導(dǎo)言：作為寫(xiě)作愛(ài)好者，不可錯(cuò)過(guò)為您精心挑選的10篇長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理方法，它們將為您的寫(xiě)作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法

1　成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的緣由

(1)增加投資。例如：原投資持股比例15％，采用成本法核算，又購(gòu)入20％的股權(quán)，持股比例達(dá)到35％，改為權(quán)益法核算。

(2)減少投資。例如：原持股比例60％，屬于母子關(guān)系，賣(mài)掉30％股權(quán)，剩余30％改為權(quán)益法核算。

(3)其他導(dǎo)致對(duì)被投資單位由控制轉(zhuǎn)為共同控制或重大影響的情況出現(xiàn)。

2　核算案例與分析

案例一(追加投資)：長(zhǎng)江公司于2005年1月取得黃河公司10％的股權(quán)，成本為900萬(wàn)元，取得時(shí)黃河公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為8400萬(wàn)元(假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響且無(wú)法可靠確定該項(xiàng)投資的公允價(jià)值，長(zhǎng)江公司對(duì)其采用成本法核算。本例中長(zhǎng)江公司按照凈利潤(rùn)的10％提取盈余公積。

2006年2月10日，長(zhǎng)江公司又以1800萬(wàn)元的價(jià)格取得黃河公司12％的股權(quán)，當(dāng)日黃河公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為12000萬(wàn)元。取得該部分股權(quán)后，按照黃河公司章程規(guī)定，長(zhǎng)江公司能夠派人參與黃河公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。假定長(zhǎng)江公司在取得對(duì)黃河公司10％的股權(quán)后，雙方未發(fā)生任何內(nèi)部交易。2005年黃河公司通過(guò)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為900萬(wàn)元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。除所實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)外，未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)。

(1)2005年1月長(zhǎng)江公司取得黃河公司的股權(quán)時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

900

貸：銀行存款

900

2006年2月10日，長(zhǎng)江公司追加投資時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

1800

貸：銀行存款

1800

(2)成本法改為權(quán)益法，應(yīng)作為會(huì)計(jì)政策變更，采用追溯調(diào)整法處理：

運(yùn)用追溯調(diào)整法處理時(shí)，就當(dāng)作該投資業(yè)務(wù)一開(kāi)始就是采用權(quán)益法，與本來(lái)成本法計(jì)算的結(jié)果之間的差額調(diào)整留存收益。

容易得出：05年1月初始投資與06年2月10日追加投資時(shí)成本法與權(quán)益法會(huì)計(jì)處理相同；不同的是當(dāng)投資后被投資單位2005年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)900萬(wàn)元，權(quán)益法下投資單位按照持股比例應(yīng)享有90(900X10％)萬(wàn)元，調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額，同時(shí)調(diào)整留存益：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

90

貸：利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn)

90

借：利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn)

9

貸：盈余公積

9

上述兩筆分錄可以合并為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

90

貸：盈余公積

9

利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn)

81

需要特別注意的是：兩次投資間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)是否與被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利相同，如果不同，則說(shuō)明被投資單位有其他權(quán)益的變動(dòng)或者是再次投資時(shí)被投資單位進(jìn)行了資產(chǎn)評(píng)估，導(dǎo)致權(quán)益發(fā)生變動(dòng)，因此還要追溯調(diào)整資本公積。

本例中，長(zhǎng)江公司追加投資時(shí)，被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值由8400萬(wàn)元增加到12000萬(wàn)元，增加了3600萬(wàn)元，投資單位按照持股比例應(yīng)該享有360(3600X10％)萬(wàn)元。其中90萬(wàn)元屬于被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利時(shí)投資單位應(yīng)享有的部分，剩余的270萬(wàn)元是由于資本公積變動(dòng)引起的。因此應(yīng)增加相應(yīng)的權(quán)益：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

270

貸：資本公積一其他資本公積270

案例(減少投資)：長(zhǎng)江公司原持有黃河公司60％的股權(quán)，其賬面余額為9000萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。2006年1月10日，長(zhǎng)江公司將其持有的對(duì)黃河公司20％的股權(quán)出售給某企業(yè)，出售取得價(jià)款5400萬(wàn)元，當(dāng)日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為24000萬(wàn)元。長(zhǎng)江公司原取得對(duì)黃河公司60％股權(quán)時(shí)，黃河公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為13500萬(wàn)元(假定可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。自取得對(duì)黃河公司長(zhǎng)期股權(quán)投資后至處置投資前，黃河公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)7500萬(wàn)元。假設(shè)黃河公司一直未進(jìn)行利潤(rùn)分配。除所實(shí)現(xiàn)凈損益外，黃河公司未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)。本例中長(zhǎng)江公司按凈利潤(rùn)的10％提取盈余公積。

(1)長(zhǎng)江公司在出售20％的股權(quán)時(shí)：

借：銀行存款

5400

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

3000(9000／60％>

投資收益

2400

(2)采用追溯調(diào)整法調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值：

投資單位在減資由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法時(shí)，只追溯調(diào)整應(yīng)享有的凈利潤(rùn)部分。上例中第一次投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為13500萬(wàn)元，出售股權(quán)當(dāng)日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為24000萬(wàn)元，增加10500萬(wàn)元，其中凈利潤(rùn)為7500萬(wàn)元，剩余部分3000萬(wàn)元。也就是說(shuō)投資方取得投資以后，在被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)中應(yīng)享有的份額為4200[(24000--135000)>

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

3000

貸：盈余公積

300

利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn)　2700

剩余的1200(4200-3000)萬(wàn)元不需再調(diào)整資本公積。

總結(jié)：增資由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法時(shí)，既要調(diào)整留存收益又耍調(diào)整資本公積；減資由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法時(shí)，只調(diào)整留存收益，不調(diào)整資本公積。

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法由權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法

1　權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法的緣由

(1)減少投資。例如：原持股比例40％，賣(mài)掉25％股權(quán)，剩余15％改為成本法核算；

(2)增加投資。例如：原投資持股比例30％，又購(gòu)入25％的股權(quán)，持股比例達(dá)到55％，改為成本法核算。

(3)其他導(dǎo)致對(duì)被投資單位由權(quán)益法改為成本法核算的情況出現(xiàn)。

2　核算案例與分析

案例一(追加投資)：2007年1月1日，長(zhǎng)江公司以1500萬(wàn)元取得黃河公司30％的股權(quán)，款項(xiàng)以銀行存款支付，黃河公司2007年1月1日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為5000萬(wàn)元(假定其公允價(jià)值等于賬面價(jià)值)，因?qū)S河公司具有重大影響，長(zhǎng)江公司對(duì)該項(xiàng)投資采用權(quán)益法核算。長(zhǎng)江公司每年均按10％提取盈余公積。2007年黃河公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)i000萬(wàn)元，未分派現(xiàn)金股利。

2008年1月1日，長(zhǎng)江公司又以1800萬(wàn)元取得黃河公司30％的股權(quán)，款項(xiàng)以銀行存款支付，當(dāng)日黃河公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為6000萬(wàn)元，取得該部分股權(quán)后，長(zhǎng)江公司能夠?qū)S河公司實(shí)施控制，因此長(zhǎng)江公司將對(duì)黃河公司的股權(quán)投資轉(zhuǎn)為成本法核算。

要求：編制長(zhǎng)江公司股權(quán)投資的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

解析：

(1)2007年1月1日

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一黃河公司(成本)　1500

貸：銀行存款

1500

(2)2007年末：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一黃河公司(損益調(diào)整)300

貸：投資收益

300

(3)2008年1月1日

①購(gòu)入30％股權(quán)時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一黃河公司

1800

貸：銀行存款

1800

②調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值

因?yàn)樵诔杀痉ㄏ拢诒煌顿Y單位實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)時(shí)投資單位不需要賬務(wù)處理，因此要對(duì)權(quán)益法下確認(rèn)的利潤(rùn)部分追溯調(diào)整。

借：利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn)

300

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資一黃河公司

300

借：盈余公積

30(300X 10％)

貸：利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn)

30

上述兩筆處理可以合并為：

借：盈余公積

30

利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn)

270(300-30)

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資一黃河公司

300

案例二(減少投資)：長(zhǎng)江公司持有黃河公司30％的表決權(quán)股份，因能夠?qū)S河公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響，長(zhǎng)江公司對(duì)該項(xiàng)投資采用權(quán)益法核算。2006年11月，長(zhǎng)江公司將該項(xiàng)投資中的50％對(duì)外出售，出售以后，無(wú)法再對(duì)黃河公司施加重大影響，且該項(xiàng)投資不存在活躍市場(chǎng)，公允價(jià)值無(wú)法可靠確定，出售以后長(zhǎng)江公司對(duì)該項(xiàng)投資轉(zhuǎn)為采用成本法核算。出售時(shí)，該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為4800萬(wàn)元，其中投資成本3900萬(wàn)元，損益調(diào)整為900萬(wàn)元，出售取褂價(jià)款2700萬(wàn)元。

長(zhǎng)江公司確認(rèn)處置損益應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：

借：銀行存款

2700

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

2400(4800X 50％)

投資收益

300

我們知道：權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資有明細(xì)科目，成本法下不需要寫(xiě)明細(xì)科目，所以要做如下處理：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一黃河公司

2400

篇2

1999年1月1日?qǐng)?zhí)行的《投資》準(zhǔn)則從2006年2月15日改名為《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則，短期股權(quán)投資、長(zhǎng)短期債券投資全部由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定。與《投資》準(zhǔn)則有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定相比，《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則的內(nèi)容發(fā)生了許多變化，兩者的具體主要差異表現(xiàn)為如下幾個(gè)方面：

1、投資的分類對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則將投資分為：（1）投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資；（2）投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資；（3）投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資；（4）投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。而《投資》準(zhǔn)則將投資分為：短期（股票或債券）投資、長(zhǎng)期股權(quán)投資和長(zhǎng)期債券投資[1]194?？梢?jiàn)，《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則按長(zhǎng)期股權(quán)投資的具體情況進(jìn)一步做了詳細(xì)的分類，這就要求企業(yè)應(yīng)按不同種類的長(zhǎng)期股權(quán)投資分別采用相應(yīng)的核算方法。這樣，長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性大大提高了。

2、股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量方法對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：對(duì)于上述第（1）、（3）兩類投資，采用成本法后續(xù)計(jì)量，對(duì)于第（1）類控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整；上述第（2）類長(zhǎng)期股權(quán)投資，采用權(quán)益法后續(xù)計(jì)量；上述第（4）類長(zhǎng)期股權(quán)投資，由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定，分別劃分“交易性金融資產(chǎn)”或“可供出售金融資產(chǎn)”。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定的是：（1）不控制且不具有重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算；（2）控制或具有重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算；（3）短期投資按照成本計(jì)量，收到股利沖減投資成本。[1]207

3、長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：（1）新增企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本的確定，若為同一控制下的企業(yè)合并，按所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額入賬；若為非同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)當(dāng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》中確認(rèn)的合并成本入賬，即①一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日為取得對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值；②通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和；③購(gòu)買(mǎi)方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本；④在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的未來(lái)事項(xiàng)作出約定的，購(gòu)買(mǎi)日如果估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的，購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入合并成本。（2）除企業(yè)合并方式形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資以外，其他方式（如支付現(xiàn)金、發(fā)行權(quán)益性證券、投資者投入、非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組等方式）取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)按公允價(jià)值入賬。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的按如下三種情況分別確定：①以現(xiàn)金取得長(zhǎng)期股權(quán)時(shí)，按實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款作為投資成本，但不包括支付價(jià)款中包含的已宣告尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利；②以放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)（不含股權(quán)）取得的長(zhǎng)期股權(quán)，投資成本以放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值確定；③原來(lái)用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資改按成本法核算，或原采用成本法的改按權(quán)益法核算時(shí)，以原投資帳面價(jià)值作為投資成本。[1]202-204從兩個(gè)準(zhǔn)則的規(guī)定可知，《投資》準(zhǔn)則沒(méi)有涉及企業(yè)合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資處理方法。

4、權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資時(shí)溢、折價(jià)的確認(rèn)對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額進(jìn)行比較，當(dāng)前者大于后者時(shí)，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；當(dāng)前者小于后者時(shí)，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。權(quán)益核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資不再確認(rèn)股權(quán)投資差額。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額進(jìn)行比較，當(dāng)前者大于后者時(shí)，差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入股權(quán)投資差額，并在以后各期進(jìn)行攤銷(xiāo)；當(dāng)前者小于后者時(shí)，差額計(jì)入資本公積。[1]210

5、權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資投資收益的確認(rèn)對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，來(lái)確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。但投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，來(lái)確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。[1]211

6、長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的計(jì)提對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：成本法核算的、在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，減值應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定處理，即按賬面價(jià)值與現(xiàn)值之差額來(lái)計(jì)提減值損失，減值不可以轉(zhuǎn)回；其他按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的規(guī)定處理，已計(jì)提的減值不得轉(zhuǎn)回。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：減值可以轉(zhuǎn)回，但轉(zhuǎn)回金額不得超過(guò)其計(jì)提數(shù)[1]212。

二、《長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則》與《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的比較分析

