾年賬戶數(shù)量的變化和上市公司資金規(guī)模的變化是否一致；關(guān)注開戶銀行的分布與上市公司實際經(jīng)驗的需要是否一致、是否符合常理；關(guān)注銀行賬戶的實際用途是否合理，尤其關(guān)注資金往來大和新開賬戶；重視當(dāng)期注銷賬戶原因，防止注銷賬戶降低審計人員對該賬戶的風(fēng)險預(yù)期。

二是重視期末現(xiàn)金余額的合理性分析。期末現(xiàn)金余額合理性分析需要結(jié)合近幾年余額進行分析，時間跨度盡量拉長，必要時對各月各賬戶余額的合理性進行分析，以判斷現(xiàn)金余額和發(fā)生額的舞弊風(fēng)險。

(四)做好現(xiàn)金盤點和銀行函證及查詢首先現(xiàn)金盤點時審計人員要在被審計單位毫無防備的情況下進行，如果涉及同一地區(qū)母公司和多家子公司情況，舞弊做到同一時刻同步進行現(xiàn)金盤點，防止公司資金現(xiàn)金挪用應(yīng)付盤點。其次對于銀行函證務(wù)必做到親自取得，即使是銷戶賬號也不列外，在函證過程中要多與銀行工作人員交流企業(yè)存款是否受限、賬戶是否完整等，有效的降低企業(yè)隱瞞披露帶來的審計風(fēng)險。最后審計人員務(wù)必親自到銀行查詢貸款卡信息，并將貸款卡信息與賬面進行逐筆核對。審計人員在取得貸款卡時保持高度謹慎，必要時可以要求核對貸款卡信息系統(tǒng)信息與銀行提供的紙質(zhì)信息，防止企業(yè)與銀行工作人員串通舞弊。

(五)轉(zhuǎn)變余額審計觀念，核對銀行流水，重視公司網(wǎng)上銀行管理審計人員要從觀念上面把現(xiàn)金審計強調(diào)余額審計轉(zhuǎn)變?yōu)橛囝~和發(fā)生額并重的一項審計工作。由于現(xiàn)金流動性強，導(dǎo)致舞弊可能性加大，審計風(fēng)險高。審計時既要關(guān)注現(xiàn)金余額，又要注重現(xiàn)金流水賬。

一是設(shè)置重要性標(biāo)準，分賬戶對發(fā)生額進行分成，對重要或者大額的發(fā)生額進行詳細核對，對一般的發(fā)生額采用統(tǒng)計抽樣的方式進行核對。

二是取得銀行對賬單時，務(wù)必先進行對賬單真?zhèn)巫R別，堅持要求提供加蓋銀行印章的對賬單，必要時可以重新向銀行取得對賬單。

三是核對收付發(fā)生額時要高度謹慎，可以關(guān)注以下幾點內(nèi)容：(1)核對賬面和對賬單發(fā)生額時，務(wù)必關(guān)注兩者的日期是否一致或者接近，高度重視長期未達賬，查看是否挪用資金等，必要時對一些認為可疑的收付進行延伸審計，包括到銀行取得該款項的原始發(fā)生資料，到對方單位進行函證核對等。(2)關(guān)注收付業(yè)務(wù)內(nèi)容與公司日常收支的相關(guān)性，對大額收付要額外關(guān)注。(3)關(guān)注銀行之間資金劃轉(zhuǎn)，如果上市公司存在頻繁和大量的銀行之間劃轉(zhuǎn)，那么該上市公司現(xiàn)金舞弊的可能性就加大，審計人員一定要追查到底，不可半途而廢。(4)關(guān)注一收一付、一收多付、多收一付等且金額相等，日期相近的情況，防止企業(yè)轉(zhuǎn)移資金或者出借銀行賬號的情況。(5)結(jié)合應(yīng)收應(yīng)付賬款科目審計，防止上市公司粉飾現(xiàn)金流舞弊的發(fā)生，審計人員應(yīng)關(guān)注銀行進賬單，防止賬面收款或者付款單位與銀行憑證不一致。

目前幾乎所有上市公司均開通網(wǎng)上銀行業(yè)務(wù)，由于網(wǎng)絡(luò)的軌跡的隱密性，所以審計人員必需格外重視。審計人員應(yīng)該將期末會計核算系統(tǒng)與網(wǎng)上銀行系統(tǒng)進行交易核對；對會計核算系統(tǒng)發(fā)生額與網(wǎng)上銀行流水進行核對。

(六)重視定期存款等大額資金審計人員對定期存款和大額存款賬戶在上市公司告知未受限的時候，務(wù)必保持警惕，切實做好以下幾點：

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關(guān)鍵詞 上市公司 貨幣資金 舞弊審計

任何企業(yè)要進行生產(chǎn)經(jīng)營活動都必須擁有貨幣資金,資金就像一個公司的血液,持有貨幣資金是一個公司進行生產(chǎn)經(jīng)營活動的基本條件。貨幣資金正是因為其本身流動性最強的這個特點,使其成為了控制風(fēng)險最高的資產(chǎn),因此要關(guān)注它的舞弊并設(shè)計合適的審計程序。

隨著國內(nèi)證券市場的不斷發(fā)展,出現(xiàn)了很多大股東違規(guī)占用上市公司資金的案件,例如:金花股份,明星電力,金城股份等等。從這些案例中可以看出上市公司的大股東及關(guān)聯(lián)方違規(guī)占用上市公司資金的形式是多種多樣的。

一、上市公司主要的貨幣資金舞弊類型

(一)現(xiàn)金余額虛增舞弊

期末未受限的現(xiàn)金余額很高,報表呈現(xiàn)資產(chǎn)流動性很高是虛增現(xiàn)金余額舞弊通常表現(xiàn)出的現(xiàn)象。舞弊手段典型類型包括:

1.設(shè)置虛假銀行存款。以ST丹化為例,資料表明,2003 年至2006 年期間,ST支付了大筆資金給其關(guān)聯(lián)方丹東化學(xué)纖維(集團)和廈門華綸紡織貿(mào)易公司,這筆資金劃轉(zhuǎn)沒有召開董事會和股東大會,也未及時披露。更為嚴重的是,公司的年報也存在虛假記載情況,虛增幾個億的銀行存款。

2.虛擬關(guān)聯(lián)方還款,期末轉(zhuǎn)回。一些大股東及其關(guān)聯(lián)方會在特定會計期間內(nèi)占用上市公司資金然后期末再歸還資金,從資產(chǎn)負債表表面上看,并未發(fā)現(xiàn)大股東占用上市公司的資金,但實際上卻是長期的占用。酒鬼酒大股東成功集團占用上市公司資金案就是一個典型的案例:成功集團玩起了“螞蟻搬家”的把戲,每到季度末,當(dāng)證監(jiān)局來審核上市公司的財務(wù)賬目,這筆錢如數(shù)出現(xiàn)在酒鬼酒的賬上,但到月初證監(jiān)局一審核完,這筆錢就從哪里來回到哪里去了。僅僅兩年的時間,劉虹用這種方法把本屬于酒鬼的42億元資金轉(zhuǎn)走了。

3.偽造銀行對賬單。一般來說,銀行對賬單是真實可靠的。它能夠真實地記錄企業(yè)賬戶在銀行的各項存貸款業(yè)務(wù),它可以反映企業(yè)的資金流向、業(yè)務(wù)狀況等一系列的問題。中捷股份的董事長蔡開堅鉆了這一空子,該公司不在其公司對賬單上蓋上印鑒,蔡開堅指使出納利用這種的空白對賬單,偽造業(yè)務(wù),掩蓋資金去向,使真實資金往來信息的對賬單沒有入賬,從而導(dǎo)致財務(wù)信息失真。

(二)現(xiàn)金流水舞弊

上市公司處于一個關(guān)系復(fù)雜的集團當(dāng)中,為了使業(yè)務(wù)持續(xù)動態(tài)的發(fā)展,公司與公司之間需要頻繁擔(dān)保與被擔(dān)保,如果集團的實際控制人資金鏈出現(xiàn)問題,或者是母公司持有的上市公司的股權(quán)已經(jīng)遭到質(zhì)押或是被凍結(jié),那么上市公司的資金需求就會出現(xiàn)緊缺,這時候上市公司就會想方設(shè)法在現(xiàn)金往來中做手腳,虛構(gòu)業(yè)務(wù),以達到度過困境的目的。

(三)虛減現(xiàn)金余額舞弊

舞弊手段典型類型包括:非關(guān)聯(lián)方與關(guān)聯(lián)方賬外資金的轉(zhuǎn)移;設(shè)置帳外銀行賬號等。

截至2004年6月30日,電器持有耀華玻璃87.95萬股流通股,是公司第四大流通股股東,以2004年6月30日耀華玻璃收盤價計算,電器持有的股票市值達到了523萬元,而電器2004年半年報卻披露,公司短期投資股票投資余額為零。電器隱瞞股票投資一事,說明公司可能存在未入賬的資產(chǎn)和負債的現(xiàn)象。

