導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯(cuò)過為您精心挑選的10篇財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的邏輯，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

縱觀國外內(nèi)部控制審計(jì)的實(shí)施效果，實(shí)施雙重的審計(jì)制度，在給企業(yè)帶來巨大收益的同時(shí)，也會(huì)大幅度增加企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的成本。如何實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的有機(jī)整合，進(jìn)一步提高審計(jì)效率，降低審計(jì)成本，是確保內(nèi)部控制審計(jì)順利實(shí)施的關(guān)鍵。

一、整合內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的現(xiàn)實(shí)性意義

（一）有利于提升企業(yè)的審計(jì)效率，確保財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性

內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)雖然是審計(jì)的兩種不同方式，但二者從本質(zhì)上說是一種性質(zhì)相同的業(yè)務(wù)，都是為了合理保證和鑒證責(zé)任方的認(rèn)定。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是由注冊會(huì)計(jì)師參照相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，對企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表信息的合法性和公允性經(jīng)過特定的審計(jì)程序和方式所提出的審計(jì)建議，從而進(jìn)一步提高財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性。在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，需要企業(yè)的管理層認(rèn)真認(rèn)定報(bào)表中所反映的各項(xiàng)交易事項(xiàng)、會(huì)計(jì)處理及賬戶余額等事項(xiàng)，主要是注冊會(huì)計(jì)師對管理層的認(rèn)定和聲明進(jìn)行審計(jì)的過程，雖然高于管理層認(rèn)定但卻無法有效鑒證財(cái)務(wù)報(bào)表信息的絕對可靠性。內(nèi)部控制審計(jì)是企業(yè)委托注冊會(huì)計(jì)師對企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性及運(yùn)行的有效性進(jìn)行鑒證并發(fā)表審計(jì)意見的一種審計(jì)活動(dòng)，內(nèi)控審計(jì)更多的是依靠企業(yè)管理人員應(yīng)該充分熟悉企業(yè)的相關(guān)運(yùn)行和管理內(nèi)容，能夠?qū)⑵髽I(yè)內(nèi)部控制體系的可靠性和完整性詳細(xì)闡明清楚，科學(xué)認(rèn)定內(nèi)部控制的有效性程度，再經(jīng)由注冊會(huì)計(jì)師針對相關(guān)的內(nèi)控認(rèn)定和說明部分的內(nèi)容進(jìn)行相應(yīng)的審計(jì)。將兩者有機(jī)結(jié)合，有助于提升企業(yè)的審計(jì)效率，確保財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性。

（二）兩者相互補(bǔ)充，有利于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在內(nèi)容上具有十分密切的關(guān)聯(lián)性，這種內(nèi)在的關(guān)聯(lián)性實(shí)現(xiàn)了兩者間的相互支持和有效補(bǔ)充，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)結(jié)果可以在很大程度上為審計(jì)人員認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制中可能會(huì)存在的一些漏洞環(huán)節(jié)，而內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果可以幫助審計(jì)人員及時(shí)優(yōu)化和改變審計(jì)計(jì)劃和程序。將二者進(jìn)行有機(jī)整合，一方面可以大幅度降低會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)量，控制運(yùn)行成本；另一方面，可以大大提高審計(jì)效率，降低審計(jì)面臨的風(fēng)險(xiǎn)。此外，在審計(jì)過程中所收集的證據(jù)和進(jìn)行的測試對兩種審計(jì)活動(dòng)都適用，是一種經(jīng)濟(jì)可行的兼顧審計(jì)方與被審計(jì)方共同利益的合理模式。

（三）節(jié)約審計(jì)資源，提高審計(jì)質(zhì)量的必經(jīng)之路

在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊會(huì)計(jì)師通過對被審計(jì)單位的內(nèi)部控制進(jìn)行了解，并進(jìn)行相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)評估，確定進(jìn)一步應(yīng)該執(zhí)行的審計(jì)程序，并在必要情況下實(shí)施控制測試來完善實(shí)質(zhì)性測試程序的實(shí)施效果，從而能夠提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的一個(gè)必要階段就是了解和評價(jià)內(nèi)部控制，兩者在審計(jì)程序上存在著相關(guān)性，相互融合，因此能夠共同利用和分享工作成果。

內(nèi)部控制審計(jì)中根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中風(fēng)險(xiǎn)評估對企業(yè)環(huán)境的證據(jù)及通過重大程序發(fā)現(xiàn)的具體錯(cuò)報(bào)等收集到的有關(guān)信息，可以有針對性地選擇實(shí)施控制測試，這樣可以通過財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的重大錯(cuò)報(bào)，明確財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制中存在的重大缺陷，可以及時(shí)為內(nèi)部控制審計(jì)更改審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)程序提供線索。

二、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)現(xiàn)整合的有效途徑分析

（一）多途徑的充分了解被審計(jì)企業(yè)及企業(yè)內(nèi)部的環(huán)境

要想有機(jī)整合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)，就必須按照風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的原則，通過多種途徑對被審計(jì)企業(yè)及其內(nèi)外部的相關(guān)環(huán)境進(jìn)行了解，明確出被審計(jì)企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)，這是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行有機(jī)整合的必要前提。此外還應(yīng)注意，內(nèi)部控制審計(jì)在了解被審計(jì)企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境時(shí)比財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)要求更高。當(dāng)前我國企業(yè)所使用的《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》從內(nèi)部環(huán)境類、控制活動(dòng)類及控制手段類將指引分為三大類，為注冊會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)提供了可靠的參照標(biāo)準(zhǔn)，注冊會(huì)計(jì)師可以通過這種指引分類詳細(xì)地了解企業(yè)的內(nèi)部控制情況，內(nèi)部控制審計(jì)的成果可以被財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中充分利用，以了解企業(yè)的內(nèi)部控制情況。在實(shí)施審計(jì)整合時(shí)，如果是由統(tǒng)一業(yè)務(wù)組來執(zhí)行，在審計(jì)過程中只需要執(zhí)行一次即可；如果是由不同業(yè)務(wù)組執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，可以通過加強(qiáng)溝通的方式來了解對方的情況。因此，充分地了解被審計(jì)企業(yè)及相關(guān)的內(nèi)外部環(huán)境情況，是有效整合得以進(jìn)行的基礎(chǔ)。

（二）對內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行測試

內(nèi)部控制審計(jì)的核心程序是控制測試?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)明確提出要求，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在特定的情況下必須進(jìn)行相應(yīng)的內(nèi)部控制測試，尤其是在對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)急性評估認(rèn)定時(shí)，或是當(dāng)單一采用實(shí)質(zhì)性程序無法提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)。對企業(yè)在相關(guān)期間或時(shí)間內(nèi)的運(yùn)行有效性進(jìn)行測試控制，實(shí)質(zhì)上是對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制實(shí)施審計(jì)。因此，內(nèi)部控制測試環(huán)節(jié)是實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。在整合審計(jì)過程中，注冊會(huì)計(jì)師對內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行測試時(shí)，首先要能夠獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，對內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見提供有效的支持；其次要通過獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，對控制風(fēng)險(xiǎn)的評估結(jié)果進(jìn)行有力的支持。在測試控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)綜合運(yùn)用多種方法，如對適當(dāng)人員進(jìn)行詢問、認(rèn)真觀察經(jīng)營活動(dòng)及對相關(guān)文件進(jìn)行檢查等。因此，在整合審計(jì)過程中，注冊會(huì)計(jì)師還需要有補(bǔ)充控制測試的范圍，以獲得足夠的證據(jù)支持對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性發(fā)表審計(jì)意見。

（三）有針對性地選擇實(shí)質(zhì)性分析程序和細(xì)節(jié)測試

實(shí)質(zhì)性分析程序和細(xì)節(jié)測試是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中實(shí)質(zhì)性程序所包含的兩大內(nèi)容。二者對于整合兩種審計(jì)活動(dòng)具有十分重要的作用。所謂的實(shí)質(zhì)性分析程序主要是通過對數(shù)據(jù)間的關(guān)系進(jìn)行研究，從而對認(rèn)定的準(zhǔn)確性進(jìn)行科學(xué)的評價(jià)，主要適用于特定時(shí)間內(nèi)存在可預(yù)期關(guān)系的大量交易。細(xì)節(jié)測試各類交易、賬戶余額及列報(bào)認(rèn)定中所采用的一種主要的測試，能夠直接識(shí)別出財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在重大的錯(cuò)報(bào)，采取實(shí)質(zhì)性分析程序的前提條件是要具備真實(shí)可靠的數(shù)據(jù)，而這些數(shù)據(jù)的真實(shí)可靠性又取決于內(nèi)部控制的有效性程度。因此，當(dāng)內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果只關(guān)系到財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)部控制是否存在缺陷時(shí)，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)就不必采用實(shí)質(zhì)性分析程序，而應(yīng)相應(yīng)的采取細(xì)節(jié)測試。當(dāng)內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)果證明財(cái)務(wù)報(bào)表層次的內(nèi)部控制存在重大缺陷或完全失效時(shí)，則不必再進(jìn)行細(xì)節(jié)測試，可以直接采用實(shí)質(zhì)性分析程序。實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的有機(jī)整合，必須采用合適的實(shí)質(zhì)性程序，才能實(shí)現(xiàn)二者的有效整合。

三、結(jié)論

綜上所述，可以看出財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是相互區(qū)別但又緊密聯(lián)系的兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展為兩者的結(jié)合既提出了必要性，也提供了一定的現(xiàn)實(shí)性基礎(chǔ)和依據(jù)。兩項(xiàng)工作的不同點(diǎn)在于一個(gè)是監(jiān)督審計(jì)工作的過程，一個(gè)是對審計(jì)結(jié)果進(jìn)行鑒證。企業(yè)各相關(guān)管理者和決策者只有熟知二者的內(nèi)在邏輯關(guān)系，才能將其進(jìn)行有機(jī)整合，真正實(shí)現(xiàn)審計(jì)的終極目標(biāo)，才能達(dá)到相互利用證據(jù)、相互印證結(jié)果的效果，在很大程度上大幅度提高了審計(jì)效率。整合審計(jì)將在一定程度上影響到注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的策略，因此，應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)事務(wù)所與被審計(jì)單位的溝通，強(qiáng)化內(nèi)部控制的審計(jì)策略的實(shí)際作用和歷史地位，并要求企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)對相關(guān)審計(jì)專業(yè)人才的培養(yǎng)，從而真正發(fā)揮出內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略中的重要作用。

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篇2

目前，各國傾向于把內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)界定為合理保證的鑒證業(yè)務(wù)（內(nèi)部控制審計(jì)），我們認(rèn)為主要是基于以下原因：第一，鑒證業(yè)務(wù)環(huán)境決定了鑒證業(yè)務(wù)的需求和供給。首先，本世紀(jì)初安然、世通等公司的財(cái)務(wù)舞弊事件發(fā)生后，人們逐步認(rèn)識(shí)到健全有效的企業(yè)內(nèi)部控制對于預(yù)防財(cái)務(wù)舞弊、保護(hù)投資者利益的重要性。政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)、投資者甚至社會(huì)公眾要求企業(yè)對外披露其內(nèi)部控制信息，并要求注冊會(huì)計(jì)師提高對企業(yè)內(nèi)部控制有效性的保證程度以增強(qiáng)企業(yè)披露的內(nèi)部控制信息的可靠性和可信度。注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)作為一種依附型職業(yè)，要想繼續(xù)生存和獲得長遠(yuǎn)發(fā)展，必須滿足預(yù)期使用者對內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)的需求。再者，盡管將內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)界定為合理保證的業(yè)務(wù)，注冊會(huì)計(jì)師所承擔(dān)的鑒證業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)相對更大些，但是所獲取的審計(jì)證據(jù)卻更為充分和適當(dāng)，可以為內(nèi)部控制鑒證提供更高程度的保證。這樣，注冊會(huì)計(jì)師不可避免地要提高內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)的保證程度，促使內(nèi)部控制審核向內(nèi)部控制審計(jì)轉(zhuǎn)變。第二，內(nèi)部控制鑒證的保證程度要與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的保證程度相一致。目前，各國允許內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行。在內(nèi)部控制審計(jì)過程中所取得的審計(jì)證據(jù)可以作為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評價(jià)的審計(jì)證據(jù)使用，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中所取得的審計(jì)證據(jù)也可以作為內(nèi)部控制審計(jì)的證據(jù)使用。這樣，在內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合進(jìn)行中，注冊會(huì)計(jì)師為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供合理保證，相應(yīng)地也要為內(nèi)部控制審計(jì)提供合理保證；否則，分別在內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中所獲取的審計(jì)證據(jù)的充分性以及適當(dāng)性會(huì)存在差異，導(dǎo)致審計(jì)證據(jù)的交叉運(yùn)用價(jià)值降低。將內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)的性質(zhì)定位于合理保證，要求注冊會(huì)計(jì)師對企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行實(shí)施更為詳盡的審計(jì)程序，獲取更為充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，從而為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供更為可靠的依賴基礎(chǔ)。更為重要的是，這樣有助于督促企業(yè)更加重視內(nèi)部控制的健全和完善。

二、內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)的類別

內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)劃分為基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)還是直接報(bào)告業(yè)務(wù)，也是學(xué)術(shù)界和職業(yè)界一直在探討的問題。美國AS No.5認(rèn)為，在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊會(huì)計(jì)師的目標(biāo)是對公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見”，但是其又指出本準(zhǔn)則為注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)管理層針對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性作出的評估設(shè)立要求和提供指導(dǎo)?？梢?，PCAOB雖然傾向于將內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)劃分為直接報(bào)告業(yè)務(wù)，但在AS No.5中卻未作出清晰、明確的界定，仍然留有將內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)歸類為基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)的“痕跡”。日本《內(nèi)部控制評價(jià)與審計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，承擔(dān)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)人員，對管理層進(jìn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性的評價(jià)結(jié)論進(jìn)行審計(jì)的目的，在于對管理層編制的內(nèi)部控制報(bào)告是否依據(jù)一般公認(rèn)合理的內(nèi)部控制評價(jià)準(zhǔn)則，在所有要點(diǎn)上是否適當(dāng)表明內(nèi)部控制有效性的評價(jià)結(jié)論，將基于審計(jì)人員自身取得的審計(jì)證據(jù)進(jìn)行判斷的結(jié)果作為意見，予以表明。顯然，日本企業(yè)會(huì)計(jì)審議會(huì)對內(nèi)部控制審計(jì)的類別歸屬采用了基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)的觀點(diǎn)。在我國，從《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》到《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》，內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)的類別歸屬經(jīng)歷了由基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)向直接報(bào)告業(yè)務(wù)演變的過程。

