導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯(cuò)過為您精心挑選的10篇長(zhǎng)期股權(quán)投資取得的方式，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

[中圖分類號(hào)]F275[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1009-9646（2011）08-0048-02

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量引起的暫時(shí)性差異

1.長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本的確定

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)――企業(yè)合并》（CAS20），將企業(yè)合并分為同一控制下的合并和非同一控制下的合并，對(duì)同一控制下的企業(yè)合并，采用權(quán)益結(jié)合法確定合并成本；對(duì)非同一控制下的合并采用購(gòu)買法確定合并成本。與企業(yè)合并方式相對(duì)應(yīng)，我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長(zhǎng)期股權(quán)投資》（CAS2）將長(zhǎng)期股權(quán)投資分為企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資和其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資；企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資又分為同一控制下和非同一控制下的企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資；同一控制下的合并方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)以享擁有的被投資方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為初始投資成本；非同一控制下的合并方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)以作為支付對(duì)價(jià)而付出的的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值，加上合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用作為投資成本；非同一控制下的合并方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，如果長(zhǎng)期股權(quán)投資成本小于被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，還需要調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，以保證投資成本與所享有的被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的一致性；以企業(yè)合并以外的方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)以作為對(duì)價(jià)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值，加上合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用作為投資成本。

2.長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)

按照我國(guó)所得稅法及其實(shí)施條例，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照投資性資產(chǎn)的規(guī)定確定計(jì)稅基礎(chǔ)?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（簡(jiǎn)稱條例）第七十一條規(guī)定，通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款為投資資產(chǎn)成本；通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。

3.長(zhǎng)期股權(quán)投初始計(jì)量引起的暫時(shí)性差異

以合并方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，如果屬于同一控制下的企業(yè)合并，其計(jì)稅基礎(chǔ)（付出資產(chǎn)的公允價(jià)值）與計(jì)量基礎(chǔ)（擁有的被投資方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額）不同，形成暫時(shí)性差異，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債；如果屬于非同一控制下的企業(yè)合并，其計(jì)稅基礎(chǔ)（付出資產(chǎn)的公允價(jià)值）與投資成本（擁有的被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額）也不同，但是因?yàn)槠髽I(yè)合并具有報(bào)表合并需求，如果計(jì)稅基礎(chǔ)小于投資成本，應(yīng)當(dāng)調(diào)增投資成本到與計(jì)稅基礎(chǔ)一致。所以，非同一控制下取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資只能出現(xiàn)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，只需要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。

其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)（付出資產(chǎn)的公允價(jià)值）與投資成本（付出資產(chǎn)的公允價(jià)值）一致，不存在暫時(shí)性差異，不需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量引起的暫時(shí)性差異

1.長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量引起的的暫時(shí)性差異

（1）成本法引起的暫時(shí)性差異。根據(jù)CAS2的規(guī)定，投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制，或者投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響、并且在市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算。采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)，投資成本不因被投資方凈資產(chǎn)的變動(dòng)而變動(dòng)。所以，按成本法計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資不會(huì)引起暫時(shí)性差異。但是，當(dāng)控制下的成本法轉(zhuǎn)換為非控制下的成本法時(shí)，則可能會(huì)引起暫時(shí)性差異。

（2）權(quán)益法引起的暫時(shí)性差異。根據(jù)CAS2的規(guī)定，投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響，應(yīng)采用權(quán)益法核算。在權(quán)益法下，為了體現(xiàn)投資方對(duì)合營(yíng)企業(yè)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)的“一體化”關(guān)系，必須要保證長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與所擁有的被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的一致性。所以，首先要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本進(jìn)行調(diào)整，如果長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的（表明被投資方有商譽(yù)存在），不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；當(dāng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有的被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，則應(yīng)當(dāng)調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。其次，在長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間，還要根據(jù)被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)調(diào)整投資成本，即當(dāng)被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)時(shí)，按持股比例調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資（損益調(diào)整），當(dāng)被投資單位宣告發(fā)放股利或者發(fā)生凈虧損時(shí)，則作相反的調(diào)整；被投資方因凈利潤(rùn)以外的原因引起凈資產(chǎn)增加時(shí)，投資方按持股比例調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資（其他權(quán)益變動(dòng)）。所以，按權(quán)益法計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資通常會(huì)引起暫時(shí)性差異，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。

3.長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法變更引起的暫時(shí)性差異

（1）成本法變更為權(quán)益法后，長(zhǎng)期股權(quán)投資的暫時(shí)性差異。長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法變更為權(quán)益法，如果是由減資原因引起的，即從控制轉(zhuǎn)為共同控制或重大影響，而且原控制屬于同一控制下的控制，首先需要將剩余投資的成本調(diào)整為取得該項(xiàng)投資時(shí)付出資產(chǎn)（對(duì)價(jià)）的公允價(jià)值，然后，再將調(diào)整后的投資成本與按照剩余持股比例計(jì)算的被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額進(jìn)行比較，如果前者小于后者，則調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。前一次調(diào)整消除了暫時(shí)性差異，而后一次調(diào)整則又出現(xiàn)了暫時(shí)性差異，因而仍然需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。如果原控制屬于非同一控制下控制，因?yàn)榉椒ㄗ兏昂螅L(zhǎng)期股權(quán)投資均是按照擁有的被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額計(jì)量的，與付出資產(chǎn)的公允價(jià)值（計(jì)稅基礎(chǔ)）不同，也需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。

長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法變更為權(quán)益法，如果是由于增資原因引起的，原有投資是按照付出資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量的，變更為權(quán)益法后，要求原有和新增長(zhǎng)期股權(quán)投資均按照所擁有的被投資方凈資產(chǎn)公價(jià)值的份額計(jì)量，因而也與計(jì)稅基礎(chǔ)不同，因而也需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。

（2）權(quán)益法變更為成本法后，長(zhǎng)期股權(quán)投資的暫時(shí)性差異。長(zhǎng)期股權(quán)投資由權(quán)益法變更為成本法，如果是由于增資原因引起，即由共同控制或重大影響上升為控制，并且構(gòu)成同一控制下的企業(yè)合并，原權(quán)益法下的長(zhǎng)期股權(quán)投資還需要重新按照擁有的被投資方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額計(jì)量，仍然與計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異；如果增資構(gòu)成了非同一控制下的企業(yè)合并，則長(zhǎng)期股權(quán)投資要按照擁有的被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額計(jì)量，也與計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異。

長(zhǎng)期股權(quán)投資由權(quán)益法變更為成本法，如果是由于減資原因引起，即投資方對(duì)被投資方由共同或重大影響下降為非重大影響，剩余長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本需要調(diào)整為付出資產(chǎn)的公允價(jià)值，調(diào)整后的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不存在暫時(shí)性差異。

（3）非重大影響下的成本法變更為控制下的成本法后，長(zhǎng)期股權(quán)投資的暫時(shí)性差異。非控制下的成本法變更為控制下的成本法，必然是由增資引起的。由于出現(xiàn)了合并要求，需要把原投資成本由付出資產(chǎn)的公允價(jià)值調(diào)整為擁有的被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，調(diào)整后的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異，需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。但是，如果因?yàn)闇p資，控制下的成本法變更為非重大影響下的成本法，不管剩余投資原來是在同一控制下合并中取得的，還是在非同一控制下合并中取得的，均需要將其投資成本還原為取得該投資所付出資產(chǎn)的公允價(jià)值。長(zhǎng)期股權(quán)投資成本經(jīng)還原后，與計(jì)稅基礎(chǔ)一致，因而不存在暫時(shí)性差異。

4.長(zhǎng)期股權(quán)投資減值引起的暫時(shí)性差異

CAS2規(guī)定，采用成本法核算的、在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其減值應(yīng)當(dāng)按照CAS2規(guī)定處理；其他長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值則按照CAS8規(guī)定處理?！稐l例》第五十六條規(guī)定：企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。因而計(jì)提減值后的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值低于計(jì)稅基礎(chǔ)，需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