二、貨幣資金舞弊審計的困境

貨幣資金是流動性很高的一項資產(chǎn),在審計中,要想找出這種審計風(fēng)險很高的舞弊,并不是一件容易的事,從前面提及的幾個舞弊案例可以看出貨幣資金的舞弊審計存在著以下兩點困境。

(一)信息不對稱

以ST丹化和中捷股份為例,在ST丹化舞弊案中,該公司設(shè)置了虛假的銀行存款;在中捷股份案中,中捷股份偽造了銀行對賬單。審計人員在對這兩家公司進行函證時,取得的信息可能不是完全的,沒有弄清企業(yè)到底一共有多少個賬戶,正是由于這些信息的不對稱,使準備舞弊的企業(yè)鉆了空子。另外,注冊會計師在審計被審計單位時取得的審計證據(jù)未必是真實可靠的,如果在一開始審計證據(jù)就是虛假的,那么審計師在審計過程中就會受制于被審計單位,將錯誤的信息看成是正確的,從而影響了審計結(jié)果。

(二)法律保障問題

注冊會計師本身并沒有執(zhí)法的權(quán)利,對于很多方面的事情,對于被審計單位而言,并不具有強制性,即使可以開展延伸的審計工作,可能很多時候也是由被審計單位協(xié)助才完成的,這樣,審計人員的客觀性和獨立性就受到了影響。

三、貨幣資金舞弊及審計策略

隨著經(jīng)濟的發(fā)展,在利益誘惑面前,有些上市公司為了滿足自身的需求,不惜鋌而走險,采用各種形式的手段進行舞弊。其中上市公司大股東占用資金的形式變得更為多樣化、復(fù)雜化,手段也更為隱匿,就如前面提到的幾種舞弊,以致審計發(fā)現(xiàn)貨幣資金舞弊的難度加大,針對前述的案例,我認為應(yīng)從以下幾方面考慮相應(yīng)的舞弊審計策略。

(一)控制函證

對銀行存款進行函證,是審計銀行存款的傳統(tǒng)方法,它能夠證明銀行存款的存在性以及所有權(quán)。在銀行對賬單審計過程中審計人員最好將每個月末的銀行對賬單余額和銀行日記賬核對;將大金額的發(fā)生額與日記賬核對,看看每一筆賬的記錄情況。審計人員可以取得被審計單位銀行對賬單,填寫銀行詢證函。對于企業(yè)的所有銀行賬戶,不管是新開立的和已注銷的,都要取得相關(guān)資料,一起函證。對于注銷的賬戶的原開戶行,要重點函證,看其是否有未入賬的貸款。銀行的詢證函都應(yīng)該由審計人員直接發(fā)出,并要求被詢證單位將詢證函直接寄回會計師事務(wù)所,不應(yīng)讓被審計單位接觸。

(二)關(guān)注定期存款等受限現(xiàn)金

當(dāng)被審計單位有定期存款和承兌保證金時,審計人員應(yīng)給予重視,要考慮被審計單位會不會存在沒有入賬的貸款、票據(jù)和沒有披露的擔(dān)保。為了降低這種審計風(fēng)險,審計人員可以要求被審計單位提供定期存款的原件,不能用復(fù)印件代替。然后,通過專業(yè)判斷,由審計人員親自對定期存款進行函證,親自管理詢證函。對于定期存單的轉(zhuǎn)存,審計人員應(yīng)將存單的會計期間內(nèi)轉(zhuǎn)存過程與銀行存款日記賬進行核對,以確認所有的轉(zhuǎn)存已全部入賬。對于沒有入賬的轉(zhuǎn)存業(yè)務(wù),要關(guān)注其利息是否已經(jīng)入賬。難以逐筆核對的,要進行測算,發(fā)現(xiàn)不可接受的差異,要追查原因。

(三)關(guān)注資產(chǎn)負債表日前后現(xiàn)金的收支

粉飾高現(xiàn)金余額、關(guān)聯(lián)方占用資金虛假還款等通常都發(fā)生在資產(chǎn)負債表日前后。審計人員應(yīng)該對資產(chǎn)負債表日前后的大額現(xiàn)金收支予以關(guān)注。審計人員首先應(yīng)該關(guān)注那些大額現(xiàn)金的流入與支出是否是合理的,每一筆的用途是什么,是否及時入賬了,對于那些沒有及時入賬的審計人員應(yīng)提高警惕,秉持謹慎的原則,懷疑它們是不正常的。在成功集團舞弊案中,對于這種“螞蟻搬家”的手段,一到季度末,酒鬼酒的賬上就會有大額的資金流入,面對這樣的情況,審計人員應(yīng)驗證關(guān)聯(lián)方的還款是不是真實的,要進一步追加調(diào)查。

四、結(jié)束語

經(jīng)濟的不斷發(fā)展,是社會進步的一種表現(xiàn),我們理應(yīng)維護并促進這種良好現(xiàn)象的發(fā)展,貨幣資金對于企業(yè)而言就是“血液”,在企業(yè)發(fā)展過程中處于中流砥柱的地位。然而,在誘因眾多的年代,很多上市企業(yè)為了自身的利益,破壞了良好的發(fā)展環(huán)境,導(dǎo)致各種舞弊層出不窮,為了使各個企業(yè)能在一個公平的環(huán)境下競爭發(fā)展,審計師應(yīng)當(dāng)擔(dān)起監(jiān)督者的職責(zé)。在貨幣資金審計實施過程中,審計師應(yīng)從最基礎(chǔ)的執(zhí)行程序著手,認真負責(zé)的做好每一步,并根據(jù)被審計單位自身的特點,采用多種適合被審單位的審計方法,拓展貨幣資金審計的著眼點,加強資金流向等細節(jié)審核,嚴把審計質(zhì)量關(guān)。只有這樣,審計師才能高效的配合有關(guān)監(jiān)管部門,給違規(guī)占用資金者以強大的威懾力,為整個證券市場的健康發(fā)展作出應(yīng)有的努力和貢獻。

參考文獻:

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一、上市公司收入舞弊審計現(xiàn)狀與問題分析

雖然我國證券市場發(fā)展已有20余年，然而證券市場總體發(fā)展?fàn)顩r仍是良莠不齊，在巨大資本利益的驅(qū)動下，經(jīng)過承銷商的華麗包裝，經(jīng)營狀況一般的公司前赴后繼上市圈錢。上市公司為了保證自己的股價平穩(wěn)向上，對各項財務(wù)報表數(shù)據(jù)進行粉飾，其中尤以收入項目最為嚴重，堪稱重災(zāi)區(qū)。如2015年7月23日，皖江物流因為收入舞弊93億余元收到證監(jiān)會開出的行政處罰決定，華銳風(fēng)電于11月10日晚間收到證監(jiān)會的行政處罰書，證監(jiān)會查明確認公司2011年虛增收入2.78億元。從上述不難發(fā)現(xiàn)，上市公司收入舞弊的現(xiàn)象已成為世界范圍內(nèi)的一顆毒瘤，加強上市公司收入舞弊情況的分析及其審計對策的研究就顯得具有現(xiàn)實意義。

（一）上市公司收入舞弊的現(xiàn)狀

由上表2所示，2012年查處的上市公司收入舞弊的金額僅為250萬元。在2013年卻同比上年大幅增長731.62%，高達183155萬元。在2014年雖然小幅回落58.59%，仍有78287萬元。然而到了2015年卻是呈爆發(fā)式增長，猛增1519.47%。

（二）上市公司收入舞弊問題分析

1.金額日益巨大。隨著我國經(jīng)濟發(fā)展的日益加速，我國的上市公司的收入舞弊金額也愈演愈烈。2015年證監(jiān)會雖然僅查處3家上市公司，舞弊金額卻高達1219253萬元，較2012年唯一一家收入舞弊的炎黃在線的250萬元可謂天壤之別。

2.表現(xiàn)方式愈加復(fù)雜。查詢證監(jiān)會做出的行政處罰決定書不難發(fā)現(xiàn)，各大上市公司采取的舞弊手段紛繁多樣。各大上市公司收入舞弊的方式不再局限于某一種，往往融合了多種舞弊方式，對注冊會計師的專業(yè)性提出了更高要求。

3.關(guān)聯(lián)性轉(zhuǎn)向子公司“遠房親戚”。在2013年的“新大地”一案中，新大地多次通過其實際控制的關(guān)聯(lián)方公司賬戶構(gòu)成資金的往來從而虛構(gòu)銷售回款，同時多次通過其控制的個人賬戶如董事長黃運江，其妻子財務(wù)總監(jiān)凌向梅，其子黃子斌的賬戶通過資金的多次流轉(zhuǎn)以客戶銷售回款的名義將資金轉(zhuǎn)入新大地賬戶從而形成虛假的收入。

