導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇財務(wù)報表的利潤，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

    一、財務(wù)會計報表的定義和作用

    財務(wù)報告是綜合反映企業(yè)某一特定日期財務(wù)狀況和某一會計期間經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等會計信息的書面文件,是進行財務(wù)分析的主要信息來源。它是企業(yè)財務(wù)報告的主要部分,是企業(yè)向外傳遞會計信息的主要手段。我國現(xiàn)行制度規(guī)定,企業(yè)向外提供的會計報表包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動表。

    財務(wù)會計報表為評價企業(yè)經(jīng)營業(yè)績和改善經(jīng)營管理,為國家經(jīng)濟管理機構(gòu)進行宏觀調(diào)控與管理,也為投資者和經(jīng)營者進行決策提供了有用信息。

    二、利潤操縱重大事件及現(xiàn)狀

    繼銀廣廈事件后,科龍事件引起了公眾較為廣泛的關(guān)注。從科龍的財務(wù)報表可見,2000年虧損8.3億,2001虧損14.76億,而2002年凈利潤1億。通過財務(wù)報表分析,科龍扭虧為盈是因為其在2002年大幅度轉(zhuǎn)回已計提的存貨跌價準備和應(yīng)收賬款壞賬準備。2006年7月16日,中國證監(jiān)會對廣東科龍電器股份有限公司及其責(zé)任人的證券違法違規(guī)行為做出行政處罰與市場永久性禁入決定。這是新的《證券市場禁入規(guī)定》自施行以來,證監(jiān)會做出的第一個市場禁入處罰。

    利潤操縱,粉飾報表的行為不是單個企業(yè)的行為。近年來,利用國家法律法規(guī)的漏洞,利潤操縱等會計報表舞弊行為日益呈夸張化趨勢,而且操作方式復(fù)雜,謀劃周密,金額較大,甚至隱蔽化,以致審計風(fēng)險增大,會計報表傳遞的信息失真,結(jié)果可能誤導(dǎo)會計報表的使用者。

    三、利潤操縱的動機

    企業(yè)冒著違反國家法律法規(guī)的風(fēng)險,出于各種目的,借助會計上的技術(shù)處理,進行利潤操縱,人為地對利潤進行虛增虛減。可能有以下幾種目的:

    (一)爭取IPO

    根據(jù)《公司法》的相關(guān)法律法規(guī),連續(xù)三年盈利且經(jīng)營業(yè)績突出的企業(yè)才能通過證監(jiān)會的審批。業(yè)績不良的企業(yè),為了爭取上市的機會,不得不粉飾報表,使報表傳遞經(jīng)營優(yōu)良的信息,騙取上市資格。

    (二)追求良好企業(yè)形象,提高企業(yè)信用

    在我國,企業(yè)普遍存在資金緊張的情況,為了獲得銀行等金融機構(gòu)的信貸資金和商貿(mào)往來中的信用,企業(yè)有虛增利潤的現(xiàn)象。

    (三)避免退市

    《證券發(fā)行與交易暫行條例》規(guī)定,上市公司如果連續(xù)3年虧損,其股票將被停牌。如果退市,企業(yè)將失去在二級市場公開籌資的資格,其股票也將不能流通,對企業(yè)來說,是巨大的損失。因此企業(yè)會在報表中“改善”經(jīng)營業(yè)績的體現(xiàn),最為典型的例子有*ST星美,兩年虧損,緊接著調(diào)整出下一年微利,逃避退市。

    (四)經(jīng)營者追求自身利益

    經(jīng)營者的業(yè)績考核往往和企業(yè)業(yè)績掛鉤,在有些激勵機制中,經(jīng)營者往往持有公司的認股權(quán)證,出于追求行權(quán)時收益的考慮,經(jīng)營者會在行權(quán)期前拉伸公司利潤,使股價上漲。

    (五)偷逃稅款

    利潤操縱能達到偷稅、漏稅的目的。

    四、利潤操縱的方法和途徑

    (一)操縱收入

    1、虛增收入。比如通過應(yīng)收賬款調(diào)節(jié),年末時虛增營業(yè)收入和應(yīng)收賬款,來年再借銷貨退回沖回,再如集團內(nèi)部交易并由子公司向第三方銷售,集團再從第三方購回,避免了合并報表時集團內(nèi)部未實現(xiàn)損益的抵銷。

    2、提前或延期確認收入。比如房地產(chǎn)企業(yè)通過完工百分比法不恰當應(yīng)用實現(xiàn)提前確認收入,而有些企業(yè)則為隱藏收入,推遲開具發(fā)票,將收入歸入預(yù)收賬款科目。

    (二)操縱費用

    1、虛增利潤。會計制度規(guī)定,為構(gòu)建固定資產(chǎn)發(fā)生的借款利息在在建工程達到預(yù)定使用狀態(tài)前予以資本化,之后的借款利息支出計入當期損益。企業(yè)在不結(jié)轉(zhuǎn)達到預(yù)定使用狀態(tài)的在建工程的同時,將利息計入在建工程成本,減少了當期財務(wù)費用,虛增了利潤。

    2、待攤費用任意攤銷。待攤費用是一項已經(jīng)發(fā)生的費用,應(yīng)根據(jù)收入和費用配比的原則,在規(guī)定期限內(nèi),計入當期損益。有些企業(yè)為了調(diào)整利潤減少攤銷,甚至不攤,有些變相計入其他成本費用科目,一次性進入當期損益。

    (三)會計政策、會計估計的變更

    1、改變長期股權(quán)投資的計量基礎(chǔ)。長期股權(quán)投資有成本法和權(quán)益法進行核算,當選擇了其中一種方法后不得隨意變更。當被投資企業(yè)盈利時,企業(yè)找尋理由將成本法核算變更為權(quán)益法核算,增加當期利潤。

    2、改變固定資產(chǎn)折舊方法和年限。固定資產(chǎn)折舊方法有很多,平均年限法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等,不同的方法通過計提數(shù)影響利潤。比如,加速折舊法前期計提較多折舊額,抵減了較多利潤,后期計提較少的折舊額,使后期利潤增長較快。

    3、存貨的計價方法變更。存貨的計價方法影響銷售成本,進而影響營業(yè)利潤。企業(yè)可能選擇不恰當?shù)拇尕洶l(fā)出核算方法,降低銷售成本,增加利潤。

    4、資產(chǎn)減值準備的調(diào)整。會計制度規(guī)定,存貨、應(yīng)收賬款、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資的減值損失可以轉(zhuǎn)回。減值損失的提前與推遲給利潤操縱提供了很大的空間,比如,企業(yè)可以在盈利年份計提較多的減值準備,以備在預(yù)期虧損年度轉(zhuǎn)回減值損失,扭虧為盈。

    (四)關(guān)聯(lián)方交易

    當下,關(guān)聯(lián)方交易越來越頻繁。其類型主要有購買或銷售商品和其他資產(chǎn)、提供或接受勞務(wù)、擔保、提供資金(貸款或股權(quán)投資)、租賃、等。比如,為降低稅負,將利潤從盈利一方轉(zhuǎn)移到虧損一方,將利潤從高稅負一方轉(zhuǎn)移到低稅負或是免稅一方。比如,關(guān)聯(lián)方之間融資租賃和售后租回等業(yè)務(wù)在工程機械行業(yè)的靈活應(yīng)用。

    五、識別和防范利潤操縱的建議

    對于報表使用者,應(yīng)該持謹慎的態(tài)度看待財務(wù)會計報表,尤其是在借以做出經(jīng)濟決策時,更應(yīng)該了解更多相關(guān)信息,進行分析,以識別和防范利潤風(fēng)險。給出如下幾點建議:

    (一)應(yīng)用趨勢分析法研究會計信息

    連續(xù)觀察若干年的財務(wù)數(shù)據(jù),關(guān)注異常變動。財務(wù)報表數(shù)據(jù)的變化通常在合理的范圍,并能通過該年度的業(yè)務(wù)等解釋該變化。如果變動異常,且無法合理解釋,則可能是由于人為原因進行了操縱。

    (二)結(jié)構(gòu)分析

    通過結(jié)構(gòu)關(guān)系,揭示報表中各組成因素的相對重要性以及財務(wù)報表的總體構(gòu)成。例如,現(xiàn)金流量結(jié)構(gòu)分析就是在現(xiàn)金流量表有關(guān)數(shù)據(jù)基礎(chǔ)上,進一步明確現(xiàn)金流入、現(xiàn)金流出的構(gòu)成,及現(xiàn)金凈流量的形成方式。

    (三)財務(wù)比率分析

    會計報表中的數(shù)據(jù)有許多是存在著內(nèi)在勾稽關(guān)系的,同時在實際經(jīng)營活動中也反映出一定的數(shù)量對應(yīng)與約束要求。比率分析就是依據(jù)報表中數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在聯(lián)系。比率分析應(yīng)用廣泛,可以對企業(yè)的償債能力、營運能力、獲利能力、獲現(xiàn)能力進行評估。

    (四)計算調(diào)整后的每股凈收益

    調(diào)整后的每股凈資產(chǎn)=(年度末股東權(quán)益-不良資產(chǎn))/年度末普通股總數(shù)。不良資產(chǎn)為3年以上的應(yīng)收賬款、待攤費用、長期待攤費用及待處理財產(chǎn)損失。調(diào)整后的每股凈收益剔除了不良資產(chǎn)因素,使計算所得的數(shù)據(jù)更貼近實際情況。

    (五)關(guān)聯(lián)交易分析

    關(guān)注財務(wù)報告關(guān)聯(lián)交易的相關(guān)披露,了解關(guān)聯(lián)方交易的業(yè)務(wù),剔除與關(guān)聯(lián)方交易產(chǎn)生的利潤,得到企業(yè)本身的盈利能力,對企業(yè)自身的盈利能力和財務(wù)狀況評估,以進行相關(guān)決策。