國(guó)際上有關(guān)投資的準(zhǔn)則有：《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)——投資會(huì)計(jì)》、《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資的會(huì)計(jì)》；英國(guó)的《標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)公告第1號(hào)——聯(lián)營(yíng)公司會(huì)計(jì)》和《財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第2號(hào)——對(duì)子公司會(huì)計(jì)》；加拿大的《加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)手冊(cè)》第2010章、3050章；澳大利亞的《澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1006準(zhǔn)則——合營(yíng)投資》和《澳大利亞準(zhǔn)則第1016準(zhǔn)則——聯(lián)營(yíng)投資》；中國(guó)臺(tái)灣地區(qū)的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公報(bào)第5號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則》；中國(guó)香港地區(qū)的《會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則第10號(hào)——聯(lián)營(yíng)公司的會(huì)計(jì)處理》。

我國(guó)的《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則的有關(guān)內(nèi)容基本趨同于國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，這里僅以國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為例，比較分析《長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則》和《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的主要差異。兩者的主要區(qū)別在于減值準(zhǔn)備處理和合營(yíng)企業(yè)投資的核算方法上。（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資減值處理的比較分析。我國(guó)有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的處理如前述，在此不再闡述；而《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)——投資會(huì)計(jì)》的規(guī)定是，因長(zhǎng)期投資價(jià)值永久性下跌而對(duì)其賬面金額的沖減，應(yīng)計(jì)入收益表，當(dāng)該項(xiàng)投資價(jià)值回升或下跌原因不復(fù)存在時(shí)，已沖減的賬面金額可以轉(zhuǎn)回[2]85。（2）對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資核算方法的比較?！堕L(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)合營(yíng)企業(yè)應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算，而《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第31號(hào)——合營(yíng)中權(quán)益的財(cái)務(wù)報(bào)告》的規(guī)定是，對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資以比例合并法為主，但也可以采用權(quán)益法核算[2]111。

三、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法變動(dòng)對(duì)上市公司收益水平的影響

如前所述，《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則與《投資》準(zhǔn)則關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的有關(guān)內(nèi)容相比，變動(dòng)最大的地方在于成本法和權(quán)益法的核算范圍，以及在權(quán)益法下，取消了股權(quán)投資差額和合并價(jià)差等科目，并充分體現(xiàn)資產(chǎn)購(gòu)買(mǎi)的公允價(jià)值。對(duì)于股權(quán)投資差額的處理，《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)——首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》如下具體規(guī)定：①對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)間因合并或收購(gòu)獲得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按賬面值確認(rèn)長(zhǎng)期投資的成本，實(shí)際支付價(jià)格與賬面值的差額直接確認(rèn)為當(dāng)期收益。②對(duì)非關(guān)聯(lián)企業(yè)間因合并或收購(gòu)獲得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按實(shí)際支付成本確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始價(jià)格。③首次執(zhí)行時(shí)，按權(quán)益法核算的長(zhǎng)期投資，對(duì)于關(guān)聯(lián)企業(yè)，尚未攤銷(xiāo)完畢的股權(quán)投資差額應(yīng)全額沖銷(xiāo)，并調(diào)整留存收益，以沖銷(xiāo)股權(quán)投資差額后的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本。④對(duì)于非關(guān)聯(lián)企業(yè)，存在股權(quán)投資貸方差額的，應(yīng)沖銷(xiāo)貸方差額，調(diào)整留存收益，并以沖銷(xiāo)貸方差額后的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本；存在股權(quán)投資借方差額的，應(yīng)當(dāng)將長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本。可見(jiàn)，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變動(dòng)對(duì)上市公司的影響主要體現(xiàn)在凈資產(chǎn)和未來(lái)各期利潤(rùn)二個(gè)方面。

1、對(duì)凈資產(chǎn)的影響。

首次執(zhí)行，關(guān)聯(lián)企業(yè)投資差額或者非關(guān)聯(lián)企業(yè)的股權(quán)投資差額的貸方余額均會(huì)對(duì)凈資產(chǎn)構(gòu)成影響。為了評(píng)價(jià)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變更可能對(duì)上市公司凈資產(chǎn)的影響程度，我們采用（股權(quán)投資差額+合并價(jià)差）/股東權(quán)益（簡(jiǎn)稱EQ指標(biāo)）來(lái)反映準(zhǔn)則調(diào)整對(duì)不同公司的影響程度。通過(guò)計(jì)算，我們發(fā)現(xiàn)EQ指標(biāo)較大的前10名公司中，EQ值均大于30%，如果股權(quán)投資差額大部分來(lái)自關(guān)聯(lián)企業(yè)收購(gòu)，則會(huì)大幅減少公司凈資產(chǎn)，具體情況見(jiàn)下表1[3]。

表1股權(quán)投資差額和合并價(jià)差總額與股東權(quán)益（EQ）比值前10位的公司

公司名稱股東權(quán)益合計(jì)（萬(wàn)元）①合并價(jià)差+股權(quán)投資差額（萬(wàn)元）②EQ②/①

ST云大4947468094.60%

ST豐華217781816983.43%

張家界231581428661.69%

ST大盈6687350152.35%

ST佳紙14076707350.25%

星美聯(lián)合587772932649.89%

G創(chuàng)興287511205641.93%

G*ST環(huán)球397601505537.86%

G錦投1779405641031.70%

白云山A729402203230.21%

資料來(lái)源：萬(wàn)德資訊、平安證券綜合研究所

2、對(duì)未來(lái)各期利潤(rùn)的影響。

在股權(quán)投資差額取消后，將不再需要對(duì)股權(quán)投資差額進(jìn)行攤銷(xiāo)，從而影響相關(guān)企業(yè)的凈利潤(rùn)。股權(quán)投資差額為借方余額的，凈利潤(rùn)將增加，反之凈利潤(rùn)將減少。為了評(píng)價(jià)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變更對(duì)上市公司未來(lái)各期利潤(rùn)的影響程度，我們采用（股權(quán)投資差額+合并價(jià)差）/凈利潤(rùn)（簡(jiǎn)稱EP指標(biāo)）來(lái)反映準(zhǔn)則調(diào)整對(duì)不同公司的影響程度。通過(guò)計(jì)算，我們發(fā)現(xiàn)EP指標(biāo)較大的前9名公司中，EP值均大于800%，如果我們假設(shè)原來(lái)股權(quán)投資差額或合并價(jià)差按照20年攤銷(xiāo)，凈利潤(rùn)變化將可能達(dá)到50%以上，當(dāng)然具體的影響情況仍需具體分析其攤銷(xiāo)年限和是否來(lái)自關(guān)聯(lián)并購(gòu)，詳見(jiàn)表2[3]。

表2股權(quán)投資差額和合并價(jià)差總額與稅前利潤(rùn)（EP）比值前9位的公司

公司名稱稅前利潤(rùn)合計(jì)（萬(wàn)元）①合并價(jià)差+股權(quán)投資差額（萬(wàn)元）②EP②/①

張家界442142863232.13%

寶光藥業(yè)2079600302886.34%

G甘化3177605121904.35%

ST豐華1313181691383.78%

中恒集團(tuán)3174419651322.11%

新大洲A9161-86703-946.36%

星美聯(lián)合314329326933.06%

G萬(wàn)杰263224126916.64%

G創(chuàng)興149212056808.04%

篇3

Abstracts: Long-term equity investment that based on a company's investment strategy is to target investment units while format a kind of financial assets of the rights of the target unit. Long-term equity investment plays an important role in business investment. The accounting treatment of long-term equity investments including the initial measurement follow-up measurement method for long-term equity investment which account for the conversion and disposal of contents. Long-term equity investment has two critical methods including cost method and equity method and the conversion of these two methods is a key difficult.If can not correctly solve this problem it may become a means to manipulate profits. Accounting standards on the part of the long-term equity investments made important pro-modified with long-term equity investments in the revised accounting treatment .for compared with the old standards the revised one is more comprehensive and more converge with international accounting standards.

Keywords: long-term equity investment; the cost method ; the equity method

一、引言

長(zhǎng)期股權(quán)投資是企業(yè)基于其投資戰(zhàn)略對(duì)目標(biāo)單位進(jìn)行的投資，同時(shí)形成對(duì)目標(biāo)單位權(quán)益的一種金融資產(chǎn)。長(zhǎng)期股權(quán)投資在企業(yè)的投資中占有重要的地位，按照投資單位對(duì)被投資單位投資份額的大小不同從而擁有對(duì)被投資單位權(quán)益的不同，長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量方法分為成本法和權(quán)益法。取得投資后，如果投資單位能夠控制被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，或者投資單位對(duì)被投資單位達(dá)不到控制、共同控制或重大影響，投資在市場(chǎng)上無(wú)報(bào)價(jià)且公允價(jià)值得不到可靠計(jì)量，那么，長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量應(yīng)該采用成本法進(jìn)行核算；除此之外，投資單位的長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法應(yīng)該采用權(quán)益法。當(dāng)然，在持有投資期間，投資單位也會(huì)由于各種因素的影響而擴(kuò)大對(duì)被投資單位的投資份額，或者出售對(duì)被投資單位的投資。由于投資方改變了投資份額從而改變了其在被投資單位擁有的權(quán)益，所以就出現(xiàn)了投資方長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法的轉(zhuǎn)換問(wèn)題。如果取得投資后，投資方不能正確處理長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法的轉(zhuǎn)換，就可能成為企業(yè)操控利潤(rùn)的手段，從而有惡意制造差錯(cuò)的嫌疑。所以正確處理長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量的轉(zhuǎn)換對(duì)企業(yè)而言具有重要的意義。

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法及其轉(zhuǎn)換

企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法有兩種：成本法和權(quán)益法。成本法，是投資按成本計(jì)價(jià)的方法。權(quán)益法，是投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資單位享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。

當(dāng)企業(yè)對(duì)子公司投資或者企業(yè)對(duì)被投資單位的投資達(dá)不到控制、共同控制或重大影響，在活躍市場(chǎng)上無(wú)報(bào)價(jià)且公允價(jià)值得不到可靠計(jì)量時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量均采用成本法核算。企業(yè)對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)進(jìn)行投資形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量采用權(quán)益法核算。

企業(yè)在投資持有期間，因?yàn)楦鞣矫媲闆r的變化，可能導(dǎo)致其投資的后續(xù)計(jì)量方法由一種方法轉(zhuǎn)換為另一種方法。后續(xù)計(jì)量方法的改變可分為以下四種情況：

（一）投資單位追加投資導(dǎo)致持股比例上升，后續(xù)計(jì)量由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法。

如投資單位原持有被投資單位1%的股份，由于對(duì)被投資單位無(wú)控制、共同控制或重大影響且在市場(chǎng)上無(wú)報(bào)價(jià)公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，故后續(xù)計(jì)量方法采用成本法核算。后來(lái)，企業(yè)追加投資至20%，對(duì)被投資單位有重大影響，所以，長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法由成本法改為權(quán)益法核算。

原持有的對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，在活躍市場(chǎng)無(wú)報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因追加投資導(dǎo)致持股比例上升，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或?qū)嵤┕餐刂疲诔杀痉ㄞD(zhuǎn)為權(quán)益法時(shí)，應(yīng)區(qū)分原有的長(zhǎng)期股權(quán)投資以及新增的長(zhǎng)期股權(quán)投資兩部分分別處理：

1、原持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，前者大于后者的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值；前者小于后者的，根據(jù)其差額分別調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益。

2、對(duì)于新取得的股權(quán)部分，應(yīng)比較追加投資的成本與取得該部分投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，前者大于后者的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本；前者小于后者的，根據(jù)其差額分別調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資成本和當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入。

根據(jù)上述調(diào)整時(shí)，應(yīng)當(dāng)綜合考慮與原持有投資和追加投資相關(guān)商譽(yù)或計(jì)入損益的金額。

3、對(duì)于首次投資后至追加投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分，屬于在此期間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有的份額的，一方面調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)對(duì)于原取得投資時(shí)至追加投資當(dāng)期期初按照原持股比例應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益，應(yīng)調(diào)整留存收益；對(duì)于追加投資當(dāng)期期初至追加投資交易日之間應(yīng)享有被投資單位的凈損益，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益；屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入“資本公積—其他資本公積”。

（二）投資單位因處置部分投資導(dǎo)致持股比例下降，后續(xù)計(jì)量方法由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法。

如投資單位原持有被投資單位60%的股份，由于對(duì)被投資單位能達(dá)到控制，故后續(xù)計(jì)量方法采用成本法核算。后來(lái)，企業(yè)出售了部分投資，使投資份額降至20%，對(duì)被投資單位達(dá)不到控制但有重大影響，所以，長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法由成本法改為權(quán)益法核算。

首先應(yīng)按處置比例或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。在此基礎(chǔ)上，應(yīng)當(dāng)比較剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計(jì)算原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額（在權(quán)益法下我們只認(rèn)一個(gè)公允價(jià)值，那就是購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值，因此，對(duì)于處置或收回投資時(shí)點(diǎn)上，被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與我們無(wú)關(guān)），屬于投資作價(jià)中體現(xiàn)的商譽(yù)部分，不調(diào)整長(zhǎng)期估產(chǎn)投資的賬面價(jià)值；屬于投資成本小于原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的同時(shí)，應(yīng)調(diào)整留存收益。

對(duì)于原取得投資后至處置投資之間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有的份額，一方面應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)對(duì)于原取得投資時(shí)至處置投資當(dāng)期期初被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益（扣除已發(fā)放及已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利和利潤(rùn)）中享有的份額，調(diào)整留存收益；對(duì)于處置投資當(dāng)期期初至處置投資之日被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益中應(yīng)享有的份額，調(diào)整當(dāng)期損益；其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動(dòng)中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)，應(yīng)計(jì)入“資本公積——其他資本公積”。