4.審計方及上市公司違法成本低。從2013年的綠大地，天能科技，萬福生科，到2014年的蓮花味精，2015年的華銳風(fēng)電，這些最終簽字的注冊會計師被罰金額最高也就50萬，最低不過7萬，其他處罰方面都是收到證監(jiān)會的警告，個別簽字注冊會計師被列入市場禁入，但卻不是永久的市場禁入，威懾力太弱。

二、上市公司收入舞弊原因分析

1.為了達到上市條件。就我國的A股市場而言，對公司上市財務(wù)指標(biāo)的要求包括以下兩項：（1）當(dāng)前3個會計年度凈利潤均為正數(shù)且累計超過人民幣3000萬元，凈利潤以扣除非經(jīng)常性損益前后較低者為計算依據(jù)。（2）當(dāng)前3個會計年度經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額累計超過人民幣5000萬元；或者當(dāng)前3個會計年度營業(yè)收入累計超過人民幣3億元。這也就客觀上導(dǎo)致了上市公司自身財務(wù)狀況在無法滿足上述條件要求時不得不通過舞弊的形式以求瞞天過海。

由表3可知，共有5家上市公司為了滿足上市條件在IPO階段粉飾公司收入金額，以達到上市財務(wù)指標(biāo)要求。

2.避免出現(xiàn)退市風(fēng)險警示、停止上市。以A股市場為例，當(dāng)一家上市公司經(jīng)營連續(xù)兩年虧損，會受到特別處理警示，股票前加上“ST”字樣；當(dāng)公司經(jīng)營連續(xù)三年虧損，會受到退市風(fēng)險警示， 2012年被證監(jiān)會查處的炎黃在線就是因為連續(xù)兩年虧損，存在退市風(fēng)險，從而虛增收入250萬，扭虧為盈，避免退市。

3.為了達到重組業(yè)績承諾避免業(yè)績補償。上市公司為了避免無法達成重組目標(biāo)是就會通過虛增收入從而改善業(yè)績狀況。如2015年被證監(jiān)會開出罰單的皖江物流在2010年至2012年間業(yè)績持續(xù)增長，而2013則發(fā)生大幅下降，這一切恰恰發(fā)生在業(yè)績承諾期滿后。

4.為了滿足股權(quán)激勵條件。股權(quán)激勵的受益者多為上市公司的管理層、董事會成員、以及核心技術(shù)人員。股權(quán)激勵所考核的業(yè)績指標(biāo)一般為收入和利潤的增幅，這也就導(dǎo)致了上市公司的管理層為了滿足股權(quán)激勵條件，會進行收入數(shù)據(jù)的舞弊。

5.為了達到金融機構(gòu)規(guī)定的指標(biāo)要求。上市公司在向銀行等金融機構(gòu)申請貸款時，銀行會對很多指標(biāo)做出硬性要求，其中一項非常重要的指標(biāo)就是上市公司的收入金額的大小。這就促使了上市公司為了達到貸款的相應(yīng)要求，進行收入舞弊。

三、上市公司收入舞弊的審計對策研究

（一）從上市公司角度出發(fā)

1.建立健全上市公司內(nèi)部控制制度。上市公司內(nèi)部控制制度在企業(yè)中起到了提高企業(yè)運行效率，保障企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整的作用。建立健全上市公司的內(nèi)部控制制度是防范上市公司內(nèi)部發(fā)生群體性的舞弊的重要基礎(chǔ)。

2.增強董事會獨立性。董事會負責(zé)公司或企業(yè)和業(yè)務(wù)經(jīng)營活動的指揮與管理，對公司股東會或企業(yè)股東大會負責(zé)并報告工作。董事會的獨立性越強，對于上市公司的經(jīng)營管理人員的舞弊防范作用也愈加明顯。

3.建立內(nèi)部獨立審計委員會。為了避免上市公司收入舞弊行為的發(fā)生，我們還可以在上市公司內(nèi)部建立獨立的審計委員會，由獨立董事和專業(yè)的財務(wù)人員構(gòu)成，和外部審計機構(gòu)一起對上市公司的審計結(jié)果形成了雙重保障。

4.提高高管團隊質(zhì)量。研究顯示，高管的年齡因素、性別因素、學(xué)歷因素都一定程度上影響了他們的風(fēng)險偏好。所以，選擇一支成熟，具備一定女性數(shù)量，學(xué)歷素質(zhì)高的團隊出任高管可以降低公司集體舞弊的風(fēng)險，提高公司的建設(shè)水平。

（二）從注冊會計師及外部審計機構(gòu)的角度出發(fā)

1.審計風(fēng)險評估。外部審計機構(gòu)在參與審計前，應(yīng)當(dāng)對被審計的上市公司所處的行業(yè)、主營業(yè)務(wù)、內(nèi)部控制等各個方面進行完善的了解與把控，降低審計風(fēng)險，為后續(xù)的審打下基礎(chǔ)。

2. 實施分析性程序。分析性程序可以在總體上把握企業(yè)的實際狀況。注冊會計師可以通過比較本年數(shù)據(jù)與歷史數(shù)據(jù)，行業(yè)數(shù)據(jù)與被審計單位數(shù)據(jù)，銷售數(shù)據(jù)的變動趨勢毛利率數(shù)據(jù)與成本數(shù)據(jù)等發(fā)現(xiàn)上市公司是否存在明顯不合理的財務(wù)狀況。

3.進行相關(guān)人員訪談。審計人員可以通過多方訪談，向倉庫管理人員了解實際的存貨及出入庫數(shù)據(jù)，向銷售人員了解實際的業(yè)務(wù)發(fā)生額，向生產(chǎn)人員了解實際的生產(chǎn)狀況，從而對被審計單位是否存在舞弊風(fēng)險做出更準確的評估。

4.充分運用并完善實質(zhì)性程序，降低錯報風(fēng)險。針對上市公司的收入項目是否存在重大錯報風(fēng)險，審計機構(gòu)應(yīng)當(dāng)充分運用各項實質(zhì)性程序，如向上市公司的主要交易對象以及銀行等機構(gòu)進行函證以驗證業(yè)務(wù)是否為真實發(fā)生。查詢銷售合同判斷上市公司是否有違反《企業(yè)會計準則》的行為更改收入確認時間，是否存在偽造收入票據(jù)，虛開發(fā)票等情況。

5.提升審計人員獨立程度和執(zhí)業(yè)能力。審計人員作為專業(yè)的執(zhí)業(yè)人員，其獨立程度和行業(yè)專長的高低直接影響了審計報告的質(zhì)量。必須加強注冊會計師協(xié)會等組織機構(gòu)推進各種擅長不同領(lǐng)域的注冊會計師的經(jīng)驗分享與交流，幫助審計人綜合提升執(zhí)業(yè)能力。

6.積極借鑒國外審計收費模式并制定科學(xué)統(tǒng)一收費標(biāo)準。我國的會計師事務(wù)所審計收費可以借鑒國外事務(wù)所的經(jīng)驗，一方面是建立全面的總分相同的審計收費管理方法和項目成本管理系統(tǒng)，同時加強對分所項目收費的監(jiān)督與控制，最后是改變現(xiàn)有審計費用支付方式，從而有效保證審計質(zhì)量。

參考文獻：

[1]盧馨，李慧敏，陳爍輝.高管背景特征與財務(wù)舞弊行為的研究――基于中國上市公司的經(jīng)驗數(shù)據(jù)[J]. 審計與經(jīng)濟研究，2015，（6）： 58-68.

[2]李晶.企業(yè)銷售收入審計探討[J].企業(yè)改革與管理，2015，（18）： 133.