我們傾向于將內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)劃分為直接報(bào)告業(yè)務(wù)，主要是基于以下緣由：第一，降低審計(jì)成本的考慮?；谪?zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)的邏輯順序是：首先，責(zé)任方按照標(biāo)準(zhǔn)對鑒證對象進(jìn)行評價(jià)和計(jì)量，形成責(zé)任方認(rèn)定，注冊會(huì)計(jì)師獲取該認(rèn)定；然后，注冊會(huì)計(jì)師根據(jù)適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)對鑒證對象再次進(jìn)行評價(jià)和計(jì)量，并將結(jié)果與責(zé)任方認(rèn)定進(jìn)行比較；最后，注冊會(huì)計(jì)師針對責(zé)任方認(rèn)定提出鑒證結(jié)論，或直接對鑒證對象提出結(jié)論。而在直接報(bào)告業(yè)務(wù)中，無論責(zé)任方認(rèn)定是否存在、注冊會(huì)計(jì)師能否獲取該認(rèn)定，注冊會(huì)計(jì)師在鑒證報(bào)告中都將直接對鑒證對象提出結(jié)論?？梢钥闯觯绻麑?nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)定位為基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)，那么，注冊會(huì)計(jì)師在內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)中需要實(shí)施更為復(fù)雜的審計(jì)程序，需要消耗更多的審計(jì)資源，審計(jì)成本相應(yīng)增加。第二，將內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)歸為基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)，可能會(huì)引起預(yù)期使用者的誤解。如果企業(yè)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行存在缺陷，而責(zé)任方在企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告中對其內(nèi)部控制的缺陷進(jìn)行了如實(shí)披露，那么注冊會(huì)計(jì)師就要對企業(yè)的內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告發(fā)表無保留的審計(jì)意見。并非所有的預(yù)期使用者都具有完備的內(nèi)部控制知識(shí)結(jié)構(gòu)，而且預(yù)期使用者更傾向于關(guān)注注冊會(huì)計(jì)師的內(nèi)部控制鑒證報(bào)告，而不是企業(yè)管理層的內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告，這樣就有可能引起少數(shù)預(yù)期使用者的誤解，認(rèn)為注冊會(huì)計(jì)師出具了無保留意見的內(nèi)部控制鑒證報(bào)告，則企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行就不會(huì)存在缺陷，而事實(shí)上卻存在缺陷。

三、內(nèi)部控制鑒證的時(shí)間范圍

篇3

    2010年4月26日，財(cái)政部等五部委《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》（以下簡稱《指引》），要求自2011年1月1日起，在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司率先實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)（以下稱“內(nèi)控審計(jì)”）。自2012年1月1日，內(nèi)控審計(jì)的范圍擴(kuò)大到在上海證券交易所、深圳證券交易所主板上市的公司。

    內(nèi)控審計(jì)的范圍是財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)內(nèi)控，具體包括：1.企業(yè)為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整而設(shè)計(jì)和運(yùn)行的內(nèi)控：2.用于保護(hù)資產(chǎn)安全的內(nèi)控中與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性目標(biāo)相關(guān)的控制。同時(shí)，由于內(nèi)控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是既有區(qū)別又有聯(lián)系的兩項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，《指引》及其實(shí)施意見要求進(jìn)行二者的整合審計(jì)，以使在內(nèi)控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中獲取的審計(jì)證據(jù)應(yīng)當(dāng)相互印證，相互利用。

    根據(jù)筆者的實(shí)踐接觸，廣大CPA普遍有兩個(gè)困惑：1.如何對內(nèi)控審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行有效整合：2.由于CPA大量接觸財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，善于發(fā)現(xiàn)數(shù)字邏輯的錯(cuò)誤，但是很少接觸管理咨詢工作，對于咨詢所需要的綜合邏輯判斷普遍感覺困難，這就導(dǎo)致了內(nèi)控整體層面的審計(jì)成為難點(diǎn)。

    對此，筆者根據(jù)自身的實(shí)踐，以HN公司為案例，分析其基于整合審計(jì)的內(nèi)控整體層面審計(jì)思路。

    二、案例介紹

    HN股份公司系A(chǔ)+H上市的大型國有企業(yè)，按照證監(jiān)會(huì)的要求2011年度必須接受內(nèi)控審計(jì)。HN公司納入合并報(bào)表的公司共有7家，其結(jié)構(gòu)如下：

    

    1.上述下屬子公司中，只有L4系有當(dāng)?shù)毓蓶|參股，其他公司均系HN公司的全資子公司：

    2.L1-L5系傳統(tǒng)業(yè)務(wù)板塊單元，由于該市場屬過度競爭市場，整體效益不佳，故HN公司為整合資源，對傳統(tǒng)業(yè)務(wù)板塊進(jìn)行了統(tǒng)購、統(tǒng)銷管理模式，該單元下屬各個(gè)企業(yè)自身對產(chǎn)品生產(chǎn)質(zhì)量和生產(chǎn)過程耗費(fèi)等指標(biāo)負(fù)責(zé)：

    3.K1、K2系高端超薄業(yè)務(wù)單元，具有明顯的技術(shù)優(yōu)勢，市場競爭力較強(qiáng)，整體效益好，其中K1是HN公司的主要利潤來源，故HN對其采取的是獨(dú)立經(jīng)營，通過股權(quán)進(jìn)行控制的管理方式。

    三、整合審計(jì)的思路

    （一）內(nèi)控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)

    對于HN公司而言，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中對內(nèi)控的關(guān)注要點(diǎn)主要是：1.風(fēng)險(xiǎn)評估過程中了解企業(yè)內(nèi)控，以確定企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表層面是否存在重大風(fēng)險(xiǎn)：2.只在認(rèn)定層次，擬確信內(nèi)控有效的基礎(chǔ)上，安排實(shí)質(zhì)性測試程序的范圍、深度，和僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序并不能夠提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，這兩種特定情況下才需對內(nèi)控運(yùn)行進(jìn)行測試。

    然而，內(nèi)控審計(jì)要求我們對HN公司與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)控設(shè)計(jì)、執(zhí)行的有效性發(fā)表審計(jì)意見，因此，其關(guān)注要點(diǎn)在于：1.了解HN公司的財(cái)報(bào)相關(guān)內(nèi)控：2.對財(cái)報(bào)相關(guān)內(nèi)控運(yùn)行的有效性進(jìn)行測試。

    通過對比發(fā)現(xiàn)，在財(cái)報(bào)審計(jì)中主要是側(cè)重對財(cái)報(bào)相關(guān)內(nèi)控的了解，內(nèi)控實(shí)施的有效性測試并非必然程序。而內(nèi)控審計(jì)中，對于所了解到的內(nèi)控，必須進(jìn)行有效性測試。

    （二）對HN公司的整合審計(jì)思路

    針對HN公司財(cái)務(wù)報(bào)告整體層面相關(guān)的內(nèi)控，在財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)中只需要通過訪談（詢問）、觀察、穿行測試進(jìn)行，了解其設(shè)計(jì)是否有效，以滿足風(fēng)險(xiǎn)評估的要求。而在內(nèi)控審計(jì)中，將在此基礎(chǔ)上考慮：1.控制是否得到一貫有效的執(zhí)行：2.控制的精度是否足以約束、彌補(bǔ)、取代認(rèn)定層面（流程）的控制。因此，內(nèi)控審計(jì)中將獨(dú)立安排對財(cái)報(bào)整體層面控制進(jìn)行有效性測試，其測試結(jié)果直接用于支持內(nèi)控的審計(jì)意見，同時(shí)，可以對財(cái)報(bào)審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)評估起到輔助的印證作用。

    HN公司實(shí)行統(tǒng)購、統(tǒng)銷經(jīng)營模式下的采購、銷售、存貨等流程；獨(dú)立經(jīng)營模式下的資金、往來等流程，直接關(guān)系到其重要賬戶余額和相關(guān)認(rèn)定的準(zhǔn)確、完整。因此，按照整合審計(jì)的思路，內(nèi)控和財(cái)報(bào)審計(jì)均需要對其內(nèi)控的有效性進(jìn)行測試，并且二者應(yīng)當(dāng)基于同樣的重要性水平，其測試結(jié)論應(yīng)當(dāng)為兩種審計(jì)所共享。如果在測試中識(shí)別出某項(xiàng)控制缺陷，一方面要評估其對內(nèi)控審計(jì)意見的影響，另一方面，還應(yīng)當(dāng)評價(jià)該項(xiàng)缺陷對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中擬實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序的范圍和深度的影響。

    三、小結(jié)

    綜上，整合審計(jì)過程中，對于企業(yè)內(nèi)控的有效性，無論是整體層面還是流程層面，無論是設(shè)計(jì)方面還是運(yùn)行方面，都必須進(jìn)行審計(jì)測試，其結(jié)論用于支持內(nèi)控審計(jì)意見。具體體現(xiàn)為：

    1.整體層面審計(jì)測試結(jié)論，將支持財(cái)報(bào)審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)評估，但不可作為財(cái)報(bào)審計(jì)的控制測試的替代程序：

    2.流程層面的審計(jì)測試結(jié)論，將直接取代財(cái)報(bào)審計(jì)中對認(rèn)定層次的控制測試，并且這種控制測試在財(cái)報(bào)審計(jì)中是必不可少的。

    四、整體層面審計(jì)思路

    依據(jù)整合審計(jì)的邏輯，內(nèi)控整體層面的審計(jì)應(yīng)當(dāng)按照如下程序進(jìn)行，同時(shí)結(jié)合HN公司的案例，分析如下：

    （一）風(fēng)險(xiǎn)評估

    基于前述的整合審計(jì)思路，我們對HN公司進(jìn)行了初步的風(fēng)險(xiǎn)評估，并關(guān)注到HN公司2011年度發(fā)生了下列重大事項(xiàng)：

    1.實(shí)際控制人發(fā)生重大變動(dòng)，公司大股東HN集團(tuán)公司整體并入央企中國XX集團(tuán)公司：

    2.下屬子公司（L4）因設(shè)備老化和脫硫技術(shù)改造無法進(jìn)行而導(dǎo)致兩條生產(chǎn)線停產(chǎn)：

    3.HN公司董事會(huì)成員和總經(jīng)理發(fā)生變動(dòng)，總公司及子公司管理層人員變動(dòng)較大：

    4.HN公司進(jìn)行了大量人員分流，分流人員占原企業(yè)人員的47%。

    我們認(rèn)為上述事項(xiàng)將在以下方面影響HN公司財(cái)務(wù)報(bào)表的整體風(fēng)險(xiǎn)：

    1.實(shí)際控制人的變動(dòng)將導(dǎo)致關(guān)聯(lián)方發(fā)生重大變化，關(guān)聯(lián)交易認(rèn)定和披露風(fēng)險(xiǎn)增加：

    2.生產(chǎn)線停產(chǎn)導(dǎo)致重大非常規(guī)性事項(xiàng)發(fā)生，相關(guān)會(huì)計(jì)處理的確認(rèn)基礎(chǔ)發(fā)生改變，并且在資產(chǎn)剝離過程中存在潛在的舞弊風(fēng)險(xiǎn)：

    3.治理層和管理層發(fā)生變動(dòng)，導(dǎo)致治理層和管理層對內(nèi)控的關(guān)注程度，以及治理層的參與程度均發(fā)生變化，控制環(huán)境存在較大潛在風(fēng)險(xiǎn)；

    4.人員分流對HN的人力資源狀況造成重大影響，相關(guān)關(guān)鍵控制崗位是否存在，控制人是否具有勝任能力均存在疑問，控制環(huán)境存在較大風(fēng)險(xiǎn)。

    （二）識(shí)別和了解整體層面的控制程序

    結(jié)合風(fēng)險(xiǎn)評估的結(jié)果和以前年度對HN的審計(jì)經(jīng)歷，并考慮整合審計(jì)時(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)評估的需要，我們認(rèn)為應(yīng)當(dāng)從以下幾個(gè)方面了解、識(shí)別HN公司整體層面的內(nèi)控：

    1.HN公司的控制環(huán)境因素，具體包括：（1）HN新治理層和管理層對勝任能力（財(cái)務(wù)相關(guān)崗位）的要求和重視程度；（2）組織結(jié)構(gòu)的調(diào)整與授權(quán)分配（不相容職務(wù)的分離）是否合理；（3）新人力資源政策能否保證關(guān)鍵崗位的設(shè)置合理，關(guān)鍵人員不流失，在崗人員具有勝任能力；（4）新治理層的組成和運(yùn)作方式是否符合相關(guān)法律、法規(guī)（還需關(guān)注董事會(huì)下設(shè)的各個(gè)專 業(yè)委員會(huì)），治理層與管理層之間如何劃分權(quán)限；（5）治理層、管理層采取什么樣的方式監(jiān)控財(cái)務(wù)報(bào)告的生成過程；（6）內(nèi)部審計(jì)如何開展，并向董事會(huì)報(bào)告。