（三）投資單位因追加投資原因?qū)е鲁止杀壤仙?，后續(xù)計(jì)量由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法。

如投資單位原持有被投資單位20%的股份，由于對(duì)被投資單位有重大影響，故后續(xù)計(jì)量方法采用權(quán)益法核算。后來(lái)，企業(yè)追加投資至60%，能夠控制對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，所以長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法核算。

（四）投資單位因收回部分投資導(dǎo)致持股比例下降，后續(xù)計(jì)量由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法。

如投資單位原持有被投資單位20%的股份，由于對(duì)被投資單位有重大影響，故后續(xù)計(jì)量方法采用權(quán)益法核算。后來(lái)，企業(yè)出售了部分投資，使投資份額降至1%，對(duì)被投資單位達(dá)不到控制、共同控制或重大影響且在市場(chǎng)上無(wú)報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，所以長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法核算。

其中，前三種情況在長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法的轉(zhuǎn)換時(shí)，基于其重要性原則要進(jìn)行追溯調(diào)整，而第四種情況由于投資企業(yè)在收回投資后，其對(duì)被投資單位的投資份額較小，從重要性角度分析，投資企業(yè)的投資對(duì)被投資單位不具重要性，故后續(xù)計(jì)量方法的轉(zhuǎn)換不必進(jìn)行追溯調(diào)整。

以下分別從這四種情況出發(fā)，舉例說(shuō)明長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理。

三、舉例說(shuō)明成本法和權(quán)益法的轉(zhuǎn)換

例1，A公司于20×8年2月取得B公司10%的股權(quán)，成本為900萬(wàn)元，取得投資時(shí)B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為8400萬(wàn)元（假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同）。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響且無(wú)法可靠確定該項(xiàng)投資的公允價(jià)值，A公司對(duì)其采用成本法核算。本例中A公司按照凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。

20×9年1月10日，A公司又以1800萬(wàn)元的價(jià)格取得B公司12%的股權(quán)，當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為12000萬(wàn)元。取得該部分股權(quán)后，按照B公司章程規(guī)定，A公司能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)換為權(quán)益法核算。假定A公司在取得對(duì)B公司10%股權(quán)后至新增投資日，雙方未發(fā)生任何內(nèi)部交易，B公司通過(guò)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為900萬(wàn)元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。假定不考慮其他因素。

要求：（1）編制20×9年1月10日，A公司追加投資的賬務(wù)處理。

（2）編制長(zhǎng)期股權(quán)投資追溯調(diào)整的賬務(wù)處理。

1）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1800

貸：銀行存款 1800

2）對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整

① 對(duì)于原10%股權(quán)的成本900萬(wàn)元與原投資時(shí)應(yīng)有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額840萬(wàn)元直接的差額60萬(wàn)元，屬于原投資時(shí)體現(xiàn)的商譽(yù)，該部分差額不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

對(duì)于被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)在原投資時(shí)至新增投資交易日之間公允價(jià)值的變動(dòng)3600萬(wàn)元相對(duì)于原持股比例的部分360萬(wàn)元（3600×10%），其中屬于投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)部分90萬(wàn)元（900×10%），應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額，同時(shí)調(diào)整留存收益；除實(shí)現(xiàn)凈損益外其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)270萬(wàn)元，應(yīng)當(dāng)追加調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額，同時(shí)計(jì)入“資本公積其他資本公積”。針對(duì)該部分投資的賬務(wù)處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 360

貸：資本公積——其他資本公積 270

盈余公積 9

利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 81

② 對(duì)于新取得的股權(quán)，其成本為1800萬(wàn)元，與取得該投資時(shí)按照持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額1440萬(wàn)元（12000×12%）之間的差額為投資作價(jià)中體現(xiàn)出的商譽(yù)，該部分商譽(yù)不要求調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。

例2，A公司于2009年1月1日以銀行存款7500萬(wàn)元取得B公司60%的股權(quán)，采用成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資。2009年1月1日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為10000萬(wàn)元，取得投資時(shí)被投資單位僅有一項(xiàng)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值不相等，除此之外，其他可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與公允價(jià)值相等。該固定資產(chǎn)原值為200萬(wàn)元，已計(jì)提折舊40萬(wàn)元，B公司預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為0，按照直線法計(jì)提折舊；A公司預(yù)計(jì)該固定資產(chǎn)公允價(jià)值為400萬(wàn)元，A公司剩余使用年限為8年，凈殘值為0，按照直線法計(jì)提折舊。雙方采用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同，不考慮所得稅因素。假定A、B公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。（非同一控制下的企業(yè)合并）

B公司2009年和2010年與該投資相關(guān)的其他相關(guān)條件如下：2009年B公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為400萬(wàn)元，可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值的變動(dòng)為60萬(wàn)元，分配股票股利200萬(wàn)元。2010年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為500萬(wàn)元，可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值的變動(dòng)40萬(wàn)元，分配現(xiàn)金股利500萬(wàn)元。

A公司于2011年1月1日出售B公司20%的股權(quán)，出售價(jià)款3000萬(wàn)元。A公司按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。在出售20%的股權(quán)后，A公司對(duì)B公司的持股比例為40%，在被投資單位董事會(huì)中派有代表，但不能對(duì)B公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策實(shí)施控制。對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法由成本法改為權(quán)益法。

要求：根據(jù)上面資料編制相關(guān)的賬務(wù)處理。

（1）A公司于2009年1月1日以銀行存款7500萬(wàn)元取得B公司60%的股權(quán)，采用成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司 7500

貸：銀行存款 7500

（2）、（3）、（4）、（5）、（6）

成本法下A公司不做賬務(wù)處理。

（7）2010年B公司分配現(xiàn)金股利500萬(wàn)元。

借：應(yīng)收股利 500

貸：投資收益 500

（8）A公司于2011年1月1日出售B公司20%的股權(quán)，出售價(jià)款3000萬(wàn)元。

① 結(jié)轉(zhuǎn)已出售部分投資的賬面價(jià)值的會(huì)計(jì)處理。

借：銀行存款 3000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司 2500

投資收益 500

② 按照權(quán)益法核算剩余長(zhǎng)期股權(quán)投資

由于5000（7500×2/3）>10000×40%（剩余投資賬面價(jià)值大于剩余投資部分享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額），不需要調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的“成本”明細(xì)科目金額。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（成本） 5000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司 5000

調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資“損益調(diào)整”和“其他權(quán)益變動(dòng)”明細(xì)科目。

首先，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資“損益調(diào)整”明細(xì)科目金額=[900-(400÷8-200÷10)×2-500]×40%=136(萬(wàn)元)

調(diào)整“其他權(quán)益變動(dòng)”=100×40%=40（萬(wàn)元）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司——損益調(diào)整 136

——其他權(quán)益變動(dòng) 40

貸：盈余公積 （136×10%）13.6

利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)（136×90%）122.4

資本公積——其他資本公積 40

（二）權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法

1、投資單位因追加投資原因?qū)е鲁止杀壤仙?，由?quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法。

因追加投資原因?qū)е略钟械膶?duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)子公司的投資，長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法。

例3，A公司于2009年1月1日以銀行存款3000萬(wàn)元取得B公司40%的股權(quán)，采用權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資。2009年1月1日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為10000萬(wàn)元，取得投資時(shí)被投資單位僅有一項(xiàng)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值不相等，除此之外，其他可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與公允價(jià)值相等。該固定資產(chǎn)原值為200萬(wàn)元，已計(jì)提折舊40萬(wàn)元，B公司預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為0，按照直線法計(jì)提折舊；A公司預(yù)計(jì)該固定資產(chǎn)公允價(jià)值為400萬(wàn)元，A公司剩余使用年限為8年，凈殘值為0，按照直線法計(jì)提折舊。雙方采用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同，不考慮所得稅因素。假定A、B公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。（非同一控制下的企業(yè)合并）B公司2009年、2010年其他資料如下：

2009年B公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為400萬(wàn)元，可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值的變動(dòng)增加60萬(wàn)元，B公司分配股票股利200萬(wàn)元。2010年B公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為500萬(wàn)元，可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值增加40萬(wàn)元，B公司分配現(xiàn)金股利500萬(wàn)元。

A公司于2010年1月1日以銀行存款4000萬(wàn)元取得B公司50%的股權(quán)。至此A公司持有B公司90%的股權(quán)，對(duì)B公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策實(shí)施控制。對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法核算。

要求：根據(jù)上述資料編制相關(guān)的賬務(wù)處理。

（1）A公司于2009年1月1日以銀行存款3000萬(wàn)元取得B公司40%的股權(quán)，采用權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（成本）3000

貸：銀行存款 3000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（成本）（10000×40%-3000）1000

貸：營(yíng)業(yè)外收入 1000

（2）2009年B公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為400萬(wàn)元。

將被投資單位賬面凈利潤(rùn)調(diào)整為各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債為公允價(jià)值下的凈利潤(rùn)：

調(diào)整后的凈利潤(rùn)=400-(400÷8-200÷10)=370（萬(wàn)元）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（損益調(diào)整）（370×40%）148

貸：投資收益 148

（3）2009年B公司可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)增加60萬(wàn)元。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動(dòng) 24

貸：資本公積——其他資本公積 24

（4）2009年B公司分配股票股利200萬(wàn)元。

不做會(huì)計(jì)處理

（5）2010年B公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為500萬(wàn)元。

將被投資單位賬面凈利潤(rùn)調(diào)整為各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債為公允價(jià)值下的凈利潤(rùn)：

調(diào)整后的凈利潤(rùn)=500－(400÷8－200÷10)=470（萬(wàn)元）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（損益調(diào)整）（470×40%）188

貸：投資收益 188

（6）2010年B公司可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值增加40萬(wàn)元。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（其他權(quán)益變動(dòng)） 16

貸：資本公積——其他資本公積 16

（7）2010年B公司分配現(xiàn)金股利500萬(wàn)元。

借：應(yīng)收股利(500×40%)200

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（損益調(diào)整） 200

（8）A公司于2010年1月1日以銀行存款4000萬(wàn)元取得B公司50%的股權(quán)。至此A公司持有B公司90%的股權(quán)，對(duì)B公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策實(shí)施控制。對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法核算。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司 4000

貸：銀行存款 4000

調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值：

①由于3000<10000×40%需要調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值

借：盈余公積 （1000×10%）100

利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) （1000×90%）900

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（成本 ） 1000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司 3000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（成本 ） 3000

② 投資長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值

調(diào)整“損益調(diào)整”=[900－(400÷8-200÷10)×2－500]×40%=136（萬(wàn)元）

借：盈余公積 （136×10%）13.6

利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) （136×90%）122.4

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（成本） 136

借：資本公積——其他資本公積 40

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（其他權(quán)益變動(dòng)）40

（2）因收回部分投資導(dǎo)致持股比例下降，由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法。

因收回投資導(dǎo)致長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量方法由成本法改為權(quán)益法（投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，在活躍市場(chǎng)中無(wú)報(bào)價(jià)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資）的，應(yīng)以轉(zhuǎn)換時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)。如投資比例由40%減持為1%的情況。

例4，甲公司持有乙公司30%的有表決權(quán)股份，因能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響，采用權(quán)益法核算。2009年10月，甲公司將該項(xiàng)投資中的50%對(duì)外出售，出售以后，無(wú)法再對(duì)乙公司施加重大影響，且該項(xiàng)投資不存在活躍市場(chǎng)，公允價(jià)值無(wú)法可靠確定，出售以后轉(zhuǎn)為采用成本法核算。出售時(shí)，該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為4800萬(wàn)元，其中投資成本3900萬(wàn)元，損益調(diào)整為900萬(wàn)元，出售取得價(jià)款2700萬(wàn)元。

則甲公司確認(rèn)處置損益相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄：

①結(jié)轉(zhuǎn)處置投資的賬面價(jià)值：

借：銀行存款 2700

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙公司（成本） （3900×50%）1950

——乙公司（損益調(diào)整）（900×50%）450

投資收益 300

②將權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入到成本法核算下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙公司 2400

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙公司（成本）1950

——乙公司（損益調(diào)整）（900×50%）450

四、研究結(jié)論

長(zhǎng)期股權(quán)投資是企業(yè)的一項(xiàng)重要的金融資產(chǎn)，正確區(qū)分企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資和企業(yè)擁有的其他金融資產(chǎn)，并能依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行正確的會(huì)計(jì)處理，對(duì)企業(yè)具有重要作用。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)結(jié)合我國(guó)企業(yè)的具體實(shí)際情況和國(guó)際上的先進(jìn)的理論和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)不斷地對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算準(zhǔn)則做修正。現(xiàn)在長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算越來(lái)越符合經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)且具有可理解性，但對(duì)其調(diào)整還在繼續(xù)。我們要結(jié)合經(jīng)濟(jì)事實(shí)和準(zhǔn)則要求，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行持續(xù)探討研究，這樣才能使會(huì)計(jì)信息更大程度地服務(wù)于企業(yè)的利益相關(guān)者，使會(huì)計(jì)真正成為有效的經(jīng)濟(jì)管理工具。

參考文獻(xiàn)：

[1]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2006.

[2]張彬.關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法和權(quán)益法核算的分析[J].現(xiàn)代商業(yè)2010(06).