三、結(jié)束語

長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)量基礎(chǔ)取決于計(jì)量環(huán)境，即投資戰(zhàn)略意圖和對(duì)被投資方的影響能力。增資或減資，表明長(zhǎng)期股權(quán)投資的戰(zhàn)略意圖、對(duì)被投資方的控制能力發(fā)生了變化，這就需要對(duì)計(jì)量基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整，以適應(yīng)新的計(jì)量環(huán)境。如果長(zhǎng)期股權(quán)投資能夠?qū)Ρ煌顿Y方施加重大影響，需要根據(jù)被投資方權(quán)益的變化調(diào)整投資成本；如果被投資方經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)狀況的惡化，還要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)提減值等，這一切都會(huì)使長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生差異。可見，所得稅會(huì)計(jì)處理的關(guān)鍵是理清長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的變化的原因和規(guī)律。

篇2

    根據(jù)長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)被投資單位的影響程度和公允價(jià)值能否可靠計(jì)量,新準(zhǔn)則將長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行了分類。主要?jiǎng)澐譃?一能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資,即對(duì)子公司投資;二能夠與其他合營(yíng)方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資,即對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資;三能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資,即對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資;四對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響,且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資;五其他權(quán)益性投資,即對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響,但在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的權(quán)益性投資?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)范前四類長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算,而第五類長(zhǎng)期股股投資則應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定進(jìn)行處理(包含于交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)中),對(duì)于第五類長(zhǎng)期股股投資,本文不作詳述。

    一、初始計(jì)量

    《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》按形成或取得來源,將長(zhǎng)期股權(quán)投資又分為企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資和其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資,并分別規(guī)定了不同的初始投資成本計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。

    (一)企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資

    企業(yè)合并,是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。在我國(guó)將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的,為同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的,為非同一控制下的企業(yè)合并。從形式上看,企業(yè)合并又可分吸收合并、新設(shè)合并和控股合并。由于吸收合并中被合并方或被購(gòu)買方解散,新設(shè)合并中合并各方均解散,被投資主體不復(fù)存在,因此,在這個(gè)意義上,只有控股合并存在長(zhǎng)期股權(quán)投資持續(xù)核算的問題。

    1、同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資。合并方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本:以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的,應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額,應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積;資本公積不足沖減的,調(diào)整留存收益。

    合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的,應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本,長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額,應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積;資本公積不足沖減的,調(diào)整留存收益。

    2、非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資。購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本(合并成本):一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并,合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值(公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額,計(jì)入當(dāng)期損益);通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并,合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。此外,為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用,約定的可能影響合并成本的未來事項(xiàng)在購(gòu)買日估計(jì)很可能發(fā)生且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量,該未來事項(xiàng)的影響金額等兩項(xiàng)支出也應(yīng)當(dāng)計(jì)入合并成本。

    購(gòu)買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值(被購(gòu)買方可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去負(fù)債及或有負(fù)債公允價(jià)值后的余額)份額的差額,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。初始確認(rèn)后的商譽(yù),應(yīng)當(dāng)以其成本扣除累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額計(jì)量。購(gòu)買方對(duì)合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額,應(yīng)當(dāng)首先對(duì)取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核,經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

    例:甲上市公司與乙公司是不具有關(guān)聯(lián)關(guān)系的兩個(gè)獨(dú)立的企業(yè),2007年1月15日兩公司達(dá)成合并協(xié)議,甲公司于2007年7月1日以公允價(jià)值為800萬元、賬面價(jià)值為600萬元的資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)控股合并乙公司,占乙公司60%股權(quán)。假設(shè)不考慮合并發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用,無或有項(xiàng)目,2007年7月1日乙公司財(cái)務(wù)狀況如下(單位:萬元):

    項(xiàng)目賬面價(jià)值公允價(jià)值

    固定資產(chǎn)600800

    長(zhǎng)期股權(quán)投資400600

    長(zhǎng)期借款300300

    凈資產(chǎn)7001100

    那么,2007年7月1日,甲公司會(huì)計(jì)分錄為:

    借:長(zhǎng)期股權(quán)投資800

    貸:有關(guān)資產(chǎn)600

    營(yíng)業(yè)外收入200

    借:商譽(yù)140(800-1100×60%)

    貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資140

    (二)其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資

    其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資,應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本:

    1、以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資,應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。hTtP://Www.XcHeN.COm.cn

    2、以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資,應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。

    3、投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資,應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本,但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

    4、通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資,其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定,即非貨幣性資產(chǎn)交換滿足“交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì),換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量”的條件的,應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本,公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益;未滿足上述條件的,應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本,不確認(rèn)損益。

    5、通過債務(wù)重組取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資,其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》確定。即債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對(duì)受讓的長(zhǎng)期股權(quán)投資按其公允價(jià)值入賬,重組債權(quán)的賬面余額與受讓的長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值之間的差額,計(jì)入當(dāng)期損益;債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的,應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備,減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分,計(jì)入當(dāng)期損益。

    值得注意的是,長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量,無需區(qū)分成本法和權(quán)益法,僅需從長(zhǎng)期股權(quán)投資形成或取得的角度,按照上述標(biāo)準(zhǔn)予以確定即可.

    二、后續(xù)計(jì)量

    《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量,是從區(qū)分長(zhǎng)期股權(quán)投資類別的角度,根據(jù)不同類別長(zhǎng)期股權(quán)投資的特點(diǎn),分別采用成本法和權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的。

    (一)成本法

    成本法,是指長(zhǎng)期股權(quán)投資按投資成本計(jì)價(jià)的方法?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定,下列兩類長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算:一投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資(前文分類中的第一類長(zhǎng)期股權(quán)投資);二投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響,并且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資(前文分類中的第四類長(zhǎng)期股權(quán)投資)。特別地,能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資,在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),還需調(diào)整為權(quán)益法反映。

    已經(jīng)確定采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資,應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn),確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益,僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額,所獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。

    當(dāng)然,因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的,應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算,并以成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。對(duì)于原由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)范的長(zhǎng)期股權(quán)投資,因追加投資等原因形成共同控制或重大影響的,同樣適當(dāng)用本轉(zhuǎn)換原則,即以金融工具準(zhǔn)則確定的投資賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。

    (二)權(quán)益法

    權(quán)益法,是指長(zhǎng)期股權(quán)投資最初以初始投資成本計(jì)價(jià),以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定,投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資(前文分類中的第

    二、三類長(zhǎng)期股權(quán)投資),應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

篇3

根據(jù)長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)被投資單位的影響程度和公允價(jià)值能否可靠計(jì)量，新準(zhǔn)則將長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行了分類。主要?jiǎng)澐譃椋阂荒軌驅(qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資，即對(duì)子公司投資；二能夠與其他合營(yíng)方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資，即對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資；三能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資；四對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資；五其他權(quán)益性投資，即對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，但在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的權(quán)益性投資?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)范前四類長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算，而第五類長(zhǎng)期股股投資則應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定進(jìn)行處理（包含于交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)中），對(duì)于第五類長(zhǎng)期股股投資，本文不作詳述。

一、初始計(jì)量

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》按形成或取得來源，將長(zhǎng)期股權(quán)投資又分為企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資和其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，并分別規(guī)定了不同的初始投資成本計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。

（一）企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資

企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。在我國(guó)將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。從形式上看，企業(yè)合并又可分吸收合并、新設(shè)合并和控股合并。由于吸收合并中被合并方或被購(gòu)買方解散，新設(shè)合并中合并各方均解散，被投資主體不復(fù)存在，因此，在這個(gè)意義上，只有控股合并存在長(zhǎng)期股權(quán)投資持續(xù)核算的問題。

1、同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資。合并方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

2、非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資。購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本（合并成本）：一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值(公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益)；通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。此外，為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，約定的可能影響合并成本的未來事項(xiàng)在購(gòu)買日估計(jì)很可能發(fā)生且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量，該未來事項(xiàng)的影響金額等兩項(xiàng)支出也應(yīng)當(dāng)計(jì)入合并成本。

購(gòu)買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值（被購(gòu)買方可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去負(fù)債及或有負(fù)債公允價(jià)值后的余額）份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。初始確認(rèn)后的商譽(yù)，應(yīng)當(dāng)以其成本扣除累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額計(jì)量。購(gòu)買方對(duì)合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)首先對(duì)取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核，經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