    (六)注意審計報告

    關(guān)注注冊會計師出具的審計報告,若出具的不是無保留意見的審計報告,更應(yīng)該關(guān)注審計報告中的說明段和意見段,因為在其中集中反映了重大重要的錯報風(fēng)險,能給予報表使用者提示。

篇2

引言

公司財務(wù)報表經(jīng)常會增添一些粉飾，這些粉飾具有極大的危害性，倘若我們在公司會計報表中增添粉飾的話，就會導(dǎo)致公司的財務(wù)信息不符合公司財務(wù)實際情況的現(xiàn)象發(fā)生，這樣就會給公司財務(wù)報表的管理和使用人員帶來一些麻煩，他們按照公司財務(wù)報表去判斷公司財務(wù)狀況的時候，就會出現(xiàn)一些錯誤的決策和判斷，同時它也會導(dǎo)致政府監(jiān)管部門不能在較短的時間內(nèi)對企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險進行及時的發(fā)現(xiàn)和防范。

一、財務(wù)報表粉飾行為的目的

公司財務(wù)報表粉飾行為的目的有很多，具體說來可以概括為以下幾點：

首先：為了公司的績效考核而對會計報表進行粉飾。企業(yè)在對經(jīng)營業(yè)績進行績效考核的時候經(jīng)常會以公司的財務(wù)指標為基礎(chǔ)，企業(yè)高層經(jīng)常會根據(jù)企業(yè)的財務(wù)報表去思考企業(yè)的扭虧或利潤的完成情況、關(guān)于企業(yè)的其他一些利潤率或投資回報率等都是經(jīng)營業(yè)績考核的指標，公司高層在對所有的財務(wù)指標進行計算的時候都會自覺不自覺地以企業(yè)的財務(wù)報表數(shù)據(jù)為依據(jù)，因此企業(yè)財務(wù)管理人員為了更好地提升自身的地位或者獲得更多的獎金福利就會對企業(yè)的財務(wù)報表進行一定的包裝或者粉飾，由此我們不難看出為了提升公司的經(jīng)營業(yè)績是財務(wù)報表粉飾的常見動機之一。

其次：為了逃避或減少稅收而對財務(wù)報表進行粉飾。企業(yè)經(jīng)營獲利后要向國家稅收部門繳納一定的稅費，稅費的高低和公司的獲利情況有一定的聯(lián)系，因此許多公司為了逃避國家稅收，或者為了做到偷稅、漏稅、推遲甚至減少納稅而對公司的財務(wù)報表進行粉飾。有些國企或者上市公司，為了某些證明自己盈利能力的目的，也對公司的報表進行粉飾，他們是故意夸大公司的盈利能力，多交些稅收，這樣就對公司的利潤進行了虛構(gòu)，從而達到了自己下一步的資金籌措和股價操縱的目的。

再次：為了發(fā)行股票而故意對公司財務(wù)報表進行粉飾。上市公司的股票發(fā)行有首發(fā)股和配發(fā)股，根據(jù)公司法的相關(guān)規(guī)定，公司首次發(fā)行股票后企業(yè)要實現(xiàn)三年的連續(xù)盈利，同時公司的業(yè)績要表現(xiàn)良好，這樣才能夠順利通過證監(jiān)會的審批。這樣為了更多地去募集資金提高自身股票發(fā)行的價格，企業(yè)就會不自覺地對自身的財務(wù)報表進行一定的粉飾，這樣就能夠塑造企業(yè)業(yè)績良好的形象，如果企業(yè)想要進行配股，也有對財務(wù)報表進行粉飾的情況，因為配股要求企業(yè)凈資產(chǎn)收益率每年必須保持在百分之十以上，好多上市公司就死抱百分之十的目標對股票進行配送。

最后：為了獲得銀行的商業(yè)信用或者獲取銀行的信貸而對會計報表進行粉飾。企業(yè)為了自身發(fā)展需要往往需要獲得銀行的貸款，要想獲得銀行的貸款，企業(yè)就必須具有一定的信用，否則就不能再次獲得銀行的資金支持，所以企業(yè)為了獲得更多的資金以便更好地參與到市場競爭中。銀行自身處于風(fēng)險因素考慮，往往會對自身進行自我保護，他們喜歡把資金貸給一些實力雄厚，并且經(jīng)營獲利狀況較好的企業(yè)，這樣企業(yè)為了證實自身實力獲得更多的銀行信貸，就對自身的財務(wù)報表進行粉飾。

二、公司財務(wù)報表的粉飾和識別方法

公司財務(wù)報表的常見粉飾方法有三種：

第一：利用資產(chǎn)重組對利潤進行調(diào)節(jié)。好多企業(yè)為了扭虧為盈，往往對自身的資產(chǎn)進行重組，資產(chǎn)重組本身目的是為了優(yōu)化企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)和調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，完成企業(yè)的戰(zhàn)略轉(zhuǎn)移目的，但是在目前市場比較混亂的情況下，許多企業(yè)濫用資產(chǎn)重組，資產(chǎn)重組已經(jīng)不是過去人們心中的資產(chǎn)重組的概念了，一提到資產(chǎn)重組人們就會不自覺地想到一個詞匯“做假賬”，因此好多企業(yè)利用資產(chǎn)重組的借口對企業(yè)財務(wù)報表進行粉飾。

第二：利用虛擬的資產(chǎn)掛賬對利潤進行調(diào)節(jié)。虛擬的資產(chǎn)就是并非企業(yè)真實的資產(chǎn)，但是這些資產(chǎn)卻被企業(yè)利用財務(wù)報表粉飾了進去。

第三：通過股權(quán)投資調(diào)節(jié)利潤。在我國好多的產(chǎn)權(quán)交易市場還欠發(fā)達，在股權(quán)投資方面還沒有成熟的會計規(guī)范，所以就出現(xiàn)了一些企業(yè)或公司利用股權(quán)對利潤進行調(diào)節(jié)的情況。甚至有些企業(yè)利用成本法或者權(quán)益法對公司財務(wù)報表進行粉飾。

公司財務(wù)報表粉飾的識別方法有三種，分別是：

第一：現(xiàn)金流量分析法。對于一些沒有現(xiàn)金流量的利潤是一些不可靠的利潤，我們可以通過對企業(yè)現(xiàn)金凈流量和企業(yè)的凈利潤做些對比，經(jīng)過對比我們可以確認企業(yè)是否存在財務(wù)報表粉飾現(xiàn)象，如果企業(yè)的現(xiàn)金凈流量長期低于凈利潤，那么我們就可以確認其財務(wù)報表存在粉飾現(xiàn)象。

第二：關(guān)聯(lián)交易剔除法。企業(yè)的利潤和收入絕大多數(shù)來源于與企業(yè)相關(guān)的一些其他企業(yè)，因此在公司財務(wù)報表中肯定會存在有與其相關(guān)的一些交易的定價政策，我們可以通過其中的交易是否等價來對其報表進行是否存在粉飾的分析，通過把一些上市公司和其母公司合并的財務(wù)報表進行分析，如果發(fā)現(xiàn)母公司的財務(wù)報表利潤總額低于上市公司利潤總額許多，那么我們就能判定該公司的財務(wù)報表存在有粉飾現(xiàn)象。

第三：異常利潤剔除法。這種方法是通過把企業(yè)利潤總額中的其他業(yè)務(wù)利潤進行剔除，這些剔除的利潤包括企業(yè)的投資收益、營業(yè)收入和企業(yè)的補貼收入等，通過剔除以后來關(guān)切企業(yè)的利潤將能夠發(fā)現(xiàn)企業(yè)財務(wù)報表是否存在有一些粉飾現(xiàn)象。

三、治理公司財務(wù)報表粉飾的一些方法

第一：建立長期激勵機制通過建立合理的分配機制，使經(jīng)理層收益和企業(yè)的長期業(yè)績掛鉤，讓企業(yè)精力層把精力轉(zhuǎn)向關(guān)注企業(yè)經(jīng)營方面來代替對企業(yè)財務(wù)報表進行粉飾的動機。

第二：對企業(yè)經(jīng)理層開展誠實守信教育。誠信守則原則是社會主義市場經(jīng)濟條件下社會信用的基礎(chǔ)。制度的制定往往落后于實踐，只有靠加強道德建設(shè)，才能規(guī)范制度。

第三：加強外部監(jiān)管，提高造假成本。有效的監(jiān)管制度對制止財務(wù)報表粉飾是有效的一種手段。

參考文獻：

篇3

為了統(tǒng)一山西焦煤集團有限責(zé)任公司內(nèi)部會計核算辦法，積極、穩(wěn)妥地推動山西焦煤集團有限責(zé)任公司在2009年1月1日執(zhí)行新的《企業(yè)會計準則》，根據(jù)《中華人民共和國會計法》、《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》、《企業(yè)會計準則》、《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》編寫出的《山西焦煤集團有限責(zé)任公司會計核算辦法》(下文簡稱“會計核算辦法”)，從2009年1月1日起在集團公司全面執(zhí)行。筆者作為一個普通的財務(wù)工作者，在近半年的工作實踐中，發(fā)現(xiàn)會計核算辦法在財務(wù)報表的格式和內(nèi)容上體現(xiàn)了許多新理念、新變化，尤其在集團公司合并財務(wù)報表的編制和披露方面提出了許多新的要求。

作為山西焦煤集團有限責(zé)任公司所屬的子公司――山西汾西礦業(yè)集團有限責(zé)任公司，現(xiàn)有財務(wù)報表報送單位42個，其中子公司10個、分公司及經(jīng)費單位32個，集團公司合并財務(wù)報表的編制工作涉及單位較多，最終報出的合并財務(wù)報表是兼容著各種不同會計政策、不同行業(yè)的。這就要求集團合并財務(wù)報表的使用者要掌握新企業(yè)會計準則的主要特點。為正確閱讀和理解2009年的集團合并財務(wù)報表，需要關(guān)注以下幾個問題，即筆者在編制集團合并財務(wù)報表工作中的三點體會：