篇4

引 言

所謂長(zhǎng)期股權(quán)投資，即通過(guò)投資而擁有被投資單位的股權(quán)份額，進(jìn)而根據(jù)所占股份份額分享公司經(jīng)營(yíng)收益和承擔(dān)公司虧損責(zé)任的一種投資方式。區(qū)別于其他金融資產(chǎn)，持有長(zhǎng)期股權(quán)投資份額的目的并非通過(guò)短期買(mǎi)賣(mài)交易獲益，而是在于長(zhǎng)期持有，除股票投資外，其他長(zhǎng)期股權(quán)投資是不能參與買(mǎi)賣(mài)交易的。因此，相對(duì)其他金融資產(chǎn)而言，長(zhǎng)期股權(quán)投資的風(fēng)險(xiǎn)也相對(duì)較大，作為一種廣泛存在的金融資產(chǎn)，長(zhǎng)期股權(quán)投資在不同的情況下，其會(huì)計(jì)核算也會(huì)有所區(qū)別，會(huì)計(jì)核算方法需要根據(jù)實(shí)際情況的變化而動(dòng)態(tài)地進(jìn)行調(diào)整，長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算方法的調(diào)整是一項(xiàng)復(fù)雜而具有挑戰(zhàn)性的工作，對(duì)此進(jìn)行研究對(duì)進(jìn)一步推動(dòng)相關(guān)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作的開(kāi)展和運(yùn)用具有積極的現(xiàn)實(shí)意義。

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的確定

成本法是指投資按成本計(jì)價(jià)的方法，顧名思義，權(quán)益法則指按投資方在被投資單位擁有的凈資產(chǎn)量進(jìn)行計(jì)算。長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算主要基于以下兩種情況，一是能夠在實(shí)質(zhì)上控制被投資單位；二是投資企業(yè)對(duì)被投資單位的影響力較小，不存在共同控制或重大影響的情況，并且這種投資報(bào)價(jià)也并非公共獲得的，如沒(méi)有市場(chǎng)報(bào)價(jià)，無(wú)法及時(shí)有效地獲得公允價(jià)值等。對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算來(lái)說(shuō)，成本法和權(quán)益法的選擇，不是以持股比例作為唯一判斷標(biāo)準(zhǔn)，而是應(yīng)該考慮共同控制、重大影響等因素。在不考慮其他因素的情況下，如果持股比例介于20%至50%之間，應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算，除此之外的情形則采用成本法核算，會(huì)計(jì)核算方式的確定，其中很明確的規(guī)則就是實(shí)質(zhì)重于形式，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的確定也是如此。除了將持股比例作為判斷指標(biāo)外，如果投資單位對(duì)被投資者實(shí)施控制或無(wú)重大影響，則采用成本法核算，否則采用權(quán)益法進(jìn)行核算。然而，會(huì)計(jì)核算方法確定以后，也不是一成不變的，當(dāng)持股比例發(fā)生變動(dòng)，會(huì)計(jì)核算方法也會(huì)由權(quán)益法向成本法變動(dòng)；反之亦是如此。

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法變更的原因分析

根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法主要有成本法和權(quán)益法兩種，由上文的分析，不難看出長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的確定，是由投資單位和被投資單位之間的關(guān)系所確定的。投資者和被投資者之間的身份變化、持股比例的增減變化，實(shí)質(zhì)上相互影響的變化，如從對(duì)被投資單位不具有共同控制和重大影響，隨著股份增持的變化而對(duì)被投資企業(yè)產(chǎn)生共同控制和重大影響，因減持股份而從控制變?yōu)榫哂兄卮笥绊懙龋@些都會(huì)引起長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變更，本著實(shí)質(zhì)重于形式的需求，需要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行動(dòng)態(tài)的調(diào)整，以適應(yīng)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的需要。

三、成本法轉(zhuǎn)向權(quán)益法轉(zhuǎn)換

長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法由成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)換，主要源自于兩種情況，分別是由追加投資和減少投資引起的，雖然都會(huì)導(dǎo)致由成本法核算向權(quán)益法核算方法的轉(zhuǎn)變，但從整個(gè)會(huì)計(jì)分錄的處理過(guò)程來(lái)看，還是有很大區(qū)別的，本文將對(duì)此做詳細(xì)的討論。

（一）追加投資引起成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)變

原持有的長(zhǎng)期投資對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并在日常交易的市場(chǎng)中不存在公共報(bào)價(jià)，其公允價(jià)值也不能通過(guò)方便快捷的手段進(jìn)行確定時(shí)，采取成本法計(jì)價(jià)的會(huì)計(jì)核算方法。投資者如果追加投資比例，與被投資者的關(guān)系將發(fā)生變化，進(jìn)而能對(duì)被投資者施以重大的影響和控制，會(huì)計(jì)核算方法需要變更為權(quán)益法，會(huì)計(jì)核算上對(duì)于原來(lái)持股的部分和新增加的部分也需要區(qū)別對(duì)待，采用不同的方法進(jìn)行核算。

1.對(duì)于原持有股份的賬面余額部分，與被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值按持股比例進(jìn)行計(jì)算的金額，兩者的計(jì)算結(jié)果并非完全一致，往往存在一定的差額。對(duì)此，如果前者大于后者，則無(wú)需對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，直接按投資者所耗費(fèi)投資成本的價(jià)值計(jì)算；反之，則需在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的基礎(chǔ)上同時(shí)調(diào)增留存收益。對(duì)于差額部分的會(huì)計(jì)處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――成本

貸：盈余公積

利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)

2.對(duì)于新增加的股權(quán)投資部分，需要按被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值和新增比例計(jì)算投資單位新增的投資份額，并與取得這部分新增投資耗費(fèi)的成本進(jìn)行比較，如果前者大于后者，則需調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，同時(shí)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。如果前者小于后者，即所耗費(fèi)的成本大于新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資份額，對(duì)此不需要做會(huì)計(jì)核算調(diào)整，超出的投資作價(jià)部分體現(xiàn)為商譽(yù)，其會(huì)計(jì)核算處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――成本

貸：營(yíng)業(yè)外收入

為了能夠更好地適應(yīng)和體現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一貫性原則，使不同時(shí)期的會(huì)計(jì)核算能夠更好地進(jìn)行縱向比較，長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)于商譽(yù)和留存收益部分的計(jì)量和核算也應(yīng)保持前后一致，對(duì)于原持股比例對(duì)應(yīng)的商譽(yù)與新增股權(quán)投資對(duì)應(yīng)的商譽(yù)部分，應(yīng)加以綜合考慮，留存收益的核算與處理也應(yīng)如此，需要從整體上把握與整體投資相關(guān)聯(lián)的商譽(yù)及留存收益，并隨著交易的不斷進(jìn)行而動(dòng)態(tài)地調(diào)整和整合。

3.對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資原來(lái)持股的部分，由于被投資單位凈資產(chǎn)可辨認(rèn)公允價(jià)值是動(dòng)態(tài)變化的，原持股的部分對(duì)應(yīng)的份額的會(huì)計(jì)核算處理也需要進(jìn)行調(diào)整。

（1）在對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)核算區(qū)間，如果被投資單位實(shí)現(xiàn)了凈損益，則需要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，屬于初始投資到新增投資區(qū)間的凈損益部分，則需按持股比例對(duì)應(yīng)的凈損益部分調(diào)整留存收益，其會(huì)計(jì)核算處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整

貸：盈余公積

利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)

（2）若股份投資者享有被投資單位的凈損益部分，產(chǎn)生于新增加投資部分的投資期初至新增投資日之間，則應(yīng)將對(duì)應(yīng)損益部分計(jì)入當(dāng)期損益，其會(huì)計(jì)處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整

貸：投資收益

（3）除上述兩種原因之外導(dǎo)致股權(quán)投資所占份額對(duì)應(yīng)公允價(jià)值變動(dòng)的部分，應(yīng)計(jì)入資本公積，其會(huì)計(jì)處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

貸：資本公積――其他資本公積

（二）減少投資引起成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)變

長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法由成本法向權(quán)益法的轉(zhuǎn)變，除了追加投資外，處置股權(quán)投資也會(huì)導(dǎo)致核算方式的轉(zhuǎn)變，當(dāng)對(duì)被投資單位的影響力由控制轉(zhuǎn)變?yōu)楣餐刂苹蛘呔哂兄卮笥绊憰r(shí)，按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――長(zhǎng)期股權(quán)投資》部分條例的規(guī)定，應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。針對(duì)減少投資引起的核算方法的轉(zhuǎn)變，在合并報(bào)表和個(gè)別報(bào)表上的會(huì)計(jì)處理也是不同的，本文以個(gè)別報(bào)表為主要研究對(duì)象，簡(jiǎn)單介紹相關(guān)的會(huì)計(jì)處理過(guò)程。

處置部分股權(quán)后，剩余股權(quán)仍然能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施以共同控制或重大影響的，則需將核算方法調(diào)整為權(quán)益法，同時(shí)計(jì)算剩余比例股權(quán)份額對(duì)應(yīng)的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，并與剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本進(jìn)行比較，根據(jù)比較的結(jié)果進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)核算。

1.被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，作為核算的參考基準(zhǔn)，如果原取得的剩余投資成本大于按所占股權(quán)比例對(duì)應(yīng)的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值份額，則無(wú)需進(jìn)行會(huì)計(jì)調(diào)整處理。反之，則需對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行調(diào)整，調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益。其會(huì)計(jì)核算如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――成本

貸：盈余公積

利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)

2.原取得投資后到權(quán)益法核算這段時(shí)間，被投資單位取得的凈損益份額部分，對(duì)原來(lái)取得的股權(quán)投資后，到處置股權(quán)份額這段期間，被投資單位取得的凈損益（扣除現(xiàn)金股利和利潤(rùn)）對(duì)應(yīng)股權(quán)份額應(yīng)享有的份額，對(duì)留存收益進(jìn)行調(diào)整，會(huì)計(jì)處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整

貸：盈余公積

利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)

因處置股權(quán)投資，投資者享有被投資單位凈損益中的份額，若該份額產(chǎn)生于處置當(dāng)期期初至處置日之間，其會(huì)計(jì)處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整

貸：投資收益

3.除上述原因外，由其他原因?qū)е碌膶?duì)被投資單位所享份額對(duì)應(yīng)的所有權(quán)益變動(dòng)，其會(huì)計(jì)核算處理應(yīng)同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和資本公積――其他資本公積。

四、權(quán)益法向成本法轉(zhuǎn)換

同成本法向權(quán)益法的轉(zhuǎn)換相似，由權(quán)益法向成本法核算方法的變更也是基于兩種情況，分別是增加股權(quán)投資和減少股權(quán)投資。為了同上文的討論相一致，本文研究和討論的對(duì)象也是個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表，對(duì)于因企業(yè)合并引起的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的討論不是本章的討論重點(diǎn)。

（一）通過(guò)多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并

因追加投資，導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響由共同控制和重大影響變更為控制時(shí)，其會(huì)計(jì)核算需由成本法變更為權(quán)益法，應(yīng)按如下的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)核算處理。

1.該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)由兩部分組成：購(gòu)買(mǎi)日前持有的被投資單位股權(quán)投資的賬面價(jià)值，購(gòu)買(mǎi)日新增加的投資成本。其中長(zhǎng)期股權(quán)投資在購(gòu)買(mǎi)日的初始投資成本的計(jì)算，針對(duì)三種不同的情況，應(yīng)區(qū)別對(duì)待處理。這三種情況分別是達(dá)到合并前的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算、采用權(quán)益法核算和合并前劃分為可供出售金融資產(chǎn)。

2.對(duì)于購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被投資單位的股權(quán)部分，如果涉及到其他綜合收益的處置的，也需要在處置的時(shí)候?qū)⑵渌C合收益的部分轉(zhuǎn)到當(dāng)期投資收益里，初始投資成本則是以股權(quán)投資的賬面價(jià)值和新增投資成本之和計(jì)算。

（二）因收回部分投資導(dǎo)致持股比例下降

投資單位對(duì)被投資單位進(jìn)行股權(quán)投資后，能對(duì)其施以共同控制或重大影響的，并且該長(zhǎng)期股權(quán)投資存在活躍的市場(chǎng)報(bào)價(jià)或者公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，則該長(zhǎng)期股權(quán)投資采取權(quán)益法核算。在這種情況下，如果投資單位處置股權(quán)投資，導(dǎo)致上述采用權(quán)益法核算的條件不再成立時(shí)，則需要調(diào)整為成本法進(jìn)行核算。

五、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法變更存在的不足及應(yīng)對(duì)措施

會(huì)計(jì)核算方法變更的不合理之處主要有以下兩個(gè)方面，即會(huì)計(jì)追溯調(diào)整不合理和會(huì)計(jì)處理不具有可比性原則。首先，會(huì)計(jì)核算方法的變更不符合會(huì)計(jì)政策變更的原則，會(huì)計(jì)政策變更是指對(duì)同樣的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)采納不同的會(huì)計(jì)政策，會(huì)計(jì)政策的變更需要符合以下兩個(gè)原則，即符合法律的需要，同時(shí)體現(xiàn)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，會(huì)計(jì)政策的變更能更加準(zhǔn)確地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。投資單位因追加或減少投資，而導(dǎo)致控制權(quán)的變更，進(jìn)而影響會(huì)計(jì)核算方法的變更，不屬于會(huì)計(jì)政策的變更，不需要進(jìn)行追溯調(diào)整。同時(shí)權(quán)益法的核算，視同一直以來(lái)就采納的會(huì)計(jì)處理政策，進(jìn)行追溯調(diào)整也不符合權(quán)益法的核算原則。伴隨持股比例的增減變化，會(huì)計(jì)核算方法在成本法和權(quán)益法之間不斷變化，采納的是不同的核算思想和核算方法，在同一周期的前后邏輯也不一致，影響了會(huì)計(jì)核算的可比性原則。