例：甲上市公司與乙公司是不具有關(guān)聯(lián)關(guān)系的兩個(gè)獨(dú)立的企業(yè)，2007年1月15日兩公司達(dá)成合并協(xié)議，甲公司于2007年7月1日以公允價(jià)值為800萬元、賬面價(jià)值為600萬元的資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)控股合并乙公司，占乙公司60%股權(quán)。假設(shè)不考慮合并發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用，無或有項(xiàng)目，2007年7月1日乙公司財(cái)務(wù)狀況如下（單位：萬元）：

項(xiàng)目賬面價(jià)值公允價(jià)值

固定資產(chǎn)600800

長(zhǎng)期股權(quán)投資400600

長(zhǎng)期借款300300

凈資產(chǎn)7001100

那么，2007年7月1日，甲公司會(huì)計(jì)分錄為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資800

貸：有關(guān)資產(chǎn)600

營(yíng)業(yè)外收入200

借：商譽(yù)140（800-1100×60%）

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資140

（二）其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資

其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

1、以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。

2、以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。

3、投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

4、通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定，即非貨幣性資產(chǎn)交換滿足“交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量”的條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益；未滿足上述條件的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本，不確認(rèn)損益。

5、通過債務(wù)重組取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》確定。即債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對(duì)受讓的長(zhǎng)期股權(quán)投資按其公允價(jià)值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益；債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入當(dāng)期損益。

值得注意的是，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量，無需區(qū)分成本法和權(quán)益法，僅需從長(zhǎng)期股權(quán)投資形成或取得的角度，按照上述標(biāo)準(zhǔn)予以確定即可。

二、后續(xù)計(jì)量

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量，是從區(qū)分長(zhǎng)期股權(quán)投資類別的角度，根據(jù)不同類別長(zhǎng)期股權(quán)投資的特點(diǎn)，分別采用成本法和權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的。

（一）成本法

成本法，是指長(zhǎng)期股權(quán)投資按投資成本計(jì)價(jià)的方法?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定，下列兩類長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算：一投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資（前文分類中的第一類長(zhǎng)期股權(quán)投資）；二投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資（前文分類中的第四類長(zhǎng)期股權(quán)投資）。特別地，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，還需調(diào)整為權(quán)益法反映。

已經(jīng)確定采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，所獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。

當(dāng)然，因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算，并以成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。對(duì)于原由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)范的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因追加投資等原因形成共同控制或重大影響的，同樣適當(dāng)用本轉(zhuǎn)換原則，即以金融工具準(zhǔn)則確定的投資賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。

（二）權(quán)益法

權(quán)益法，是指長(zhǎng)期股權(quán)投資最初以初始投資成本計(jì)價(jià)，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定，投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資（前文分類中的第二、三類長(zhǎng)期股權(quán)投資），應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

確定采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值（可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的確定方法與企業(yè)合并中的規(guī)定相同）份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。值得注意的是，非同一控制下的企業(yè)控股合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其后續(xù)計(jì)量按照成本法核算，不適用上述原則。

權(quán)益法下，投資企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外，被投資單位以后實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的，投資企業(yè)在其收益分享額彌補(bǔ)未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，恢復(fù)確認(rèn)收益分享額。

權(quán)益法下，投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，并據(jù)以確認(rèn)投資損益。

投資企業(yè)對(duì)于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益。

當(dāng)然，投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響，并且長(zhǎng)期股權(quán)投資在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)改按成本法核算，并以權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的初始投資成本。

三、減值及處置

篇4

（1）我們?cè)谶M(jìn)行同一控制下的企業(yè)合并處理時(shí)，形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資首先應(yīng)該確定投資成本。取得方式主要包括以支付現(xiàn)金、承擔(dān)債務(wù)或轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)等三種，初始投資成本應(yīng)為合并日被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額，主要包括實(shí)收資本、資本公積、盈余公積、未分配利潤(rùn)等。其次，應(yīng)該對(duì)比合并對(duì)價(jià)與初始投資成本，如果有差額則需調(diào)整留存收益，對(duì)于資本公積不足的情況，則需沖減調(diào)整留存收益。若合并方是以發(fā)行權(quán)益性證券的方式作為合并對(duì)價(jià)的，股本以發(fā)行股份面值確定（若以2000萬股作為合并對(duì)價(jià)，每股面值為1元，市價(jià)為5元，則計(jì)入股本2000萬元，其余則計(jì)入資本公積—股本溢價(jià)），初始投資成本與股本面值差額調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減按的，調(diào)整留存收益。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值）應(yīng)收股利（被投資單位已宣告但尚未發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)）資本公積-資本溢價(jià)或股本溢價(jià)（差額）盈余公積/利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)（資本公積不足沖減）貸：有關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債資本公積-資本溢價(jià)或股本溢價(jià)（差額）（2）非同一控制下的企業(yè)合并，可以看成雙方進(jìn)行資產(chǎn)交易的行為。所謂初始投資成本的確定是以企業(yè)所發(fā)生的合并成本來進(jìn)行計(jì)量。對(duì)于購(gòu)買方所付出資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債的，按照購(gòu)買日的公允價(jià)值確定其合并成本；購(gòu)買方發(fā)行權(quán)益性債券的，以該證券的公允價(jià)值以及為合并所發(fā)生各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用來確定其合并成本。于此同時(shí)，對(duì)于進(jìn)行企業(yè)合并而導(dǎo)致購(gòu)買方發(fā)生審計(jì)、法律服務(wù)、評(píng)估咨詢等中介費(fèi)用和其他相關(guān)管理費(fèi)用均計(jì)入當(dāng)期損益。并對(duì)作為合并對(duì)價(jià)發(fā)行的權(quán)益性證券或債務(wù)行證券交易發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)由購(gòu)買方計(jì)入相應(yīng)證券的初始確認(rèn)金額。

1.2通過企業(yè)合并以外的其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資

（1）以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款確定其初始投資成本，具體包括購(gòu)買過程中應(yīng)當(dāng)發(fā)生的必要手續(xù)費(fèi)等支出，但不包括投資單位已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利和利潤(rùn)。（2）以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，由其所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本，所支付的手續(xù)、傭金等從權(quán)益性證券溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，溢價(jià)不足的沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。（3）長(zhǎng)期股權(quán)投資是由投資者投入的，應(yīng)該按照協(xié)議的約定或投資合同的價(jià)值確定初始投資成本，其中價(jià)值不公允的除外。對(duì)于價(jià)值明顯高于或低于該項(xiàng)投資公允價(jià)值的，必須以公允價(jià)值來作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，并由該項(xiàng)出資構(gòu)成實(shí)收資本（或股本）的部分與確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本之間的差額來進(jìn)行調(diào)整資本公積（股本溢價(jià)）。（4）對(duì)于所包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的投資成本應(yīng)計(jì)入應(yīng)收股利，不能構(gòu)成長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。

2長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法

2.1長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法定義

所謂長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法，是指投資按初始投資成本進(jìn)行計(jì)價(jià)核算的一種計(jì)量方式。一般不調(diào)整其賬面價(jià)值，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本只有在收到清算性股利和追加或收回投資時(shí)發(fā)生。其中，把被投資單位已宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。

2.2長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法的具體核算范圍

（1）投資單位能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資。（2）投資單位對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。一般為投資單位持有被投資企業(yè)20%以下表決權(quán)資本，一般持股比例大于50%和小于20%的長(zhǎng)期股權(quán)投資。

2.3長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算方式

對(duì)于采用支付現(xiàn)金的形式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按照實(shí)際支付價(jià)款確認(rèn)其初始投資成本。但在確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本時(shí)，還應(yīng)考慮企業(yè)為取得該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資而發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用、稅金以及其他的必要支出。成本法核算時(shí)我們還應(yīng)對(duì)以下幾點(diǎn)予以注意：一是企業(yè)取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資在實(shí)際支付價(jià)款時(shí)，被投資單位已宣告分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的，該項(xiàng)金額應(yīng)計(jì)入當(dāng)期投資收益，應(yīng)收股利。在確認(rèn)分得現(xiàn)金股利或利潤(rùn)后，還應(yīng)對(duì)其是否減值進(jìn)行進(jìn)一步考量。二是可收回金額低于長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，對(duì)于追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整其長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。