篇6

一、前言

近年來，財務(wù)舞弊現(xiàn)象較為嚴重，既對公司發(fā)展不利，又對社會產(chǎn)生一定程度的危害。財務(wù)舞弊是舞弊者為獲取不正當(dāng)經(jīng)濟利益，通過財務(wù)造假等手段而開展的違法違紀行為。隨著公司經(jīng)濟業(yè)務(wù)范圍不斷擴大，其復(fù)雜程度較高，且社會對財務(wù)舞弊有著更高的關(guān)注度，因而對公司財務(wù)審計提出了更高的要求。為有效維護我國公司的經(jīng)濟利益和促進公司的發(fā)展，有關(guān)部門有必要采取有效的審計對策，以規(guī)避財務(wù)舞弊行為。

二、公司財務(wù)舞弊的手段

目前，我國公司財務(wù)舞弊的手段有許多，主要表現(xiàn)在公司財務(wù)情況被虛構(gòu)方面。首先，財務(wù)收入被虛構(gòu)。收入是衡量公司經(jīng)營能力、盈利能力的重要指標(biāo)，對公司發(fā)展決策有重要影響。目前，有的公司進行財務(wù)收入造假，徒增公司利潤，對公司重大決策產(chǎn)生不良影響。其次，財務(wù)信息披露不真實，主要包括隱瞞對外擔(dān)保和隱瞞銀行借款兩個方面，增加公司經(jīng)營風(fēng)險。

三、公司財務(wù)舞弊的原因

1.利益驅(qū)動

受經(jīng)濟利益的驅(qū)動影響，公司財務(wù)舞弊現(xiàn)象嚴重。首先，公司高管人員可能出于自身利益的考慮而進行財務(wù)舞弊。多數(shù)公司的員工薪酬與業(yè)績緊密相連，促使公司高管人員成為財務(wù)舞弊的直接受益者。其次，有的地區(qū)政府與公司之間聯(lián)系密切，而政府人員能夠?qū)緦崿F(xiàn)操控，引發(fā)財務(wù)舞弊行為。

2.融資動機

融資問題是絕大多數(shù)公司所面臨的重要問題之一。公司通過融資，不僅能夠獲得大量的現(xiàn)金流，而且有利于公司擴大規(guī)模而經(jīng)營，是許多公司的主要選擇。在融資過程中，公司極易出現(xiàn)財務(wù)舞弊現(xiàn)象，使某部分現(xiàn)金流入個人手中，對公司造成不同程度的損失。

3.財務(wù)人員職業(yè)道德水平低

隨著我國市場經(jīng)濟的快速發(fā)展，人類社會生活方式發(fā)生了較大程度的改變。在社會不良風(fēng)氣的影響下，公司有的財務(wù)人員過于追求經(jīng)濟利益，進而違背財會人員的職業(yè)道德操守，導(dǎo)致財務(wù)舞弊行為出現(xiàn)。首先，財會人員利用專業(yè)知識技能，將一技之長用錯方向，參與財務(wù)弄虛作假活動，偽造、隱匿財務(wù)資料。其次，有的財會人員監(jiān)守自盜，擅自挪用公款，致使公司財務(wù)虧空嚴重，對公司發(fā)展十分不利。最后，財務(wù)人員的法律意識薄弱，自己以身試法，或在高管人員的威脅、指使下而做出財務(wù)舞弊行為。由此可見，財務(wù)人員缺乏職業(yè)道德操守，對公司發(fā)展有嚴重危害。

四、公司財務(wù)舞弊的審計對策

隨著我國公司經(jīng)濟業(yè)務(wù)越趨復(fù)雜，使公司面臨著復(fù)雜多樣的社會環(huán)境。財務(wù)舞弊行為對公司的發(fā)展十分不利，所以要求審計部門積極發(fā)揮其作用，以加強審計能力，減少或杜絕公司財務(wù)舞弊行為，為公司的更好發(fā)展奠定基礎(chǔ)條件。

1.審計人員具備一定的職業(yè)操守

為規(guī)范公司財務(wù)舞弊行為，審計人員必須遵守其職業(yè)道德操守，以更好開展審計工作。所以，審計人員要始終保持職業(yè)懷疑能力和職業(yè)專注，做到不唯上、不唯書、只唯實。首先，審計行業(yè)對審計人員給予積極培訓(xùn)，既豐富審計人員的專業(yè)知識能力，又提升審計人員的工作能力，使審計人員更好開展審計工作。其次，審計人員在接受客戶委托時，必須積極對客戶進行信用考察和評判，以降低審計風(fēng)險。

2.審計人員積極了解公司運營情況

就風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚摱裕瑢徲嬶L(fēng)險是由客戶經(jīng)營風(fēng)險而決定的，所以審計人員必須積極了解公司的運營情況，避免審計失敗。根據(jù)相關(guān)研究可知，容易出現(xiàn)舞弊行為的公司主要有以下幾方面表現(xiàn)：一是公司內(nèi)控環(huán)節(jié)薄弱；二是公司管理層次人員的競爭壓力較大；三是公司經(jīng)濟增長速度由快而慢；四是公司瀕臨倒閉危機等。首先，審計人員必須深入了解公司的經(jīng)營狀況，加強對公司的初步判斷能力，避免錯報風(fēng)險。其次，對于不同規(guī)模、從事不同行業(yè)的公司，審計人員要采取有針對性的審計策略而開展審計工作，由于公司文化、經(jīng)營管理理念的不同，致使公司的發(fā)展有著不同模式和呈現(xiàn)出不同特點。所以，審計工作者有必要做到具體問題具體分析。

3.測試公司對內(nèi)控制度的落實程度

通過一系列公司財務(wù)舞弊事件來看，財務(wù)舞弊發(fā)生與公司內(nèi)控制度不完善或未有效落實密切聯(lián)系。所以，審計人員有必要對公司內(nèi)控制度的落實情況加以了解。首先，按照相關(guān)標(biāo)準測試公司是否擁有完善的內(nèi)控制度，包括組織目標(biāo)是否具有可行性、內(nèi)控制度在公司發(fā)展中的落實現(xiàn)狀、公司內(nèi)控環(huán)境等。其次，公司應(yīng)該加強內(nèi)部與外部設(shè)計的聯(lián)合審計工作，確保審計工作有效開展。

五、結(jié)論

總而言之，隨著社會的進步和公司的發(fā)展，公司財務(wù)舞弊是必然結(jié)果，而相關(guān)部門在該時期，應(yīng)該采取有效的審計對策加以解決，規(guī)范公司財務(wù)人員的行為，提高公司經(jīng)濟利益，促進公司更好發(fā)展，為我國經(jīng)濟快速發(fā)展奠定堅實的基礎(chǔ)。目前，我國公司在經(jīng)營和發(fā)展中，雖然存在著一定的財務(wù)舞弊現(xiàn)象，但相關(guān)部門人員通過對舞弊者舞弊行為的原因分析，能夠制定科學(xué)合理的審計對策加以應(yīng)對，為公司發(fā)展?fàn)I造良好的財務(wù)環(huán)境。

參考文獻：

篇7

根據(jù)期望影響的財務(wù)報告結(jié)果，可以將企業(yè)財務(wù)報告舞弊行為分為三大類：(1)虛假利潤表類舞弊一以粉飾利潤表為主要目的，直接導(dǎo)致利潤表存在重大錯報，并間接導(dǎo)致資產(chǎn)負債表虛假；(2)虛假資產(chǎn)負債表類舞弊一以粉飾資產(chǎn)負債表為主要目的，直接導(dǎo)致資產(chǎn)負債表存在重大錯報，但不一定影響利潤表{(3)虛假表外披露類舞弊―一般以隱瞞重大事項為目的，一般僅直接導(dǎo)致會計報表附注存在虛假內(nèi)容，但不直接影響財務(wù)報表的數(shù)據(jù)。

本文研究發(fā)現(xiàn)，對于非上市公司而言，其舞弊類型存在如下特征(如表1所示)：(1)就總體來說，虛假利潤表類舞弊是最主要的類型，有87％的舞弊企業(yè)存在虛假利潤表類舞弊行為；其次是虛假表外披露類舞弊行為，約有31％的舞弊企業(yè)對外作了虛假陳述或披露；只有約有15％的舞弊企業(yè)存在虛假資產(chǎn)負債表類舞弊行為。(2)從舞弊行為種類與公司規(guī)模的關(guān)系看，舞弊大、中型公司的虛假表外披露類舞弊行為比例和虛假資產(chǎn)負債表類舞弊行為行為明顯高于小公司；其虛假利潤表類舞弊行為比例則明顯低于小公司。(3)從舞弊行為的發(fā)展趨勢看，虛假利潤表類舞弊行為呈現(xiàn)出上升趨勢；虛假資產(chǎn)負債表類舞弊行為呈現(xiàn)下出降趨勢；虛假表外披露類舞弊行為則基本保持不變。(4)小公司財務(wù)舞弊的案例明顯多于大公司。(5)舞弊非上市大中型公司一般同時存在多種類型的舞弊一約有一半的舞弊非上市大中型公司同時存在兩種或兩種以上類型的舞弊行為，主要表現(xiàn)為虛假利潤表類舞弊和虛假表外披露類舞弊的同時存在。

二、非上市公司財務(wù)報告舞弊的主要手段

我國注冊會計師審計準則指出的財務(wù)報告舞弊手段主要包括：(1)編制虛假的會計分錄，特別是在臨近會計期末時；(2)濫用或隨意變更會計政策；(3)不恰當(dāng)?shù)卣{(diào)整會計估計所依據(jù)的假設(shè)及改變原先作出的判斷；(4)故意漏記、提前確認或推遲確認報告期內(nèi)發(fā)生的交易或事項；(5)隱瞞可能影響財務(wù)報告金額的事實；(6)構(gòu)造復(fù)雜的交易以歪曲財務(wù)狀況或經(jīng)營成果；(7)篡改與重大或異常交易相關(guān)的會計記錄和交易條款。在實務(wù)中，企業(yè)財務(wù)報告舞弊的手段要更加具體和隱蔽些。