    2.凌駕風(fēng)險(xiǎn)的控制，具體包括：（1）針對重大的異常交易是否設(shè)計(jì)并有效運(yùn)行了控制程序（尤其關(guān)注L4公司的停產(chǎn)和資產(chǎn)處置）：（2）關(guān)聯(lián)方的界定和交易控制程序是否得到有效的改進(jìn)和執(zhí)行：（3）治理層和管理層對于決定財(cái)報(bào)基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)是否具有有效的評估、溝通和決策程序；（4）管理層和治理層的薪酬確定程序是否合理、薪酬考核程序是否客觀，相關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)如何與之關(guān)聯(lián)，是否存在不切實(shí)際的目標(biāo)以產(chǎn)生機(jī)會(huì)主義行為；（5）治理層對管理層經(jīng)營情況的監(jiān)督程序是否有效。

    3.財(cái)報(bào)相關(guān)信息的傳遞控制，具體包括：（1）HN公司及其下屬子公司的財(cái)報(bào)編制流程；（2）HN公司會(huì)計(jì)政策的選擇與運(yùn)用程序：（3）總分類賬中會(huì)計(jì)分錄的編制、批準(zhǔn)和處理程序；（4）財(cái)報(bào)的調(diào)整程序；（5）財(cái)報(bào)的編制與審批程序；（6）財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)運(yùn)行程序；（7）管理層與治理層對財(cái)報(bào)流程的監(jiān)督程序；（8）合并范圍的確定與合并報(bào)表的編制程序。

    4.內(nèi)部監(jiān)督控制程序，具體包括：（1）定期進(jìn)行經(jīng)營活動(dòng)的分析，以復(fù)核相關(guān)運(yùn)營成果的準(zhǔn)確可靠；（2）定期的預(yù)算執(zhí)行與成本控制分析；（3）由獨(dú)立部門組織的定期實(shí)物監(jiān)盤程序，以確保財(cái)務(wù)系統(tǒng)中所記載數(shù)據(jù)和實(shí)物資產(chǎn)的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)得到核對監(jiān)督：（4）審計(jì)委員會(huì)的運(yùn)作及其對內(nèi)部審計(jì)部門工作的引導(dǎo)；（5）董事會(huì)的內(nèi)控自我評價(jià)報(bào)告及其形成過程（關(guān)注自評報(bào)告形成的依據(jù)）。

    

    5.風(fēng)險(xiǎn)評估控制程序，具體包括：（1）HN公司風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì)的工作程序；（2）查閱HN公司的風(fēng)險(xiǎn)管理矩陣、剩余風(fēng)險(xiǎn)排序清單，分析其中是否包括對財(cái)務(wù)報(bào)告有重大影響的風(fēng)險(xiǎn)分析：（3）查閱HN公司的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警指標(biāo)和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對措施。

    根據(jù)證監(jiān)會(huì)要求的重要子公司定量判斷標(biāo)準(zhǔn)（總資產(chǎn)、營業(yè)收入和凈利潤三項(xiàng)指標(biāo)同時(shí)要占年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表相應(yīng)指標(biāo)的2/3以上），我們確定本次內(nèi)控審計(jì)的重點(diǎn)是HN公司本部和K1、K2公司。L1-L5公司系采取統(tǒng)購統(tǒng)銷模式管理的同質(zhì)企業(yè)，因此，重點(diǎn)關(guān)注有異常事項(xiàng)（停產(chǎn)處置）發(fā)生的L4和資產(chǎn)規(guī)模最大的L1。另一方面，由于HN采取兩種不同管控模式，所以，針對K1、K2兩家公司（獨(dú)立經(jīng)營）需重新按上述內(nèi)容了解其整體層面的內(nèi)控，而對L1-L5（統(tǒng)購統(tǒng)銷）只需要在HN公司統(tǒng)一了解其整體層面控制程序。

    （三）測試整體層面的內(nèi)控

    HN公司整體層面內(nèi)控測試的目的是：1.核查整體層面的主要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)是否均有與之對應(yīng)的控制程序（重點(diǎn)關(guān)注是否存在未有對應(yīng)控制程序的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)）：2.對應(yīng)的控制程序是否能夠在制度設(shè)計(jì)上有效防范風(fēng)險(xiǎn)：3.對應(yīng)的控制程序是否在被審計(jì)單位得到一貫有效的執(zhí)行。

    為此，HN公司整體層面內(nèi)控測試的步驟分為：

篇4

一、會(huì)計(jì)專業(yè)《審計(jì)學(xué)》課程教學(xué)目標(biāo)定位不準(zhǔn)確

《審計(jì)學(xué)》課程是高校會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)開設(shè)的一門專業(yè)核心課程，其教學(xué)目標(biāo)一直被定為會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)的補(bǔ)充，是會(huì)計(jì)學(xué)的延續(xù)與發(fā)展。會(huì)計(jì)學(xué)課程的設(shè)置從廣度上、層次上都做過多次的調(diào)整，但對《審計(jì)學(xué)》課程的設(shè)置一直未有大的突破。很多高校的審計(jì)學(xué)課程只開設(shè)《審計(jì)學(xué)》一門課程，只注重注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的理論與實(shí)務(wù)，政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)的教學(xué)內(nèi)容較少甚至沒有。開設(shè)此課程僅為使學(xué)生理解審計(jì)的基本理論與基本方法，遠(yuǎn)遠(yuǎn)無法滿足對審計(jì)人才培養(yǎng)的需要。會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)的學(xué)生審計(jì)能力培養(yǎng)受到很大的限制，在一定程度上影響了學(xué)生就業(yè)范圍的拓展，難以進(jìn)軍審計(jì)就業(yè)領(lǐng)域。

二、會(huì)計(jì)專業(yè)《審計(jì)學(xué)》課程教學(xué)中存在問題

（一）《審計(jì)學(xué)》課程教學(xué)內(nèi)容存在的問題

很多高校會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)開設(shè)的《審計(jì)學(xué)》課程，在教學(xué)內(nèi)容上側(cè)重于獨(dú)立審計(jì)，忽略了國家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的教學(xué)內(nèi)容，一直以來這種教學(xué)內(nèi)容的安排已成趨勢。審計(jì)監(jiān)督體系中，獨(dú)立審計(jì)、國家審計(jì)及內(nèi)部審計(jì)三者既相互聯(lián)系又各自獨(dú)立、各司其職。三者在不同的審計(jì)領(lǐng)域不可替代，不存在主導(dǎo)和從屬關(guān)系。特別是近年來，國家審計(jì)在加強(qiáng)宏觀調(diào)控，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，推動(dòng)依法行政，促進(jìn)廉政建設(shè)等方面發(fā)揮越來越重要的作用，其對社會(huì)的影響也空前提高。會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)學(xué)生的審計(jì)知識(shí)結(jié)構(gòu)欠缺，勢必影響審計(jì)人才未來的潛能發(fā)揮。

此外，很多高校會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)開設(shè)的《審計(jì)學(xué)》課程，在教學(xué)內(nèi)容上側(cè)重財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)，很少甚至沒有涉及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之外的特殊領(lǐng)域?qū)徲?jì)、審閱業(yè)務(wù)及其他鑒證業(yè)務(wù)的內(nèi)容。

（二）審計(jì)學(xué)教材存在的問題

目前很多高校以注冊會(huì)計(jì)師考試用書作為審計(jì)教材，缺乏教科書應(yīng)有的連貫性、系統(tǒng)性、通俗易懂等特征，并不適宜作為教材使用。還有一些高校的審計(jì)教材以審計(jì)準(zhǔn)則為導(dǎo)向，而審計(jì)準(zhǔn)則是用來指導(dǎo)審計(jì)人員執(zhí)業(yè)的行為規(guī)范，課程教材如以審計(jì)準(zhǔn)則為導(dǎo)向，會(huì)使審計(jì)學(xué)的基本理論關(guān)系難以講授清楚，其思路也不符合審計(jì)學(xué)教學(xué)規(guī)律。

此外，審計(jì)學(xué)教材普遍存在內(nèi)容繁瑣枯燥，理論文字?jǐn)⑹鲞^多，缺乏案例分析等問題。隨著審計(jì)領(lǐng)域新情況新問題的不斷涌現(xiàn)，審計(jì)學(xué)教材往往難以跟上經(jīng)濟(jì)發(fā)展、法律更新等審計(jì)環(huán)境的變化，審計(jì)的教學(xué)內(nèi)容與現(xiàn)實(shí)的審計(jì)實(shí)務(wù)存在脫節(jié)現(xiàn)象。

（三）審計(jì)學(xué)教學(xué)方法存在的問題

很多高校審計(jì)學(xué)教學(xué)方法，仍以“講授法”為主，教師課堂上講，學(xué)生被動(dòng)地聽，審計(jì)實(shí)務(wù)判斷技巧得不到鍛煉與提高。學(xué)生也習(xí)慣這種滿堂灌的教學(xué)方法，學(xué)習(xí)的主動(dòng)性差，很多學(xué)生缺乏獨(dú)立思考和自己動(dòng)手解決問題的能力。

“重理論，輕實(shí)踐”問題依然嚴(yán)重，高校從事審計(jì)學(xué)課程教學(xué)的教師大部分是“從校門到校門”，缺乏審計(jì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。同時(shí)，審計(jì)模擬實(shí)訓(xùn)和審計(jì)學(xué)教學(xué)案例資源嚴(yán)重匱乏，審計(jì)校外實(shí)習(xí)實(shí)訓(xùn)基地沒有建立或沒有真正發(fā)揮作用。

三、會(huì)計(jì)專業(yè)《審計(jì)學(xué)》課程教學(xué)改革的措施

（一）教學(xué)目標(biāo)的重新定位

隨著注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)、國家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展，審計(jì)正面臨著日新月異、紛繁復(fù)雜的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，審計(jì)人才需要量迅速增多，而對審計(jì)人才質(zhì)量的要求也越來越高。《審計(jì)學(xué)》課程作為會(huì)計(jì)專業(yè)的核心專業(yè)課，其教學(xué)應(yīng)從單純技術(shù)教育轉(zhuǎn)向全面的素質(zhì)教育，注重學(xué)生應(yīng)變能力、決策能力、邏輯判斷等審計(jì)思維的培養(yǎng)?！秾徲?jì)學(xué)》課程教學(xué)目標(biāo)應(yīng)重新定位，將其由會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)的補(bǔ)充轉(zhuǎn)向?yàn)閷徲?jì)勝任能力的培養(yǎng)。使《審計(jì)學(xué)》課程的教學(xué)滿足社會(huì)對審計(jì)人才的需要，同時(shí)也促進(jìn)了會(huì)計(jì)專業(yè)學(xué)生的就業(yè)。

（二）構(gòu)建四位一體的教學(xué)模式

構(gòu)建理論、實(shí)踐一體化的審計(jì)學(xué)課程教學(xué)新模式，即課堂案例教學(xué)、審計(jì)軟件應(yīng)用、校內(nèi)審計(jì)模擬實(shí)訓(xùn)、校外頂崗實(shí)習(xí)四位一體。

課堂上引入案例教學(xué)，有利于提高學(xué)生學(xué)習(xí)的積極性，有利于提高教師的專業(yè)水平。通過具有示范性和代表性的案例分析，培養(yǎng)學(xué)生分析問題、解決問題的能力。審計(jì)軟件的應(yīng)用可以使學(xué)生掌握各類審計(jì)工具以及查詢、查賬、報(bào)表等功能的使用，掌握計(jì)算機(jī)輔助項(xiàng)目的管理，制作與編輯工作底稿，并在審計(jì)作業(yè)軟件的環(huán)境下出具審計(jì)報(bào)告。在校內(nèi)開展審計(jì)模擬實(shí)訓(xùn)，設(shè)計(jì)仿真的審計(jì)執(zhí)業(yè)氛圍，讓學(xué)生進(jìn)入真實(shí)審計(jì)情境，模擬財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)執(zhí)業(yè)全過程，鍛煉學(xué)生實(shí)際操作技能和綜合分析的能力。校外頂崗實(shí)習(xí)，學(xué)生在實(shí)習(xí)基地，理論聯(lián)系實(shí)際，全面接觸審計(jì)業(yè)務(wù)，提高實(shí)踐能力和創(chuàng)新、創(chuàng)業(yè)能力，為將來就業(yè)做充分準(zhǔn)備。

（三）整合教學(xué)內(nèi)容

《審計(jì)學(xué)》課程的教學(xué)內(nèi)容在以注冊會(huì)計(jì)師財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)為主的基礎(chǔ)上，從審計(jì)流程上兼顧國家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)，使學(xué)生掌握注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的內(nèi)容與方法，同時(shí)熟悉國家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)流程，以適應(yīng)不同類型的審計(jì)執(zhí)業(yè)需要。

為適應(yīng)審計(jì)主體執(zhí)業(yè)范圍的外延擴(kuò)展需要，《審計(jì)學(xué)》課程的教學(xué)內(nèi)容可以適當(dāng)增加財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)以外的特殊領(lǐng)域?qū)徲?jì)、審閱業(yè)務(wù)及其他鑒證業(yè)務(wù)，以及相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)。

（四）加強(qiáng)教材建設(shè)

《審計(jì)學(xué)》課程應(yīng)加強(qiáng)教材建設(shè)，教材的架構(gòu)、邏輯要安排合理，突出審計(jì)的基本理論與方法，而不是具體的執(zhí)業(yè)指導(dǎo)。教材的編寫應(yīng)與時(shí)俱進(jìn)，融入最新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)準(zhǔn)則、稅法等內(nèi)容，教材內(nèi)容應(yīng)充實(shí)并具有一定的前瞻性。

除課堂理論教材外，還應(yīng)注重相關(guān)輔助資料的建設(shè)，配套相應(yīng)的《審計(jì)案例》《審計(jì)學(xué)教學(xué)參考》和《審計(jì)學(xué)學(xué)習(xí)指導(dǎo)》等輔助教材，實(shí)現(xiàn)各類教材內(nèi)容與功能上的互補(bǔ)。

（作者單位為南昌工程學(xué)院經(jīng)貿(mào)學(xué)院）

參考文獻(xiàn)