3長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法

3.1長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法定義

長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法，是指以初始投資成本計(jì)量長(zhǎng)期股權(quán)投資后，對(duì)于持有期間根據(jù)投資企業(yè)所享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)而對(duì)投資賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。

3.2長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法的的核算范圍

（1）對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)投資。（2）投資企業(yè)持有被投資企業(yè)20%或20%以上表決權(quán)資本但不能控制被投資企業(yè)的，采用權(quán)益法核算。一般持股比例在20%至50%之間（包括20%和50%）。

3.3長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法具體核算方式

一是對(duì)已取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，以其初始投資成本為量化標(biāo)準(zhǔn)，根據(jù)比較與投資企業(yè)應(yīng)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值所占份額的大小來判斷，如果前者大于后者，就不調(diào)整此項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；但如果相反，就應(yīng)該計(jì)算差額計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入），并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。

4將長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法

（1）原持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資按照成本法核算，由于投資單位投資目的變化等原因決定后期追加投資，導(dǎo)致能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或?qū)嵤┕餐刂频模~務(wù)處理應(yīng)相應(yīng)轉(zhuǎn)換為權(quán)益法時(shí)，對(duì)原持有投資和追加投資的商譽(yù)與計(jì)入損益的金額考慮在內(nèi)，分別進(jìn)行處理：①分別核定按原持股比例確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值和原持有長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額。若前者小于后者，應(yīng)作為原投資所體現(xiàn)的商譽(yù)，其差額不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值；若前者大于后者，根據(jù)差額調(diào)整賬面價(jià)值和留存收益；②對(duì)追加投資取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資相比較，即后期追加的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，若前者大于后者，其差額為投資時(shí)體現(xiàn)的商譽(yù)，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本；若前者小于后者，則應(yīng)根據(jù)兩者之間的差額調(diào)增投資成本和當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入。對(duì)初始持有長(zhǎng)期股權(quán)投資至改變核算方式日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)相對(duì)于原持股比例部分，是由于被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益產(chǎn)生的，這就要求投資單位按照持股比例去調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值，調(diào)整留存收益，計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整。若屬于其他原因?qū)е?，投資方應(yīng)按享有被投資單位所占具體份額去調(diào)整賬面價(jià)值，并計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資—其他權(quán)益變動(dòng)，同時(shí)計(jì)入資本公積—其他資本公積。（2）因?yàn)樘幹猛顿Y使得對(duì)被投資單位由控制改變?yōu)橹卮笥绊懟蚬餐刂茣r(shí)，應(yīng)從以下幾方面進(jìn)行賬務(wù)處理：①按處置或收回的長(zhǎng)期股權(quán)投資比例結(jié)轉(zhuǎn)終止確認(rèn)的成本；②核定長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與原投資單位按照持有比例計(jì)算的應(yīng)享有被投資單位的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，并進(jìn)行比較。若前者大于后者，差額屬于商譽(yù)部分，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值；若前者小于后者，則需調(diào)整賬面價(jià)值和留存收益。對(duì)初始持有長(zhǎng)期股權(quán)投資至處置投資日之間被投資單位發(fā)生的凈損益變化，投資方在對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整時(shí)還應(yīng)考慮至處置投資當(dāng)期期初被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中所享有的份額，應(yīng)扣除已發(fā)放或已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利及其利潤(rùn)，調(diào)整留存收益，對(duì)于處置投資當(dāng)期期初至處置投資日被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益享有的份額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整當(dāng)期損益。針對(duì)其他原因?qū)е卤煌顿Y單位應(yīng)享有所有者權(quán)益變動(dòng)的發(fā)生額，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和資本公積—其他資本公積。

篇5

一、初始計(jì)量

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》按形成或取得來源，將長(zhǎng)期股權(quán)投資又分為企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資和其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，并分別規(guī)定了不同的初始投資成本計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。

（一）企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資

企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。在我國(guó)將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。從形式上看，企業(yè)合并又可分吸收合并、新設(shè)合并和控股合并。由于吸收合并中被合并方或被購(gòu)買方解散，新設(shè)合并中合并各方均解散，被投資主體不復(fù)存在，因此，在這個(gè)意義上，只有控股合并存在長(zhǎng)期股權(quán)投資持續(xù)核算的問題。

1、同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資。合并方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

2、非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資。購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本（合并成本）：一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值(公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益)；通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。此外，為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，約定的可能影響合并成本的未來事項(xiàng)在購(gòu)買日估計(jì)很可能發(fā)生且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量，該未來事項(xiàng)的影響金額等兩項(xiàng)支出也應(yīng)當(dāng)計(jì)入合并成本。

購(gòu)買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值（被購(gòu)買方可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去負(fù)債及或有負(fù)債公允價(jià)值后的余額）份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。初始確認(rèn)后的商譽(yù)，應(yīng)當(dāng)以其成本扣除累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額計(jì)量。購(gòu)買方對(duì)合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)首先對(duì)取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核，經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

例：甲上市公司與乙公司是不具有關(guān)聯(lián)關(guān)系的兩個(gè)獨(dú)立的企業(yè)，2007年1月15日兩公司達(dá)成合并協(xié)議，甲公司于2007年7月1日以公允價(jià)值為800萬元、賬面價(jià)值為600萬元的資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)控股合并乙公司，占乙公司60%股權(quán)。假設(shè)不考慮合并發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用，無或有項(xiàng)目，2007年7月1日乙公司財(cái)務(wù)狀況如下（單位：萬元）：

項(xiàng)目賬面價(jià)值公允價(jià)值

固定資產(chǎn)600800二、后續(xù)計(jì)量

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量，是從區(qū)分長(zhǎng)期股權(quán)投資類別的角度，根據(jù)不同類別長(zhǎng)期股權(quán)投資的特點(diǎn)，分別采用成本法和權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的。

（一）成本法

成本法，是指長(zhǎng)期股權(quán)投資按投資成本計(jì)價(jià)的方法?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定，下列兩類長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算：一投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資（前文分類中的第一類長(zhǎng)期股權(quán)投資）；二投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資（前文分類中的第四類長(zhǎng)期股權(quán)投資）。特別地，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，還需調(diào)整為權(quán)益法反映。

已經(jīng)確定采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，所獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。

當(dāng)然，因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算，并以成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。對(duì)于原由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)范的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因追加投資等原因形成共同控制或重大影響的，同樣適當(dāng)用本轉(zhuǎn)換原則，即以金融工具準(zhǔn)則確定的投資賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。

（二）權(quán)益法

權(quán)益法，是指長(zhǎng)期股權(quán)投資最初以初始投資成本計(jì)價(jià)，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定，投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資（前文分類中的第二、三類長(zhǎng)期股權(quán)投資），應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

確定采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值（可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的確定方法與企業(yè)合并中的規(guī)定相同）份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。值得注意的是，非同一控制下的企業(yè)控股合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其后續(xù)計(jì)量按照成本法核算，不適用上述原則。

權(quán)益法下，投資企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外，被投資單位以后實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的，投資企業(yè)在其收益分享額彌補(bǔ)未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，恢復(fù)確認(rèn)收益分享額。

權(quán)益法下，投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，并據(jù)以確認(rèn)投資損益。

投資企業(yè)對(duì)于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益。

當(dāng)然，投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響，并且長(zhǎng)期股權(quán)投資在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)改按成本法核算，并以權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的初始投資成本。

三、減值及處置

新準(zhǔn)則中，長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值方法有其特殊性。按照成本法核算的、在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其減值應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》處理，即應(yīng)當(dāng)將長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與按照類似金融資產(chǎn)當(dāng)時(shí)市場(chǎng)收益率對(duì)未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認(rèn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，且不得轉(zhuǎn)回；其他按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其減值應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》處理，即長(zhǎng)期股權(quán)投資存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與長(zhǎng)期股權(quán)投資預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。計(jì)量結(jié)果表明，長(zhǎng)期股權(quán)投資的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)而計(jì)入所有者權(quán)益的，處置該項(xiàng)投資時(shí)應(yīng)當(dāng)將原計(jì)入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