通過(guò)上述分析，不難看出企業(yè)會(huì)計(jì)核算過(guò)程中，對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的采納是不斷地進(jìn)行動(dòng)態(tài)調(diào)整和變化，雖然在一定程度上滿足了現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中會(huì)計(jì)核算的需要，但也存在一些問(wèn)題，如無(wú)法進(jìn)行追溯調(diào)整，會(huì)計(jì)核算不具有縱向的可比性。在此筆者的建議是，對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算，追加（出售）投資前采用成本法，追加（出售）投資后采用權(quán)益法，無(wú)需進(jìn)行追溯調(diào)整，簡(jiǎn)單便于操作，也符合會(huì)計(jì)核算的可比性原則，當(dāng)然，在具體的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作過(guò)程中還會(huì)不斷涌現(xiàn)出新的問(wèn)題，需在以后進(jìn)行不斷的完善。

結(jié) 語(yǔ)

長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變更，一直以來(lái)都在股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算中具有非常廣泛的應(yīng)用，理論的發(fā)展推動(dòng)相關(guān)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的不斷深入和發(fā)展，而會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展過(guò)程中不斷暴露的新問(wèn)題進(jìn)一步推進(jìn)了相關(guān)理論研究的不斷深入。長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算，一直以來(lái)都是相關(guān)會(huì)計(jì)知識(shí)理論學(xué)習(xí)的難點(diǎn)，本文通過(guò)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的確定、變更及其存在的問(wèn)題展開(kāi)了詳細(xì)的討論，并提出了一些積極的建議，即在成本法變更為權(quán)益法時(shí)，追加（出售）投資前采用成本法，追加（出售）投資后采用權(quán)益法。通過(guò)理論研究的不斷深入，旨在推進(jìn)相關(guān)理論知識(shí)研究的基礎(chǔ)上進(jìn)一步推進(jìn)實(shí)踐工作的開(kāi)展。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 谷小倩.長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法轉(zhuǎn)換會(huì)計(jì)處理[J]. 財(cái)會(huì)通訊，2010（4）.

[2] 曹文芳.長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法轉(zhuǎn)換會(huì)計(jì)處理的優(yōu)化[J].財(cái)會(huì)月刊，2011（4）.

[3] 陳祖清.長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理[J].會(huì)計(jì)之友，2010（5）.

篇5

由于舊準(zhǔn)則規(guī)定投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)具有控制、共同控制或?qū)嵤┲卮笥绊憰r(shí)采用權(quán)益法，因此投資企業(yè)只有出售部分股權(quán)，致使投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的影響變?yōu)闊o(wú)控制、無(wú)共同控制或無(wú)重大影響時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資改按成本法核算，按權(quán)益法下的賬面價(jià)值作為改按成本法核算的初始投資成本，并采用未來(lái)適用法。對(duì)于此，新準(zhǔn)則下因持股比例下降由權(quán)益法改按成本法核算的處理與此基本相同。原準(zhǔn)則由于權(quán)益法的適用范圍與新準(zhǔn)則不同，所以未涉及持股比例上升的情況。本文通過(guò)舉例來(lái)說(shuō)明股權(quán)投資中成本法與權(quán)益法轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理方法。

[例1]華天中海公司2007年對(duì)明珠公司公司投資，占明珠公司注冊(cè)資本的30％，對(duì)明珠公司能夠施加重大影響。至2008年12月31日，華天中海公司對(duì)明珠公司投資的賬面價(jià)值為400萬(wàn)元，其中，投資成本為300萬(wàn)元，損益調(diào)整為100萬(wàn)元。2009年1月2日，華天中海公司將持有明珠公司的股份對(duì)外轉(zhuǎn)讓一半，收到210萬(wàn)元款項(xiàng)存人銀行，并失去了重大影響力，為此，華天中海公司改按成本法核算。

根據(jù)以上實(shí)例，華天中海公司應(yīng)作以下會(huì)計(jì)處理。

2009年1月2日出售15％股份時(shí)

借：銀行存款　2100000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――明珠公司(成本)　1500000

長(zhǎng)期股權(quán)投資――明珠公司(損益調(diào)整)　500000

投資收益　100000

改按成本法處理

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――明珠公司　2000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――明珠公司(成本)　1500000

長(zhǎng)期股權(quán)投資――明珠公司(損益調(diào)整)　500000

[例2]A公司于2007年3月以8000萬(wàn)元取得B公司30％的股權(quán)，因能夠?qū)公司施加重大影響，對(duì)所取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，于2007年確認(rèn)對(duì)B公司的投資收益300萬(wàn)元。2008年4月A公司又斥資10000萬(wàn)元取得B公司另外30％的股權(quán)。本例中假定A公司在取得對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資以后，B公司并未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。A公司按凈利潤(rùn)的10％提取盈余公積。A公司對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資未計(jì)提任何減值準(zhǔn)備。

本例中A公司是通過(guò)分步購(gòu)買(mǎi)最終達(dá)到對(duì)B公司實(shí)施控制，形成企業(yè)合并。在合并前由于只對(duì)B公司施加重大影響，采用權(quán)益法核算，經(jīng)過(guò)進(jìn)一步購(gòu)買(mǎi)股權(quán)達(dá)到對(duì)B公司實(shí)施控制，根據(jù)新準(zhǔn)則要求應(yīng)改按成本法核算，并且類擬追溯調(diào)整法將有關(guān)對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整至最初(2007年3月)取得成本，再在此基礎(chǔ)上加上購(gòu)買(mǎi)日(2008年4月)新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值作為購(gòu)買(mǎi)日改按成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。所以A公司按新準(zhǔn)則作如下會(huì)計(jì)處理。

(1)購(gòu)買(mǎi)日將對(duì)B公司的投資調(diào)整至2007年3月取得時(shí)的成本(相當(dāng)采用追溯調(diào)整法)。

借：盈余公積　300000

利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)　2700000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司(損益調(diào)整)　3000000

(2)購(gòu)買(mǎi)日2008年4月新支付的對(duì)價(jià)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司(成本) 100000000

貸：銀行存款　100000000

此時(shí)對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額18000萬(wàn)元(8300-300+10000)，將權(quán)益法改為成本法。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司　180000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司(成本)　180000000

二、成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理

根據(jù)新準(zhǔn)則對(duì)成本法和權(quán)益法適用范圍劃分的調(diào)整，長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時(shí)，應(yīng)區(qū)別形成該轉(zhuǎn)換的不同情況進(jìn)行處理。一種是因持股比例上升由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法，即原持有的對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因追加投資導(dǎo)致持股比例上升，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實(shí)施共同控制的，應(yīng)將成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法；另一種是因持股比例下降由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法，即因處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響力由控制轉(zhuǎn)為重大影響或與其他方一起實(shí)施共同控制的，應(yīng)將成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法。以上兩種情況下由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法都按未來(lái)適用法進(jìn)行處理，不采用追溯調(diào)整法。

而舊準(zhǔn)則規(guī)定的由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法處理的情況只有一種，即當(dāng)投資企業(yè)以逐步購(gòu)買(mǎi)股份的方式獲得被投資單位的股份，其投資對(duì)被投資單位的影響由無(wú)控制、無(wú)共同控制或無(wú)重大影響逐步轉(zhuǎn)變?yōu)榫哂锌刂啤⒐餐刂苹蛑卮笥绊懬闆r下，長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法必須由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法，并要求采用追溯調(diào)整法，而不是未來(lái)適用法。本文通過(guò)舉例來(lái)對(duì)比持股比例不同而形成會(huì)計(jì)處理的差異。

(一)因持股比例上升由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法 因持股比例上升由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法，按新準(zhǔn)則的規(guī)定在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)應(yīng)區(qū)分原持股比例和新增持股比例兩部分來(lái)進(jìn)行處理。

[例3]A公司于2007年1月1日以520萬(wàn)元購(gòu)入B公司發(fā)行的普通股股票40萬(wàn)股，每股面值1元，占B公司實(shí)際發(fā)行在外股數(shù)的10％，另支付2萬(wàn)元稅費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，A公司采用成本法核算此項(xiàng)投資。2007年7月1日A公司再以800萬(wàn)元購(gòu)入100萬(wàn)股，另支付2萬(wàn)元稅費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。至此持股比例達(dá)35％，并對(duì)B公司實(shí)施重大影響，改用權(quán)益法核算此投資，設(shè)B公司2007年1月1日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為3500萬(wàn)元，2007年7月1日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為3900萬(wàn)元，2007年度凈利潤(rùn)為500萬(wàn)元，其中2007年1月1日至6月30日的凈利潤(rùn)為300萬(wàn)元。假定A公司在取得對(duì)B公司10％股權(quán)后至新增投資日，B公司未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，也未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)。A公司按照凈利潤(rùn)的10％提取盈余公積。

(1)原持股比例部分。如果原取得投資時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬

面余額大于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；原取得投資時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額小于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益。

本例題中的A公司對(duì)B公司原10％的股權(quán)投資在投資時(shí)的初始投資成本(522萬(wàn)元)大于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額(350萬(wàn)元)的差額172萬(wàn)元，屬于原投資時(shí)體現(xiàn)的商譽(yù)，該部分的差額不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

如果原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分，屬于在此之間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有的份額的，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和資本公積。

本例中的A公司對(duì)于B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)在原投資時(shí)(2007年1月1日)至新增投資交易日(2007年7月1日)之間公允價(jià)值的變動(dòng)400萬(wàn)元(3900-3500)相對(duì)于原持股比例(10％)的部分40萬(wàn)元，應(yīng)調(diào)整增加A公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額40萬(wàn)元，其中屬于投資后B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)部分30萬(wàn)元(300x10％)，同時(shí)調(diào)整留存收益，除實(shí)現(xiàn)凈損益之外其他原因?qū)е碌目杀嬲J(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)10萬(wàn)元(40-30)，應(yīng)當(dāng)計(jì)人資本公積，針對(duì)該部分投資的會(huì)計(jì)處理如下。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司(成本)　400000

貸：資本公積一其他資本公積　100000

盈余公積　30000

利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)　270000

(2)新增持股比例部分。新增的投資成本大于應(yīng)享有取得該部分投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本；投資成本小于應(yīng)享有取得該部分投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本同時(shí)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。

本例中2007年7月1日A公司新取得B公司25％的股權(quán)時(shí)，其成本為802萬(wàn)元，與取得該投資時(shí)按照25％的持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額975萬(wàn)元(3900x25％)之間的差額173萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)為營(yíng)業(yè)外收入，但原持股比例10％部分長(zhǎng)期股權(quán)投資中含有商譽(yù)172萬(wàn)元，所以綜合考慮追加投資25％部分應(yīng)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入1萬(wàn)元，并確認(rèn)含在長(zhǎng)期股權(quán)投資中的商譽(yù)172萬(wàn)元。作會(huì)計(jì)處理如下。

2007年7月1日A公司支付802萬(wàn)元時(shí)的處理。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司(成本)　8020000

貸：銀行存款8020000

調(diào)整的會(huì)計(jì)處理

借：長(zhǎng)期股權(quán)投――B公司(成本)　10000

貸：營(yíng)業(yè)外收入　10000

經(jīng)過(guò)以上處理，A公司對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額為1365萬(wàn)元(522+40+802+1)，即為成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法時(shí)的賬面余額。

舊準(zhǔn)則規(guī)定下的會(huì)計(jì)處理。本例中原持股比例部分，根據(jù)舊準(zhǔn)則要求采用追溯調(diào)整法將原投資部分追溯調(diào)整為權(quán)益法核算時(shí)的賬面價(jià)值，A公司應(yīng)作如下追溯調(diào)整的會(huì)計(jì)處理。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司(投資成本)　3500000

長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司(股權(quán)投資差額)(1720000―86000)

1634000

長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司(損益調(diào)整) 300000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司　5220000

投資收益　214000

以上會(huì)計(jì)處理是根據(jù)追溯調(diào)整的分錄調(diào)整而得，具體的追溯調(diào)整分錄不需要作為正式的賬務(wù)處理記錄，但調(diào)整的工作量較大，此處略。

新增持股比例部分的會(huì)計(jì)處理。

2007年7月1日A公司支付802萬(wàn)元

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司(投資成本)　8020000

貸：銀行存款　8020000

計(jì)算再一次投資時(shí)的股權(quán)投資差額及會(huì)計(jì)分錄如下。

股權(quán)投資差額=802-3900x25％=-173(萬(wàn)元)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司(投資成本) 1730000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司(股權(quán)投資差額) 1730000

經(jīng)過(guò)以上處理。A公司對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額為1318.4萬(wàn)元(350+163.4+3+802)，即為成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法時(shí)的賬面余額。

通過(guò)以上的對(duì)比處理，可以發(fā)現(xiàn)由于新準(zhǔn)則規(guī)定由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法時(shí)，以成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面或按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)―金融工具確認(rèn)和計(jì)量》確定的投資賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本，因此不再采用追溯調(diào)整法對(duì)原先成本法核算的投資進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，大大減輕因追溯調(diào)整導(dǎo)致的會(huì)計(jì)處理的工作量及工作難度。