篇5

一、近年《審計(jì)》科目的命題規(guī)律和特點(diǎn)

（一）命題規(guī)律和特點(diǎn)分析

1.全面考核，突出重點(diǎn)，理論結(jié)合實(shí)務(wù)。這是我國自1991年開始實(shí)施注冊會(huì)計(jì)師資格考試制度以來，審計(jì)科目一貫遵循的命題原則。全面考核，即試題一般要覆蓋教材所有章節(jié)的內(nèi)容；突出重點(diǎn)，即試題著重考核注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中的基本技能和基本方法。審計(jì)工作本身就具有很強(qiáng)的理論性和實(shí)務(wù)操作性，因而考試的命題經(jīng)常是將審計(jì)理論與審計(jì)實(shí)務(wù)結(jié)合在一起，要求考生具備較強(qiáng)的融會(huì)貫通能力、實(shí)際運(yùn)用能力、職業(yè)分析和判斷能力。例如，將管理當(dāng)局對會(huì)計(jì)報(bào)表的認(rèn)定同審計(jì)目標(biāo)的確定、審計(jì)測試程序的運(yùn)用以及審計(jì)證據(jù)的獲取等知識(shí)有機(jī)結(jié)合起來，將相關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)和審計(jì)一般原理運(yùn)用到會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的實(shí)務(wù)中，并結(jié)合審計(jì)重要性原則形成審計(jì)意見、出具審計(jì)報(bào)告等?？忌鷳?yīng)在全面復(fù)習(xí)的基礎(chǔ)上，有針對性地理解和掌握課程中的難點(diǎn)和重點(diǎn)內(nèi)容，并注意知識(shí)結(jié)構(gòu)的系統(tǒng)化及整體把握。

2.注重實(shí)戰(zhàn)操作能力和分析判斷能力。從2003年開始，《審計(jì)》科目的命題方式發(fā)生了較大變化，一方面充分體現(xiàn)了“理論聯(lián)系實(shí)際，側(cè)重實(shí)務(wù)操作”的特點(diǎn)，無論是客觀題，還是主觀題，都更加貼近審計(jì)實(shí)務(wù)操作，將實(shí)務(wù)中可能遇到的某些具體審計(jì)問題集中于一個(gè)特定的情景中，考查考生能否站在注冊會(huì)計(jì)師的角度去分析思考問題，進(jìn)而恰當(dāng)?shù)靥幚砗徒鉀Q這些實(shí)務(wù)問題；另一方面加大了對相關(guān)會(huì)計(jì)知識(shí)運(yùn)用的考核力度，密切了審計(jì)與會(huì)計(jì)的關(guān)系，體現(xiàn)了會(huì)計(jì)知識(shí)是開展會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)工作的重要基礎(chǔ)的指導(dǎo)思想。命題方式的變化，說明試題內(nèi)容的靈活性和綜合性在不斷提高，死記硬背的東西越來越少，越來越注重于對考生綜合能力的測試?？忌鷳?yīng)及時(shí)應(yīng)對這種變化，注意從知識(shí)測試型向能力測試型轉(zhuǎn)化，總結(jié)規(guī)律，理解記憶，努力培養(yǎng)自己融會(huì)貫通、靈活運(yùn)用所學(xué)知識(shí)分析問題和解決問題的能力。

3.體現(xiàn)準(zhǔn)則變化的新思想、新內(nèi)容和知識(shí)更新的要求?！秾徲?jì)》考試教材充分體現(xiàn)了審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容和要求，試題中也有很大一部分內(nèi)容是對審計(jì)準(zhǔn)則理解和運(yùn)用的考核。因此考生必須認(rèn)真領(lǐng)會(huì)我國注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系的內(nèi)涵實(shí)質(zhì)，特別是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法在實(shí)際工作中的運(yùn)用。2007年《審計(jì)》教材內(nèi)容變動(dòng)很大，這些內(nèi)容往往成為考試中的重點(diǎn)領(lǐng)域和重要方面。因而，考生要注意了解當(dāng)年教材的變化情況以及《會(huì)計(jì)》等相關(guān)學(xué)科的最新知識(shí)。

4.強(qiáng)調(diào)對基本概念的準(zhǔn)確理解和把握。在每年的客觀題中都會(huì)設(shè)置一些涉及基本概念問題的“圈套”或“陷阱”，如果考生基本概念不清或把握不準(zhǔn)、理解不透，就很容易上當(dāng)出錯(cuò)。

（二）題型題量分析

在題型方面，《審計(jì)》科目自1997年取消填空題型以來，一直保持著單項(xiàng)選擇題、多項(xiàng)選擇題、判斷題、簡答題和綜合題五類題型。前三類屬于客觀題，主要考核考生對本課程基本知識(shí)點(diǎn)的全面理解和掌握；后兩類屬于主觀題，主要考核考生對本課程重點(diǎn)、難點(diǎn)的理解掌握以及對基本知識(shí)點(diǎn)的綜合分析、融會(huì)貫通、靈活運(yùn)用和職業(yè)判斷的能力。在題量和分值分布方面，雖然每年的具體情況都略有不同，但試題總量基本控制在40個(gè)小題左右，其中主觀題的題量基本保持在5-6道，所占總分值卻高達(dá)60分以上；客觀題的題量雖然由2004年和2005年的32道增加到2006年的37道，但判斷題和多選題的單位分值卻由原來的每小題1.5分降低到每小題1分，所占分值并沒有太大的提升。近三年的題量和分值分布情況如下頁表1所示。

客觀題與主觀題所占分值比重的變化，充分體現(xiàn)了對考生提高實(shí)務(wù)操作能力的要求。考生必須在掌握好審計(jì)基本理論和基本方法的同時(shí)，注重審計(jì)實(shí)務(wù)，將理論靈活運(yùn)用到分析和解決實(shí)際問題當(dāng)中。

二、今年教材內(nèi)容的基本結(jié)構(gòu)

2007年是我國注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)生重大變革的一年。伴隨著中國注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系的正式實(shí)施，2007年的注冊會(huì)計(jì)師《審計(jì)》教材也充分體現(xiàn)了新執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的精神和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念，不僅整體上由原來的十六章擴(kuò)展到現(xiàn)在的二十二章，而且?guī)缀鯇γ恳徽碌膬?nèi)容都做了不同程度的修改、補(bǔ)充、刪減。這些根據(jù)新執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則增加和修改的內(nèi)容都應(yīng)引起考生的關(guān)注和重視，并作為2007年考試的重點(diǎn)加以對待。

從整體結(jié)構(gòu)上來說，近年審計(jì)教材的內(nèi)容大體可劃分為五大部分：

第一部分：屬于注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的基礎(chǔ)知識(shí)，由第一章至第五章構(gòu)成。主要介紹注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的一些基本概念、業(yè)務(wù)范圍、職業(yè)道德、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系及法律責(zé)任等。這部分內(nèi)容比較簡單易懂，也不具有太強(qiáng)的實(shí)務(wù)操作性，命題的綜合性和難度一般不太大，所占分值也不高，主要是為理解以后各章奠定基礎(chǔ)。

第二部分：屬于注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的基本理論和基本方法，由第六章至第十二章構(gòu)成。這部分內(nèi)容基本上涵蓋了審計(jì)的基本程序、方法和執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)過程的主要工作，集中體現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的主要內(nèi)容，是指導(dǎo)審計(jì)實(shí)務(wù)工作的理論基礎(chǔ)和方法基礎(chǔ)，因而是考核的重點(diǎn)內(nèi)容之一，往往會(huì)與后面的實(shí)務(wù)部分結(jié)合起來，出一些靈活性和綜合性比較強(qiáng)的題目，所占分值較高?？忌獙W(xué)好這部分內(nèi)容，必須具備較強(qiáng)的理論與實(shí)務(wù)的融會(huì)貫通能力，能夠在理解審計(jì)基本原理的基礎(chǔ)上，將理論較好地運(yùn)用于實(shí)踐，做到審計(jì)理論與審計(jì)實(shí)踐相結(jié)合。

第三部分：屬于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的實(shí)務(wù)技能，由第十三章至第十九章構(gòu)成。主要按照企業(yè)各項(xiàng)業(yè)務(wù)循環(huán)分別闡述了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的具體方法和程序，以及評價(jià)審計(jì)結(jié)果、形成審計(jì)意見、出具審計(jì)報(bào)告的整個(gè)過程和具體要求。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)是當(dāng)前我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所最主要的業(yè)務(wù)內(nèi)容之一，也是企業(yè)與事務(wù)所發(fā)生業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)的主要領(lǐng)域。這部分內(nèi)容主要體現(xiàn)審計(jì)理論與審計(jì)實(shí)務(wù)以及會(huì)計(jì)知識(shí)的結(jié)合與融會(huì)貫通，也是本課程的重點(diǎn)考核內(nèi)容和分值較高的重點(diǎn)區(qū)域所在。

第四部分：屬于除財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)以外的其他鑒證業(yè)務(wù)，由第二十章和第二十一章構(gòu)成。這部分內(nèi)容著重介紹了特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)、驗(yàn)資等特殊審計(jì)領(lǐng)域以及審閱業(yè)務(wù)和其他鑒證業(yè)務(wù)的基本原理和方法，也是可能出簡答題或綜合題的區(qū)域。

第五部分：屬于相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)，由第二十二章構(gòu)成。這部分內(nèi)容著重介紹了對財(cái)務(wù)信息執(zhí)行商定程序和代編財(cái)務(wù)信息業(yè)務(wù)的基本原理。對這部分內(nèi)容，考生應(yīng)主要關(guān)注出客觀題的可能。

三、今年考試中應(yīng)注意理解和掌握的關(guān)鍵知識(shí)點(diǎn)

在今年的應(yīng)試準(zhǔn)備中，考生應(yīng)以考試大綱確定的考試范圍為依據(jù)，在對考試指定教材的內(nèi)容進(jìn)行全面復(fù)習(xí)的基礎(chǔ)上，注意按照熟練掌握、重點(diǎn)理解和一般了解等不同要求分層次地對待各章相關(guān)內(nèi)容。具體來說，對各章學(xué)習(xí)要求的層次劃分可參照表2所示：

根據(jù)上述劃分，考生在學(xué)習(xí)中應(yīng)注意正確理解和掌握下列關(guān)鍵知識(shí)點(diǎn)和重點(diǎn)、難點(diǎn)問題：

（一）注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范

考生首先應(yīng)重點(diǎn)理解獨(dú)立性的含義、影響?yīng)毩⑿缘挠嘘P(guān)因素以及維護(hù)獨(dú)立性的措施；其次應(yīng)結(jié)合《中國注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》和《中國注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)規(guī)范指導(dǎo)意見》的各項(xiàng)具體要求，正確分析和判斷哪些行為不違反職業(yè)道德而可以為之，哪些行為則違反職業(yè)道德而不能為之。

（二）注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系

根據(jù)我國實(shí)際情況和國際趨同的需要，我國將“中國注冊會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系”改進(jìn)為“中國注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系”，以適應(yīng)注冊會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)多元化的需要。如下頁圖1。

1.鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則由鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則統(tǒng)領(lǐng)。按照鑒證業(yè)務(wù)提供的保證程度和鑒證對象的不同，分為中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則、中國注冊會(huì)計(jì)師審閱準(zhǔn)則和中國注冊會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則。其中，審計(jì)準(zhǔn)則是整個(gè)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系的核心。

2.審計(jì)準(zhǔn)則用以規(guī)范注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行歷史財(cái)務(wù)信息的審計(jì)業(yè)務(wù)。在提供審計(jì)服務(wù)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師對所審計(jì)信息是否不存在重大錯(cuò)報(bào)提供合理保證，并以積極的方式提出結(jié)論。

3.審閱準(zhǔn)則用以規(guī)范注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行歷史財(cái)務(wù)信息的審閱業(yè)務(wù)。在提供審閱服務(wù)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師對所審閱信息是否不存在重大錯(cuò)報(bào)提供有限保證，并以消極的方式提出結(jié)論。

4.其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則用以規(guī)范注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)或?qū)忛喴酝獾钠渌b證業(yè)務(wù)。根據(jù)鑒證業(yè)務(wù)的性質(zhì)和業(yè)務(wù)約定的要求，提供有限保證或合理保證。

5.相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則用以規(guī)范注冊會(huì)計(jì)師代編財(cái)務(wù)信息、執(zhí)行商定程序，提供管理咨詢等其它服務(wù)。在提供相關(guān)服務(wù)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師不提供任何程度的保證。

6.質(zhì)量控制準(zhǔn)則用以規(guī)范注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)行各類業(yè)務(wù)時(shí)應(yīng)當(dāng)遵循的質(zhì)量控制政策和程序，是對會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制提出的制度要求。主要包括對業(yè)務(wù)質(zhì)量承擔(dān)的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任、職業(yè)道德規(guī)范、客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接收與保持、人力資源、業(yè)務(wù)執(zhí)行、業(yè)務(wù)工作底稿和監(jiān)控等七項(xiàng)要素。

（三）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則的相關(guān)內(nèi)容

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則針對的是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評估和應(yīng)對問題，為注冊會(huì)計(jì)師防范和控制風(fēng)險(xiǎn)提供技術(shù)支持。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則體現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的新要求，通過修訂審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，拓展審計(jì)證據(jù)的內(nèi)涵，強(qiáng)調(diào)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境包括內(nèi)部控制，以充分識(shí)別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)，針對評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施控制測試和實(shí)質(zhì)性程序。

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則體系由《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)――會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則》、《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1301號(hào)――審計(jì)證據(jù)》、《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)――了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評估重大報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》和《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1231號(hào)――針對評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序》組成。

1.《財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則》確立了新的審計(jì)模型，即審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。其中，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而注冊會(huì)計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)意見的可能性。重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表在審計(jì)前存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性。檢查風(fēng)險(xiǎn)是指某一認(rèn)定存在錯(cuò)報(bào)，該錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)是重大的，但注冊會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)這種錯(cuò)報(bào)的可能性。