總之，新準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算，涉及多項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如長(zhǎng)期股權(quán)投資、金融工具確認(rèn)和計(jì)量、企業(yè)合并、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、資產(chǎn)減值等，需要相關(guān)會(huì)計(jì)工作者全面了解和掌握，以便于應(yīng)用。

長(zhǎng)期股權(quán)投資400600

長(zhǎng)期借款300300

凈資產(chǎn)7001100

那么，2007年7月1日，甲公司會(huì)計(jì)分錄為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資800

貸：有關(guān)資產(chǎn)600

營(yíng)業(yè)外收入200

借：商譽(yù)140（800-1100×60%）

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資140

（二）其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資

其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

1、以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。

2、以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。

3、投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

篇6

根據(jù)長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)被投資單位的影響程度和公允價(jià)值能否可靠計(jì)量，新準(zhǔn)則將長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行了分類。主要?jiǎng)澐譃椋阂荒軌驅(qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資，即對(duì)子公司投資；二能夠與其他合營(yíng)方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資，即對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資；三能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資；四對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資；五其他權(quán)益性投資，即對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，但在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的權(quán)益性投資?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)范前四類長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算，而第五類長(zhǎng)期股股投資則應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定進(jìn)行處理（包含于交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)中），對(duì)于第五類長(zhǎng)期股股投資，本文不作詳述。

一、初始計(jì)量

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》按形成或取得來源，將長(zhǎng)期股權(quán)投資又分為企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資和其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，并分別規(guī)定了不同的初始投資成本計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。

（一）企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資

企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。在我國(guó)將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。從形式上看，企業(yè)合并又可分吸收合并、新設(shè)合并和控股合并。由于吸收合并中被合并方或被購(gòu)買方解散，新設(shè)合并中合并各方均解散，被投資主體不復(fù)存在，因此，在這個(gè)意義上，只有控股合并存在長(zhǎng)期股權(quán)投資持續(xù)核算的問題。

1、同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資。合并方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

2、非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資。購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本（合并成本）：一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值(公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益)；通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。此外，為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，約定的可能影響合并成本的未來事項(xiàng)在購(gòu)買日估計(jì)很可能發(fā)生且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量，該未來事項(xiàng)的影響金額等兩項(xiàng)支出也應(yīng)當(dāng)計(jì)入合并成本。

購(gòu)買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值（被購(gòu)買方可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去負(fù)債及或有負(fù)債公允價(jià)值后的余額）份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。初始確認(rèn)后的商譽(yù)，應(yīng)當(dāng)以其成本扣除累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額計(jì)量。購(gòu)買方對(duì)合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)首先對(duì)取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核，經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

例：甲上市公司與乙公司是不具有關(guān)聯(lián)關(guān)系的兩個(gè)獨(dú)立的企業(yè)，2007年1月15日兩公司達(dá)成合并協(xié)議，甲公司于2007年7月1日以公允價(jià)值為800萬元、賬面價(jià)值為600萬元的資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)控股合并乙公司，占乙公司60%股權(quán)。假設(shè)不考慮合并發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用，無或有項(xiàng)目，2007年7月1日乙公司財(cái)務(wù)狀況如下（單位：萬元）：

項(xiàng)目賬面價(jià)值公允價(jià)值

固定資產(chǎn)600800

長(zhǎng)期股權(quán)投資400600

長(zhǎng)期借款300300

凈資產(chǎn)7001100

那么，2007年7月1日，甲公司會(huì)計(jì)分錄為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資800

貸：有關(guān)資產(chǎn)600

營(yíng)業(yè)外收入200

借：商譽(yù)140（800-1100×60%）

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資140

（二）其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資

其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

1、以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。

2、以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。

3、投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

4、通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定，即非貨幣性資產(chǎn)交換滿足“交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量”的條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益；未滿足上述條件的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本，不確認(rèn)損益。

5、通過債務(wù)重組取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》確定。即債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對(duì)受讓的長(zhǎng)期股權(quán)投資按其公允價(jià)值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益；債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入當(dāng)期損益。

值得注意的是，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量，無需區(qū)分成本法和權(quán)益法，僅需從長(zhǎng)期股權(quán)投資形成或取得的角度，按照上述標(biāo)準(zhǔn)予以確定即可。

二、后續(xù)計(jì)量

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量，是從區(qū)分長(zhǎng)期股權(quán)投資類別的角度，根據(jù)不同類別長(zhǎng)期股權(quán)投資的特點(diǎn)，分別采用成本法和權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的。

（一）成本法

成本法，是指長(zhǎng)期股權(quán)投資按投資成本計(jì)價(jià)的方法?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定，下列兩類長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算：一投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資（前文分類中的第一類長(zhǎng)期股權(quán)投資）；二投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資（前文分類中的第四類長(zhǎng)期股權(quán)投資）。特別地，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，還需調(diào)整為權(quán)益法反映。

已經(jīng)確定采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，所獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。

當(dāng)然，因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算，并以成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。對(duì)于原由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)范的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因追加投資等原因形成共同控制或重大影響的，同樣適當(dāng)用本轉(zhuǎn)換原則，即以金融工具準(zhǔn)則確定的投資賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。

（二）權(quán)益法

權(quán)益法，是指長(zhǎng)期股權(quán)投資最初以初始投資成本計(jì)價(jià)，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定，投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資（前文分類中的第二、三類長(zhǎng)期股權(quán)投資），應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

確定采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值（可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的確定方法與企業(yè)合并中的規(guī)定相同）份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。值得注意的是，非同一控制下的企業(yè)控股合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其后續(xù)計(jì)量按照成本法核算，不適用上述原則。

權(quán)益法下，投資企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外，被投資單位以后實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的，投資企業(yè)在其收益分享額彌補(bǔ)未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，恢復(fù)確認(rèn)收益分享額。

權(quán)益法下，投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，并據(jù)以確認(rèn)投資損益。

投資企業(yè)對(duì)于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益。

當(dāng)然，投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響，并且長(zhǎng)期股權(quán)投資在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)改按成本法核算，并以權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的初始投資成本。

三、減值及處置

篇7

1.在對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量過程中，并沒有考慮到初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額問題。

2006年財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第二號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》（以下簡(jiǎn)稱長(zhǎng)期股權(quán)投資）中第二章初始計(jì)量規(guī)定，把長(zhǎng)期股權(quán)投資分為企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資和除企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資以外其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資。而在第三章的后續(xù)計(jì)量規(guī)定中，又把長(zhǎng)期股權(quán)投資劃分為四類，以便成本法和權(quán)益法的計(jì)量核算。筆者認(rèn)為如此一來給長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量帶來影響。除了同一控制的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用的是被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額，其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本都是按照付出資產(chǎn)、發(fā)生或者承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值之和。從上面的規(guī)定可見，除企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資以外的其他方式形成長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，對(duì)其進(jìn)行初始計(jì)量時(shí)我們并沒有考慮投資時(shí)應(yīng)當(dāng)按照享有被投資單位的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的問題，更沒有提到如何處理初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額問題。

那么我們應(yīng)當(dāng)如何準(zhǔn)確的計(jì)量初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額呢？在同一控制的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，不存在差額調(diào)整的問題。對(duì)于非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，當(dāng)初始投資成本大于享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額時(shí)，差額在合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。反之計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)其他方式取得的按照權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)對(duì)初始投資成本進(jìn)行調(diào)整。

2.長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的界定范圍不清晰。

長(zhǎng)期股權(quán)投資包括以下內(nèi)容：（1）投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的股權(quán)性投資，即對(duì)子公司投資；（2）投資企業(yè)與其他合營(yíng)方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資，即對(duì)合營(yíng)企業(yè)的投資；（3）投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有重大影響的權(quán)益性投資，即對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資；（4）投資企業(yè)持有的對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。