(二)因持股比例下降由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法因持股比例下降由成本法改為權(quán)益法，按新準(zhǔn)則的規(guī)定在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)應(yīng)分別就處置投資的比例終止確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資和剩余持股比例兩部分來(lái)進(jìn)行處理。

[例4]A公司原持有B公司60％的股權(quán)，其賬面余額為6000萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。20x6年12月6日，A公司將其持有的對(duì)B公司1/3的股權(quán)出售給某企業(yè)，出售取得價(jià)款3600萬(wàn)元，當(dāng)日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為16000萬(wàn)元。A公司原取得對(duì)B公司60％股權(quán)時(shí)，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為9000萬(wàn)元(假定可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。自取得對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資后至部分處置投資前，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)5000萬(wàn)元。假定B公司一直未進(jìn)行利潤(rùn)分配。除所實(shí)現(xiàn)凈損益外，B公司未發(fā)生其他計(jì)人資本公積的交易或事項(xiàng)。本例中A公司按凈利潤(rùn)的10％提取盈余公積。在出售20％的股權(quán)后，A公司對(duì)B公司的持股比例為40％，在被投資單位董事會(huì)中派有代表，但不能對(duì)B公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策實(shí)施控制。對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為按照權(quán)益法進(jìn)行核算。

處置或收回投資比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資。

本例中處置投資的比例為20％，首先應(yīng)確認(rèn)A公司長(zhǎng)期股權(quán)投資處置比例部分的損益，作如下會(huì)計(jì)處理。

借：銀行存款　36000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資　20000000

投資收益　16000000

剩余持股比例部分：(1)剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本大于按剩余持股比例計(jì)算的應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本小于按剩余持股比例計(jì)算的應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益。

本例中剩余的持股比例為40％，此部分長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本4000萬(wàn)元大于按剩余持股比例40％計(jì)算的應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值9000萬(wàn)元的份額3600萬(wàn)元(9000x40％)，其差額400萬(wàn)元為商譽(yù)，該部分商譽(yù)的價(jià)值不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

(2)對(duì)于原取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有的份額，一方面應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，另一方面應(yīng)調(diào)整留存收益；因其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動(dòng)中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入“資本公積――其他資本公積”。

本例中處置投資后按照剩余持股比例40％計(jì)算享有B公司自購(gòu)買(mǎi)日至處置日之間實(shí)現(xiàn)的凈損益為2000萬(wàn)元(5000x40％)，應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益，A公司作如下會(huì)計(jì)處理。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　20000000

貸：盈余公積　2000000

利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)　18000000

篇6

財(cái)政部于2006年2月15日頒布的《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》（以下簡(jiǎn)稱《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則）與1999年1月1日起執(zhí)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資》（以下簡(jiǎn)稱《投資》準(zhǔn)則）有很大差異，這些差異具體表現(xiàn)在哪些方面？《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則與《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是否存在差異？以及“長(zhǎng)期股權(quán)投資”核算方法的改變是能否影響我國(guó)上市公司收益水平？這些都是實(shí)務(wù)界和界關(guān)注的，本文擬對(duì)這些問(wèn)題進(jìn)行相應(yīng)。

一、《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則與《投資》準(zhǔn)則的比較分析

1999年1月1日?qǐng)?zhí)行的《投資》準(zhǔn)則從2006年2月15日改名為《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則，短期股權(quán)投資、長(zhǎng)短期債券投資全部由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定。與《投資》準(zhǔn)則有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定相比，《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則的發(fā)生了許多變化，兩者的具體主要差異表現(xiàn)為如下幾個(gè)方面：

1、投資的分類對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則將投資分為：（1）投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資；（2）投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資；（3）投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資；（4）投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。而《投資》準(zhǔn)則將投資分為：短期（股票或債券）投資、長(zhǎng)期股權(quán)投資和長(zhǎng)期債券投資[1]194?？梢?jiàn)，《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則按長(zhǎng)期股權(quán)投資的具體情況進(jìn)一步做了詳細(xì)的分類，這就要求企業(yè)應(yīng)按不同種類的長(zhǎng)期股權(quán)投資分別采用相應(yīng)的核算方法。這樣，長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性大大提高了。

2、股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量方法對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：對(duì)于上述第（1）、（3）兩類投資，采用成本法后續(xù)計(jì)量，對(duì)于第（1）類控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整；上述第（2）類長(zhǎng)期股權(quán)投資，采用權(quán)益法后續(xù)計(jì)量；上述第（4）類長(zhǎng)期股權(quán)投資，由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定，分別劃分“交易性金融資產(chǎn)”或“可供出售金融資產(chǎn)”。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定的是：（1）不控制且不具有重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算；（2）控制或具有重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算；（3）短期投資按照成本計(jì)量，收到股利沖減投資成本。[1]207

3、長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：（1）新增企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本的確定，若為同一控制下的企業(yè)合并，按所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額入賬；若為非同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)當(dāng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》中確認(rèn)的合并成本入賬，即①一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日為取得對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值；②通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和；③購(gòu)買(mǎi)方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本；④在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的未來(lái)事項(xiàng)作出約定的，購(gòu)買(mǎi)日如果估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的，購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入合并成本。（2）除企業(yè)合并方式形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資以外，其他方式（如支付現(xiàn)金、發(fā)行權(quán)益性證券、投資者投入、非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組等方式）取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)按公允價(jià)值入賬。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的按如下三種情況分別確定：①以現(xiàn)金取得長(zhǎng)期股權(quán)時(shí)，按實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款作為投資成本，但不包括支付價(jià)款中包含的已宣告尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利；②以放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)（不含股權(quán)）取得的長(zhǎng)期股權(quán)，投資成本以放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值確定；③原來(lái)用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資改按成本法核算，或原采用成本法的改按權(quán)益法核算時(shí)，以原投資帳面價(jià)值作為投資成本。[1]202-204從兩個(gè)準(zhǔn)則的規(guī)定可知，《投資》準(zhǔn)則沒(méi)有涉及企業(yè)合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資處理方法。

4、權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資時(shí)溢、折價(jià)的確認(rèn)對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額進(jìn)行比較，當(dāng)前者大于后者時(shí)，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；當(dāng)前者小于后者時(shí)，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。權(quán)益核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資不再確認(rèn)股權(quán)投資差額。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額進(jìn)行比較，當(dāng)前者大于后者時(shí)，差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入股權(quán)投資差額，并在以后各期進(jìn)行攤銷(xiāo)；當(dāng)前者小于后者時(shí)，差額計(jì)入資本公積。[1]210

5、權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資投資收益的確認(rèn)對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，來(lái)確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。但投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，來(lái)確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。[1]211

6、長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的計(jì)提對(duì)比

《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定：成本法核算的、在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，減值應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22 號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定處理，即按賬面價(jià)值與現(xiàn)值之差額來(lái)計(jì)提減值損失，減值不可以轉(zhuǎn)回；其他按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8 號(hào)——資產(chǎn)減值》的規(guī)定處理，已計(jì)提的減值不得轉(zhuǎn)回。而《投資》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定是：減值可以轉(zhuǎn)回，但轉(zhuǎn)回金額不得超過(guò)其計(jì)提數(shù)[1]212。

二、《長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則》與《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的比較分析

國(guó)際上有關(guān)投資的準(zhǔn)則有：《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)——投資會(huì)計(jì)》、《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資的會(huì)計(jì)》；英國(guó)的《標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)公告第1號(hào)——聯(lián)營(yíng)公司會(huì)計(jì)》和《財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第2號(hào)——對(duì)子公司會(huì)計(jì)》；加拿大的《加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)手冊(cè)》第2010章、3050章；澳大利亞的《澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1006準(zhǔn)則——合營(yíng)投資》和《澳大利亞準(zhǔn)則第1016準(zhǔn)則——聯(lián)營(yíng)投資》；地區(qū)的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公報(bào)第5號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則》；中國(guó)香港地區(qū)的《會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則第10號(hào)——聯(lián)營(yíng)公司的會(huì)計(jì)處理》。

我國(guó)的《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則的有關(guān)內(nèi)容基本趨同于國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，這里僅以國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為例，比較分析《長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則》和《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的主要差異。兩者的主要區(qū)別在于減值準(zhǔn)備處理和合營(yíng)企業(yè)投資的核算方法上。（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資減值處理的比較分析。我國(guó)有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的處理如前述，在此不再闡述；而《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)——投資會(huì)計(jì)》的規(guī)定是，因長(zhǎng)期投資價(jià)值永久性下跌而對(duì)其賬面金額的沖減，應(yīng)計(jì)入收益表，當(dāng)該項(xiàng)投資價(jià)值回升或下跌原因不復(fù)存在時(shí)，已沖減的賬面金額可以轉(zhuǎn)回[2]85。（2）對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資核算方法的比較。《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)合營(yíng)企業(yè)應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算，而《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第31號(hào)——合營(yíng)中權(quán)益的財(cái)務(wù)報(bào)告》的規(guī)定是，對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資以比例合并法為主，但也可以采用權(quán)益法核算[2]111。

三、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算變動(dòng)對(duì)上市公司收益水平的

如前所述，《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則與《投資》準(zhǔn)則關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的有關(guān)相比，變動(dòng)最大的地方在于成本法和權(quán)益法的核算范圍，以及在權(quán)益法下，取消了股權(quán)投資差額和合并價(jià)差等科目，并充分體現(xiàn)資產(chǎn)購(gòu)買(mǎi)的公允價(jià)值。對(duì)于股權(quán)投資差額的處理，《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則和《準(zhǔn)則第38 號(hào)——首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》如下具體規(guī)定：①對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)間因合并或收購(gòu)獲得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按賬面值確認(rèn)長(zhǎng)期投資的成本，實(shí)際支付價(jià)格與賬面值的差額直接確認(rèn)為當(dāng)期收益。②對(duì)非關(guān)聯(lián)企業(yè)間因合并或收購(gòu)獲得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按實(shí)際支付成本確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始價(jià)格。③首次執(zhí)行時(shí)，按權(quán)益法核算的長(zhǎng)期投資，對(duì)于關(guān)聯(lián)企業(yè)，尚未攤銷(xiāo)完畢的股權(quán)投資差額應(yīng)全額沖銷(xiāo)，并調(diào)整留存收益，以沖銷(xiāo)股權(quán)投資差額后的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本。④對(duì)于非關(guān)聯(lián)企業(yè)，存在股權(quán)投資貸方差額的，應(yīng)沖銷(xiāo)貸方差額，調(diào)整留存收益，并以沖銷(xiāo)貸方差額后的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本；存在股權(quán)投資借方差額的，應(yīng)當(dāng)將長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額作為首次執(zhí)行日的認(rèn)定成本?？梢?jiàn)，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變動(dòng)對(duì)上市公司的影響主要體現(xiàn)在凈資產(chǎn)和未來(lái)各期利潤(rùn)二個(gè)方面。

1、對(duì)凈資產(chǎn)的影響。

首次執(zhí)行，關(guān)聯(lián)企業(yè)投資差額或者非關(guān)聯(lián)企業(yè)的股權(quán)投資差額的貸方余額均會(huì)對(duì)凈資產(chǎn)構(gòu)成影響。為了評(píng)價(jià)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變更可能對(duì)上市公司凈資產(chǎn)的影響程度，我們采用（股權(quán)投資差額+合并價(jià)差）/股東權(quán)益（簡(jiǎn)稱EQ指標(biāo)）來(lái)反映準(zhǔn)則調(diào)整對(duì)不同公司的影響程度。通過(guò)，我們發(fā)現(xiàn)EQ指標(biāo)較大的前10名公司中，EQ值均大于30%，如果股權(quán)投資差額大部分來(lái)自關(guān)聯(lián)企業(yè)收購(gòu)，則會(huì)大幅減少公司凈資產(chǎn)，具體情況見(jiàn)下表1[3]。

表1 股權(quán)投資差額和合并價(jià)差總額與股東權(quán)益（EQ）比值前10位的公司

公司名稱 股東權(quán)益合計(jì)（萬(wàn)元）① 合并價(jià)差+股權(quán)投資差額（萬(wàn)元）② EQ②/①

ST云大 4947 4680 94.60%

ST豐華 21778 18169 83.43%

張家界 23158 14286 61.69%

ST大盈 6687 3501 52.35%

ST佳紙 14076 7073 50.25%

星美聯(lián)合 58777 29326 49.89%

G創(chuàng)興 28751 12056 41.93%

G*ST環(huán)球 39760 15055 37.86%

G錦投 177940 56410 31.70%

白云山A 72940 22032 30.21%

資料來(lái)源：萬(wàn)德資訊、平安證券綜合所

2、對(duì)未來(lái)各期利潤(rùn)的影響。

在股權(quán)投資差額取消后，將不再需要對(duì)股權(quán)投資差額進(jìn)行攤銷(xiāo)，從而影響相關(guān)企業(yè)的凈利潤(rùn)。股權(quán)投資差額為借方余額的，凈利潤(rùn)將增加，反之凈利潤(rùn)將減少。為了評(píng)價(jià)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變更對(duì)上市公司未來(lái)各期利潤(rùn)的影響程度，我們采用（股權(quán)投資差額+合并價(jià)差）/凈利潤(rùn)（簡(jiǎn)稱EP指標(biāo)）來(lái)反映準(zhǔn)則調(diào)整對(duì)不同公司的影響程度。通過(guò)計(jì)算，我們發(fā)現(xiàn)EP指標(biāo)較大的前9名公司中，EP值均大于800%，如果我們假設(shè)原來(lái)股權(quán)投資差額或合并價(jià)差按照20年攤銷(xiāo)，凈利潤(rùn)變化將可能達(dá)到50%以上，當(dāng)然具體的影響情況仍需具體其攤銷(xiāo)年限和是否來(lái)自關(guān)聯(lián)并購(gòu)，詳見(jiàn)表2[3]。