2.《審計(jì)證據(jù)》拓展了審計(jì)證據(jù)的內(nèi)涵（見圖2）；要求詳細(xì)運(yùn)用各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定，作為評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)以及設(shè)計(jì)與實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的基礎(chǔ)；將獲取審計(jì)證據(jù)的程序區(qū)分為總體程序和具體程序?？傮w程序包括風(fēng)險(xiǎn)評估程序、控制測試和實(shí)質(zhì)性程序，具體程序包括檢查記錄或文件、檢查有形資產(chǎn)、觀察、詢問、函證、重新計(jì)算、重新執(zhí)行和分析程序。

3.《了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》要求從行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素，被審計(jì)單位性質(zhì)，被審計(jì)單位對會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用，被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績的衡量和評價(jià)，被審計(jì)單位的內(nèi)部控制等六個(gè)方面了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，識(shí)別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表層次以及各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

4.《針對評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序》，要求針對評估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)確定總體應(yīng)對措施，并針對評估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以便將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平（見圖3）。

從圖3可見，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則運(yùn)用的思路，就是以新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型（即審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)）為基礎(chǔ)，了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，識(shí)別、評估和應(yīng)對財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）審計(jì)目標(biāo)的確定

審計(jì)目標(biāo)包括財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的總目標(biāo)以及與各類交易、賬戶余額、列報(bào)相關(guān)的具體目標(biāo)兩個(gè)層次，是審計(jì)工作的基本出發(fā)點(diǎn)。從邏輯關(guān)系上來說，審計(jì)目標(biāo)與被審計(jì)單位管理層的認(rèn)定密切相關(guān)，因?yàn)樽詴?huì)計(jì)師的基本職責(zé)就是確定被審計(jì)單位管理層對其財(cái)務(wù)報(bào)表的認(rèn)定是否恰當(dāng)，即對管理層的認(rèn)定進(jìn)行再認(rèn)定。

所謂認(rèn)定，是指管理層對財(cái)務(wù)報(bào)表組成要素的確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)做出的明確或隱含的表達(dá)。被審計(jì)單位管理層對財(cái)務(wù)報(bào)表各組成要素均做出了認(rèn)定，包括與各類交易和事項(xiàng)相關(guān)的認(rèn)定、與期末賬戶余額相關(guān)的認(rèn)定以及與列報(bào)相關(guān)的認(rèn)定三大類。考生應(yīng)在理解、認(rèn)定基本含義的基礎(chǔ)上，掌握各類認(rèn)定的內(nèi)容、性質(zhì)和特點(diǎn)。

審計(jì)目標(biāo)包括總目標(biāo)和審計(jì)具體目標(biāo)兩個(gè)層次。我國財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的總目標(biāo)是注冊會(huì)計(jì)師通過執(zhí)行審計(jì)工作，對財(cái)務(wù)報(bào)表的下列方面發(fā)表審計(jì)意見：1.財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制；2.財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面公允地反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。即對財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性和公允性表示意見。具體審計(jì)目標(biāo)是審計(jì)總目標(biāo)的進(jìn)一步具體化，其確立取決于被審計(jì)單位管理層對財(cái)務(wù)報(bào)表的認(rèn)定和審計(jì)的總目標(biāo)。與被審計(jì)單位管理層對財(cái)務(wù)報(bào)表的認(rèn)定相對應(yīng)，具體審計(jì)目標(biāo)也分為與各類交易和事項(xiàng)相關(guān)的審計(jì)目標(biāo)、與期末賬戶余額相關(guān)的審計(jì)目標(biāo)以及與列報(bào)相關(guān)的審計(jì)目標(biāo)三大類。只有明確了審計(jì)目標(biāo)，注冊會(huì)計(jì)師才能按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求有針對性地評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，通過獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)對管理層認(rèn)定做出結(jié)論，并對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見，最終實(shí)現(xiàn)審計(jì)的目標(biāo)。充分性和適當(dāng)性是審計(jì)證據(jù)的兩大重要特性，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，運(yùn)用職業(yè)判斷，對審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性做出評價(jià)。

（五）審計(jì)重要性及其運(yùn)用

1.重要性的含義。所謂重要性，是指鑒證對象信息中存在錯(cuò)報(bào)的嚴(yán)重程度，它取決于在具體環(huán)境下對錯(cuò)報(bào)金額和性質(zhì)的判斷。如果一項(xiàng)錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)可能影響預(yù)期使用者依據(jù)鑒證對象信息做出的經(jīng)濟(jì)決策，則該項(xiàng)錯(cuò)報(bào)是重大的。由于注冊會(huì)計(jì)師并不能絕對保證將財(cái)務(wù)報(bào)表中所有的錯(cuò)報(bào)都被發(fā)現(xiàn)和揭示出來，因而必須確定一個(gè)可以接受的報(bào)表錯(cuò)報(bào)水平的臨界點(diǎn)，在這個(gè)臨界點(diǎn)之下的錯(cuò)報(bào)將不會(huì)對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響，也不會(huì)影響報(bào)表使用者的經(jīng)濟(jì)決策；反之，則可能對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響，并影響到報(bào)表使用者的經(jīng)濟(jì)決策。對重要性的評估需要注冊會(huì)計(jì)師運(yùn)用專業(yè)判斷，它不能離開被審單位的特定環(huán)境。

重要性與審計(jì)證據(jù)之間存在反向變動(dòng)關(guān)系。也就是說，重要性水平越高，意味著可以接受的報(bào)表中含有錯(cuò)報(bào)的金額越大，則對審計(jì)證據(jù)數(shù)量的需求越小；而重要性水平越低，意味著可接受的報(bào)表中含有錯(cuò)報(bào)的金額越小，則對審計(jì)證據(jù)數(shù)量的需求就越大。

重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間也存在反向變動(dòng)關(guān)系。也就是說，重要性水平越高，意味著可以接受的報(bào)表中含有錯(cuò)報(bào)的金額越大，注冊會(huì)計(jì)師通過審計(jì)還沒將超過重要性水平之上的重大錯(cuò)報(bào)檢查出來，從而簽發(fā)不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性相對較低；反之，重要性水平越低，意味著可接受的報(bào)表中含有錯(cuò)報(bào)的金額越小，注冊會(huì)計(jì)師未能將超過重要性水平之上的重大錯(cuò)報(bào)檢查出來，從而簽發(fā)不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性就相對較高。

2.重要性的具體運(yùn)用。在審計(jì)過程中運(yùn)用重要性原則，主要是基于對提高審計(jì)效率和保證審計(jì)質(zhì)量的考慮。在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)分別從財(cái)務(wù)報(bào)表層次和各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次確定一個(gè)可接受的重要性水平，以發(fā)現(xiàn)在金額上的重大錯(cuò)報(bào)。財(cái)務(wù)報(bào)表層次重要性水平的確定方法通常為選擇一個(gè)恰當(dāng)?shù)幕鶞?zhǔn)去乘以適當(dāng)?shù)陌俜直取?/p>

在評價(jià)錯(cuò)報(bào)的影響時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將尚未更正的錯(cuò)報(bào)（包括審計(jì)中已經(jīng)識(shí)別的具體錯(cuò)報(bào)和推斷誤差）加以匯總，并將匯總數(shù)與重要性水平進(jìn)行比較，以評價(jià)尚未更正錯(cuò)報(bào)的匯總數(shù)是否重大及其對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。如果尚未更正錯(cuò)報(bào)的匯總數(shù)低于重要性水平，對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響不重大，注冊會(huì)計(jì)師可以發(fā)表無保留意見的審計(jì)報(bào)告；如果尚未更正錯(cuò)報(bào)的匯總數(shù)超過了重要性水平，對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響可能是重大的，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮擴(kuò)大審計(jì)程序的范圍或要求管理層調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；如果已識(shí)別但尚未更正錯(cuò)報(bào)的匯總數(shù)接近重要性水平，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施追加的審計(jì)程序或要求管理層調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。若管理層拒絕調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表，并且擴(kuò)大審計(jì)程序范圍的結(jié)果不能使注冊會(huì)計(jì)師認(rèn)為尚未更正錯(cuò)報(bào)的匯總數(shù)不重大，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮出具非無保留意見的審計(jì)報(bào)告。

（六）審計(jì)抽樣

審計(jì)抽樣是指注冊會(huì)計(jì)師對某類交易或賬戶余額中低于百分之百的項(xiàng)目實(shí)施審計(jì)程序，使所有抽樣單元都有被選取的機(jī)會(huì)；這使注冊會(huì)計(jì)師能夠獲取和評價(jià)與被選取項(xiàng)目的某些特征有關(guān)的審計(jì)證據(jù)，以形成或幫助形成對從中抽取樣本的總體的結(jié)論。運(yùn)用審計(jì)抽樣法，是現(xiàn)代審計(jì)的一個(gè)重要特征。在進(jìn)行審計(jì)抽樣過程中，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具體表現(xiàn)為抽樣風(fēng)險(xiǎn)和非抽樣風(fēng)險(xiǎn)兩大類，其中，抽樣風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)工作的影響如表3所示：

審計(jì)抽樣的主要工作環(huán)節(jié)包括：1.進(jìn)行樣本設(shè)計(jì)，包括總體設(shè)計(jì)、分層設(shè)計(jì)和樣本規(guī)模設(shè)計(jì)，充分考慮影響樣本規(guī)模的五個(gè)因素；2.選取樣本，其基本方法有隨機(jī)數(shù)表法或計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)選樣法、系統(tǒng)選樣法和隨意選樣法；3.對樣本實(shí)施審計(jì)程序；4.對樣本結(jié)果進(jìn)行評價(jià)，包括分析樣本誤差，推斷總體誤差和形成審計(jì)結(jié)論。應(yīng)重點(diǎn)掌握對控制測試中的樣本結(jié)果和細(xì)節(jié)測試中的樣本結(jié)果進(jìn)行評價(jià)的具體要求和內(nèi)容。

在控制測試中，抽樣技術(shù)的具體運(yùn)用主要有固定樣本量抽樣、停-走抽樣和發(fā)現(xiàn)抽樣三種方法。在實(shí)質(zhì)性程序中，抽樣技術(shù)的具體運(yùn)用主要有均值估計(jì)抽樣、差額估計(jì)抽樣、比率估計(jì)抽樣等傳統(tǒng)變量抽樣方法和概率比例規(guī)模抽樣法（即PPS抽樣）?？忌鷳?yīng)注意理解和掌握這些方法的基本原理及其具體應(yīng)用。

（七）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的相關(guān)內(nèi)容

這部分內(nèi)容是前面各章基本原理的具體應(yīng)用，更多體現(xiàn)的是實(shí)務(wù)操作能力和對相關(guān)審計(jì)、會(huì)計(jì)知識(shí)的綜合運(yùn)用能力。考生在復(fù)習(xí)時(shí)應(yīng)注意多作總結(jié)、歸納，并把握以下幾點(diǎn)：

1.結(jié)合運(yùn)用前面的一般原理和方法以及相關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)，做到理論與實(shí)務(wù)的融合。

2.注意會(huì)計(jì)知識(shí)的更新，及時(shí)了解和掌握相關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容的最新變化。

3.在了解各業(yè)務(wù)循環(huán)涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)的基礎(chǔ)上，理解各循環(huán)內(nèi)部控制的特點(diǎn)、內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范的有關(guān)規(guī)定、控制測試及實(shí)質(zhì)性程序的內(nèi)容和方法，比較其異同，掌握其規(guī)律性。

4.掌握重點(diǎn)報(bào)表項(xiàng)目及重要測試程序，包括為驗(yàn)證管理當(dāng)局的重要認(rèn)定而實(shí)施的重要程序和具有鮮明審計(jì)技術(shù)色彩的實(shí)質(zhì)性程序。例如：對銀行存款、有價(jià)證券、應(yīng)收賬款等往來項(xiàng)目的函證程序，對存貨的監(jiān)盤程序，對現(xiàn)金、有價(jià)證券、固定資產(chǎn)等的實(shí)物檢查程序，對所有權(quán)的驗(yàn)證程序，對貨幣資金、往來款項(xiàng)、存貨、長短期投資、主營業(yè)務(wù)收入和期間費(fèi)用等項(xiàng)目的截止測試程序以及對有關(guān)報(bào)表項(xiàng)目的計(jì)價(jià)測試和實(shí)質(zhì)性分析程序等。

（八）完成審計(jì)工作時(shí)的特殊關(guān)注

在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，除了對各個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)包括的常規(guī)性項(xiàng)目實(shí)施審計(jì)測試外，還應(yīng)特別關(guān)注對期初余額、或有事項(xiàng)、期后事項(xiàng)和持續(xù)經(jīng)營等特殊內(nèi)容的審計(jì)。

1.對于期初余額，應(yīng)注意理解期初余額的含義，期初余額審計(jì)的目標(biāo)和程序，掌握期初余額審計(jì)對審計(jì)報(bào)告的影響。

2.對于期后事項(xiàng)，應(yīng)理解其概念，熟練掌握對建議調(diào)整和建議披露這兩類期后事項(xiàng)的區(qū)分，以及注冊會(huì)計(jì)師對三個(gè)不同時(shí)段期后事項(xiàng)的不同審計(jì)責(zé)任問題。在往年的考試中，期后事項(xiàng)經(jīng)常作為簡答和綜合題型的重點(diǎn)考核內(nèi)容，對此，考生應(yīng)予以關(guān)注和重視。

3.對于或有事項(xiàng)，應(yīng)在理解其含義的基礎(chǔ)上，了解或有事項(xiàng)審計(jì)的目標(biāo)和審計(jì)的方法程序。

4.對于持續(xù)經(jīng)營問題，應(yīng)注意區(qū)分管理層和注冊會(huì)計(jì)師的不同責(zé)任，理解在計(jì)劃審計(jì)工作與實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序、實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序和形成審計(jì)結(jié)論、出具審計(jì)報(bào)告三個(gè)不同的工作階段中，對被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營能力的考慮。見圖4 。