一、要正確理解會計核算辦法對財務(wù)指標含義的影響

舊準則下采用母公司理論編制合并財務(wù)報表，僅站在母公司股東立場設(shè)計合并財務(wù)報表格式，而會計核算辦法下采用實體理論編制合并財務(wù)報表，是站在集團公司全部股東的立場上設(shè)計合并財務(wù)報表格式?！吧贁?shù)股東權(quán)益”在資產(chǎn)負債表上作為一項所有者權(quán)益列示。也就是說，合并財務(wù)報表凈資產(chǎn)中將包含少數(shù)股東權(quán)益。如果少數(shù)股東權(quán)益為正數(shù)，公司凈資產(chǎn)將增加；如果少數(shù)股東權(quán)益為負數(shù)，公司凈資產(chǎn)將減少。利潤表中子公司當期凈損益中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額，在合并利潤表中“凈利潤”項目下以“少數(shù)股東損益”項目列示。為了方便母公司股東，在資產(chǎn)負債表上單列“歸屬母公司所有者權(quán)益合計”，在利潤表上單列“歸屬于母公司所有者的凈利潤”。

會計核算辦法中合并財務(wù)報表準則與舊準則相比，一些財務(wù)指標所代表的含義已發(fā)生變化。如“凈資產(chǎn)”、“凈利潤”，舊準則中二者所反映的是母公司擁有和所得部分。而新合并財務(wù)報表準則下表示集團公司所能控制的全部，強調(diào)只要有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益，就可以對被投資單位實施控制，就要納入合并財務(wù)報表的合并范圍。擁有和控制是二者的最大區(qū)別。

由于新舊準則下集團合并財務(wù)報表中財務(wù)指標(凈資產(chǎn)、凈利潤)的含義不同，因此要求集團合并財務(wù)報表的使用者在閱讀和理解時要注意，要從新的視角來更加深入分析這些財務(wù)指標，并在企業(yè)價值分析中確定新的合理的市盈率、市凈率。有必要對公司合并財務(wù)報表反映的盈利進行再次確認。

若公司合并報表為盈利，但主要是由于依靠少數(shù)股東權(quán)益的貢獻實現(xiàn)盈利，即實際上“凈利潤”項目中在扣除“少數(shù)股東損益”后為負數(shù)，這種情況下，若認定公司當期是盈利的。那么就會出現(xiàn)一類很奇特的公司，即當期實現(xiàn)盈利卻無法實施分紅。因為“凈利潤”在扣除“少數(shù)股東損益”項目后當期可供投資者分配的利潤為負數(shù)。在這種情況下實現(xiàn)盈利的公司，報表所反映出來的信息，對報表使用者有一定的誤導(dǎo)作用。

二、把握同一控制下企業(yè)合并新規(guī)定對集團合并財務(wù)報表的影響

我國新準則與國際財務(wù)報告準則相比，在企業(yè)合并方面有很大的區(qū)別。我國新準則把企業(yè)合并分為同一控制和非同一控制。在同一控制下的企業(yè)合并中，并不一定是合并方和被合并方雙方完全出于自愿的交易行為，合并對價也不是雙方討價還價的結(jié)果，不代表公允價值。因此以賬面價值作為會計處理的基礎(chǔ)，以避免利潤操縱。

這一做法對集團合并財務(wù)報表的影響非常大，有時因在同一控制下臺并了一家公允價大大高于賬面價的子公司，導(dǎo)致合并方合并日的凈資產(chǎn)大幅下降；有時期末因在同一控制下合并了一家盈利很好的子公司，導(dǎo)致合并方合并當期的凈利潤大幅增加。集團合并財務(wù)報表的使用者一定要了解當期是否存在同一控制下的企業(yè)合并。若有，需關(guān)注同一控制下的企業(yè)合并這一行為對集團合并財務(wù)報表列示的凈資產(chǎn)和凈利潤的影響額。

三、對于已執(zhí)行新準則的母公司而言，與舊準則相比，母公司的財務(wù)報表會顯得非常“單薄”，子公司實現(xiàn)的利潤無法反映到母公司財務(wù)報表上。影響報表使用者做出正確的決策

舊準則下企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，期末母公司按照子公司的利潤表實現(xiàn)的利潤按投資比例確認投資收益，子公司實現(xiàn)的利潤反映到母公司財務(wù)報表上。

篇4

一、合并財務(wù)報表的作用

合并財務(wù)報表由母公司編制，它可以為有關(guān)方面提供決策有用的會計信息，彌補母公司個別財務(wù)報表的不足。一般說來，編制合并財務(wù)報表是為了滿足母公司的投資者和債權(quán)人等有關(guān)方面對會計信息的需要。合并財務(wù)報表的作用體現(xiàn)在以下兩個方面:

1.合并財務(wù)報表能夠?qū)ν馓峁┓从秤赡缸庸窘M成的企業(yè)集團整體經(jīng)營情況的會計信息，以滿足各利益相關(guān)者的信息需求。

2.合并財務(wù)報表有利于避免一些企業(yè)集團利用內(nèi)部控股關(guān)系，通過內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格等手段人為粉飾財務(wù)報表情況的發(fā)生。

二、合并財務(wù)報表和個別財務(wù)報表的區(qū)別

1.合并財務(wù)報表反映的是母公司和子公司所組成的企業(yè)集團整體的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，反映的對象是由若干個法人組成的會計主體，是經(jīng)濟意義上的會計主體，而不是法律意義上的主體。個別財務(wù)報表反映的則是單個企業(yè)法人的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，反映的對象是企業(yè)法人。對于由母公司和若干個子公司組成的企業(yè)集團來說，母公司和子公司編制的個別財務(wù)報表分別反映母公司本身或子公司本身各自的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，而合并財務(wù)報表則反映母公司和子公司組成的集團這一會計主體綜合的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。

2.合并財務(wù)報表是由企業(yè)集團對其他有控制權(quán)的控股公司或母公司編制。也就是說，并不是企業(yè)集團中所有企業(yè)都必須編制合并財務(wù)報表，更不是社會上所有企業(yè)都需要編制合并財務(wù)報表。與此不同，個別財務(wù)報表是由獨立的法人企業(yè)編制，所有企業(yè)都需要編制個別財務(wù)報表。

3.合并財務(wù)報表以個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)編制。企業(yè)編制個別企業(yè)財務(wù)報表，從設(shè)置賬簿、審核憑證、編制憑證、登記會計賬簿到編制財務(wù)報表，都有一套完整的會計核算方法體系。而合并財務(wù)報表不同，它是以納入合并范圍的企業(yè)個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他有關(guān)資料，抵銷有關(guān)會計事項，對個別財務(wù)報表的影響編制的，它并不需要在現(xiàn)行會計核算方法體系之外，單獨設(shè)置一套賬簿體系。

4.合并財務(wù)報表的編制有其獨特的方法。個別財務(wù)報表的編制有其自身固有的一套編制方法和程序。合并財務(wù)報表是在對納入合并范圍的個別財務(wù)報表的數(shù)據(jù)進行加工的基礎(chǔ)上，通過調(diào)整，將企業(yè)集團內(nèi)部的經(jīng)濟業(yè)務(wù)對個別財務(wù)報表的影響予以抵銷，然后合并個別財務(wù)報表各項目的數(shù)額編制。因此編制合并財務(wù)報表時，需要運用一些特殊的方法，比如編制抵銷分錄、運用合并工作底稿等。

三．合并財務(wù)報表的合并理論依據(jù)

編制合并財務(wù)報表要以一定的理論為依據(jù)。所謂合并理論，實際上是指認識合并財務(wù)報表的觀點或看問題的角度，即如何看待由母公司與其子公司所組成的企業(yè)集團合并主體及其內(nèi)部聯(lián)系4。合并理論主要有母公司理論、實體理論與所有權(quán)理論。

1.母公司理論。母公司理論是一種站在母公司股東的角度，來看待母公司與其子公司之間的控股合并關(guān)系的合并理論。這種理論強調(diào)母公司股東的利益，它不將子公司當作獨立的法人看待，而是將其視為母公司的附屬機構(gòu)。依據(jù)這一理論編制的合并財務(wù)報表，要反映母公司股東在母公司本身的利益，以及他們在母公司所屬子公司的凈資產(chǎn)中的利益。當母公司并不擁有子公司100%的股權(quán)時，要將子公司的并數(shù)股東視為集團外的利益群體，將這部母公司理論編有的權(quán)益(并數(shù)股權(quán))視為整個集團的負債。依據(jù)母公司理論編制合并財務(wù)報表，實際上是在母公司個別財務(wù)報表的基礎(chǔ)上擴大其編制范圍:合并資產(chǎn)負債表實際上是在母公司個別資產(chǎn)負債表的基礎(chǔ)上，用所有子公司的資產(chǎn)、負債來代替母公司個別資產(chǎn)負債表上的“對子公司股權(quán)投資”項目，合并主體的所有者權(quán)益只反映母公司的所有者權(quán)益，而不包括子公司的所有者權(quán)益。與此相類似，合并利潤表實際上是在母公司個別利潤表的基礎(chǔ)上，用子公司的各收入、費用項目代替母公司個別利潤表上的“投資收益一一對子公司投資收益”項目:合并凈利潤中不包括子公司并數(shù)股東所持有的子公司凈利潤的份額，而將其視為企業(yè)集團的一項費用。