一是虛減利潤或虛增利潤。通常虛減利潤的情況明顯多于虛增利潤的情況；企業(yè)規(guī)模越小越傾向于虛減利潤(見表2)。虛減利潤的手段依次為虛列費用、少列營業(yè)收入、推遲確認營業(yè)收入、營業(yè)外收入不入賬、多計提資產(chǎn)減值準備、提前確認費用、利用關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移利潤、不恰當(dāng)?shù)刈兏鼤嬚?、虛?gòu)營業(yè)外支出(如虛構(gòu)工程報廢)、虛構(gòu)投資損失等。虛增利潤的手段則依次為虛構(gòu)銷售業(yè)務(wù)、少計主要的期間費用、少計提資產(chǎn)減值準備、提前確認收入、虛構(gòu)營業(yè)外收入(如虛構(gòu)收回已沖銷的應(yīng)收款項)、虛構(gòu)投資收益、損失不入賬、推遲確認成本費用、不恰當(dāng)?shù)刈兏鼤嬚叩取?/p>

二是虛增資產(chǎn)或虛減負債同時虛增所有者權(quán)益。虛增資產(chǎn)同時直接虛增所有者權(quán)益、資產(chǎn)(或負債)內(nèi)部各項目之間進行轉(zhuǎn)換、虛減負債同時直接虛增所有者權(quán)益、將負債增加虛構(gòu)為資產(chǎn)減少、虛減資產(chǎn)同時虛減負債、虛減負債同時虛增利潤、虛增資產(chǎn)同時虛增利潤(見表3)。

虛增資產(chǎn)同時直接虛增所有者權(quán)益的手段主要是虛增實收股本、不記錄已支付的股利。資產(chǎn)(或負債)內(nèi)部各項目之間進行轉(zhuǎn)換的手段主要有虛構(gòu)固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)購買、將資產(chǎn)損失記錄為對外投資、虛構(gòu)收回應(yīng)收款項。虛減負債同時直接虛增所有者權(quán)益的主要手段是將借款記錄為股東權(quán)益。將負債增加虛構(gòu)為資產(chǎn)減少的手段主要是將借款業(yè)務(wù)記錄為收回應(yīng)收款項。虛減資產(chǎn)同時虛減負債的手段主要是虛構(gòu)清償負債。虛減負債同時虛增利潤一般與虛假利潤表相聯(lián)系，只是這一舞弊的主要目的在于粉飾資產(chǎn)負責(zé)表不是利潤表。

三是虛假表外披露類舞弊行為。虛假披露或隱瞞關(guān)聯(lián)方交易、隱瞞股權(quán)或資產(chǎn)質(zhì)押、隱瞞法律訴訟、隱瞞對外擔(dān)保、隱瞞其他重大事項(見表4)。

三、非上市公司財務(wù)報告舞弊的主要目的

總的來說，經(jīng)濟利益是最常見的財務(wù)報告舞弊動機，是舞弊者最強大的內(nèi)在驅(qū)動力――舞弊者舞弊旨在獲得直接的或間接的、現(xiàn)實的或潛在的經(jīng)濟利益。具體地說，如表5所示，常見的非上市公司財務(wù)報告舞弊的主要目的依次是：(1)少交稅。其主要舞弊手段依次為虛列費用、少列營業(yè)收入、推遲確認營業(yè)收入、營業(yè)外收入不入賬、多計提資產(chǎn)減值準備、提前確認費用、利用關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移利潤、不恰當(dāng)?shù)刈兏鼤嬚摺⑹杖胫苯佑浫藱?quán)益類項目、隱瞞關(guān)聯(lián)方交易等。(2)粉飾財務(wù)報告以為獲取資金提供方便。其主要舞弊手段依次為虛構(gòu)銷售業(yè)務(wù)、少計成本費用、少計提資產(chǎn)減值準備、提前確認收入、虛構(gòu)投資收益、損失不入賬、推遲確認成本費用、不恰當(dāng)?shù)刈兏鼤嬚摺⒔杩顦I(yè)務(wù)記錄為收回應(yīng)收款項、虛構(gòu)在建工程、虛構(gòu)固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)購買、將資產(chǎn)損失記錄為對外投資、虛構(gòu)收回應(yīng)收款項、隱瞞股權(quán)或資產(chǎn)質(zhì)押、隱瞞法律訴訟、隱瞞對外擔(dān)保。(3)為了表現(xiàn)經(jīng)營者業(yè)績。其舞弊手段幾乎包括所有的舞弊手段。(4)為了獲得某種資質(zhì)。(5)其他目的。

篇8

2006年中國財政部頒布了《中國注冊會計師審計準則第l141號——財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮》。新的舞弊審計準則在結(jié)構(gòu)上體現(xiàn)了很強的國際趨同;在內(nèi)容上更加細化，提供了更加詳細的操作指南;采用現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?，建立起新的審計風(fēng)險模型:審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險x檢查風(fēng)險;新準則強調(diào)審計重心的前移，強調(diào)對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對;強調(diào)保持充分的職業(yè)懷疑態(tài)度;增加了項目組討論的程序。。獨立的舞弊審計準則的制定提高了業(yè)界對舞弊的重視，增強了注冊會計師發(fā)現(xiàn)舞弊的能力。但是，與以美國為代表的很多國家的以及國際審計準則相比，我國的舞弊審計準則仍然顯得不夠成熟，舞弊審計實務(wù)中還存在很多問題:

一、缺少“紅旗標(biāo)志”

國內(nèi)外審計學(xué)術(shù)界和職業(yè)界將舞弊風(fēng)險因素視為壓力、機會、態(tài)度或舞弊行為合理化這三個環(huán)境特征統(tǒng)領(lǐng)下的可能導(dǎo)致舞弊行為發(fā)生的情形，總結(jié)出一大批認為能夠顯示財務(wù)報表舞弊跡象的標(biāo)志，即“紅旗標(biāo)志”?！凹t旗標(biāo)志”可以提高獨立審計師對管理層產(chǎn)生舞弊動機的職業(yè)關(guān)注，提高其對財務(wù)報表舞弊風(fēng)險領(lǐng)域的警覺。要求注冊會計師充分關(guān)注紅旗標(biāo)志，已在審計學(xué)術(shù)界和職業(yè)界基本上取得了共識，而且在多個國家的舞弊審計準則中也均為注冊會計師提供“紅旗標(biāo)志”。而我國的舞弊審計準則只提出了舞弊風(fēng)險因素的概念，但沒有給出具體的例子。考慮到由于我國處在經(jīng)濟轉(zhuǎn)型期間，經(jīng)濟生活中出現(xiàn)的舞弊風(fēng)險因素例子和國外較為成熟的市場經(jīng)濟體制有所不同，而且由于我國的研究力量稍顯薄弱，未來得及在準則中獨自提煉成章節(jié)，因此，我國的審計準則中沒有“紅旗標(biāo)志”。

二、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ接锌赡軐?dǎo)致舞弊審計中的風(fēng)險評估出現(xiàn)目標(biāo)定位偏差

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ诫m然變革了審計方法及其傳統(tǒng)的審計理念，但同時也給部分執(zhí)業(yè)審計師形成了審計觀念的紊亂，使部分會計師事務(wù)所全力規(guī)避風(fēng)險進而唯利是圖。這是因為，按照風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降呐袛噙壿嫞绻粚徲媶挝唤?jīng)營失敗的風(fēng)險較低，即使被審計單位財務(wù)報表存在錯報的可能性，注冊會計師卷入訴訟的機率也不會太高，審計失敗的可能性比較小，在這種情況下，實施大規(guī)模費時費力、代價高昂的實質(zhì)性測試顯然是不符合成本效益原則的，這就必然形成會計師事務(wù)所將大量的精力用于研究客戶的行業(yè)風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險，而對審計意見進行直接支持的實質(zhì)性測試越來越少。世界各國的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛卸伎赡艹霈F(xiàn)這種情況。比如，施樂公司按虛構(gòu)的毛利率調(diào)節(jié)各子公司的銷售成本，萊得艾德公司通過編造沒有任何原始憑證支持的會計分錄調(diào)節(jié)利潤等等。這些會計舞弊手法，手段并不十分高明，如果會計師事務(wù)所嚴格按照審計準則所要求的審計范圍、審計程序?qū)嵤┩暾膶嵸|(zhì)性測試，可能很多的財務(wù)舞弊案件都可以被及時發(fā)現(xiàn)或者得到有效制止。舞弊審計中的風(fēng)險評估目標(biāo)要定位于何處易存在舞弊，而不是僅僅節(jié)約成本和降低民事賠償風(fēng)險。