當(dāng)投資企業(yè)持有對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)的情況，如果準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有我們就將其劃分到金融資產(chǎn)下面的可供出售金融資產(chǎn)，如果不準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有用于短期獲利的情況，我們將其劃分到金融資產(chǎn)下面的交易性金融資產(chǎn)。這兩類與長(zhǎng)期股權(quán)投資并無關(guān)系。筆者認(rèn)為這樣的劃分并不合理。把握投資的性質(zhì)才是硬道理，比如子公司可能是上市的也可能是非上市的，但是我們將其納入長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算范圍。接下來我們可以進(jìn)一步分析投資企業(yè)持有的對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，但是公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的是否具有交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)。交易性金融資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)是短期獲利，長(zhǎng)期股權(quán)投資是長(zhǎng)期持有的，不符合長(zhǎng)期股權(quán)投資的實(shí)質(zhì)。而可供出售金融資產(chǎn)是以出售為目的的，長(zhǎng)期股權(quán)投資是有長(zhǎng)期的戰(zhàn)略規(guī)劃的，所以也不合適。所以綜上所述一項(xiàng)投資能否成為長(zhǎng)期股權(quán)投資取決于以下三個(gè)因素：一是時(shí)間因素，是否長(zhǎng)期持有；二是投資匯報(bào)，投資回報(bào)是否具有不確定性和風(fēng)險(xiǎn)性；三是持有意圖，有時(shí)可能該項(xiàng)投資目前并不是長(zhǎng)期股權(quán)投資，但是只要它有將它作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的戰(zhàn)略規(guī)劃，當(dāng)條件符合時(shí)就可以確認(rèn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資了。

二、改進(jìn)建議

筆者認(rèn)為上述問題主要是由于初始計(jì)量與后續(xù)計(jì)量對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資分類不一致引起的，因此我們要將長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量與后續(xù)計(jì)量聯(lián)系起來就可以解決這一問題。在初始計(jì)量時(shí)，我們就將長(zhǎng)期股權(quán)投資劃分為控制共同控制重大影響和投資企業(yè)尚不具備控制、共同控制、重大影響的地位，但是企業(yè)準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有，有長(zhǎng)期的戰(zhàn)略規(guī)劃，有明確的意圖和能力在不久的未來取得對(duì)被投資單位控制共同控制重大影響的地位。這樣處理的好處在于在投資時(shí)同時(shí)調(diào)整投資成本，而不必通過后續(xù)計(jì)量整理，從而減少實(shí)務(wù)操作的困惑。另外對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資實(shí)質(zhì)我們能夠進(jìn)行更好的把握。

參考文獻(xiàn):

篇8

對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算，新準(zhǔn)則保留了權(quán)益結(jié)合法的會(huì)計(jì)處理方式，因此，長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算比較復(fù)雜，是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的一大難點(diǎn)，對(duì)于廣大財(cái)務(wù)人員在實(shí)務(wù)操作中對(duì)于其核算必須要有清晰的思路。

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量

新準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值計(jì)量屬性，長(zhǎng)期股權(quán)投資取得時(shí)相關(guān)的會(huì)計(jì)處理在計(jì)量屬性上有所不同。長(zhǎng)期股權(quán)投資的取得方式，包括非企業(yè)合并取得和企業(yè)合并取得兩大類，其中企業(yè)合并又進(jìn)一步劃分為同一控制下的合并和非同一控制下的合并。對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并和非企業(yè)合并而取得的兩類長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始投資成本為付出資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。而對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，其與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)、所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值以及所發(fā)行股份面值總額之間的差額，調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

新準(zhǔn)則對(duì)不同取得方式的長(zhǎng)期股權(quán)投資分別規(guī)定采用不同的計(jì)量屬性，充分體現(xiàn)出“實(shí)質(zhì)重于形式”的會(huì)計(jì)質(zhì)量要求。同一控制下的企業(yè)合并，合并雙方存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，交易價(jià)格很可能不公允，且最終控制方在合并前后對(duì)經(jīng)濟(jì)資源的實(shí)際控制并沒有發(fā)生變化，從本質(zhì)上來說，不能作為購(gòu)買，會(huì)計(jì)處理上應(yīng)當(dāng)采用賬面價(jià)值。而非同一控制下的企業(yè)合并和非企業(yè)合并方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，交易各方是自愿、公平地進(jìn)行交易，存在公允的購(gòu)買價(jià)格，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量

新準(zhǔn)則關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量的會(huì)計(jì)處理，根據(jù)對(duì)被投資單位的影響程度和公允價(jià)值能否可靠計(jì)量，分別采用成本法和權(quán)益法。

新準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)采用成本法核算的有：一是當(dāng)投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資；二是投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。但是，母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表采用成本法核算，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)調(diào)整為權(quán)益法，并且應(yīng)區(qū)分以下兩種情形：1.對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并，合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)采用權(quán)益結(jié)合法處理，即被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其賬面價(jià)值計(jì)量。2.對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并，合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)采用購(gòu)買法處理，即被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其公允價(jià)值列示，初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，在合并報(bào)表上確認(rèn)為商譽(yù)(大于差額)或計(jì)入當(dāng)期損益(控股合并下，因購(gòu)買日不編制合并利潤(rùn)表，所以應(yīng)在購(gòu)買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整盈余公積和未分配利潤(rùn))。

當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算，不需要編制合并報(bào)表。采用權(quán)益法核算時(shí)，應(yīng)對(duì)初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額進(jìn)行調(diào)整。對(duì)于大于差額，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，包含在“長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本”中，小于差額，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，計(jì)入當(dāng)期損益“營(yíng)業(yè)外收入”。其后應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變化對(duì)投資賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。

新準(zhǔn)則要求權(quán)益法中采用公允價(jià)值這一計(jì)量屬性，充分體現(xiàn)了“相關(guān)性”這一會(huì)計(jì)質(zhì)量要求。

三、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理

長(zhǎng)期股權(quán)投資由權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法的會(huì)計(jì)處理相對(duì)比較簡(jiǎn)單，以權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的初始投資成本，將長(zhǎng)期股權(quán)投資的“損益調(diào)整”及“其他權(quán)益變動(dòng)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入“成本”明細(xì)科目，不需進(jìn)行追溯調(diào)整。本文側(cè)重分析長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理。

（一）追加投資引起成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理

因追加投資導(dǎo)致長(zhǎng)期股權(quán)投資由無重大影響下的成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算時(shí)，應(yīng)按照權(quán)益法的核算要求對(duì)原成本法下的核算結(jié)果進(jìn)行追溯調(diào)整，即應(yīng)以成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為權(quán)益法核算的初始投資成本，并在此基礎(chǔ)上比較該初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額。初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額的屬于通過投資作價(jià)體現(xiàn)的商譽(yù)，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益。對(duì)于新取得的股權(quán)部分，應(yīng)比較追加投資的成本與取得該部分投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，按照上述權(quán)益法的核算要求進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，惟一的區(qū)別是投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，差額計(jì)入取得當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入。原投資至新投資交易日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)相當(dāng)于原持股比例的部分，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資以及對(duì)應(yīng)科目。

長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值調(diào)整數(shù)=（追加投資日被投資單位公允價(jià)值-初始投資日被投資單位公允價(jià)值）*原持股比例

篇9

2 長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本的確認(rèn)

長(zhǎng)期股權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)分別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定。

2.1 企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資

企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

2.1.1 同一控制下的企業(yè)合并

同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

2.1.2 非同一控制下的企業(yè)合并

非同一控制下的企業(yè)合并，購(gòu)買方在購(gòu)買日應(yīng)當(dāng)區(qū)別下列情況確定企業(yè)合并成本，并將其作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。

（1）一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值。

（2）通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。

（3）購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本，該直接相關(guān)費(fèi)用不包括為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，也不包括企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用。

（4）在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的未來事項(xiàng)作出約定的，購(gòu)買日如果估計(jì)未來事項(xiàng)很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的，購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入合并成本。

無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。

2.2 非企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資

非企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量除企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資以外，其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