2.實體理論。實體理論是一種站在由母公司及其子公司組成的統(tǒng)一實體的角度，來看待母子公司間的控股合并關(guān)系的合并理論。它強調(diào)單一管理機構(gòu)對一個經(jīng)濟實體的控制。依據(jù)這一理論，編制合并財務(wù)報表的目的在于，提供由不同法律實體組成的企業(yè)集團作為一個統(tǒng)一合并主體進行經(jīng)營的信息。因此，母公司及其子公司的資產(chǎn)、負債、收入與費用，也就是合并主體的資產(chǎn)、負債、收入與費用。依據(jù)實體理論編制合并財務(wù)報表時，如果母公司未能持有子公司100%的股權(quán)，則要將子公司凈資產(chǎn)(資產(chǎn)減負債后的凈額)區(qū)分為控股權(quán)益與并數(shù)股權(quán)。盡管并數(shù)股權(quán)只與他們持有股份的子公司有關(guān)，但在依據(jù)實體理論編制合并財務(wù)報表時，并數(shù)股權(quán)與控股權(quán)益一樣，也屬于合并主體的所有者權(quán)益的一部分。合并利潤表上的合并凈利潤中，包括子公司并數(shù)股東所持有的子公司凈利潤的份額。

3.所有權(quán)理論。所有權(quán)理論也稱業(yè)理論，它是一種屬于母公司在子公司所持有的所有權(quán)的合并理論。依據(jù)這一理論，編制合并財務(wù)報表時，對于子公司的資產(chǎn)與負債，只按母公司所持有股權(quán)的份額計入合并資產(chǎn)負債表:對子公司的收入、費用與利潤，也只按母公司持有股權(quán)的份額計入合并利潤表。應(yīng)當指出，母公司在實際編制合并財務(wù)報表時，往往不是單純運用上述合并理論中的某一種，而是結(jié)合運用不同的合并理論。

參考文獻:

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[3]黃世忠孟平:合并財務(wù)報表若干理論問題探討[J].會計研究,2005/5

篇5

財務(wù)報表有多項內(nèi)容，通過分門別類的不同報表記錄，使得企業(yè)可以直觀的管理和改進資金的流動，促進企業(yè)的業(yè)績利潤增多。但是財務(wù)報表存在的局限性會直接影響財務(wù)賬目的真實性和有效性，必須要針對實際情況改進財務(wù)報表的編制和記錄情況，讓投資者和債權(quán)人能夠從財務(wù)報表的分析結(jié)果上了解企業(yè)的真實利潤情況。

一、財務(wù)報表分類

（一）年報表

年度報表是對企業(yè)對一整年的生產(chǎn)經(jīng)營活動的整體分析和整理，具有完整性的借鑒意義，可以對下一年度的資金流動和成本做出估計。企業(yè)的年度報表需在年度終結(jié)后的四個月內(nèi)對外提供，由高層審核會計賬簿和編制內(nèi)容進行對賬，對于報表的數(shù)字做到準確無誤。

（二）中期報表

中期報表是小于一個會計年度的生產(chǎn)經(jīng)營分析，分為月報、季報和半年報，由于報表編制的時間不同，所以對外提供的期限也有不同的相應(yīng)時間。中期報表依據(jù)企業(yè)要求分別進行報表編制時，由于期限較短，需要對明細賬目的數(shù)據(jù)保證準確，才能便于對以后的資產(chǎn)負債和利潤的記錄有效管理。

以上兩種財務(wù)報表是根據(jù)編制期間的不同而形成的財務(wù)報表，都具有可靠性、客觀性的特點，是反映企業(yè)經(jīng)濟活動的重要報告。

（三）個別財務(wù)報表

這種報表形式反映的對象是單獨企業(yè)法人，和單獨企業(yè)的現(xiàn)金流量、經(jīng)營狀況和財務(wù)狀況，即對一個集團而言，總公司的個別財務(wù)報表反映的是總公司的財務(wù)狀況，下設(shè)子公司的個別財務(wù)報表反映自己的財務(wù)狀況，這是每個公司必須進行編制的報表。

（四）合并財務(wù)報表

這種報表形式并非所有企業(yè)都要有，但是如果編制，是將一個集團的母子公司看作是一個會計主體，報表有母公司進行編制，以此反映企業(yè)經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量、經(jīng)營狀況等。但是由于合并財務(wù)報表的編制過程十分復(fù)雜，所以，企業(yè)規(guī)模越大，合并財務(wù)報表越難編制。

二、財務(wù)報表局限性

（一）年度報表的時限限制

由于年度報表的有四個月的對外期間限制，所以如果企業(yè)的年度報表想要在兩個月內(nèi)完整看到，就需要財務(wù)人員加班管理，否則會出現(xiàn)時間滯后問題，給企業(yè)進行下一年度的估算造成數(shù)據(jù)缺失的威脅。

比如2013年3月，某投資者想要對某牛奶品牌進行投資，但是該品牌的2012年度的財務(wù)報表仍沒有對外提供，投資者只能根據(jù)當?shù)氐氖袌稣{(diào)查結(jié)果和該品牌往年的銷售量和資金流量進行比對，但是由于該品牌剛剛成立兩年，第一年度品牌效應(yīng)還未形成，觀眾度較小，參考價值大打折扣。而市場是瞬息萬變的，因為年度報表時間拖拉的局限性，導(dǎo)致投資者不能得到企業(yè)信息的直接反饋，對于市場的分析也是報表編制后的四個月后，根本無法反映四個月后的市場。

（二）財務(wù)報表的真實性

會計準則最重要的觀點就是依法納稅，但是現(xiàn)代企業(yè)盲目發(fā)展經(jīng)濟，偷稅漏稅和虛報信息的情況屢見不鮮，致使財務(wù)報表的數(shù)據(jù)混亂，不能真實準確的反映企業(yè)的經(jīng)營活動。比如做假賬、虛報利潤等現(xiàn)象。

（三）個別財務(wù)報表的局限

個別財務(wù)報表每個公司都必須編制，但是由于子母公司地域、經(jīng)濟和控制的關(guān)系，使得子子、子母公司在進行內(nèi)部交易時容易出現(xiàn)不公正現(xiàn)象。比如各地區(qū)材料費價格不一致、股權(quán)交易價值和產(chǎn)品的銷售價格嚴重偏離市場，這都會導(dǎo)致財務(wù)報表的不準確，從而也就影響利潤的計算和評估。

并且由于母公司和子公司都需要做個別財務(wù)報表，而母公司還要對子公司分別評估，所以，母公司的財務(wù)管理工作量大，一般會隨機抽取單個子公司進行評估，這就導(dǎo)致以偏概全的現(xiàn)象時常發(fā)生，評估質(zhì)量差。

（四）分析計算方法的局限性

由于財務(wù)報表以數(shù)據(jù)性為主，所以在進行分析時采用大量同公司的歷年數(shù)據(jù)、同行業(yè)的財務(wù)數(shù)據(jù)或者預(yù)估的數(shù)據(jù)進行比較分析，但是由于各公司的發(fā)展狀況不同，所以這些數(shù)據(jù)并不具有借鑒性。而且，由于財務(wù)報表項目多，數(shù)據(jù)查找核算不方便，所以數(shù)據(jù)一旦記錄出錯，就難以使得試算結(jié)果平衡，導(dǎo)致財務(wù)報表失真。比如某企業(yè)資產(chǎn)負債表期初上記100萬應(yīng)收賬款，期末上記50萬應(yīng)收賬款，但是報表并不會注明這50萬的動向，所以不能說明企業(yè)已回收了50萬的賬款，反而應(yīng)該做好壞賬準備。

三、提升財務(wù)報表有效性的策略

（一）計算機技術(shù)應(yīng)用

現(xiàn)代會計電算化的快速發(fā)展使得公司財務(wù)軟件不斷更新，可以很直觀的分析報表信息，而且對于數(shù)據(jù)的查找更改非常容易，便于財務(wù)報表的記錄與計算。并且利用計算機編制財務(wù)報表，可以有效地縮短財務(wù)報表的對外提供時間，使企業(yè)可以更早的對上一年度的經(jīng)濟活動進行總結(jié)，對本年度的資金流動有一個預(yù)估，讓企業(yè)的財務(wù)管理更加精準、快速。

（二）提升財務(wù)人員素質(zhì)

一是培養(yǎng)財務(wù)人員的道德素質(zhì)。大多數(shù)經(jīng)濟犯罪的人員都是財務(wù)人員，就是因為財務(wù)人員的專業(yè)意識淡薄，價值觀取向錯誤，過于追求利益而忘了本身職業(yè)道德，所以，應(yīng)該定期對財務(wù)人員進行培訓(xùn)，既提升專業(yè)技能素質(zhì)，也提升其正確的價值道德取向。

二是提升財務(wù)報表編制人員的綜合素質(zhì)。財務(wù)報表編制人員應(yīng)該時刻把握企業(yè)的經(jīng)營活動動態(tài)，注意報表中各項指標的異常變動，可以對報表內(nèi)容進行有效分析，完善各項指標，為企業(yè)謀求最大的利益。

（三）對于財務(wù)報表編制過程的完善

第一，財務(wù)報表編制時，對于數(shù)據(jù)的核對一定要精準有序，防止因數(shù)據(jù)的錯誤引發(fā)系統(tǒng)的全面錯誤。最好有多個人員做同樣的報表，進行核對，也便于有備份文件，一旦丟失，可以找回。第二，企業(yè)完善會計管理制度，小懲大誡。制度規(guī)范是一個企業(yè)管理的行事理念，對于編制財務(wù)報表出錯的人員，實施大的獎懲制度，可以有效地規(guī)避一些財務(wù)人員的不良習(xí)慣和不細心的行事態(tài)度。

（四）分析方法多項結(jié)合

編制財務(wù)報表時，需要縱向橫向多加分析，對于母公司的合并財務(wù)報表要多抽取樣本，定量與定性相結(jié)合的方式去分析結(jié)果。對于個別財務(wù)報表依據(jù)地區(qū)、時間等不同信息先分類再進行匯總，保證可以精確分析不同時間內(nèi)不同地區(qū)的公司資產(chǎn)負債和利潤等差距。

四、結(jié)語

企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營是實時變動的，財務(wù)人員需要對會計的所有內(nèi)容不斷更新管理，對于經(jīng)濟的管理也需要有前瞻性和警惕性。財務(wù)報表雖然能夠反映企業(yè)的業(yè)績利潤情況，但是任何一種財務(wù)管理方式都存在局限性，不能一味跟隨，需要對公司的發(fā)展變通分析，對于財務(wù)報表的每一項內(nèi)容進行詳細說明，這樣才能保證財務(wù)管理的真實有效，不斷促進企業(yè)的經(jīng)濟利潤。

【參考文獻】

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[2]鄒冰心.財務(wù)報表分析的局限性及其改進[J].產(chǎn)業(yè)與科技論壇，2014（10）.