5.在完成審計(jì)工作階段，還應(yīng)獲取管理當(dāng)局聲明書和律師聲明書，編制審計(jì)差異調(diào)整表和試算平衡表，對財(cái)務(wù)報(bào)表總體合理性實(shí)施分析程序，評價(jià)審計(jì)結(jié)果，與治理層溝通和完成質(zhì)量控制復(fù)核等。

（九）審計(jì)意見的確定及審計(jì)報(bào)告的出具

審計(jì)報(bào)告是注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)工作的最終成果，是注冊會(huì)計(jì)師工作質(zhì)量和執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)的綜合反映。而審計(jì)意見是否恰當(dāng)又直接影響審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，集中反映出審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。

1.熟練掌握審計(jì)報(bào)告的基本要素內(nèi)容和形成意見、出具報(bào)告的具體要求，具備恰當(dāng)提出處理建議、正確做出調(diào)整會(huì)計(jì)分錄、編制各種意見類型的審計(jì)報(bào)告等實(shí)務(wù)操作和運(yùn)用能力。

2.準(zhǔn)確把握各種審計(jì)意見的出具。審計(jì)報(bào)告中表達(dá)的審計(jì)意見類型有無保留意見、保留意見、否定意見和無法表示意見四種。正確把握發(fā)表各種審計(jì)意見應(yīng)具備的條件，分清四種意見類型的界限，是出具正確的審計(jì)報(bào)告，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵。在這里，重要性水平是判斷應(yīng)出具何種審計(jì)意見類型的一個(gè)重要因素。當(dāng)發(fā)生某種不能提出無保留意見的情況時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師必須評價(jià)這一情況對財(cái)務(wù)報(bào)表整體的影響，以決定其重要性。如果某項(xiàng)錯(cuò)報(bào)雖然重要，但對財(cái)務(wù)報(bào)表總體沒有重要影響，則可以發(fā)表保留意見。如果某項(xiàng)錯(cuò)報(bào)金額非常重要又廣泛影響財(cái)務(wù)報(bào)表總體上的公允性，則應(yīng)發(fā)表否定意見。如果審計(jì)范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，使注冊會(huì)計(jì)師不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以至無法對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表意見，就應(yīng)出具無法表示意見。在判定某項(xiàng)錯(cuò)報(bào)是否非常重要時(shí)，還必須考慮這項(xiàng)錯(cuò)報(bào)對會(huì)計(jì)報(bào)表各個(gè)部分的影響程度，即牽扯性。一項(xiàng)錯(cuò)誤越有牽扯性，則發(fā)表更嚴(yán)厲意見的可能性就越大。

3.帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的審計(jì)報(bào)告的出具。除了四種基本意見類型的審計(jì)報(bào)告外，當(dāng)存在下列情形時(shí)，可以在審計(jì)報(bào)告意見段的后面增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段：（1）存在對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況；（2）存在可能對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的不確定事項(xiàng)（持續(xù)經(jīng)營問題除外）；（3）存在其他審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定需要增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形。強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段并不影響已發(fā)表的審計(jì)意見，目的只是提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對某些重大事項(xiàng)予以關(guān)注。

4.理解注冊會(huì)計(jì)師對比較數(shù)據(jù)的審計(jì)責(zé)任和報(bào)告責(zé)任以及對含有已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的文件中的其他信息、重大不一致、對事實(shí)的重大錯(cuò)報(bào)和審計(jì)報(bào)告日后獲取的其他信息的審計(jì)責(zé)任。

（十）特殊審計(jì)領(lǐng)域

1.特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)。了解特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)的含義和發(fā)表意見的要求，理解四種特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)在出具審計(jì)報(bào)告時(shí)的特殊考慮以及不同特點(diǎn)。

2.驗(yàn)資業(yè)務(wù)。驗(yàn)資也是我國注冊會(huì)計(jì)師的法定及常規(guī)業(yè)務(wù)之一?？忌鷳?yīng)注意理解掌握驗(yàn)資的基本概念、審驗(yàn)范圍、審驗(yàn)程序以及驗(yàn)資報(bào)告的基本要素和各類驗(yàn)資報(bào)告的編制方法。

（十一）審閱業(yè)務(wù)和其他鑒證業(yè)務(wù)

篇6

為便于更好地理解和執(zhí)行這些準(zhǔn)則，現(xiàn)就準(zhǔn)則體系的特點(diǎn)及創(chuàng)新之處，談?wù)勛约旱恼J(rèn)識(shí)。

一、準(zhǔn)則體系強(qiáng)化了行業(yè)維護(hù)社會(huì)公眾利益的宗旨

執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則作為規(guī)范注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)活動(dòng)的標(biāo)準(zhǔn)，與社會(huì)公眾的利益密切相關(guān)。同以前制定的審計(jì)準(zhǔn)則相比，注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系更加突出了維護(hù)社會(huì)公眾利益的宗旨，強(qiáng)化了注冊會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)責(zé)任，針對實(shí)務(wù)中暴露出的不足，嚴(yán)格了程序，要求注冊會(huì)計(jì)師切實(shí)承擔(dān)起保護(hù)社會(huì)公眾利益的責(zé)任。

例如《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮》要求注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度，針對新形勢下財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的特點(diǎn)，更加積極主動(dòng)地識(shí)別和應(yīng)對財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的風(fēng)險(xiǎn)，并為注冊會(huì)計(jì)師履行好這一責(zé)任提供了更多的指引。準(zhǔn)則特別強(qiáng)調(diào)，舞弊導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)是特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)專門針對該風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。

又如，為避免部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所片面理解風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，過分依賴分析程序，而減少實(shí)質(zhì)性程序，《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)——針對評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序》明確要求，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)針對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報(bào)和披露實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。

再如，針對“安然”事件暴露出的會(huì)計(jì)師事務(wù)所銷毀不利工作底稿的問題，《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1131號(hào)——審計(jì)工作底稿》對審計(jì)工作底稿的歸檔期限和保存年限，以及審計(jì)報(bào)告日后對審計(jì)工作底稿的變動(dòng)，都作出了明確規(guī)定。

二、準(zhǔn)則體系符合國際趨同的要求

注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系在體系結(jié)構(gòu)、項(xiàng)目構(gòu)成和基本內(nèi)容上實(shí)現(xiàn)了與國際準(zhǔn)則的趨同。

從體系結(jié)構(gòu)看，我們按照國際趨同的要求，根據(jù)注冊會(huì)計(jì)師提供服務(wù)性質(zhì)的不同，對注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系進(jìn)行了重構(gòu)，與國際準(zhǔn)則體系保持了充分的一致。

從項(xiàng)目構(gòu)成看，除個(gè)別項(xiàng)目因?qū)ξ覈鴰缀醪贿m用而未被納入外，我國注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系涵蓋了國際審計(jì)準(zhǔn)則的所有項(xiàng)目。

在審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容上，我們充分采用了國際審計(jì)準(zhǔn)則所有的基本原則和核心程序，在審計(jì)的目標(biāo)與原則、風(fēng)險(xiǎn)的評估與應(yīng)對、審計(jì)證據(jù)的獲取和分析、審計(jì)結(jié)論的形成和報(bào)告，以及注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任的設(shè)定等所有重大方面，與國際審計(jì)準(zhǔn)則保持一致。由于我國準(zhǔn)則是部門規(guī)范性文件，不便把國際審計(jì)準(zhǔn)則中包含的舉例等解釋說明性材料寫入準(zhǔn)則正文，但我們會(huì)把這些內(nèi)容寫入正在起草的指南中，以幫助會(huì)員正確理解和運(yùn)用準(zhǔn)則。

三、準(zhǔn)則體系體現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求

最近幾年，注冊會(huì)計(jì)師面臨的審計(jì)環(huán)境發(fā)生了很大的變化，復(fù)雜多變的市場環(huán)境、日新月異的科學(xué)技術(shù)、不斷創(chuàng)新的經(jīng)營模式和市場工具，增大了企業(yè)面臨的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而更容易引致注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，加之會(huì)計(jì)中估計(jì)與判斷成分的不斷增加、審計(jì)對象由有形資產(chǎn)向無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)變、信息技術(shù)的不斷發(fā)展，所有這些變化都迫切要求注冊會(huì)計(jì)師創(chuàng)新審計(jì)理念和技術(shù)，提高防范風(fēng)險(xiǎn)的能力。

以往審計(jì)實(shí)務(wù)是建立在傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型基礎(chǔ)上，存在很大缺陷。注冊會(huì)計(jì)師往往把關(guān)注點(diǎn)放在直接實(shí)施控制測試和實(shí)質(zhì)性程序上，而忽略從宏觀層面把握財(cái)務(wù)報(bào)表存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)增大。因?yàn)槿绻髽I(yè)管理當(dāng)局串通舞弊或凌駕于內(nèi)部控制之上，那么其內(nèi)部控制是失效的。這種情況下，注冊會(huì)計(jì)師如果不把審計(jì)視角擴(kuò)展到內(nèi)部控制以外，如行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、企業(yè)的性質(zhì)，以及目標(biāo)、戰(zhàn)略和相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)等方面，就很容易受到蒙蔽和欺騙，難以發(fā)現(xiàn)由于內(nèi)部控制失效所導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

在此背景下，國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)與英美等國的審計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)共同研究制定了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則，改進(jìn)了傳統(tǒng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，以提高注冊會(huì)計(jì)師識(shí)別、評估和應(yīng)對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的能力。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則要求注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)切實(shí)貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，以重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評估和應(yīng)對為審計(jì)工作主線，做到有的放矢，避免審計(jì)工作的盲目性，提高審計(jì)的效率和效果。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則進(jìn)一步明確了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和基本原則；進(jìn)一步明確了注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)證據(jù)的內(nèi)容、數(shù)量和質(zhì)量，以及為獲取審計(jì)證據(jù)所實(shí)施的審計(jì)程序；進(jìn)一步明確了注冊會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，并評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的程序；進(jìn)一步明確了針對評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序。

借鑒國際審計(jì)理念研究和實(shí)務(wù)探索的先進(jìn)成果，我們制定了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則是整個(gè)審計(jì)準(zhǔn)則體系的核心準(zhǔn)則，包括《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則》、《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)——了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》、《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1231號(hào)——針對評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序》和《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1301號(hào)——審計(jì)證據(jù)》等4個(gè)項(xiàng)目。

同以往審計(jì)準(zhǔn)則相比，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則著力解決以下幾個(gè)問題：

一是要求注冊會(huì)計(jì)師加強(qiáng)對被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施程序，更廣泛深入地了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的各個(gè)方面，包括了解內(nèi)部控制，為識(shí)別財(cái)務(wù)報(bào)表層次，以及各類交易、賬戶余額、列報(bào)和披露認(rèn)定層次等重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提供更好的基礎(chǔ)。

二是要求注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)的所有階段都要實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域相聯(lián)系，實(shí)施更為嚴(yán)格的風(fēng)險(xiǎn)評估程序。

三是要求注冊會(huì)計(jì)師將識(shí)別和評估的風(fēng)險(xiǎn)與實(shí)施的審計(jì)程序掛鉤。在設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序（控制測試和實(shí)質(zhì)性程序）時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍與識(shí)別、評估的風(fēng)險(xiǎn)相聯(lián)系，以防止機(jī)械利用程序表，從形式上迎合審計(jì)準(zhǔn)則對程序的要求。

四是要求注冊會(huì)計(jì)師將識(shí)別、評估和應(yīng)對風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵程序形成審計(jì)工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責(zé)任。

同時(shí)，我們以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)，在新制定的其他準(zhǔn)則中體現(xiàn)了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則的要求，并根據(jù)這一要求對26個(gè)準(zhǔn)則進(jìn)行了全面的修訂和完善。

四、準(zhǔn)則體系嚴(yán)格了會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制的要求

健全完善的質(zhì)量控制制度是保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其從業(yè)人員遵守法律法規(guī)、中國注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范及中國注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)技術(shù)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)。

《會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號(hào)——業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》系統(tǒng)地總結(jié)了近些年審計(jì)失敗的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所制定全面的質(zhì)量控制制度，包括落實(shí)對業(yè)務(wù)質(zhì)量的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任、確保職業(yè)道德規(guī)范得以遵守、客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持、人力資源、業(yè)務(wù)執(zhí)行、業(yè)務(wù)工作底稿和監(jiān)控等七個(gè)方面。

例如，準(zhǔn)則要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所樹立質(zhì)量至上的意識(shí)，培育以質(zhì)量為導(dǎo)向的內(nèi)部文化，建立以質(zhì)量為導(dǎo)向的業(yè)績評價(jià)、薪酬及晉升的政策和程序，要求主任會(huì)計(jì)師對質(zhì)量控制制度承擔(dān)最終責(zé)任。

又如，準(zhǔn)則要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所對所有上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)施項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核，復(fù)核內(nèi)容包括獨(dú)立性、審計(jì)過程中識(shí)別的特別風(fēng)險(xiǎn)及其應(yīng)對措施、審計(jì)過程中作出的重要判斷、意見分歧、調(diào)整事項(xiàng)及審計(jì)報(bào)告等。

再如，準(zhǔn)則規(guī)定，對所有的上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所按照法律法規(guī)的規(guī)定定期輪換項(xiàng)目負(fù)責(zé)人；只有意見分歧問題得到解決，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人才能出具報(bào)告；會(huì)計(jì)師事務(wù)所在不長于三年的周期內(nèi)選取已完成的業(yè)務(wù)進(jìn)行檢查。

五、準(zhǔn)則體系實(shí)現(xiàn)了形式和結(jié)構(gòu)上的創(chuàng)新

目前我國注冊會(huì)計(jì)師承辦業(yè)務(wù)類型較多，既有財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和審閱、內(nèi)部控制審核等具有鑒證性能的業(yè)務(wù)，又有司法訴訟中涉及會(huì)計(jì)、審計(jì)、稅務(wù)或其他事項(xiàng)的鑒證業(yè)務(wù)，還有代編財(cái)務(wù)信息、執(zhí)行商定程序、管理咨詢和稅務(wù)咨詢等不具有鑒證性能的業(yè)務(wù)。