表2 股權(quán)投資差額和合并價(jià)差總額與稅前利潤(rùn)（EP）比值前9位的公司

公司名稱 稅前利潤(rùn)合計(jì)（萬(wàn)元）① 合并價(jià)差+股權(quán)投資差額（萬(wàn)元）② EP②/①

張家界 442 14286 3232.13%

寶光藥業(yè) 2079 60030 2886.34%

G甘化 3177 60512 1904.35%

ST豐華 1313 18169 1383.78%

中恒集團(tuán) 3174 41965 1322.11%

新大洲A 9161 -86703 -946.36%

星美聯(lián)合 3143 29326 933.06%

G萬(wàn)杰 2632 24126 916.64%

G創(chuàng)興 1492 12056 808.04%

資料來(lái)源：萬(wàn)德資訊、平安證券綜合研究所

從表1、表2可知，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變更，對(duì)這些公司的股東權(quán)益和凈利潤(rùn)的影響是比較大的。而據(jù)統(tǒng)計(jì)，A股上市公司中，有571家上市公司存在股權(quán)投資差額和合并價(jià)差余額，占全部A股公司的40%以上，其中兩項(xiàng)合計(jì)為負(fù)數(shù)的有92家，若執(zhí)行新準(zhǔn)則而股權(quán)投資差額和合并價(jià)差沖銷(xiāo)掉的話，這些公司未來(lái)期間凈利潤(rùn)將大幅度下降，而其余479家上市公司的未來(lái)凈利潤(rùn)的將得以大幅度提升。

綜上所述，新的《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則已大大趨近國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，雖然，“合并差價(jià)”和“股權(quán)投資額”的調(diào)整會(huì)影響到大部分上市的收益水平，但從長(zhǎng)遠(yuǎn)利益來(lái)說(shuō)，新準(zhǔn)則的規(guī)定將使上市公司價(jià)值得到更為公允地反映，財(cái)務(wù)信息更為可比，更有利于投資決策所需。

主要：

篇7

對(duì)企業(yè)因處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響力下降，由控制變成了具有重大影響，或者是與其他投資人一起實(shí)施了共同控制，從而影響企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法，筆者通過(guò)舉例的方式進(jìn)行解析轉(zhuǎn)換的過(guò)程，包括個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表層面。在投資企業(yè)的個(gè)別報(bào)表層面，首先將處置的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本予以結(jié)轉(zhuǎn)，在此基礎(chǔ)上，將剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法追溯調(diào)整為權(quán)益法，具體來(lái)說(shuō)是由成本法核算的一步（被投資方發(fā)放現(xiàn)金股利，投資方進(jìn)行賬務(wù)處理，否則不作賬務(wù)處理）變?yōu)闄?quán)益法下的7步（即比較長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與在被投資方享有的公允的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的份額作比較；被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)時(shí)投資方進(jìn)行賬務(wù)處理；被投資方發(fā)生虧損進(jìn)行賬務(wù)處理；被投資方發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)進(jìn)行賬務(wù)處理；被投資方因其他原因?qū)е滤姓邫?quán)益變動(dòng)應(yīng)享有的份額，投資方調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資――其他資本公積，或者其他綜合收益；投資方和被投資方因?yàn)榘l(fā)生逆流交易和順流交易，投資方進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理）這是整個(gè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換的核心思想，若將此處的會(huì)計(jì)處理全部弄清楚，后面的問(wèn)題迎刃而解。在合并會(huì)計(jì)報(bào)表層面，按照2個(gè)層面進(jìn)行處理，首先將原來(lái)成本法下的的處置長(zhǎng)期股權(quán)投資追溯調(diào)整成權(quán)益法下的處置，因?yàn)楹喜?huì)計(jì)報(bào)表編制的基礎(chǔ)是權(quán)益法而不是成本法，同時(shí)將個(gè)別報(bào)表層面的追溯調(diào)整的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行空買(mǎi)空賣(mài)。同時(shí)將原來(lái)記入資本公積――其他資本公積、其他綜合收益相關(guān)賬戶的金額轉(zhuǎn)入到處置當(dāng)期的投資收益。下面通過(guò)舉例的方式進(jìn)行相應(yīng)的解析：

2015年1月1日，甲企業(yè)支付600萬(wàn)元取得乙企業(yè)100%的股權(quán)，投資當(dāng)時(shí)乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為500萬(wàn)元，商譽(yù)100萬(wàn)元。2016年1月1日至12月31日，乙公司的凈資產(chǎn)增加75萬(wàn)元，其中按購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值計(jì)算實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)50萬(wàn)元，持有可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值升值25萬(wàn)元。2017年1月1日，甲企業(yè)轉(zhuǎn)讓乙企業(yè)60%的股權(quán)，收取現(xiàn)金480萬(wàn)元存入銀行，轉(zhuǎn)讓后甲企業(yè)對(duì)乙企業(yè)的持股比例為40%，能對(duì)其施加重大影響。2017年1月1日，即甲企業(yè)喪失對(duì)乙企業(yè)的控制權(quán)日，乙企業(yè)剩余40%股權(quán)的公允價(jià)值為320萬(wàn)元。假定甲、乙企業(yè)提取盈余公積的比例均為10%。

2015年1月1日： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng) 6000000

貸：銀行存款 6000000

2017年1月1日： 在個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表層面

借：銀行存款 4800000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資： （600000×60%）3600000

投資收益： 1200000

對(duì)剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行會(huì)計(jì)追溯調(diào)整（把1步變7步，按步驟依次進(jìn)行）

A：首先比較剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本和在被投資單位享有的公允的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額，原來(lái)40%的初始成本為240萬(wàn)元，享有份額為200萬(wàn)元（500萬(wàn)×40%），通過(guò)判斷，屬于吃虧情況，不作賬務(wù)處理。

B：當(dāng)被投資方盈利時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整： 200000

貸：利潤(rùn)分配―― 利潤(rùn) 180000

盈余公積 20000

F：被投資方因其他原因?qū)е滤姓邫?quán)益變動(dòng)應(yīng)享有的份額，即其他綜合收益

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――其他綜合收益 100000

貸：其他綜合收益 100000

在合并報(bào)表層面共分為2步，第一步在合并會(huì)計(jì)報(bào)表當(dāng)中，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法是權(quán)益法，而不是成本法，因此要將原來(lái)的處置部分進(jìn)行追溯調(diào)整，然后再處置，同時(shí)與個(gè)別報(bào)表已處置的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整。

A：對(duì)已處置的部分進(jìn)行追溯調(diào)整，調(diào)整后再處置：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――損益調(diào)整 300000

――其他綜合收益 150000

貸：其他綜合收益 150000利潤(rùn)分配 300000

借：銀行存款 4800000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――成本 3600000

――損益調(diào)整 300000

――其他綜合收益 150000

投資收益 750000

借：其他綜合收益 150000

貸：投資收益 150000

B：成本法下處置：

借：銀行存款 4800000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3600000

投資收益 1200000

C：追溯調(diào)整：

借：投資收益 300000

貸：利潤(rùn)分配 300000

第二步：對(duì)個(gè)別報(bào)表層面已經(jīng)追溯的長(zhǎng)KS進(jìn)行空賣(mài)空買(mǎi)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3200000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 2700000

投資收益 500000

借：其他綜合收益 100000

篇8

成本法,當(dāng)投資公司對(duì)被投資公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)影響能力時(shí)采用的長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理方法。即投資公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬戶,按原始取得成本入賬后,始終保持原資金額,不隨被投資公司的營(yíng)業(yè)結(jié)果發(fā)生增減變動(dòng)的一種會(huì)計(jì)處理方法。新準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)以下兩類長(zhǎng)期權(quán)益性投資采用成本法核算:一是企業(yè)持有的對(duì)子公司的投資;二是對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響,且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。

權(quán)益法是指長(zhǎng)期股權(quán)投資最初以初始投資成本計(jì)量,其后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變化對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。新準(zhǔn)則規(guī)定,當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響時(shí),長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算,但同時(shí)又規(guī)定,若投資業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的,被投資單位為其子公司,投資企業(yè)應(yīng)該將子公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍,合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。

一、長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的核算前提和方法

長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時(shí),應(yīng)區(qū)別形成該轉(zhuǎn)換的不同情況進(jìn)行處理:

1.持有的對(duì)被投資單位不具有共同控制、重大影響且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資,因追加投資導(dǎo)致持股比例上升,能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或?qū)嵤┕餐刂频催_(dá)到控制的,由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算時(shí),應(yīng)區(qū)分原持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資以及新增長(zhǎng)期股權(quán)投資部分分別處理。

2.處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或者與其他方一起實(shí)施共同控制的情況下,首先應(yīng)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本,然后再按照權(quán)益法的核算方法進(jìn)行相應(yīng)處理。

二、權(quán)益法改為成本法的條件

1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有明確規(guī)定的情況?！稖?zhǔn)則》第十四條規(guī)定,投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響的,并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資,應(yīng)當(dāng)改按成本法核算,并以權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的初始投資成本。由此可見(jiàn),當(dāng)投資企業(yè)與被投資單位之間的關(guān)系由共同控制或重大影響變?yōu)椴辉倬哂泄餐刂苹蛑卮笥绊?此時(shí)投資企業(yè)對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算應(yīng)由權(quán)益法改為成本法。

2.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒(méi)有明確規(guī)定但是可以推斷的情況。當(dāng)投資企業(yè)與被投資單位的關(guān)系由共同控制或者重大影響變?yōu)榭刂脐P(guān)系后,根據(jù)《準(zhǔn)則》第五條的規(guī)定推斷,此時(shí)投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制,因此長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算。

三、長(zhǎng)期股權(quán)投資中成本法改權(quán)益法的條件

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定,企業(yè)因追加投資等原因,使得對(duì)被投資單位的投資份額增加,從而實(shí)現(xiàn)控制、共同控制,或者具有重大影響,對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算方法就需要由成本法改為權(quán)益法,應(yīng)按會(huì)計(jì)政策變更的原則進(jìn)行處理,采用追溯調(diào)整法。

1.因持股比例上升由成本法改為權(quán)益法

(1)持股比例部分會(huì)計(jì)處理如下:①原取得投資時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額大于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;原取得投資時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額小于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額,調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益;②原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分,屬于在此之間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的,調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和留存收益,余部分調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和資本公積。

(2)新增持股比例部分新增的投資成本大于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值,不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;新增的投資成本小于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值,調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和營(yíng)業(yè)外收入應(yīng)說(shuō)明的是,商譽(yù)、留存收益和營(yíng)業(yè)外收入的確定應(yīng)與投資整體相關(guān)。

(3)對(duì)于原持有投資和追加投資環(huán)節(jié)產(chǎn)生的相當(dāng)于商譽(yù)部分或者是營(yíng)業(yè)外收入部分要綜合考慮:重點(diǎn)是兩次投資是確認(rèn)不一致的情況,兩者金額要相互抵減,按照兩次投資商譽(yù)和營(yíng)業(yè)外收入的金額相互抵銷(xiāo)后的凈額確定長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值。其中第一種類型是原投資成本與追加投資成本之和大于(或等于)投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之和,對(duì)于這一類型的追加投資,在由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算時(shí),長(zhǎng)期股權(quán)投資按追加投資的實(shí)際成本確認(rèn),即借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”,貸記“銀行存款”等。第二種類型是原投資成本與追加投資成本之和小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之和,在由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算時(shí),長(zhǎng)期股權(quán)投資的入賬價(jià)值均為應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額減去已入賬的原投資成本,長(zhǎng)期股權(quán)投資的入賬價(jià)值與追加投資成本的差額,如果是由原投資形成的,貸記“盈余公積”、“利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)”,由追加投資形成的貸記“營(yíng)業(yè)外收入”,原投資成本與追加投資成本都形成差額的,貸記“盈余公積”、“利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)”、“營(yíng)業(yè)外收入”。

2.因持股比例下降由成本法改為權(quán)益法

(1)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資

(2)剩余持股比例部分會(huì)計(jì)處理如下:

①剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本(初始投資成本)大于按剩余持股比例計(jì)算的應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;剩余長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本小于按剩余持股比例計(jì)算應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益。

②對(duì)于原取得投資后至轉(zhuǎn)換為權(quán)益法之間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有的份額,調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和留存收益,其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動(dòng)中應(yīng)享有的份額,調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資和資本公積。

減少投資成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算的,精髓在于初始投資和出售投資之間剩余投資部分對(duì)于應(yīng)該享有的被投資單位所有者權(quán)益的份額為基礎(chǔ)來(lái)進(jìn)行追溯調(diào)整。資產(chǎn)評(píng)估增值部分構(gòu)成了可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值變化但是不構(gòu)成所有者權(quán)益的賬面價(jià)值變化。因此在追溯調(diào)整的時(shí)候要特別注意對(duì)于凈損益的把握和對(duì)于資本公積的調(diào)整,而且在分析的時(shí)候不能直接找可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變化份額的有關(guān)數(shù)據(jù),只考慮所有者權(quán)益的變化。