篇6

一、正確理解新規(guī)定對財務(wù)指標含義的影響

老準則下采用母公司理論編制合并財務(wù)報表, 僅站在母公司股東立場設(shè)計合并財務(wù)報表。而新準則下采用實體理論編制合并財務(wù)報表, 是站在集團公司全部股東的立場上設(shè)計合并財務(wù)報表。“少數(shù)股東權(quán)益”在資產(chǎn)負債表上作為一項所有者權(quán)益列示, 也就是說合并財務(wù)報表凈資產(chǎn)中將包含少數(shù)股東權(quán)益。如果少數(shù)股東權(quán)益為正、公司凈資產(chǎn)將增加, 如果少數(shù)股東權(quán)益為負, 公司凈資產(chǎn)將減少。利潤表中子公司當期凈損益中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額, 在合并利潤表中“ 凈利潤”項目下以“ 少數(shù)股東損益”項目列示。為了方便母公司股東理解財務(wù)報表，在資產(chǎn)負債表上單列“歸屬母公司所有者權(quán)益合計”, 在利潤表上單列“歸屬于母公司所有者的凈利潤”。

新合并財務(wù)報表準則與老準則相比,一些財務(wù)指標所代表的含義己發(fā)生變化。如“ 凈資產(chǎn)”、“ 凈利潤”,老準則所反映的是母公司擁有和所得的部分, 而新合并財務(wù)報表準則下表示集團所能控制的全部資產(chǎn)和所得。擁有和控制是二者的最大區(qū)別。

由于新老準則下集團合并財務(wù)報表中財務(wù)指標凈資產(chǎn)、凈利潤的含義不同, 因此要求集團合并財務(wù)報表的使用者在閱讀和理解時要注意, 要從新的視角來更加深入分析這些財務(wù)指標, 并在企業(yè)價值分析中確定新的合理的市盈率、市凈率，同時更有必要對公司合并財務(wù)報表反映的盈利進行再次確認。

若公司合并報表為盈利, 但主要是由于依靠少數(shù)股東權(quán)益的貢獻實現(xiàn)盈利, 即實際上“凈利潤”項目中在扣除“少數(shù)股東損益” 后為負數(shù)。這種情況下, 若認定公司當期是盈利的, 那么就會出現(xiàn)一類很奇特的公司, 即當期實現(xiàn)盈利卻無法實施分紅。因為“ 凈利潤” 在扣除“ 少數(shù)股東損益” 項目后當期可供投資者分配的利潤為負數(shù)。在這種情況下實現(xiàn)盈利的公司,報表所反映出來的信息, 對投資者有一定誤導(dǎo)作用。

財政部門為不同行業(yè)會計核算制度企業(yè)的填報需要, 特意在集團合并財務(wù)報表下加注“ 表中帶*科目為合并會計報表專用；加楷體項目為金融類企業(yè)專用?！?009年度財務(wù)報表格式兼容了新準則和不同行業(yè)企業(yè)會計制度的內(nèi)容, 由企業(yè)根據(jù)實際執(zhí)行的會計核算制度分別選擇相關(guān)項目、口徑和內(nèi)容填列。

因此, 集團合并財務(wù)報表的使用者要仔細閱讀合并會計報表附注, 看清納入合并報表的各類企業(yè)所采用的會計政策, 了解各類執(zhí)行的新舊會計政策企業(yè)的家數(shù)找出新舊會計政策產(chǎn)生的差異。

二、特別關(guān)注相同業(yè)務(wù)在不同會計政策下處理對集團合并財務(wù)報表的影響

在新舊會計準則共存的情況下, 常常會針對同一經(jīng)濟業(yè)務(wù)作截然不同的會計處理, 集團合并財務(wù)報表中所反映的結(jié)果也會大相徑庭。即使是都采用新準則的情況下, 因選用了不同的具體會計政策, 也會產(chǎn)生不同的結(jié)果有時這類差異同樣會很大。如對于投資性房地產(chǎn)的會計處理可以采用成本模式計、也可以采用公允價值模式計量。若選用公允價值模式計, 一方面因投資性房地產(chǎn)的公允價與賬面價之間的巨大差額會大幅增加或減少公司資產(chǎn)負債表所列示的凈資產(chǎn), 同時也增加或減少公司利潤。集團內(nèi)擁有投資性房地產(chǎn)的企業(yè), 部分采用成本模式計量, 部分采用公允價值模式計量, 最終導(dǎo)致集團合并財務(wù)報表中歸并形成的“ 投資性房地產(chǎn)” 項目是一個由兩種計童模式混合而成的“ 混血兒” 。

三、掌握集團內(nèi)企業(yè)執(zhí)行的新舊會計政策及其差異

通常集團公司下屬有各類單位, 有的執(zhí)行新準則, 有的執(zhí)行《企業(yè)會計制度》和老準則, 甚至有的執(zhí)行行業(yè)會計制度。在我國新老準則共存的現(xiàn)階段,為降低合并報表編制的技術(shù)難度和工作量, 規(guī)定企業(yè)集團無需進行會計政策調(diào)整, 直接依據(jù)不同會計政策形成的母子公司的個別財務(wù)報表匯總編制合并財務(wù)報表。所以, 集團合并財務(wù)報表是兼容著各種不同會計政策的“ 大雜燴” 。

四、把握同一控制下企業(yè)合并新規(guī)定對集團合并財務(wù)報表的影響

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一、引言與文獻綜述

企業(yè)資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動表哪個表更重要？關(guān)于這個問題，相信無論是學(xué)術(shù)界、實務(wù)界，還是股東、債權(quán)人、利益相關(guān)者都有不同的觀點。因為從不同的會計信息需求角度出發(fā)，都可以得到不同的答案，但上述主體達成的共識是現(xiàn)金流量表的作用越來越突出。因為相較于資產(chǎn)負債表和利潤表，現(xiàn)金流量表雖然不能呈現(xiàn)企業(yè)的規(guī)模和經(jīng)營活動組成部分等信息，也不能直接反映企業(yè)的經(jīng)營利潤和成長性，但是現(xiàn)金流量表具有的最直接作用是印證企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績是否具有現(xiàn)金流基礎(chǔ)，是否是真實與企業(yè)經(jīng)營相關(guān)的，而不是由會計的調(diào)整和做賬的方法導(dǎo)致的，特別是對于企業(yè)財務(wù)報表“粉飾”而言，信息需求者能夠從現(xiàn)金流量表中找到端倪，并分析其經(jīng)營業(yè)績的實質(zhì)性和可持續(xù)性。

關(guān)于上市公司財務(wù)報表“粉飾”，學(xué)者對此的研究甚多，黃世忠（2006）通過典型案例分析，對近年我國上市公司報表“粉飾”的新動向進行探討，并從完善資產(chǎn)減值準備計提、關(guān)注隱性關(guān)聯(lián)交易、規(guī)范資產(chǎn)置換會計處理、改進利潤表列報等方面提出抑制報表“粉飾”的政策性建議。李玉周（2003）全面的分析了上市公司財務(wù)報表“粉飾”的原因、常用方法并提出解決方法。而本文是在上述學(xué)者的研究基礎(chǔ)上，針對上市公司財務(wù)報表“粉飾”的方法進行不完全舉例，并對此進行了有針對性的現(xiàn)金流量表分析，希望運用現(xiàn)金流量表中的指標能夠佐證或者檢驗上市公司經(jīng)營業(yè)績。這和目前的研究結(jié)果存在兩點不同：第一，對于上市公司財務(wù)報表“粉飾”的技術(shù)性研究中，更多是涉及其方法和手段，比如其涉及的會計科目等，但是其通過現(xiàn)金流量表的佐證涉及較少，當然其涉及的完善方法和減少上市公司財務(wù)報表“粉飾”的舉措都是具有借鑒意義的，但是本文不涉及這一事項。第二，對于上市公司財務(wù)報表“粉飾”涉及現(xiàn)金流量內(nèi)容的研究中，其找到了僅僅關(guān)注資產(chǎn)負債表和利潤表的局限，以及現(xiàn)金流量表的作用，提出要關(guān)注現(xiàn)金流量指標，并且也提出了一些現(xiàn)金流分析指標，但是更多是框架性的建設(shè)，并未根據(jù)不同“粉飾”方法有針對性的分析現(xiàn)金流量指標，找出其“粉飾”財務(wù)報表的證據(jù)，這是本文最主要的貢獻。

當然本文的目的不是重復(fù)“現(xiàn)金為王”的觀點，現(xiàn)金是流動性最強、風(fēng)險最小收益也最小的資產(chǎn)，所以不能片面地夸大現(xiàn)金流的作用，本文主要也不是為了分析現(xiàn)金流對企業(yè)經(jīng)營活動的作用，畢竟現(xiàn)金流指標對于分析企業(yè)財務(wù)狀況的作用是有限的，甚至在運用其發(fā)現(xiàn)上市公司財務(wù)報表“粉飾”證據(jù)時也有失效的時候，但本文的最主要目的是找到其背后現(xiàn)金流能夠起到的最大作用，并結(jié)合其他財務(wù)報表以及財務(wù)報表附注，盡可能地佐證上市公司財務(wù)報表“粉飾”。

二、上市公司財務(wù)報表“粉飾”的現(xiàn)金流證據(jù)