為了適應(yīng)我國注冊會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)多元化發(fā)展的實(shí)際情況和國際趨同的要求，更好地規(guī)范注冊會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)活動(dòng)，新的審計(jì)準(zhǔn)則體系在準(zhǔn)則框架、準(zhǔn)則名稱和準(zhǔn)則編號(hào)等方面進(jìn)行了諸多創(chuàng)新。

一是重構(gòu)準(zhǔn)則框架。將“中國注冊會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系”改進(jìn)為“中國注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系”，具體包括鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則三部分。為了便于社會(huì)公眾理解，我們也將執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則簡稱為“審計(jì)準(zhǔn)則”。需要特別說明的是，原審計(jì)準(zhǔn)則體系中，包括了1996年的《中國注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》和《中國注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)后續(xù)教育基本準(zhǔn)則》。前者是為保護(hù)社會(huì)公眾利益和維護(hù)行業(yè)形象，對會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊會(huì)計(jì)師提出的道德要求，后者是為促進(jìn)注冊會(huì)計(jì)師保持和提高專業(yè)勝任能力，對后續(xù)教育提出的要求。這兩類準(zhǔn)則不屬于行業(yè)技術(shù)性規(guī)范，因此不再納入執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系。但這兩個(gè)準(zhǔn)則仍然是行業(yè)管理的規(guī)范性要求，我們將根據(jù)注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)實(shí)際情況和國際趨同的需要，對其進(jìn)行必要修訂。

篇7

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)實(shí)務(wù)模式下，注冊會(huì)計(jì)師確定兩個(gè)層次的重要性水平，就某一特定的被審計(jì)單位而言，出具真實(shí)公允的財(cái)務(wù)報(bào)表是被審計(jì)單位管理當(dāng)局的責(zé)任，而報(bào)表中的錯(cuò)報(bào)漏報(bào)到多大程度會(huì)影響到報(bào)表使用者的判斷決策是客觀存在的，這個(gè)尺度只有管理當(dāng)局最清楚。但這個(gè)客觀的重要性水平是一個(gè)非常抽象的標(biāo)準(zhǔn)，對注冊會(huì)計(jì)師而言具有不可確知性，只能利用對被審計(jì)單位的理解和職業(yè)判斷進(jìn)行評估。且目前也沒有尺度去評價(jià)CPA所估計(jì)的重要性水平是接近還是偏離客觀重要性水平，所以伴隨CPA這種職業(yè)判斷的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)接踵而來，不僅如此，不同的報(bào)表使用者容許報(bào)表中存在的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)嚴(yán)重程度不盡相同，但在實(shí)踐中，注冊會(huì)計(jì)師用統(tǒng)一的量化的重要性判斷標(biāo)準(zhǔn)來指導(dǎo)審計(jì)實(shí)務(wù)，將承擔(dān)一定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)踐中重要性水平的確定和注冊會(huì)計(jì)師承擔(dān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)存在必然聯(lián)系。

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表中存在重大錯(cuò)報(bào)，審計(jì)人員審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性。由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)是一種保證程度較高的鑒證業(yè)務(wù)，CPA應(yīng)當(dāng)確定一個(gè)合理、可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平。CPA考慮到審計(jì)成本、會(huì)計(jì)師事務(wù)所對待風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度及審計(jì)失敗承受能力的大小確定的可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平應(yīng)足夠低。審計(jì)實(shí)務(wù)中，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分為兩個(gè)層次，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。前者是指財(cái)務(wù)報(bào)表在審計(jì)前存在重大錯(cuò)報(bào)可能性，與被審計(jì)單位本身所面臨的環(huán)境相關(guān)，財(cái)務(wù)報(bào)表本身并不能反映諸如戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)等因素，所以注冊會(huì)計(jì)師對財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平的評估必須利用系統(tǒng)觀方法把被審計(jì)單位所面臨的宏觀因素融入到財(cái)務(wù)報(bào)表整體層次中，如了解被審計(jì)單位行業(yè)狀況、法律環(huán)境、監(jiān)管環(huán)境，分析被審計(jì)單位的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、生存能力、管理能力等因素，然后將整體層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與認(rèn)定層次可能發(fā)生的錯(cuò)報(bào)聯(lián)系起來。針對具體認(rèn)定層次風(fēng)險(xiǎn)嚴(yán)重性和可能性，確定進(jìn)一步的審計(jì)程序，CPA通過實(shí)施具體的審計(jì)程序，收集到充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)來控制檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，所以從審計(jì)人員角度看，確定各個(gè)認(rèn)定層次的重要性水平，但能否查出各個(gè)認(rèn)定層次的錯(cuò)報(bào)漏報(bào)是否超過重要性水平這本質(zhì)上屬于審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)。對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平進(jìn)行恰當(dāng)評估基礎(chǔ)上，只有將審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)降到可接受范圍之內(nèi)，才能達(dá)到審計(jì)后的報(bào)表容許的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)在重要性水平之下，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在可承受范圍之內(nèi)。

二、審計(jì)程序的界定

審計(jì)計(jì)劃階段確定的重要性水平，可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平，最終都是在為注冊會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)程序范圍的大小服務(wù)。而隨著審計(jì)程序?qū)嵤┓秶牟粩嗉由罴皩Ρ粚徲?jì)單位具體情況的不斷了解，注冊會(huì)計(jì)師不斷修正審計(jì)計(jì)劃階段確定的重要性水平和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平。所以審計(jì)程序范圍與計(jì)劃階段確定的重要性水平、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平具有相對應(yīng)的關(guān)系。

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，審計(jì)程序按實(shí)施的目的分為風(fēng)險(xiǎn)評估、控制測試、實(shí)質(zhì)性測試。風(fēng)險(xiǎn)評估程序是以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并進(jìn)行恰當(dāng)評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為起點(diǎn)和導(dǎo)向，獲得包括對企業(yè)外部、內(nèi)部環(huán)境的風(fēng)險(xiǎn)的初步了解和識(shí)別，并根據(jù)初步評估結(jié)果，計(jì)劃和實(shí)施控制測試程序，然后根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評估程序和控制測試的結(jié)果，計(jì)劃和實(shí)施實(shí)質(zhì)性測試程序。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)新理念是增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)評估的新導(dǎo)向和進(jìn)一步審計(jì)程序的針對性。如果初步評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平較高，則CPA應(yīng)實(shí)施更多實(shí)質(zhì)性測試而相應(yīng)減少控制測試的范圍，把從宏觀著眼識(shí)別和評估出的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與微觀的某類交易、賬戶余額及列報(bào)認(rèn)定相聯(lián)系，通過實(shí)施具體的細(xì)節(jié)測試和分析性測試，將認(rèn)定層次的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)查出，控制檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，通過將組成財(cái)務(wù)報(bào)表三個(gè)認(rèn)定層次的超過重要性水平的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)查出，才能合理保證財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也能降低到可接受范圍之內(nèi)。

三、重要性水平、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)程序的關(guān)系

在既定的、可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平一定的前提下，初步評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與檢查風(fēng)險(xiǎn)水平成反向關(guān)系。檢查風(fēng)險(xiǎn)是指CPA未能發(fā)現(xiàn)某一認(rèn)定存在錯(cuò)報(bào)，該錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)是重大的可能性小，即該錯(cuò)報(bào)在重要性水平之下，這樣注冊會(huì)計(jì)師承擔(dān)的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平會(huì)很低。如果注冊會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)認(rèn)定單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)認(rèn)定發(fā)生超過重要性水平的錯(cuò)報(bào)的可能性大，CPA需要實(shí)施的審計(jì)范圍就越大，實(shí)施的審計(jì)程序類型就要更多一些。當(dāng)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平偏低，CPA估計(jì)的重要性水平可以偏高，雖然重要性水平判斷風(fēng)險(xiǎn)增加，但由于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平降低，也可抵消重要性水平估計(jì)偏高所帶來的審計(jì)判斷風(fēng)險(xiǎn)，從而使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平。融合前者重要性水平與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成反向關(guān)系，利用層次分析法界定評定重要性水平、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平和檢查風(fēng)險(xiǎn)水平之間的關(guān)系如圖1：

風(fēng)險(xiǎn)評估程序和控制測試結(jié)果表明，如果計(jì)劃階段確定的重要性水平偏高，CPA實(shí)際面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平超過了可接受檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，根據(jù)初步評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)的審計(jì)程序?qū)⒉辉龠m用，如果可能，可以一方面通過擴(kuò)大控制測試范圍或?qū)嵤┳芳拥目刂茰y試，另一方面修改計(jì)劃實(shí)施的實(shí)質(zhì)性測試的時(shí)間、范圍和降低檢查風(fēng)險(xiǎn)。計(jì)劃階段確定的重要性水平越高，則報(bào)表中容忍的錯(cuò)報(bào)數(shù)額越大，CPA承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越小，反之越高。所以重要性水平與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平成反向關(guān)系。但CPA確定的重要性水平一定要客觀，且不可人為降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平而提高重要性水平金額。這樣反而加大了CPA承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平。CPA在審計(jì)開始時(shí)，確定兩個(gè)層次的重要性水平。通過了解被審計(jì)單位及其環(huán)境所實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)評估程序，初步評出重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平不同情況下，可能會(huì)修正初始確定的財(cái)務(wù)報(bào)表整體重要性水平。進(jìn)而分配到各個(gè)認(rèn)定層次的重要性水平也會(huì)不同。針對各個(gè)認(rèn)定層次所實(shí)施的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間、范圍會(huì)受到影響，注冊會(huì)計(jì)師收集到的審計(jì)證據(jù)也會(huì)多寡不均。這樣注冊會(huì)計(jì)師承受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平會(huì)不同，當(dāng)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平評估較高時(shí)，CPA所承擔(dān)各個(gè)認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平必須降下來。兩者成反向關(guān)系基礎(chǔ)上才能保證可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平最低。

在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為重心，確定或修正計(jì)劃階段所估計(jì)的重要性水平的客觀性，通過實(shí)施兩個(gè)層次的審計(jì)程序，在無法改變重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平的前提下，改變認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平從而將認(rèn)定層次所包含的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)降低在重要性水平之下，整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表層次的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)在整體層次的重要性水平之下。能合理評估財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)成為評價(jià)會(huì)計(jì)師事務(wù)所及CPA專業(yè)勝任能力和考驗(yàn)審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵尺度與決定性因素。以CPA動(dòng)態(tài)分析重大錯(cuò)報(bào)為依據(jù)調(diào)整重要性水平，要求CPA根據(jù)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的實(shí)際變化通過調(diào)節(jié)檢查風(fēng)險(xiǎn)水平來修正審計(jì)程序性質(zhì)、時(shí)間和范圍，從而把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受范圍之內(nèi)，審計(jì)任務(wù)就能順利完成。

參考文獻(xiàn)：

篇8

2006年中國財(cái)政部頒布了《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第l141號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮》。新的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則在結(jié)構(gòu)上體現(xiàn)了很強(qiáng)的國際趨同;在內(nèi)容上更加細(xì)化，提供了更加詳細(xì)的操作指南;采用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，建立起新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型:審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)x檢查風(fēng)險(xiǎn);新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)審計(jì)重心的前移，強(qiáng)調(diào)對舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評估和應(yīng)對;強(qiáng)調(diào)保持充分的職業(yè)懷疑態(tài)度;增加了項(xiàng)目組討論的程序。。獨(dú)立的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的制定提高了業(yè)界對舞弊的重視，增強(qiáng)了注冊會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)舞弊的能力。但是，與以美國為代表的很多國家的以及國際審計(jì)準(zhǔn)則相比，我國的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則仍然顯得不夠成熟，舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)中還存在很多問題:

一、缺少“紅旗標(biāo)志”

國內(nèi)外審計(jì)學(xué)術(shù)界和職業(yè)界將舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素視為壓力、機(jī)會(huì)、態(tài)度或舞弊行為合理化這三個(gè)環(huán)境特征統(tǒng)領(lǐng)下的可能導(dǎo)致舞弊行為發(fā)生的情形，總結(jié)出一大批認(rèn)為能夠顯示財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊跡象的標(biāo)志，即“紅旗標(biāo)志”?！凹t旗標(biāo)志”可以提高獨(dú)立審計(jì)師對管理層產(chǎn)生舞弊動(dòng)機(jī)的職業(yè)關(guān)注，提高其對財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域的警覺。要求注冊會(huì)計(jì)師充分關(guān)注紅旗標(biāo)志，已在審計(jì)學(xué)術(shù)界和職業(yè)界基本上取得了共識(shí)，而且在多個(gè)國家的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則中也均為注冊會(huì)計(jì)師提供“紅旗標(biāo)志”。而我國的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則只提出了舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素的概念，但沒有給出具體的例子?？紤]到由于我國處在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期間，經(jīng)濟(jì)生活中出現(xiàn)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素例子和國外較為成熟的市場經(jīng)濟(jì)體制有所不同，而且由于我國的研究力量稍顯薄弱，未來得及在準(zhǔn)則中獨(dú)自提煉成章節(jié)，因此，我國的審計(jì)準(zhǔn)則中沒有“紅旗標(biāo)志”。

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式有可能導(dǎo)致舞弊審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評估出現(xiàn)目標(biāo)定位偏差