三、缺乏對審計師的免責(zé)規(guī)定

舞弊審計準則的每一次重大變化都是人們期望縮小公眾期望差但同時也是審計師責(zé)任不斷加大的過程，這是一個總的變化趨勢。我國的新舞弊審計準則同樣也提高了審計師的舞弊審計責(zé)任。但是，如果審計師嚴格按照舞弊審計準則從業(yè)，則美國的審計師可能免于受到法律的責(zé)難，而我國的審計師則可能受到法律的處罰。因為國外審計準則明確說明“審計師在嚴格按照舞弊審計準則執(zhí)業(yè)的情形下，能夠免除其因被審計單位舞弊導(dǎo)致的、審計師可能由此被追究的‘未勤勉盡責(zé)’的審計法律責(zé)任”。而我國審計準則中對此沒有做出規(guī)定，審計訴訟中法院往往根據(jù)審計結(jié)果來確定審計師的法律責(zé)任，這無疑加大了審計師的責(zé)任。

四、對發(fā)現(xiàn)舞弊跡象后如何應(yīng)對缺乏詳細指導(dǎo)

美國AICPA在2002年10月的新準則《審計準則第99號—財務(wù)報表審計中對舞弊的關(guān)注》(SASNo.99) 為CPA發(fā)現(xiàn)舞弊跡象時應(yīng)如何做出恰當(dāng)反應(yīng)提供了詳細的例子，這為審計人員提供了有益的指導(dǎo)。但我國舞弊準則中關(guān)于如何證實舞弊的存在卻未加詳細的解釋。

五、我國財務(wù)報告舞弊審計實務(wù)相對滯后

目前，世界上著名的四大會計公司都不同程度地實施了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛６覈蠖鄶?shù)的會計師事務(wù)所開展審計工作仍然處于制度基礎(chǔ)審計模式，注冊會計師對審計風(fēng)險的重視程度不夠，即使對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險予以識別和評估，深度和廣度也遠遠達不到要求。另外，風(fēng)險評估程序?qū)徲嬋藛T素質(zhì)的要求較高，先期建立積累信息的基礎(chǔ)工作不到位，獲取關(guān)于被審單位內(nèi)外環(huán)境信息的難度較大，導(dǎo)致我國財務(wù)報告舞弊審計實務(wù)相對滯后。

綜上所述，我國舞弊審計準則還存在很多問題，而以美國為代表的一些國家以及國際審計組織對財務(wù)報告舞弊審計研究的時間比較長，舞弊審計準則比較完善，是我國制定和完善舞弊審計準則的參照。另外，各國包括我國財務(wù)報告舞弊審計實務(wù)中也仍然存在很多問題，我們從近來世界會計舞弊案頻繁發(fā)生的事實可知該問題未能得到很好的解決，這就需要人們繼續(xù)努力來改進舞弊審計實務(wù)。

參考文獻

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2006年中國財政部頒布了《中國注冊會計師審計準則第l141號――財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮》。新的舞弊審計準則在結(jié)構(gòu)上體現(xiàn)了很強的國際趨同;在內(nèi)容上更加細化,提供了更加詳細的操作指南;采用現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?建立起新的審計風(fēng)險模型:審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險x檢查風(fēng)險;新準則強調(diào)審計重心的前移,強調(diào)對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對;強調(diào)保持充分的職業(yè)懷疑態(tài)度;增加了項目組討論的程序。。獨立的舞弊審計準則的制定提高了業(yè)界對舞弊的重視,增強了注冊會計師發(fā)現(xiàn)舞弊的能力。但是,與以美國為代表的很多國家的以及國際審計準則相比,我國的舞弊審計準則仍然顯得不夠成熟,舞弊審計實務(wù)中還存在很多問題:

一、缺少“紅旗標(biāo)志”

國內(nèi)外審計學(xué)術(shù)界和職業(yè)界將舞弊風(fēng)險因素視為壓力、機會、態(tài)度或舞弊行為合理化這三個環(huán)境特征統(tǒng)領(lǐng)下的可能導(dǎo)致舞弊行為發(fā)生的情形,總結(jié)出一大批認為能夠顯示財務(wù)報表舞弊跡象的標(biāo)志,即“紅旗標(biāo)志”?！凹t旗標(biāo)志”可以提高獨立審計師對管理層產(chǎn)生舞弊動機的職業(yè)關(guān)注,提高其對財務(wù)報表舞弊風(fēng)險領(lǐng)域的警覺。要求注冊會計師充分關(guān)注紅旗標(biāo)志,已在審計學(xué)術(shù)界和職業(yè)界基本上取得了共識,而且在多個國家的舞弊審計準則中也均為注冊會計師提供“紅旗標(biāo)志”。而我國的舞弊審計準則只提出了舞弊風(fēng)險因素的概念,但沒有給出具體的例子?？紤]到由于我國處在經(jīng)濟轉(zhuǎn)型期間,經(jīng)濟生活中出現(xiàn)的舞弊風(fēng)險因素例子和國外較為成熟的市場經(jīng)濟體制有所不同,而且由于我國的研究力量稍顯薄弱,未來得及在準則中獨自提煉成章節(jié),因此,我國的審計準則中沒有“紅旗標(biāo)志”。

二、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ接锌赡軐?dǎo)致舞弊審計中的風(fēng)險評估出現(xiàn)目標(biāo)定位偏差

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ诫m然變革了審計方法及其傳統(tǒng)的審計理念,但同時也給部分執(zhí)業(yè)審計師形成了審計觀念的紊亂,使部分會計師事務(wù)所全力規(guī)避風(fēng)險進而唯利是圖。這是因為,按照風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降呐袛噙壿?如果被審計單位經(jīng)營失敗的風(fēng)險較低,即使被審計單位財務(wù)報表存在錯報的可能性,注冊會計師卷入訴訟的機率也不會太高,審計失敗的可能性比較小,在這種情況下,實施大規(guī)模費時費力、代價高昂的實質(zhì)性測試顯然是不符合成本效益原則的,這就必然形成會計師事務(wù)所將大量的精力用于研究客戶的行業(yè)風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險,而對審計意見進行直接支持的實質(zhì)性測試越來越少。世界各國的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛卸伎赡艹霈F(xiàn)這種情況。比如,施樂公司按虛構(gòu)的毛利率調(diào)節(jié)各子公司的銷售成本,萊得艾德公司通過編造沒有任何原始憑證支持的會計分錄調(diào)節(jié)利潤等等。這些會計舞弊手法,手段并不十分高明,如果會計師事務(wù)所嚴格按照審計準則所要求的審計范圍、審計程序?qū)嵤┩暾膶嵸|(zhì)性測試,可能很多的財務(wù)舞弊案件都可以被及時發(fā)現(xiàn)或者得到有效制止。舞弊審計中的風(fēng)險評估目標(biāo)要定位于何處易存在舞弊,而不是僅僅節(jié)約成本和降低民事賠償風(fēng)險。

三、缺乏對審計師的免責(zé)規(guī)定

舞弊審計準則的每一次重大變化都是人們期望縮小公眾期望差但同時也是審計師責(zé)任不斷加大的過程,這是一個總的變化趨勢。我國的新舞弊審計準則同樣也提高了審計師的舞弊審計責(zé)任。但是,如果審計師嚴格按照舞弊審計準則從業(yè),則美國的審計師可能免于受到法律的責(zé)難,而我國的審計師則可能受到法律的處罰。因為國外審計準則明確說明“審計師在嚴格按照舞弊審計準則執(zhí)業(yè)的情形下,能夠免除其因被審計單位舞弊導(dǎo)致的、審計師可能由此被追究的‘未勤勉盡責(zé)’的審計法律責(zé)任”。而我國審計準則中對此沒有做出規(guī)定,審計訴訟中法院往往根據(jù)審計結(jié)果來確定審計師的法律責(zé)任,這無疑加大了審計師的責(zé)任。

四、對發(fā)現(xiàn)舞弊跡象后如何應(yīng)對缺乏詳細指導(dǎo)

美國AICPA在2002年10月的新準則《審計準則第99號―財務(wù)報表審計中對舞弊的關(guān)注》(SASNo.99) 為CPA發(fā)現(xiàn)舞弊跡象時應(yīng)如何做出恰當(dāng)反應(yīng)提供了詳細的例子,這為審計人員提供了有益的指導(dǎo)。但我國舞弊準則中關(guān)于如何證實舞弊的存在卻未加詳細的解釋。