上市公司財務(wù)報表“粉飾”與上市公司財務(wù)報表造假有別，它不是指上市公司利用虛開增值稅發(fā)票、虛構(gòu)銷售收入或者舞弊增加上市公司利潤的行為，而是在會計準則范圍內(nèi)有意識地調(diào)節(jié)上市公司利潤的行為。上市公司財務(wù)報表“粉飾”給投資者造成困擾的原因在于利潤是企業(yè)盈利最直接的指標，投資者關(guān)注的市盈率指標以及每股收益均是來自于企業(yè)的利潤指標，但投資者缺少關(guān)注利潤組成部分是否具有“水分”、是否具有“可持續(xù)性”。這就需要判斷企業(yè)的盈利狀況是否未經(jīng)人為調(diào)節(jié)、是否是企業(yè)實現(xiàn)可持續(xù)盈利的關(guān)鍵指標。所以在下述上市公司財務(wù)報表“粉飾”中嚴格區(qū)別造假行為和記賬的會計性選擇問題，并與現(xiàn)金流指標相結(jié)合，非窮舉地解釋現(xiàn)金流指標如何佐證上市公司財務(wù)報表“粉飾”。

第一，利用資產(chǎn)重組“粉飾”財務(wù)報表，無論是股份轉(zhuǎn)讓、資產(chǎn)置換或者是對外收購兼并，資產(chǎn)重組一直都是上市公司財務(wù)報表“粉飾”的重要手段，以股份轉(zhuǎn)讓為例，其投資活動產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流為負本身就說明，公司在經(jīng)營過程中是以出售其組成部分提高經(jīng)營利潤，這種模式只可能在公司淘汰與其主營業(yè)務(wù)不相關(guān)的組成部分才是可取的，而無論是成本法或者權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，都可以從其現(xiàn)金流量表及其附注中的經(jīng)營活動凈現(xiàn)金流以及其投資收益中發(fā)現(xiàn)其出售股權(quán)的價值和出售的目的。而對于資產(chǎn)置換而言其涉及的信息披露是極其重要的，從財務(wù)報表附注中本期新納入合并范圍的子公司，以及本期不再納入合并范圍的子公司，從這幾個方面綜合的經(jīng)營業(yè)績和對上市公司利潤表以及現(xiàn)金流量表的影響就可以發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)重組“粉飾”財務(wù)報表的證據(jù)。

第二，利用特殊項目“粉飾”財務(wù)報表：無論是利用關(guān)聯(lián)方交易“粉飾”財務(wù)報表，還是特別調(diào)節(jié)營業(yè)外收入，利用特殊項目“粉飾”財務(wù)報表也能從現(xiàn)金流指標中找到端倪，以關(guān)聯(lián)方購銷為例，關(guān)聯(lián)方的購銷均計入其銷售利潤和經(jīng)營活動凈現(xiàn)金流，從關(guān)聯(lián)方交易的披露信息可以得知關(guān)聯(lián)方交易的規(guī)模，剔除了這部分的經(jīng)營利潤和經(jīng)營活動凈現(xiàn)金流，就可以比較出其經(jīng)營利潤是否具有現(xiàn)金流基礎(chǔ)，而對于營業(yè)外收入，其現(xiàn)金流量表中會有相對應(yīng)的科目呈現(xiàn)異常變動，比如其處置非流動資產(chǎn)收益增加，則相對應(yīng)現(xiàn)金流量表中的處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額則會增加，二者的相互印證也是特殊項目“粉飾”與否的證據(jù)。

第三，資產(chǎn)減值準備：固定資產(chǎn)、存貨，特別是應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款均需要計提簡直準備，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準備。以應(yīng)收賬款減值準備為例，上市公司的壞賬準備金比例應(yīng)該根據(jù)賬齡而變化，賬齡越長的賬款，遭遇賴賬的可能性越大，壞賬準備金比例也應(yīng)該越高。由于資產(chǎn)減值準備不會影響企業(yè)當期的現(xiàn)金流，所以以資產(chǎn)減值準備計提的不同來調(diào)節(jié)利潤的方法是不具備現(xiàn)金流基礎(chǔ)的，所以信息使用者可以采用以下兩種方式應(yīng)對相關(guān)的“粉飾”方法：1.分析上市公司資產(chǎn)減值準備計提的變化，分析剔除了資產(chǎn)減值準備計提而增加的經(jīng)營利潤之外的利潤水平，以驗證資產(chǎn)減值準備計提的變化導(dǎo)致利潤增加的比例。2.分析經(jīng)營收入與經(jīng)營現(xiàn)金流收入的比例、經(jīng)營成本與經(jīng)營現(xiàn)金流支出的比例，以其對應(yīng)的比率關(guān)系、結(jié)合以往年度計提標準分析應(yīng)收賬款的余額和應(yīng)收賬款計提減值準備的合理性。

三、上市公司財務(wù)報表“粉飾”的隱蔽性

上市公司財務(wù)報表的部分“粉飾”行為可以通過現(xiàn)金流量表以及和利潤表的結(jié)合信息得到佐證，其他部分“粉飾”行為卻不能從現(xiàn)金流量表中得到明確的答案，但是其中的一部分行為可以根據(jù)其經(jīng)營利潤和經(jīng)營活動現(xiàn)金流、投資活動現(xiàn)金流中的分項指標得到側(cè)面的反映：

第一，利用不恰當?shù)臅嫼怂恪胺埏棥必攧?wù)報表，無論是從固定資產(chǎn)投資、固定資產(chǎn)折舊，還是到存貨計價方法，都是利用《會計準則》的可選擇性，有意識地根據(jù)財務(wù)目標調(diào)整企業(yè)利潤。以固定資產(chǎn)投資為例，上市公司為了推遲計提折舊或者為了令更多的費用資本化，會推遲完工期以更少的費用化，或者計入在建工程以減少折舊，這個從注冊會計師審計的角度是可以發(fā)現(xiàn)審計證據(jù)的，但是從投資者的角度，財務(wù)報表不能發(fā)現(xiàn)明顯的證據(jù)，只能通過重大在建工程項目變動情況以佐證其會計核算的正確性，特別是結(jié)合以前年度財務(wù)報表，分析其建設(shè)期和建設(shè)完工程度，以印證其是否具有推遲計提折舊或者推遲費用化的意圖，而現(xiàn)金流表中的購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金項目可以側(cè)面反映其支出的現(xiàn)金流，但對于企業(yè)推遲入賬以及資本化、費用化問題，現(xiàn)金流量表確實不具有直接的佐證作用。

第二，利用會計政策的變更“粉飾”財務(wù)報表：改變固定資產(chǎn)計提折舊年限、改變存貨計價方法，還包括上述已經(jīng)提到的應(yīng)收賬款減值準備計提方法，這些都是利用會計政策的變更“粉飾”財務(wù)報表的方法。以固定資產(chǎn)折舊為例，上市公司為了增加企業(yè)經(jīng)營利潤，可以加速折舊法改變?yōu)橹本€折舊法或者提高折舊年限，以增加經(jīng)營利潤，但是企業(yè)的當期現(xiàn)金流并未發(fā)生改變（剔除所得稅因素，下同），這種因為會計政策的變更而引起的利潤變化均應(yīng)當從企業(yè)真實的利潤水平中剔除。由于這些會計政策的變更不影響其現(xiàn)金流變化，所以這種模式中的現(xiàn)金流指標不具有檢驗的作用。

第三，其他業(yè)務(wù)利潤和其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金：在利潤表項目中，主營業(yè)務(wù)涉及的信息和披露都比其他業(yè)務(wù)的記錄要嚴格，而其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金也是在列報了能夠明確劃分的現(xiàn)金流項目后匯總的其他活動數(shù)額，所以從其他業(yè)務(wù)利潤和其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金科目中也可以發(fā)現(xiàn)一些“粉飾”的端倪，并找到公司是否具有可持續(xù)經(jīng)營能力、是否偏離主營業(yè)務(wù)的證據(jù)，以其他業(yè)務(wù)利潤為例，部分上市公司進行多元化經(jīng)營，在其主營業(yè)務(wù)范圍外又經(jīng)營了其他業(yè)務(wù)，則需要從“收到的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”的項目中側(cè)面反映其他業(yè)務(wù)利潤的真實性，財務(wù)報表附注中會披露具體收到與支出其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金，信息使用者要學(xué)會區(qū)分這些明細科目中的較大金額以及其中與利潤的匹配關(guān)系，特別是一些不可持續(xù)的科目（如補貼收入等），只有這樣，才能找出上市公司通過其他業(yè)務(wù)利潤和其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金進行財務(wù)報表“粉飾”的證據(jù)。

四、結(jié)論與建議

對于資產(chǎn)重組、關(guān)聯(lián)方交易等直接與企業(yè)現(xiàn)金流有關(guān)的財務(wù)報表“粉飾”方法，財務(wù)報表信息使用者可以集合現(xiàn)金流指標和財務(wù)報表附注找到上市公司財務(wù)報表“粉飾”的證據(jù)；對于改變會計政策、不正當?shù)臅嫼怂愕炔恢苯优c企業(yè)現(xiàn)金流相關(guān)的財務(wù)報表“粉飾”方法，現(xiàn)金流指標只能作為側(cè)面反映的證據(jù)，更重要的是結(jié)合以前年度財務(wù)報表以及附注分析其利潤的增加是否具有合理性，剔除異常變動的利潤后再對其經(jīng)營業(yè)績進行評價不失為更好的方法；對于像其他業(yè)務(wù)利潤和其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金指標，以及資產(chǎn)減值準備指標，現(xiàn)金流在其中都發(fā)揮了重要的作用，這時利潤表、現(xiàn)金流量表、財務(wù)報表附注的綜合使用便顯得更加重要，只有綜合上述信息，才能得出客觀的結(jié)論。