（1）以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。

（2）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。

（3）投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

（4）通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定。

（5）通過債務(wù)重組取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》確定。

3 初始成本的調(diào)整和計(jì)稅基礎(chǔ)差異的問題

（1）初始投資成本大于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，兩者之間的差額在會(huì)計(jì)上不對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整。而在稅法上對(duì)投資資產(chǎn)按以下方法確定投資成本：①通過支付現(xiàn)金取得的投資資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款為投資成本②通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為投資成本。這種情況會(huì)計(jì)核算與稅法要求一致不會(huì)產(chǎn)生差異。

（2）初始投資成本小于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，在會(huì)計(jì)上兩者之間的差額應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入，同時(shí)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

例1：甲企業(yè)于20×7年1月取得乙企業(yè)30%的股權(quán)，共支付價(jià)款3000萬元。取得投資時(shí)乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為12000萬，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定甲企業(yè)按持股比例計(jì)算應(yīng)享有3600萬元，則甲企業(yè)初始投資成本與應(yīng)享有乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額600萬元應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入。賬務(wù)處理：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—成本 36 000 000

貸：銀行存款 30 000 000

營(yíng)業(yè)外收入 6 000 000

但按照稅法規(guī)定，這部分差異不進(jìn)行處理，即營(yíng)業(yè)外收入不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，也不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。從而新增了一項(xiàng)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，會(huì)計(jì)上確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債150萬元 （600×25%=150萬）。賬務(wù)處理：

借：所得稅費(fèi)用—遞延所得稅費(fèi)用 1 500 000

貸：遞延所得稅負(fù)債 1 500 000

4 長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間的差異問題

投資企業(yè)在取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，在持有期間由于在損益確認(rèn)、股利發(fā)放、超額虧損確認(rèn)及減值準(zhǔn)備提取等方面會(huì)計(jì)與稅法規(guī)定的不同，從而產(chǎn)生了一系列的差異，下面將舉例說明這些差異及其賬務(wù)處理。

4.1 損益確認(rèn)的差異

投資企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)或發(fā)生凈虧損的份額（法規(guī)或章程規(guī)定不屬于投資企業(yè)的凈損益除外），調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，并確認(rèn)為當(dāng)期損益。但應(yīng)考慮以下因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整：①被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)按投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。②以取得投資時(shí)被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時(shí)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算確定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等對(duì)被投資單位凈利潤(rùn)的影響。

例2：20×7年1月1日M公司購(gòu)入N公司股票1000萬股，占N公司總股本的25%，作為戰(zhàn)略投資長(zhǎng)期持有。為完成此次收購(gòu)，M公司共支付現(xiàn)金2800萬（含相關(guān)稅費(fèi)），購(gòu)入當(dāng)天N公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為11000萬，賬面價(jià)值為10000萬，除下表涉及的項(xiàng)目其余資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值均相同。（單位：萬元）

表4-1

項(xiàng)目 賬面價(jià)值 公允價(jià)值 尚可使用年限

存貨 1100

1200

固定資產(chǎn)-設(shè)備 4900 5600 10

無形資產(chǎn)-專利權(quán) 500 700 5

合計(jì) 6500 7500

假設(shè)：存貨采用先進(jìn)先出法核算，所有的存貨在當(dāng)年消耗，固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)按年限平均法進(jìn)行攤銷。20×7年N公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1600萬元。那么其賬務(wù)處理為：

（1） 購(gòu)入時(shí)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—成本 28 000 000

貸：銀行存款 28 000 000

（2） 年底確認(rèn)投資損益，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)其進(jìn)行損益調(diào)整。

收益=[1600-（1200-1100）-（5600-4900）∕10 -（700-500）∕5]×25%=347.5萬元賬務(wù)處理：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整 3 475 000

貸：投資收益 3 475 000

稅法對(duì)于會(huì)計(jì)上確認(rèn)的347.5萬的投資收益不予確認(rèn)，同時(shí)也不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，因此便產(chǎn)生了一項(xiàng)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，需確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債86.875萬元（347.5×25%=86.875萬）會(huì)計(jì)分錄：

借： 所得稅費(fèi)用—遞延所得稅費(fèi)用 868 750

貸：遞延所得稅負(fù)債 868 750

4.2 取得現(xiàn)金股利的差異

投資企業(yè)自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)區(qū)分以下情況處理：

（1）自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)未超過已確認(rèn)投資損益的，應(yīng)抵減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整”科目。

例3：【沿用例2】假設(shè)20×8年3月1日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利0.15元∕股，則賬務(wù)處理：

借：應(yīng)收股利 1 500 000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整 1 500 000

實(shí)際收到時(shí)：

借：銀行存款 1 500 000

貸：應(yīng)收股利 1 500 000

稅法規(guī)定：對(duì)被投資單位分的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)做投資收益處理，不調(diào)減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。這時(shí)雖然不確認(rèn)持股所得，但原計(jì)算的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異已經(jīng)減少，因此應(yīng)相應(yīng)調(diào)減原確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債，即沖減遞延所得稅負(fù)債37.5萬元（150×25%=37.5）賬務(wù)處理：

借：遞延所得稅負(fù)債 375 000

貸：所得稅費(fèi)用—遞延所得稅費(fèi)用 375 000

（2）自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)超過已確認(rèn)投資收益部分，但未超過投資以后被投資單位實(shí)現(xiàn)的賬面利潤(rùn)中本企業(yè)享有的份額，應(yīng)作為投資收益處理。被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)金額，借記“應(yīng)收股利”科目，按照應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)未超過賬面已確認(rèn)投資收益的金額，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整”科目，上述借貸方差額貸記“投資收益”科目。

（3）自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)超過已確認(rèn)投資收益，同時(shí)也超過了投資以后被投資單位實(shí)現(xiàn)的賬面凈利潤(rùn)中本企業(yè)按持股比例應(yīng)享有的部分，該部分金額作為投資成本的收回。借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整、投資成本”科目。

4.3 取得股票股利的差異

如果被投資單位分配的是股票股利，在會(huì)計(jì)上投資企業(yè)不作賬務(wù)處理，但應(yīng)于除權(quán)日注明所增加的股數(shù)，以反映股份的變化。但按照稅法規(guī)定，對(duì)于股票股利投資企業(yè)應(yīng)按票面價(jià)值增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，即增加其計(jì)稅基礎(chǔ)。這樣便產(chǎn)生了一項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費(fèi)用”科目。

4.4 其他權(quán)益變動(dòng)的差異

對(duì)于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，投資企業(yè)在持股比例不變的情況下，應(yīng)按照持股比例與被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)中歸屬于本企業(yè)的部分，相應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)增加或減少資本公積。但這種情形按稅法有關(guān)規(guī)定對(duì)股權(quán)投資的成本卻不做調(diào)整。如果調(diào)增資本公積將產(chǎn)生一項(xiàng)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，需確認(rèn)一項(xiàng)遞延所得稅負(fù)債，借記“資本公積”科目，貸記“遞延所得稅負(fù)債”科目。如果調(diào)減資本公積將產(chǎn)生一項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異，需確認(rèn)一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“資本公積”科目。

4.5 超額虧損確認(rèn)的差異

投資企業(yè)確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的損失，原則上應(yīng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。具體步驟為：

首先，減記長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

其次，在長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至零的情況下，對(duì)于未確認(rèn)的投資損失，考慮除長(zhǎng)期股權(quán)投資以外，賬面上是否有其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益項(xiàng)目，如果有，則應(yīng)以其他長(zhǎng)期權(quán)益的賬面價(jià)值為限，繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長(zhǎng)期應(yīng)收項(xiàng)目等的賬面價(jià)值。

最后，經(jīng)過上述處理，按照投資合同或協(xié)議約定，投資企業(yè)仍需要承擔(dān)額外損失彌補(bǔ)等義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計(jì)將承擔(dān)的義務(wù)金額確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期投資損失。

例4：【沿用例2、例3】假設(shè)20×9年N公司由于環(huán)境因素的變化N公司出現(xiàn)巨額虧損6000萬（假設(shè)企業(yè)不存在其他長(zhǎng)期收益資產(chǎn)，也不承擔(dān)額外損失彌補(bǔ)義務(wù)）。則20×9年確認(rèn)虧損=[6000-（5600-4900）/10-（700-500）/5]×25%=1472.5萬元， 賬務(wù)處理為：