五、我國財務(wù)報告舞弊審計實務(wù)相對滯后

目前,世界上著名的四大會計公司都不同程度地實施了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?。而我國大多?shù)的會計師事務(wù)所開展審計工作仍然處于制度基礎(chǔ)審計模式,注冊會計師對審計風(fēng)險的重視程度不夠,即使對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險予以識別和評估,深度和廣度也遠遠達不到要求。另外,風(fēng)險評估程序?qū)徲嬋藛T素質(zhì)的要求較高,先期建立積累信息的基礎(chǔ)工作不到位,獲取關(guān)于被審單位內(nèi)外環(huán)境信息的難度較大,導(dǎo)致我國財務(wù)報告舞弊審計實務(wù)相對滯后。

綜上所述,我國舞弊審計準則還存在很多問題,而以美國為代表的一些國家以及國際審計組織對財務(wù)報告舞弊審計研究的時間比較長,舞弊審計準則比較完善,是我國制定和完善舞弊審計準則的參照。另外,各國包括我國財務(wù)報告舞弊審計實務(wù)中也仍然存在很多問題,我們從近來世界會計舞弊案頻繁發(fā)生的事實可知該問題未能得到很好的解決,這就需要人們繼續(xù)努力來改進舞弊審計實務(wù)。

參考文獻:

[1]李雪:審計理論研究.2005(6)

[2]中國注冊會計師協(xié)會 . 審計 . 經(jīng)濟科學(xué)出版社,2009

篇10

一、舞弊及舞弊審計的理論詮釋

（一）對舞弊的詮釋

舞弊(Fraud)是一個寬泛的法律概念，審計人員所關(guān)注的是導(dǎo)致財務(wù)報告存在重大錯報的舞弊行為。舞弊與差錯的根本區(qū)別在于造成財務(wù)報告存在重大錯報的行為是故意的還是無意的。[1]國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）在1993年的《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準》中指出，舞弊包含一系列故意的不正當(dāng)和非法欺騙行為，這種行為是由一個組織外部或內(nèi)部的人來進行的；我國內(nèi)部審計協(xié)會在2003年的《內(nèi)部審計具體準則第6號――舞弊的預(yù)防、檢查與報告》中所稱的舞弊，是指組織內(nèi)、外人員采用欺騙等違法違規(guī)手段，損害或謀取組織經(jīng)濟利益，同時可能為個人帶來不正當(dāng)利益的行為；我國注冊會計師協(xié)會在2006年的《中國注冊會計師審計準則第1141號――財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮》指出，舞弊是指被審計單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為。審計人員所應(yīng)關(guān)注的兩種舞弊行為是：財務(wù)報表舞弊和侵占資產(chǎn)舞弊。

1.舞弊三方關(guān)系理論

美國學(xué)術(shù)界的索耶先生在其著作《索耶內(nèi)部審計》中，第一次提出了審計中應(yīng)關(guān)注審計三方關(guān)系，并提出，被審計單位舞弊人員舞弊應(yīng)具備三個條件：動機、機會、條件。 第一次讓審計人員關(guān)注舞弊人員的非財務(wù)內(nèi)容，開辟了審計的新道路。

2.GONE理論

在美國流傳最廣的是GONE舞弊理論。該理論在1993年由伯洛格那提出，決定企業(yè)舞弊涵蓋G（Greed，指貪婪）、O（Opportunity，指機會）、N（Need，指需要）、E（Exposure，指暴露）四個因素，四因子共同作用決定舞弊的可能性和風(fēng)險水平。與索耶的三因子相比，四因子理論更加細化，更加具有可操作性和現(xiàn)實性。 [2]

3.舞弊風(fēng)險導(dǎo)向理論

舞弊風(fēng)險導(dǎo)向理論是對GONE舞弊理論細化和發(fā)展，是現(xiàn)階段比較完善的關(guān)于企業(yè)舞弊各因素分析的一套理論框架。舞弊風(fēng)險理論認為企業(yè)舞弊的可能性和舞弊的影響水平是由作用于企業(yè)的一般風(fēng)險和特別風(fēng)險決定的，一般風(fēng)險是存在于企業(yè)日常經(jīng)營活動中的可控的或可預(yù)見的風(fēng)險，決定企業(yè)的方方面面。

（二）對舞弊審計的詮釋

研究舞弊的因素，揭示舞弊的形成規(guī)律，是確立舞弊審計的基礎(chǔ)，更能強化注冊會計師審計在發(fā)現(xiàn)和防止舞弊中的作用及規(guī)范技術(shù)程序，并準確界定注冊會計師審計在舞弊中的責(zé)任。舞弊審計是一種發(fā)現(xiàn)舞弊的先發(fā)制人的方法，即運用會計記錄和其他信息，進行分析性復(fù)核，識別出舞弊行為及其隱瞞方法。[3]這種針對舞弊行為所進行的審計，就其廣義來說，它不僅應(yīng)包括在舞弊發(fā)生之后的審計調(diào)查，還應(yīng)當(dāng)包括針對舞弊正在或?qū)⒁l(fā)生的整個防范和監(jiān)督活動，它與財務(wù)審計及其他常規(guī)性審計均明顯不同。表現(xiàn)在以下五個方面：

1.舞弊審計是具有發(fā)現(xiàn)性的一種活動

2.舞弊審計的性質(zhì)具有重要性

3.舞弊審計的時間具有隨機性

4.舞弊審計的范圍具有廣泛性

5.舞弊審計的過程具有風(fēng)險性

二、注冊會計師實施舞弊審計的現(xiàn)實思考

（一）注冊會計師承擔(dān)舞弊審計責(zé)任的必然性

新的會計準則和審計準則的陸續(xù)出臺，對注冊會計師審計提出了更高的要求，注冊會計師不但關(guān)注財務(wù)報表披露的數(shù)據(jù)，而且還要對表外的非財務(wù)數(shù)據(jù)提供保證。這就對注冊會計師提出了更高的挑戰(zhàn)，注冊會計師不光要對財務(wù)報表提供公允客觀的意見，還要對表外數(shù)據(jù)提供客觀的評價。國有企業(yè)的股份制改革，經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)的進一步分離，導(dǎo)致部分國有企業(yè)對企業(yè)管理層，政治上控制強，經(jīng)濟上控制弱，部分高管身兼數(shù)職，為其舞弊提供了合理的條件。[4]為了保證國有資產(chǎn)的保值增值，更好的發(fā)揮國有企業(yè)的優(yōu)勢，呼吁注冊會計師承擔(dān)起舞弊的預(yù)防和發(fā)現(xiàn)的責(zé)任。

（二）注冊會計師審計在發(fā)現(xiàn)舞弊方面的瓶頸

按照《注冊會計師法》的規(guī)定，注冊會計師主要進行的是財務(wù)報表的審計和其他相關(guān)的鑒證咨詢服務(wù)。但是在審計的的業(yè)務(wù)中，注冊會計師主要從事的是財務(wù)報表的審計，主要是對表內(nèi)數(shù)據(jù)和附注的傳統(tǒng)審計，運用的主要是傳統(tǒng)的審計方法，這樣就對注冊會計師發(fā)現(xiàn)舞弊方面，造成了一些難以突破的瓶頸，這就呼吁注冊會計師在審計和鑒證業(yè)務(wù)中，更加的關(guān)注表外的非財務(wù)數(shù)據(jù)的審計，運用更加現(xiàn)代化的手段和方法，提高自身的職業(yè)能力和職業(yè)水平，這樣增加發(fā)現(xiàn)舞弊的可能性，更好的維護利益相關(guān)人的合法權(quán)益。但是，目前注冊會計師審計中存在的瓶頸體現(xiàn)在：

1.審計目標(biāo)瓶頸

審計目標(biāo)更多的關(guān)注與審計報告有關(guān)的因素，更多的關(guān)注對審計意見的相關(guān)度，把審計過程中查處和預(yù)防舞弊，看做為減少審計風(fēng)險，減少審計責(zé)任的一種手段，審計過程中更多的關(guān)注表內(nèi)事項，而忽視對表外事項的審計。審計目標(biāo)的狹窄，導(dǎo)致審計在發(fā)現(xiàn)舞弊方面存在難以突破的瓶頸。審計目標(biāo)的局限，審計人員在審計過程中，對發(fā)現(xiàn)的舞弊因子，缺乏應(yīng)有的持續(xù)關(guān)注，更多的采取索要管理層建議書、內(nèi)部控制說明或取消審計業(yè)務(wù)等方式轉(zhuǎn)移風(fēng)險，而并沒有更好的發(fā)揮其在發(fā)現(xiàn)舞弊方面的能力。雖然我國《中國注冊會計師審計準則第1141號――財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮》明確指出：“注冊會計師應(yīng)當(dāng)在整個審計過程中以職業(yè)懷疑態(tài)度計劃和實施審計工作”，但也同時指出：“如果在審計過程中發(fā)現(xiàn)管理層和治理層的重大舞弊，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮征詢法律意見，以尋求一定的解決辦法”、“如果懷疑高層管理人員涉及舞弊時，注冊會計師應(yīng)謹慎地考慮是否向股東大會(董事會)、監(jiān)事會報告以確定是否繼續(xù)進行審計以及由此帶來的后果”。 [5]審計目標(biāo)的局限性，導(dǎo)致注冊會計師在確定審計重點和審計風(fēng)險時，更多的關(guān)注財務(wù)報表的審計，而忽略對舞弊的發(fā)現(xiàn)。新的審計準則的出臺，在對注冊會計師發(fā)現(xiàn)舞弊的責(zé)任方面，沒有給予應(yīng)有的關(guān)注和強化，導(dǎo)致注冊會計師確定審計目標(biāo)時，為了減少審計風(fēng)險，規(guī)避審計責(zé)任，同時為了提高效益，更多的把審計目標(biāo)局限于財務(wù)數(shù)據(jù)審計上，忽視非財務(wù)數(shù)據(jù)和舞弊的審計。