最后,因?yàn)槌杀痉ǖ臅?huì)計(jì)處理比較簡(jiǎn)單,但投資公司無(wú)法在賬面上反映其在被投資公司股東權(quán)益中所占份額,所以成本法只適用于投資公司在被投資公司權(quán)益中所占份額不足以對(duì)被投資公司在被投資公司權(quán)益中所占份額不足以適用對(duì)被投資公司經(jīng)營(yíng)決策、理賬決策等施加重大影響的情況,且被投資公司系非上市公司;若被投資公司為上市公司,則根據(jù)謹(jǐn)慎原則,應(yīng)采用成本與市價(jià)孰低法重新確定投資的賬面價(jià)值和投資收益。而采用權(quán)益法,能真實(shí)地反映投資公司在被投資公司權(quán)益中所占的實(shí)際份額,并可防止人為地操縱利潤(rùn),但由于投資公司與被投資公司畢竟是兩個(gè)獨(dú)立的法人,權(quán)益法的處理與法律現(xiàn)實(shí)相悖,所以國(guó)外一般在投資企業(yè)能對(duì)被投資企業(yè)的股利方針施加舉足輕重的影響時(shí),才采用權(quán)益法。

綜上所述,需要在不同的情況下針對(duì)企業(yè)的具體情況對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行轉(zhuǎn)換。應(yīng)此在轉(zhuǎn)換時(shí)要注意以下兩點(diǎn):

1.在追加投資前按成本法確認(rèn)投資收益時(shí),應(yīng)注意該投資收益僅限于獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額,所獲得的被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的部分,作為投資企業(yè)成本的收回,沖減初始投資成本,具體處理時(shí)應(yīng)分投資年度和以后年度分別處理。

2.如果按成本法核算的時(shí)間跨度長(zhǎng),比方說(shuō)五年、十年,然后再改按權(quán)益法處理,用以上方法來(lái)做調(diào)整分錄的話工作量就比較大。

參考文獻(xiàn):

篇9

根據(jù)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，除企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資以外，其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

（一）以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。

（二）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。

（三）投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

（四）通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7 號(hào)――非貨幣性資產(chǎn)交換》確定。

（五）通過(guò)債務(wù)重組取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12 號(hào)――債務(wù)重組》確定。

以上規(guī)定，較之以前，突出了“以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資”和“投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資”的初始投資成本的確定（原規(guī)定主要包括第一、第四、第五種情況下取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的有關(guān)初始投資成本的確定），更為全面、具體、易操作。

二、成本法和權(quán)益法的運(yùn)用

（一）成本法

1.成本法的適用范圍

根據(jù)新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，成本法的適用范圍一是投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資；二是投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。

這次修訂將投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資由原先采用權(quán)益法變更為采用成本法核算；投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資，規(guī)定采用成本法核算，增加了限定條件“并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量”。

2.成本法的核算方法

新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本；被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益；投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，所獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。

此規(guī)定和原來(lái)的有關(guān)規(guī)定變化不大。

（二）權(quán)益法

1.適用范圍

新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資，采用權(quán)益法核算。

此規(guī)定將權(quán)益法的適用范圍進(jìn)行了調(diào)整，不再包括投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有控制關(guān)系的長(zhǎng)期股權(quán)投資。變化比較明顯。

2. 權(quán)益法的核算方法

新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。

（三）以上規(guī)定與以前相比，有以下方面的調(diào)整

1.長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本比較基礎(chǔ)投資時(shí)，應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，不再是投資時(shí)應(yīng)享有的被投資單位所有者權(quán)益（賬面金額）的份額。

2.長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。由此項(xiàng)規(guī)定推斷投資后對(duì)其差額不再確認(rèn)股權(quán)投資差額。

例1：甲公司2005年1月1日以銀行存款200萬(wàn)元購(gòu)入乙公司40％的表決權(quán)資本。乙公司2005年1月1日所有者權(quán)益為400萬(wàn)元，公允價(jià)值為450萬(wàn)元。假定乙公司的凈資產(chǎn)全部為可辨認(rèn)凈資產(chǎn)。

根據(jù)原來(lái)的規(guī)定，有關(guān)會(huì)計(jì)處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙公司（投資成本）

200

貸：銀行存款 200

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙公司（股權(quán)投資差額） 40

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙公司（投資成本）40

而按新的規(guī)定，初始投資成本（200萬(wàn)元）大于投資時(shí)應(yīng)享有乙公司所有者權(quán)益的公允價(jià)值份額（160萬(wàn)元），因此有關(guān)的會(huì)計(jì)處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙公司（投資成本）

200

貸：銀行存款 200

3.長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。由此推斷對(duì)其差額不再作為資本公積處理。

例2：假定例1中乙公司所有者權(quán)益為550萬(wàn)元，公允價(jià)值為600萬(wàn)元。其他條件不變。

根據(jù)原來(lái)的規(guī)定，有關(guān)會(huì)計(jì)處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙公司（投資成本）

220

貸：銀行存款200

資本公積20

而按新的規(guī)定，初始投資成本200萬(wàn)元與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額240萬(wàn)元的差額40萬(wàn)元，應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損益。有關(guān)的會(huì)計(jì)處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――乙公司（投資成本）

240

貸：銀行存款200

投資收益 40

關(guān)于被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益的有關(guān)處理、被投資單位除凈損益外的其他所有者權(quán)益變動(dòng)的處理和原規(guī)定相比變化不大。

（三）成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換

分為以下兩種情況：

1.權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法

新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響的，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)改按成本法核算，并以權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的初始投資成本。

此項(xiàng)規(guī)定增加了權(quán)益法變更為成本法的限定條件“并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量”。

2.成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法

篇10

中圖分類號(hào)：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

收錄日期：2014年10月9日

所謂長(zhǎng)期股權(quán)投資是指企業(yè)在證券市場(chǎng)購(gòu)買(mǎi)其他單位的股票或者用本企業(yè)的資產(chǎn)投資于其他單位獲得股權(quán)長(zhǎng)期持有并以獲利為目的的經(jīng)濟(jì)行為。長(zhǎng)期股權(quán)投資在持有期間，其后續(xù)計(jì)量應(yīng)根據(jù)投資企業(yè)對(duì)被投資單位的影響程度及是否存在活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值能否可靠計(jì)量等進(jìn)行劃分，進(jìn)而分別采用成本法及權(quán)益法進(jìn)行核算。

一、成本法及權(quán)益法的概念及適用范圍

（一）成本法的概念及適用范圍。成本法是指投資后按初始投資成本確認(rèn)賬面金額，并且在持有期間一般不因被投資企業(yè)凈資產(chǎn)的增減而變動(dòng)投資賬面余額的方法。長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法適用于以下情況：

第一，企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資?？刂剖侵赣袡?quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益。如當(dāng)投資企業(yè)直接擁有被投資單位50%以上的表決權(quán)資本時(shí)，就屬于有控制關(guān)系存在。

第二，投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。共同控制是指按照合同約定的對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)共有的控制，僅在與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān)的重要財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時(shí)存在。

（二）權(quán)益法的概念及適用范圍。權(quán)益法是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資，即對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資及聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資，應(yīng)采取權(quán)益法進(jìn)行核算。

二、成本法及權(quán)益法的核算

（一）成本法的核算。根據(jù)長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)定，采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累計(jì)凈利潤(rùn)的分配額，所獲得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)超過(guò)上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回，應(yīng)相應(yīng)調(diào)低長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。若被投資單位發(fā)放的是股票股利，投資企業(yè)不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，只調(diào)整持股數(shù)量，以降低每股成本。

（二）權(quán)益法的核算。按照長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則的規(guī)定，在投資時(shí)，當(dāng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，應(yīng)按差額調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，同時(shí)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。在期末，確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，首先，以投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整。然后，根據(jù)調(diào)整后的凈利潤(rùn)確定應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的份額，確認(rèn)投資損益，并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。在被投資單位進(jìn)行利潤(rùn)分配時(shí)，應(yīng)按照被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。在被投資單位發(fā)生除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益。稅法的規(guī)定與成本法中的闡述相同。

三、成本法及權(quán)益法對(duì)比

（一）成本法與權(quán)益法的相同點(diǎn)。成本法和權(quán)益法兩種方法的投資內(nèi)容是相同的。在會(huì)計(jì)處理上，初始投資成本的核算內(nèi)容一致，都是指取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)支付的全部?jī)r(jià)款，或放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值，以及支付的稅金手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。具體分為以下四種情況：

第一，以支付現(xiàn)金資產(chǎn)取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資按支付的全部?jī)r(jià)款（包括支付的稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用）作為初始投資成本。

第二，企業(yè)接受的債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，或以應(yīng)收款項(xiàng)換入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按應(yīng)收債權(quán)的公允價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為初始投資成本。

第三，以非貨幣性資產(chǎn)交換換入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值或公允價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為初始投資成本。

第四，通過(guò)行政劃撥的方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按劃出單位的賬面價(jià)值作為初始投資成本。

（二）成本法與權(quán)益法的不同點(diǎn)

1、使用范圍不同。根據(jù)本文之前所述成本法與權(quán)益法的使用范圍不難看出，根據(jù)不同的情況需要選擇不同的方法對(duì)所獲得的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量。當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)具有控制、無(wú)共同控制或無(wú)重大影響時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法核算。投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。

2、會(huì)計(jì)處理不同

（1）在成本法下，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理為：第一，設(shè)置“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，并按被投資單位設(shè)明細(xì)科目進(jìn)行二級(jí)核算。借方登記發(fā)生的投資成本，貸方登記收回的投資成本，余額在借方，表示已發(fā)生尚未收回的投資成本。第二，投資時(shí)，投資企業(yè)無(wú)需計(jì)算長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益中可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額。第三，通常情況下，被投資方宣告分派現(xiàn)金股利時(shí)，投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分確認(rèn)當(dāng)期的投資收益，但確認(rèn)的投資收益僅限于所獲得的被投資企業(yè)在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的份額，所獲得的被投資方宣告分派現(xiàn)金股利超過(guò)被投資企業(yè)在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的份額，應(yīng)作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價(jià)值。第四，被投資企業(yè)發(fā)生虧損無(wú)力支付股利或因非損益原因引起的其他所有者權(quán)益變動(dòng)，投資企業(yè)均不需作任何賬務(wù)處理。

（2）在權(quán)益法下，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理為：第一，設(shè)置“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，并按被投資單位設(shè)二級(jí)科目，再下設(shè)三個(gè)三級(jí)明細(xì)科目核算；第二，投資時(shí)，投資企業(yè)需要計(jì)算初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益中可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，如果長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益中可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額時(shí)，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；反之，則應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，并將其計(jì)入當(dāng)期損益；第三，投資后，投資企業(yè)收到被投資單位年度財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)根據(jù)表中實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額，確認(rèn)為報(bào)告年度的投資收益，并調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；根據(jù)表中發(fā)生的凈虧損，按持股比例計(jì)算應(yīng)承擔(dān)的份額，確認(rèn)為報(bào)告年度的投資損失，并調(diào)減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；第四，被投資單位發(fā)生除凈損益以外的其他所有者權(quán)益變動(dòng)時(shí)，投資企業(yè)也應(yīng)按持股比例計(jì)算應(yīng)享有或應(yīng)承擔(dān)的份額，并需作出賬務(wù)處理，計(jì)入“資本公積――其他資本公積”科目，并調(diào)增或調(diào)減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

（三）成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換

1、成本法轉(zhuǎn)化為權(quán)益法。長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算有成本法轉(zhuǎn)化為權(quán)益法，應(yīng)以成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本，并在此基礎(chǔ)上比較該初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，確定是否需要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的展現(xiàn)價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。

2、權(quán)益法轉(zhuǎn)化為成本法。因追加投資原因?qū)е略钟械膶?duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)子公司投資的，長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整應(yīng)當(dāng)按照長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。除此之外，因收回投資等原因?qū)е麻L(zhǎng)期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法的，應(yīng)以轉(zhuǎn)換時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)。

四、總結(jié)

通過(guò)比較分析，發(fā)現(xiàn)成本法核算主要在于合理確定投資后將來(lái)可能收回的投資成本。它只設(shè)置了一個(gè)科目核算其投資成本，將投資企業(yè)與被投資單位視為兩個(gè)獨(dú)立的法人。投資企業(yè)僅站在自己的立場(chǎng)上，只有當(dāng)投資企業(yè)的成本變動(dòng)時(shí)，才調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。所以，被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益時(shí)不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利屬于投資時(shí)墊的，實(shí)質(zhì)上是投資成本的收回，沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。因此，長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值始終反映的是投資企業(yè)的投資成本，成本法重成本、輕權(quán)益，更好地體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性要求。

而權(quán)益法核算主要在于確定投資后應(yīng)享有的被投資企業(yè)的股東權(quán)益和責(zé)任，設(shè)置了較多明細(xì)科目，分別核算其投資成本和損益及變動(dòng)，它將投資企業(yè)與被投資單位視為同一個(gè)整體，一個(gè)會(huì)計(jì)主體。投資企業(yè)始終站在整個(gè)集團(tuán)的立場(chǎng)上，無(wú)論是初始投資時(shí)或者被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益時(shí)以及被投資單位宣告分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利時(shí)，均引起投資企業(yè)在被投資單位享有的權(quán)益變動(dòng)，應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。因?yàn)殚L(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值始終能反映投資企業(yè)在被投資單位享有的權(quán)益，所以權(quán)益法重權(quán)益、輕成本更好地體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式信息質(zhì)量要求和權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)量基礎(chǔ)。