上市公司財務(wù)報表“粉飾”是個歷久彌新的問題，本文的意義不是在于分析現(xiàn)金流在財務(wù)報表”粉飾”佐證過程中起到多大的作用，而是為了從一個不同的角度分析上市公司盈利必須具有現(xiàn)金流基礎(chǔ)，現(xiàn)金流也并不像部分學(xué)者說的那樣能夠檢驗所有的財務(wù)報表“粉飾”方法。只有認清上市公司財務(wù)報表”粉飾”中現(xiàn)金流的重要性，并且意識到現(xiàn)金流在檢驗?zāi)承胺埏棥狈椒ㄖ惺В畔⑿枨笳卟拍芨玫貞?yīng)對上市公司財務(wù)報表“粉飾”，并得出有真實現(xiàn)金流背景、可持續(xù)發(fā)展的經(jīng)營業(yè)績信息。（作者單位：西南財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院）

參考文獻：

[1]黃世忠、葉豐瀅：《上市公司報表“粉飾”新動向：手段、案例與啟示》[J].《財會通訊：綜合（上）》2006年第1期

篇8

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

原標題：試析長期股權(quán)投資核算方法對合并報表編制的影響

收錄日期：2011年10月8日

引言

合并報表編制的方法比較獨特，它是以納入合并范圍的母公司和全部子公司的個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)，在合并工作底稿中編制分錄，將內(nèi)部交易對合并報表的影響予以取消，然后按照要求合并個別報表各個項目的數(shù)據(jù)而編制的。其中，長期股權(quán)投資的合并分錄是最復(fù)雜的一個內(nèi)容，因為現(xiàn)行準則中要求把母公司對子公司的長期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法核算后再編制合并報表分錄，而成本法與權(quán)益法之間的轉(zhuǎn)換原本就是一個比較難的內(nèi)容，這樣使得合并報表的編制更加復(fù)雜化。準則之所以這么規(guī)定，就是為了使合并報表提供更加準確、完整的信息，使信息使用者做出更加正確的決策。筆者認為，在成本法基礎(chǔ)上直接編制合并報表的方法，不僅更容易理解和掌握，而且可以簡化賬項調(diào)整的工作量。

一、理論研究

從理論上講，企業(yè)對持有的長期股權(quán)投資，無論采用成本法核算，還是采用權(quán)益法核算，影響的僅僅是投資企業(yè)或母公司的個別財務(wù)報表，對于合并財務(wù)報表的結(jié)果不產(chǎn)生影響。但是，在兩種方法下編制合并財務(wù)報表的技術(shù)方法上存在差異。這種技術(shù)方法的差異主要表現(xiàn)在抵消分錄上。下面舉例說明兩種方法下抵消分錄的差異。

A公司2009年1月1日以貨幣資金2，100，000元對B公司直接出資設(shè)立非全資子公司，A公司占B公司注冊資本的70%，B公司的實收資本為3，000，000元。2009年B公司實現(xiàn)凈利潤400，000元，按凈利潤的10%提取法定盈余公積，按凈利潤的40%向股東分派現(xiàn)金股利；2010年B公司實現(xiàn)凈利潤600，000元，按凈利潤的10%提取法定盈余公積，按凈利潤的40%向股東分派現(xiàn)金股利。假設(shè)A公司與B公司的會計期間與會計政策一致，不考慮A、B公司及合并資產(chǎn)、負債的所得稅影響。

在上述兩種思路下，在合并工作底稿中的調(diào)整分錄和抵消分錄，如表1所示。（表1）

二、例題分析

1、兩種方法下，母公司和子公司的個別財務(wù)報表都存在三類抵消項目：公司個別財務(wù)報表中的“長期股權(quán)投資”與子公司個別財務(wù)報表中的股本、資本公積或所有者權(quán)益（控股合并方式下取得子公司股權(quán)）；母公司個別財務(wù)報表中的“投資收益”與子公司個別財務(wù)報表中的“對所有者權(quán)益（或股東）的分配”；母公司個別財務(wù)報表中的“應(yīng)收股利”與子公司個別財務(wù)報表中的“應(yīng)付股利”。但按權(quán)益法調(diào)整合并方法下，多了“投資收益”與期初期末未分配利潤的抵消。

2、兩種方法下的少數(shù)股東權(quán)益的金額是相等的，在本例中，少數(shù)股東權(quán)益的金額為442，000元，由兩部分組成：一是B公司股本2，000，000的20%，即400，000元；二是B公司留存利潤210，000（300000×70%）的20%，即42，000元。兩者加總金額就是少數(shù)股東權(quán)益的金額。

3、連續(xù)各期編制合并財務(wù)報表時，首先要消除以前各期事項對本期的影響，將以前各期子公司個別財務(wù)報表中利潤分配形成的盈余公積（母公司擁有部分）與年初未分配利潤抵消，并消除上期母公司個別財務(wù)報表中確認的投資收益及子公司個別財務(wù)報表中反映的對所有者（或股東）的分配對本期期初未分配利潤的影響；然后消除本期三類抵消項目的影響。這么做的原因是合并報表以當期期末母子公司個別財務(wù)報表的數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)而編制的，不包含以前期間的影響數(shù)，所以要先消除以前期間對本期的影響。

三、結(jié)論

無論是成本法下的直接抵消，還是按權(quán)益法調(diào)整后的抵消，均是編制合并財務(wù)報表的手段，并不影響編制結(jié)果。但是，筆者認為，基于成本法核算基礎(chǔ)編制的合并財務(wù)報表，更符合會計核算的要求，應(yīng)該在實務(wù)界廣泛運用。筆者認為成本法有如下優(yōu)點：

1、基于成本法編制抵消分錄能夠簡化賬項調(diào)整的工作量，尤其是在連續(xù)編制合并財務(wù)報表的情況下，這一優(yōu)點尤其突出?；跈?quán)益法編制合并報表的思路在于，先把母公司提供給集團的單獨財務(wù)報表中按照成本法核算的“長期股權(quán)投資――對子公司投資”報表項目轉(zhuǎn)換為按照權(quán)益法核算的“長期股權(quán)投資――對子公司投資”報表項目。調(diào)整轉(zhuǎn)換完畢后，再進行一系列的內(nèi)部交易的抵消處理。明顯增加會計核算的復(fù)雜性，不符合成本效益原則。

2、在母公司長期股權(quán)投資于子公司所有者權(quán)益的抵消及母公司與子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵消等相關(guān)處理上可以直接依據(jù)成本法的核算資料進行，便于理解和掌握。

主要參考文獻：

[1]企業(yè)會計準則33號――合并財務(wù)報表.第11條.

篇9

關(guān)健詞 外幣財務(wù)報表 合并報表 折算相關(guān)問題

一、外幣財務(wù)報表折算概述

為了全面反映跨國公司的整體財務(wù)狀況和經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量，每一會計期末母公司需要將以外幣表示和國外子公司的財務(wù)報表折算為與母公司記帳本位幣相一致的個別財務(wù)報表，以便母公司以折算后的個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)，編制合并財務(wù)報表。對于將境外子公司的財務(wù)報表折算為以母公司記賬本位幣反映的財務(wù)報表，這一過程就是外幣財務(wù)報表的折算。

外幣財務(wù)報表的折算過程只是將一種貨幣換算為另一種貨幣，不是實際意義上的經(jīng)濟交易行為，因此無需作帳務(wù)處理，只需對財務(wù)報表作相應(yīng)的調(diào)整。外幣財務(wù)報表在折算過程中會產(chǎn)生報表折算差額，它是由于對外幣財務(wù)報表中各項目采用不同折算匯率而產(chǎn)生的。

我國《企業(yè)會計準則第19號—外幣折算》第十二條規(guī)定：企業(yè)將境外經(jīng)營的財務(wù)報表并入本企業(yè)財務(wù)報表時，應(yīng)當按照下列規(guī)定進行折算：（一）資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)和負債項目，采用資產(chǎn)負債表日的即期匯率折算，所有者權(quán)益項目除“未分配利潤”項目外，其他項目采用發(fā)生時的即期匯率折算。（二）利潤表中的收入和費用項目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算；也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。（三）按照本條（一）、（二）折算產(chǎn)生的外幣財務(wù)報表折算差額，在并入后的資產(chǎn)負債表中所有者權(quán)益項目下單獨列示，其中屬于少數(shù)股東權(quán)益的部分，并入少數(shù)股東權(quán)益項目。比較財務(wù)報表的折算比照上述規(guī)定處理。

二、外幣利潤表折算的相關(guān)問題

如何獲得境外子公司損益類項目折算的歷史匯率和折算后的金額數(shù)據(jù)？對于境外子公司的利潤表中損益類項目的折算匯率問題，新準則規(guī)定：既可以采用交易發(fā)生時的即期匯率折算，也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。顯然，對于折算匯率是可選擇的。一般企業(yè)在實際工作中，在對報表損益項目采用期初與期末的平均匯率折算方法，如果損益類項目采用交易發(fā)生時的即期匯率，則一方面可以使折算后的利潤額更為合理；另一方面又能與所有者權(quán)益各項目的折算匯率口徑保持一致，即都采用發(fā)生時的歷史匯率。那么如何獲得損益類項目折算時的歷史匯率和折算后的金額數(shù)據(jù)呢？實務(wù)操作中，對于所有者權(quán)益項目，由于一般企業(yè)年內(nèi)發(fā)生筆數(shù)不是很多，通常是采用設(shè)置賬外備查簿的方法獲得相關(guān)項目發(fā)生時的歷史匯率和折算后的金額。但利潤表項目則不同，即便是小企業(yè)年內(nèi)發(fā)生的筆數(shù)也不會少，采用備查簿的方法工作量太大，而且由于是賬外統(tǒng)計很難保證準確性，筆者建議有條件企業(yè)利用現(xiàn)有的會計系統(tǒng)，獲得子公司損益類項目折算為母公司本位幣的歷史數(shù)據(jù)。具體為：（1）在子公司賬套中維護子公司本位幣折母子公司本位幣的折算匯率；（2）在憑證行項目中設(shè)置“母公司本位幣金額”與“母子公司折算匯率”統(tǒng)計字段。（3）子公司會計系統(tǒng)在生成憑證時，自行判斷：如果某憑證行項目中的“科目”字段涉及損益類科目，將根據(jù)當前母子公司的折算匯率，將該行項目“公司本位幣”字段中的金額折成母公司本位幣的金額，在“母公司本位幣金額”字段中反映，并在“母子公司折算匯率”字段反映折算匯率。