2.審計方法上存在的瓶頸

審計中主要使用的審計抽樣方法，由于其在樣本選取，數(shù)據(jù)的選取，審計重點的確定上，存在許多的主觀因素和不可控因素。所以審計在發(fā)現(xiàn)舞弊上存在一些瓶頸。采用審計抽樣的方法，是注冊會計師權(quán)衡審計風(fēng)險和審計成本下綜合考慮的結(jié)果。審計抽樣方法在主要是都財務(wù)數(shù)據(jù)進行審計，忽視很多表外事項，這也減弱了發(fā)現(xiàn)舞弊的能力、減少了發(fā)現(xiàn)舞弊的機會。但是，這是在審計目標(biāo)下，有限的時間內(nèi)最好的選擇，這樣可以降低審計成本，同時降低審計風(fēng)險。目前主要采用的審計抽樣方法有統(tǒng)計抽樣和判斷抽樣。統(tǒng)計抽樣方法可以幫助審計師降低審計風(fēng)險到可以接受的水平上，但是在確認審計重點、確定審計風(fēng)險水平時，關(guān)系到更多的職業(yè)判斷，注冊會計師的職業(yè)判斷會影響到審計在發(fā)現(xiàn)舞弊的程度和水平。所以職業(yè)判斷是否準確成為影響舞弊風(fēng)險的一個不可控的風(fēng)險。判斷抽樣，可以通過符合性測試和分析性復(fù)合的的方法，對內(nèi)部控制進行測試，從而確定審計風(fēng)險和審計重點。但是舞弊風(fēng)險一直存在。

三、內(nèi)部審計師執(zhí)行舞弊審計的現(xiàn)實思考

（一）內(nèi)部審計師實施舞弊審計的有效性

1.有效針對內(nèi)部控制制度缺陷進行舞弊審計

有效的內(nèi)部控制制度是有效的預(yù)防和發(fā)現(xiàn)舞弊的保障。內(nèi)部審計師對組織的實際情況和經(jīng)營特點都十分熟悉，可以更為有效的審查該企業(yè)的制度設(shè)計是否合法合理。[6]設(shè)計有效并有效執(zhí)行的公司治理結(jié)構(gòu)是防止舞弊的一道不可缺乏的有效防線。缺乏有效的公司治理結(jié)構(gòu)，就會導(dǎo)致企業(yè)權(quán)利的集中和逆向選擇的發(fā)生，給舞弊者適宜的條件，導(dǎo)致利益人權(quán)益損失。作為內(nèi)部審計人員，可以比注冊會計師更加清楚、徹底和容易的了解到在內(nèi)部控制制度的建設(shè)和實施過程中出現(xiàn)的權(quán)力過于集中等情況，從而及時有效的作出相應(yīng)的處理，達到防范舞弊的作用。

2.有效針對崗位設(shè)計和責(zé)任進行舞弊審計

現(xiàn)代企業(yè)的模型就是崗位權(quán)責(zé)分離制，所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)相分離，產(chǎn)生了現(xiàn)代化的企業(yè)。為了確保企業(yè)相關(guān)利益人的權(quán)利，就必須進行崗位設(shè)計和責(zé)任確定。但是為了防止集體凌駕于內(nèi)部控制之上而發(fā)生舞弊，就必須呼吁內(nèi)部審計師實施好監(jiān)管責(zé)任。內(nèi)部審計人員具有時間上的優(yōu)勢。由于注冊會計師，審計是每年或中期定期審計，所以只有在接受被審計單位委托時才有可能發(fā)現(xiàn)這一方面的問題，而內(nèi)部審計時間靈活，可以采用定期或不定期審計，所以內(nèi)部審計可以更加有效的杜絕此類舞弊的發(fā)生。

3.有效針對人為要素進行舞弊審計

內(nèi)控執(zhí)行最終訴求還是人，人的職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)水平對于預(yù)防和發(fā)現(xiàn)舞弊起到至關(guān)重要的作用。針對管理層，內(nèi)審師可以隨時注意管理人員的言行舉止和品行聲譽。內(nèi)部審計師可以對企業(yè)管理人員的檔案進行調(diào)查并建立其信用檔案，如發(fā)現(xiàn)管理人員有前科或有舞弊動機，可以早預(yù)防早作準備，減少風(fēng)險和損失。對于各項業(yè)務(wù)的直接經(jīng)手人員，審計師可以通過各種方式深入檢測內(nèi)部控制制度和各種規(guī)章制度是否深入人心，判斷是否有必要進行思想道德教育和制度培訓(xùn)。

（二）內(nèi)部審計師實施舞弊審計時存在的問題

1.地位尷尬、開展舞弊審計工作難度大

目前，在我國的大部分企業(yè)，內(nèi)部審計部門常是企業(yè)設(shè)置的一個職能部門，內(nèi)部審計受本部門、本單位直接領(lǐng)導(dǎo)，內(nèi)部審計部門的地位基本與企業(yè)內(nèi)部其他職能部門處于平級，但由于內(nèi)部審計工作產(chǎn)生的效益不如其他部門直接和明顯，因此在很多人的心理定位中，內(nèi)部審計部門的地位甚至比其他部門要更低一些。所以，在工作中其職權(quán)、地位與責(zé)任的不完全匹配，導(dǎo)致工作難以順利開展，尤其是在舞弊審計中牽連到高層管理人員是時，工作就更難進行下去了。

2.審計力量不足

（1）人員少、任務(wù)重?，F(xiàn)在，企業(yè)財務(wù)舞弊以空前的模式蔓延，所以，對舞弊的防范成為了企業(yè)的焦點問題之一，進而使得內(nèi)部審計工作的任務(wù)量加大。但是，由于我國內(nèi)部審計地位較國外而言較為特殊，所以，一般在企業(yè)任職的內(nèi)部審計人員數(shù)量還不足以承擔(dān)得了繁重的舞弊審計的任務(wù)。

（2）人員結(jié)構(gòu)不合理，缺乏舞弊審計能力。內(nèi)部審計部門是直接對企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者負責(zé)，因此在內(nèi)部審計人員的配備和使用上常存在著一定的隨意性。再加上我國現(xiàn)階段還沒有建立完善的針對舞弊審計的專門機構(gòu)，更沒有能力培養(yǎng)專門從事舞弊審計人員，所以，人員知識結(jié)構(gòu)的失衡進一步加劇內(nèi)部舞弊審計工作的難度，使內(nèi)部舞弊審計工作往往不能抓住工作重點、難點和焦點，從而使得內(nèi)部舞弊審計的效率大打折扣。

近年來頻發(fā)的舞弊事件，引發(fā)了社會公眾對舞弊審計的關(guān)注，進而促進了一系列與舞弊審計相關(guān)的研究，針對新形勢下舞弊審計的現(xiàn)狀，國內(nèi)外相關(guān)利益人都采取了一系列的措施，也相應(yīng)的加快了舞弊審計相關(guān)制度、規(guī)章的修訂，對內(nèi)部審計和民間審計在查處和預(yù)防企業(yè)舞弊上提出了更高的要求。企業(yè)集團規(guī)模的加大，業(yè)務(wù)的復(fù)雜，計算機技術(shù)的引入，證券市場的發(fā)展，給舞弊審計帶來了巨大的成本和風(fēng)險，我們的民間審計和內(nèi)部審計只有在成本與風(fēng)險之間尋求一個平衡點，才能在市場競爭中得以生存，新形勢新挑戰(zhàn)，引發(fā)了民間審計與內(nèi)部審計對舞弊審計的思考，加快自身的改革和發(fā)展成為應(yīng)對新形勢下的必然要求。

參考文獻

[1] 葉雪芳.舞弊審計[M].經(jīng)濟科學(xué)出版社,2008(6).

[2] 扎比霍拉哈?瑞扎伊.財務(wù)報表舞弊預(yù)防與發(fā)現(xiàn)[M]. 中國人民大學(xué)出版社,2007(8).