借：投資收益 14 725 000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整 14 725 000

但稅法上規(guī)定企業(yè)對(duì)外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。因此便產(chǎn)生了可抵扣暫時(shí)性差異。需確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)301.5萬元[（2800+347.5-150-1472.5）×25%=301.5萬 ] 賬務(wù)處理：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 3 015 000

貸：所得稅費(fèi)用—遞延所得稅費(fèi)用 3 015 000

4.6 長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備確認(rèn)的差異

長(zhǎng)期股權(quán)投資如果存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定確定其可收回金額及應(yīng)予計(jì)提的減值準(zhǔn)備。并且減值準(zhǔn)備提取后在以后不得轉(zhuǎn)回。

例5：【沿用例2】假設(shè)N公司20×9年發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，M公司認(rèn)為在可預(yù)見的未來很難收回投資成本，經(jīng)估計(jì)M公司認(rèn)為只能夠收回2500萬的成本。期末M公司對(duì)該投資計(jì)提了300萬的減值準(zhǔn)備。則賬務(wù)處理為：

借：資產(chǎn)減值損失 3 000 000

貸：期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 3 000 000

但未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，稅務(wù)機(jī)關(guān)不允許在稅前扣除。因此產(chǎn)生了300萬的可抵扣暫時(shí)性差異。需確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)75萬元（300×25%=75萬）。賬務(wù)處理：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 750 000

貸：所得稅費(fèi)用—遞延所得稅費(fèi)用 750 000

5 長(zhǎng)期股權(quán)投資處置時(shí)的差異問題

企業(yè)處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對(duì)應(yīng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，出售所得價(jià)款與處置長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面之間的差額，應(yīng)確認(rèn)為處置損益。采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，原計(jì)入資本公積中的金額，在處置時(shí)亦應(yīng)進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，將與所出售股權(quán)相對(duì)應(yīng)的部分在處置時(shí)自資本公積轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

例6：【沿用例2、例5】假設(shè)M公司于20×9年將所持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資全部出售共取得價(jià)款2500萬?？铐?xiàng)已存入銀行。則N公司的賬務(wù)處理為：

借：銀行存款 25 000 000

長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 3 000 000

投資收益 3 470 000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—成本 28 000 000

—損益調(diào)整 3 475 000

企業(yè)在處置投資時(shí)稅法上允許其計(jì)提的各項(xiàng)準(zhǔn)備允許同成本一同結(jié)轉(zhuǎn)，因此原確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債應(yīng)予以沖減。

賬務(wù)處理：

借：遞延所得稅負(fù)債 868 750

貸：所得稅費(fèi)用—遞延所得稅費(fèi)用 868 750

借：所得稅費(fèi)用—遞延所得稅費(fèi)用 750 000

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 750 000

6 總結(jié)

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的公布使得對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理發(fā)生了很大的變化，在實(shí)務(wù)中還有很多地方值得研究和探討。因此還需要結(jié)合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)指南以及新的企業(yè)所得稅法進(jìn)行更深入的分析。這樣企業(yè)在實(shí)務(wù)中才不會(huì)因處理不正確而產(chǎn)生不必要的稅款支出，加重企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，稅法，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2008.3

[2] 黃珍文，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，西南財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2007

篇10

（一）成本法和權(quán)益法適用范圍的變化。原準(zhǔn)則規(guī)定：投資企業(yè)對(duì)被投資單位無控制、無共同控制且無重大影響的，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)該采用成本法核算；投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有控制、共同控制或重大影響的，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)該采用權(quán)益法核算。

新準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在下列情況下采用成本法核算：1、投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施控制；2、投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資；3、被投資企業(yè)在嚴(yán)格的限制條件下經(jīng)營(yíng)，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制。而投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。

（二）初始投資成本計(jì)量的變化。原準(zhǔn)則規(guī)定：長(zhǎng)期股權(quán)投資取得時(shí)的初始投資成本，是指取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)支付的全部?jī)r(jià)款，或放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值，以及支付的稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，即以投出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為計(jì)量基礎(chǔ)。

新準(zhǔn)則對(duì)初始成本的確定分為企業(yè)合并取得和非合并取得，分別做出規(guī)定：

1、同一控制下的企業(yè)合并取得的股權(quán)投資，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。新舊準(zhǔn)則比較存在明顯差別：原準(zhǔn)則以投出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為初始投資成本；而新準(zhǔn)則是以取得被投資方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為初始投資成本。

2、非同一控制下的企業(yè)合并取得的股權(quán)投資，初始投資成本是投資方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值，即以付出的資產(chǎn)等的公允價(jià)值作為初始投資成本。同時(shí)，規(guī)定了在對(duì)非同一控制下取得的子公司采用成本法核算時(shí)，按規(guī)定確定初始成本后，投資方對(duì)初始投資成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)；投資方對(duì)初始投資成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

3、非企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本的確定與非同一控制下的企業(yè)合并取得的股權(quán)投資基本一致，也是以付出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為初始投資成本。

二、新舊準(zhǔn)則對(duì)控股公司會(huì)計(jì)處理的變化

原準(zhǔn)則對(duì)有控制權(quán)的投資采用權(quán)益法核算；新準(zhǔn)則規(guī)定采用成本法核算，但在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。從單個(gè)報(bào)表看，對(duì)有控制權(quán)的投資如果由權(quán)益法改為成本法核算，在被投資企業(yè)取得盈利的情況下，投資公司的資產(chǎn)和權(quán)益將減少；就合并會(huì)計(jì)報(bào)表而言，企業(yè)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整，仍將相關(guān)企業(yè)看作一個(gè)整體，相關(guān)企業(yè)之間的經(jīng)濟(jì)交易均被視為一個(gè)企業(yè)的內(nèi)部事務(wù)，因此，會(huì)計(jì)報(bào)表的合并結(jié)果并不受影響。

新準(zhǔn)則將控制分為同一控制和非同一控制，下文對(duì)非同一控制下取得的子公司進(jìn)行研究，分析新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算方法的不同對(duì)于投資公司單個(gè)報(bào)表的影響。

例：2007年1月1日甲公司以固定資產(chǎn)對(duì)乙公司投資，取得乙公司60%的股權(quán)。該固定資產(chǎn)原值160萬元，已計(jì)提折舊60萬元。投資當(dāng)日，該固定資產(chǎn)公允價(jià)值120萬元，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為150萬元。12月31日乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)30萬元。2008年3月1日乙公司宣告分派現(xiàn)金股利5萬元，股票股利10萬元。（股權(quán)投資差額按10年攤銷）

（一）按照原準(zhǔn)則要求，應(yīng)該采用權(quán)益法進(jìn)行核算：

2007.1.1

借：固定資產(chǎn)清理 100

累計(jì)折舊 60

貸：固定資產(chǎn) 160

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

―乙公司（投資成本） 90

長(zhǎng)期股權(quán)投資

―乙公司（股權(quán)投資差額）10

貸：固定資產(chǎn)清理 100

攤銷：

借：投資收益

―股權(quán)投資差額攤銷 1

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

―乙公司（股權(quán)投資差額） 1

2007.12.31

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

―乙公司（損益調(diào)整） 18

貸：投資收益

―股權(quán)投資收益 18

2008.3.1

借：應(yīng)收股利 3

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

―乙公司（損益調(diào)整） 3

（二）按照新準(zhǔn)則的要求，應(yīng)該采用成本法進(jìn)行核算：

2007.1.1

借：固定資產(chǎn)清理 100

累計(jì)折舊 60

貸：固定資產(chǎn) 160

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資―乙公司 90

商譽(yù) 30

貸：營(yíng)業(yè)外收入 20

固定資產(chǎn)清理 100

2008.3.1

借：應(yīng)收股利 3

貸：投資收益 3

可以看出，由于新舊準(zhǔn)則長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)有控制權(quán)投資的不同核算，對(duì)投資企業(yè)的資產(chǎn)和利潤(rùn)均產(chǎn)生了不同影響：