三、外幣資產(chǎn)負債表折算的相關(guān)問題

（一）子公司未分配利潤項目的外幣折算

未分配利潤期末數(shù)的計算公式為：年初未分配利潤+本年利潤一本年利潤分配。子公司折算后的年初未分配利潤根據(jù)上年折算后的資產(chǎn)負債表中未分配利潤數(shù)填列，本年利潤根據(jù)當期折算后利潤表的各項目金額軋抵后取得，只有本年的利潤分配項目需要采用一定的折算匯率，進行直接的外幣折算。對于利潤分配項目采用何種匯率折算，新準則中并未明確。實際工作中，在對報表損益項目采用期初與期末的平均匯率折算的情況下，通常的做法是對利潤分配項目也使用相同口徑按照該平均匯率折算。但是利潤分配項目按照報表期初與期末的平均匯率折算并不妥當。采用這種折算方法，“未分配利潤”項目的轉(zhuǎn)入按照轉(zhuǎn)入當期期初與期末的平均匯率折算，轉(zhuǎn)出按照轉(zhuǎn)出當期的期初與期末平均匯率折算。由于兩者折算匯率可能不同，會導(dǎo)致“未分配利潤”期末數(shù)出現(xiàn)以下異常情況：（1）折算前“未分配利潤”期末數(shù)為正數(shù)，折算后為負數(shù)，或者相反。（2）將折算后的“未分配利潤”金額除以折算前的金額，得出的母子公司折算匯率過大或過小的情況。所以建議對子公司利潤分配采用個別認定方式折算，即按照所分配的利潤轉(zhuǎn)入未分配利潤時采用的匯率折算。目的是使“未分配利潤”項目折算前后不至于相互矛盾。

（二）子公司其他所有者權(quán)益項目的外幣折算

篇10

審計人員應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定,審計集團內(nèi)公司間的股權(quán)關(guān)系,審查合并主體范圍的正確性,審查有無將納入合并范圍的子公司摒棄在外,將不應(yīng)納入合并范圍的子公司包含在內(nèi);還應(yīng)關(guān)計年度中因股權(quán)變動,被企業(yè)不再成為子公司的會計處理方法。

二、重視對個別財務(wù)報表的審計

在審查合并財務(wù)報表的編制之前,審計人員應(yīng)重視對母公司和子公司個別財務(wù)報表的審計,避免搞單純的合并財務(wù)報表審計。審計人員應(yīng)從個別財務(wù)報表的編制是否符合公認會計原則,財務(wù)報表在所有重大方面是否公允地反映了資產(chǎn)負債表日的財務(wù)狀況和所審期間的經(jīng)營成果,現(xiàn)金流動情況和會計處理方法的選用是否符合一貫性原則等方面進行審查評價。在此基礎(chǔ)上,才能進行合并報表相關(guān)事項的審查。

三、合并工作底稿和抵銷分錄編制的審查

合并工作底稿的作用是為合并財務(wù)報表的編制提供基礎(chǔ)。對合并工作底稿和抵銷分錄編制的審查是企業(yè)合并會計報表審計的重點。對內(nèi)部抵銷分錄編制的審計包括:

(一)內(nèi)部投資業(yè)務(wù)抵銷處理的審查。一是審查內(nèi)部股權(quán)投資與相對應(yīng)的所有者權(quán)益的抵銷處理。母公司對子公司權(quán)益性資本投資項目與子公司所有者權(quán)益項目、子公司相互之間持有的權(quán)益性資本投資應(yīng)相互抵銷。例如:在編制合并資產(chǎn)負債表時,子公司的“實收資本”、“資本公積”、“盈余公積”和“未分配利潤”科目應(yīng)與母公司的“長期股權(quán)投資”科目及合并報表中新設(shè)的“少數(shù)股權(quán)”科目抵銷。母公司對子公司長期投資數(shù)額與子公司所有者權(quán)益中母公司所擁有的數(shù)額不一致,依具體情況,借或貸記“商譽”。審計人員應(yīng)審查母公司在子公司所擁有股份比例,以審查“少數(shù)股東權(quán)益”和商譽項目登記的數(shù)額是否正確。二是審查內(nèi)部投資收益的換銷處理。母公司對子公司權(quán)益性資本投資的收益。在全資子公司的情況下,就是子公司本期凈利潤,在非全資子公司的情況下,是凈利潤中減去歸屬于少數(shù)股東的本期收益后的部分。由于母公司對子公司的投資采用權(quán)益法進行核算,子公司的期初未分配利潤已包括在母公司長期投資和母公司期初未分配利潤的賬面余額之中,因此也必須加以抵銷。審查內(nèi)部投資收益的抵銷處理,應(yīng)審查是否借記母公司的“投資收益”、子公司的“期末未分配利潤”、合并利潤表的“少數(shù)股東損益”項目,貸記子公司的“利潤分配——提取盈余公積”、“應(yīng)付利潤”、“期末未分配利潤”等科目。三是審查子公司提取盈余公積的調(diào)整抵銷處理。盈余公積由單個企業(yè)按本期凈利潤計提。子公司當期計提盈余公積作為整個企業(yè)集團利潤分配的一部分,應(yīng)當在合并利潤分配表中予以反映。同時子公司計提的盈余公積額也形成整個企業(yè)集團內(nèi)部積累,應(yīng)當在合并資產(chǎn)負債表中予以反映。因此,在合并財務(wù)報表中必須再通過抵銷分錄將已經(jīng)抵銷的盈余公積再調(diào)整回來。

(二)內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵銷處理的審查。一是審查內(nèi)部債權(quán)項目與債務(wù)項目的抵銷處理。審計人員應(yīng)重點審查企業(yè)集團內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的對應(yīng)關(guān)系是否存在,是否完整,在此基礎(chǔ)上審查抵銷分錄編制。二是審查本期內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準備的抵銷處理。母公司和子公司對其所有的應(yīng)收賬款都分別計提壞賬準備,并在期個別財務(wù)報表中列示。審計人員應(yīng)審查是否按本期計提的內(nèi)部應(yīng)收賬款上的壞賬準備數(shù)借記“壞賬準備”,貸記“資產(chǎn)減值損失”等項目。三是審查前期內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準備的抵銷處理。在連續(xù)編制合并財務(wù)報表時,將最終影響到本期合并利潤分配表中期初未分配利潤的影響予以抵銷,調(diào)整本期期初未分配利潤的數(shù)額。審計人員應(yīng)審查是否按前期抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備,借記“壞賬準備”,貸記“期初未分配利潤”項目。

(三)內(nèi)部購銷業(yè)務(wù)抵銷處理的審查。一是審查本期內(nèi)部購銷業(yè)務(wù)的抵銷處理。在企業(yè)集團內(nèi)部銷售的情況下,銷售企業(yè)將產(chǎn)品或商品銷售給購買企業(yè)要能出現(xiàn)以下兩種情況:一種是購買企業(yè)內(nèi)部購入的商品全部實現(xiàn)對外銷售時,應(yīng)審查是否以該筆內(nèi)銷中銷售企業(yè)的銷售收入借記“營業(yè)收入”,貸記“營業(yè)成本”進行抵銷處理。另一種是購買企業(yè)內(nèi)部購入的商品未實現(xiàn)對外銷售時,應(yīng)審查是否以銷售企業(yè)的銷售收入借記“營業(yè)收入”,以銷售企業(yè)的銷售成本貸記“營業(yè)成本”,同時以該筆銷售未實現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤貸記“存貨”。二是審查前期內(nèi)部的購銷業(yè)務(wù)的抵銷處理。在連續(xù)編制合并財務(wù)報表的情況下,前期內(nèi)部購進存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷,使本期合并利潤分配表中期初未分配利潤數(shù)額減少。審計人員應(yīng)審查是否按前期內(nèi)部購進存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤錯記“期初未分配利潤”,貸記“營業(yè)成本”。

(四)合并現(xiàn)金流量表應(yīng)抵銷經(jīng)濟內(nèi)容的審查。審查合并現(xiàn)金流量表應(yīng)抵銷分錄,應(yīng)注意成員企業(yè)間經(jīng)營活動、投資活動、籌資活動項目中現(xiàn)金流入的一方與現(xiàn)金流出的一方同等金額相互抵銷的情況。

四、合并財務(wù)報表編制格式正確性的審查

合并財務(wù)報表與單個財務(wù)報表相比,增添了新的會計科目的內(nèi)容。因此應(yīng)審查合并財務(wù)報表上會計科目的分類、排列等編制格式的正確性。合并資產(chǎn)負債表設(shè)“商譽”,反映母公司對子公司長期股權(quán)投資數(shù)額與子公司所有者權(quán)益中母公司擁有數(shù)額間的差異?！吧贁?shù)股權(quán)”反映除母公司以外的其他投資者在子公司中的權(quán)益,應(yīng)在“負債”類項和“所有者權(quán)益”類項間單列一類反映。合并利潤表較單個利潤表而言,應(yīng)在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”類下增設(shè)“子公司吸收少數(shù)股東權(quán)益性投資收到的現(xiàn)金”、“子公司支付少數(shù)股東的股利”和“子公司依法減資支付給少數(shù)股東的現(xiàn)金”項目。

五、合并財務(wù)報表所列指標可信性的審查

對此可參照審查單個財務(wù)報表所使用的評價企業(yè)償債能力、獲利能力、經(jīng)營能力、資金流轉(zhuǎn)狀況等的指標體系來進行。