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式雖然變革了審計(jì)方法及其傳統(tǒng)的審計(jì)理念，但同時(shí)也給部分執(zhí)業(yè)審計(jì)師形成了審計(jì)觀念的紊亂，使部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所全力規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)而唯利是圖。這是因?yàn)?，按照風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的判斷邏輯，如果被審計(jì)單位經(jīng)營失敗的風(fēng)險(xiǎn)較低，即使被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)的可能性，注冊會(huì)計(jì)師卷入訴訟的機(jī)率也不會(huì)太高，審計(jì)失敗的可能性比較小，在這種情況下，實(shí)施大規(guī)模費(fèi)時(shí)費(fèi)力、代價(jià)高昂的實(shí)質(zhì)性測試顯然是不符合成本效益原則的，這就必然形成會(huì)計(jì)師事務(wù)所將大量的精力用于研究客戶的行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，而對審計(jì)意見進(jìn)行直接支持的實(shí)質(zhì)性測試越來越少。世界各國的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中都可能出現(xiàn)這種情況。比如，施樂公司按虛構(gòu)的毛利率調(diào)節(jié)各子公司的銷售成本，萊得艾德公司通過編造沒有任何原始憑證支持的會(huì)計(jì)分錄調(diào)節(jié)利潤等等。這些會(huì)計(jì)舞弊手法，手段并不十分高明，如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則所要求的審計(jì)范圍、審計(jì)程序?qū)嵤┩暾膶?shí)質(zhì)性測試，可能很多的財(cái)務(wù)舞弊案件都可以被及時(shí)發(fā)現(xiàn)或者得到有效制止。舞弊審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評估目標(biāo)要定位于何處易存在舞弊，而不是僅僅節(jié)約成本和降低民事賠償風(fēng)險(xiǎn)。

三、缺乏對審計(jì)師的免責(zé)規(guī)定

舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的每一次重大變化都是人們期望縮小公眾期望差但同時(shí)也是審計(jì)師責(zé)任不斷加大的過程，這是一個(gè)總的變化趨勢。我國的新舞弊審計(jì)準(zhǔn)則同樣也提高了審計(jì)師的舞弊審計(jì)責(zé)任。但是，如果審計(jì)師嚴(yán)格按照舞弊審計(jì)準(zhǔn)則從業(yè)，則美國的審計(jì)師可能免于受到法律的責(zé)難，而我國的審計(jì)師則可能受到法律的處罰。因?yàn)閲鈱徲?jì)準(zhǔn)則明確說明“審計(jì)師在嚴(yán)格按照舞弊審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè)的情形下，能夠免除其因被審計(jì)單位舞弊導(dǎo)致的、審計(jì)師可能由此被追究的‘未勤勉盡責(zé)’的審計(jì)法律責(zé)任”。而我國審計(jì)準(zhǔn)則中對此沒有做出規(guī)定，審計(jì)訴訟中法院往往根據(jù)審計(jì)結(jié)果來確定審計(jì)師的法律責(zé)任，這無疑加大了審計(jì)師的責(zé)任。

四、對發(fā)現(xiàn)舞弊跡象后如何應(yīng)對缺乏詳細(xì)指導(dǎo)

美國AICPA在2002年10月的新準(zhǔn)則《審計(jì)準(zhǔn)則第99號(hào)—財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的關(guān)注》(SASNo.99) 為CPA發(fā)現(xiàn)舞弊跡象時(shí)應(yīng)如何做出恰當(dāng)反應(yīng)提供了詳細(xì)的例子，這為審計(jì)人員提供了有益的指導(dǎo)。但我國舞弊準(zhǔn)則中關(guān)于如何證實(shí)舞弊的存在卻未加詳細(xì)的解釋。

五、我國財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)相對滯后

目前，世界上著名的四大會(huì)計(jì)公司都不同程度地實(shí)施了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。而我國大多數(shù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所開展審計(jì)工作仍然處于制度基礎(chǔ)審計(jì)模式，注冊會(huì)計(jì)師對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重視程度不夠，即使對舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)予以識(shí)別和評估，深度和廣度也遠(yuǎn)遠(yuǎn)達(dá)不到要求。另外，風(fēng)險(xiǎn)評估程序?qū)徲?jì)人員素質(zhì)的要求較高，先期建立積累信息的基礎(chǔ)工作不到位，獲取關(guān)于被審單位內(nèi)外環(huán)境信息的難度較大，導(dǎo)致我國財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)相對滯后。

綜上所述，我國舞弊審計(jì)準(zhǔn)則還存在很多問題，而以美國為代表的一些國家以及國際審計(jì)組織對財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊審計(jì)研究的時(shí)間比較長，舞弊審計(jì)準(zhǔn)則比較完善，是我國制定和完善舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的參照。另外，各國包括我國財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)中也仍然存在很多問題，我們從近來世界會(huì)計(jì)舞弊案頻繁發(fā)生的事實(shí)可知該問題未能得到很好的解決，這就需要人們繼續(xù)努力來改進(jìn)舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)。

參考文獻(xiàn)

[1]李雪:審計(jì)理論研究.2005(6)

[2]中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì) . 審計(jì) . 經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2009

篇9

2006年中國財(cái)政部頒布了《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第l141號(hào)――財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮》。新的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則在結(jié)構(gòu)上體現(xiàn)了很強(qiáng)的國際趨同;在內(nèi)容上更加細(xì)化,提供了更加詳細(xì)的操作指南;采用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式,建立起新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型:審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)x檢查風(fēng)險(xiǎn);新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)審計(jì)重心的前移,強(qiáng)調(diào)對舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評估和應(yīng)對;強(qiáng)調(diào)保持充分的職業(yè)懷疑態(tài)度;增加了項(xiàng)目組討論的程序。。獨(dú)立的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的制定提高了業(yè)界對舞弊的重視,增強(qiáng)了注冊會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)舞弊的能力。但是,與以美國為代表的很多國家的以及國際審計(jì)準(zhǔn)則相比,我國的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則仍然顯得不夠成熟,舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)中還存在很多問題:

一、缺少“紅旗標(biāo)志”

國內(nèi)外審計(jì)學(xué)術(shù)界和職業(yè)界將舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素視為壓力、機(jī)會(huì)、態(tài)度或舞弊行為合理化這三個(gè)環(huán)境特征統(tǒng)領(lǐng)下的可能導(dǎo)致舞弊行為發(fā)生的情形,總結(jié)出一大批認(rèn)為能夠顯示財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊跡象的標(biāo)志,即“紅旗標(biāo)志”。“紅旗標(biāo)志”可以提高獨(dú)立審計(jì)師對管理層產(chǎn)生舞弊動(dòng)機(jī)的職業(yè)關(guān)注,提高其對財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域的警覺。要求注冊會(huì)計(jì)師充分關(guān)注紅旗標(biāo)志,已在審計(jì)學(xué)術(shù)界和職業(yè)界基本上取得了共識(shí),而且在多個(gè)國家的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則中也均為注冊會(huì)計(jì)師提供“紅旗標(biāo)志”。而我國的舞弊審計(jì)準(zhǔn)則只提出了舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素的概念,但沒有給出具體的例子。考慮到由于我國處在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期間,經(jīng)濟(jì)生活中出現(xiàn)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素例子和國外較為成熟的市場經(jīng)濟(jì)體制有所不同,而且由于我國的研究力量稍顯薄弱,未來得及在準(zhǔn)則中獨(dú)自提煉成章節(jié),因此,我國的審計(jì)準(zhǔn)則中沒有“紅旗標(biāo)志”。

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式有可能導(dǎo)致舞弊審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評估出現(xiàn)目標(biāo)定位偏差

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式雖然變革了審計(jì)方法及其傳統(tǒng)的審計(jì)理念,但同時(shí)也給部分執(zhí)業(yè)審計(jì)師形成了審計(jì)觀念的紊亂,使部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所全力規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)而唯利是圖。這是因?yàn)?按照風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的判斷邏輯,如果被審計(jì)單位經(jīng)營失敗的風(fēng)險(xiǎn)較低,即使被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)的可能性,注冊會(huì)計(jì)師卷入訴訟的機(jī)率也不會(huì)太高,審計(jì)失敗的可能性比較小,在這種情況下,實(shí)施大規(guī)模費(fèi)時(shí)費(fèi)力、代價(jià)高昂的實(shí)質(zhì)性測試顯然是不符合成本效益原則的,這就必然形成會(huì)計(jì)師事務(wù)所將大量的精力用于研究客戶的行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn),而對審計(jì)意見進(jìn)行直接支持的實(shí)質(zhì)性測試越來越少。世界各國的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中都可能出現(xiàn)這種情況。比如,施樂公司按虛構(gòu)的毛利率調(diào)節(jié)各子公司的銷售成本,萊得艾德公司通過編造沒有任何原始憑證支持的會(huì)計(jì)分錄調(diào)節(jié)利潤等等。這些會(huì)計(jì)舞弊手法,手段并不十分高明,如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則所要求的審計(jì)范圍、審計(jì)程序?qū)嵤┩暾膶?shí)質(zhì)性測試,可能很多的財(cái)務(wù)舞弊案件都可以被及時(shí)發(fā)現(xiàn)或者得到有效制止。舞弊審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評估目標(biāo)要定位于何處易存在舞弊,而不是僅僅節(jié)約成本和降低民事賠償風(fēng)險(xiǎn)。

三、缺乏對審計(jì)師的免責(zé)規(guī)定

舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的每一次重大變化都是人們期望縮小公眾期望差但同時(shí)也是審計(jì)師責(zé)任不斷加大的過程,這是一個(gè)總的變化趨勢。我國的新舞弊審計(jì)準(zhǔn)則同樣也提高了審計(jì)師的舞弊審計(jì)責(zé)任。但是,如果審計(jì)師嚴(yán)格按照舞弊審計(jì)準(zhǔn)則從業(yè),則美國的審計(jì)師可能免于受到法律的責(zé)難,而我國的審計(jì)師則可能受到法律的處罰。因?yàn)閲鈱徲?jì)準(zhǔn)則明確說明“審計(jì)師在嚴(yán)格按照舞弊審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè)的情形下,能夠免除其因被審計(jì)單位舞弊導(dǎo)致的、審計(jì)師可能由此被追究的‘未勤勉盡責(zé)’的審計(jì)法律責(zé)任”。而我國審計(jì)準(zhǔn)則中對此沒有做出規(guī)定,審計(jì)訴訟中法院往往根據(jù)審計(jì)結(jié)果來確定審計(jì)師的法律責(zé)任,這無疑加大了審計(jì)師的責(zé)任。

四、對發(fā)現(xiàn)舞弊跡象后如何應(yīng)對缺乏詳細(xì)指導(dǎo)

美國AICPA在2002年10月的新準(zhǔn)則《審計(jì)準(zhǔn)則第99號(hào)―財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的關(guān)注》(SASNo.99) 為CPA發(fā)現(xiàn)舞弊跡象時(shí)應(yīng)如何做出恰當(dāng)反應(yīng)提供了詳細(xì)的例子,這為審計(jì)人員提供了有益的指導(dǎo)。但我國舞弊準(zhǔn)則中關(guān)于如何證實(shí)舞弊的存在卻未加詳細(xì)的解釋。

五、我國財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)相對滯后

目前,世界上著名的四大會(huì)計(jì)公司都不同程度地實(shí)施了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。而我國大多數(shù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所開展審計(jì)工作仍然處于制度基礎(chǔ)審計(jì)模式,注冊會(huì)計(jì)師對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重視程度不夠,即使對舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)予以識(shí)別和評估,深度和廣度也遠(yuǎn)遠(yuǎn)達(dá)不到要求。另外,風(fēng)險(xiǎn)評估程序?qū)徲?jì)人員素質(zhì)的要求較高,先期建立積累信息的基礎(chǔ)工作不到位,獲取關(guān)于被審單位內(nèi)外環(huán)境信息的難度較大,導(dǎo)致我國財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)相對滯后。

綜上所述,我國舞弊審計(jì)準(zhǔn)則還存在很多問題,而以美國為代表的一些國家以及國際審計(jì)組織對財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊審計(jì)研究的時(shí)間比較長,舞弊審計(jì)準(zhǔn)則比較完善,是我國制定和完善舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的參照。另外,各國包括我國財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)中也仍然存在很多問題,我們從近來世界會(huì)計(jì)舞弊案頻繁發(fā)生的事實(shí)可知該問題未能得到很好的解決,這就需要人們繼續(xù)努力來改進(jìn)舞弊審計(jì)實(shí)務(wù)。

參考文獻(xiàn):

[1]李雪:審計(jì)理論研究.2005(6)

[2]中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì) . 審計(jì) . 經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2009

篇10

一、審計(jì)的發(fā)展階段

（一）產(chǎn)生于英國——英國式審計(jì)。

在英國工業(yè)革命時(shí)期，經(jīng)濟(jì)獲得了繁榮的發(fā)展，股份公司的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)開始相分離。19世紀(jì)三、四十年代相繼出現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)危機(jī)給股份公司的早期發(fā)展階段帶來了很多次的波折。其中使得股份公司發(fā)展受挫的重要原因則是缺少外部控制即民間審計(jì)，然而當(dāng)代審計(jì)技術(shù)正是在這一次次的波折中艱難地向前邁進(jìn)?！稅蹱柼m會(huì)計(jì)史》有提到過（羅賓遜著），英國民間審計(jì)“是在破產(chǎn)中產(chǎn)生、并由差錯(cuò)和舞弊孵化孕育、與清算一起成長，慢慢的一步步確立起來?！痹诖似陂g民間審計(jì)的目的是差錯(cuò)防弊。

（二）發(fā)展在美國——信用審計(jì)。

1748年，詹姆斯向美國總統(tǒng)富蘭克林提交了一份帳表，名為“您與哈爾氏賬目一覽表”。美國民間審計(jì)發(fā)展則由此事件引起展開。美國民間審計(jì)師在19世紀(jì)50年代之前，主要工作是幫助委托人建立以及登記賬簿，到19世紀(jì)80年代后，美國民間審計(jì)事業(yè)開始有了自己的雛形。19世紀(jì)末，美國迎來了英國審計(jì)師大批加入，其為美國帶來了基本審計(jì)制度的框架并且?guī)椭绹囵B(yǎng)了大量的會(huì)計(jì)、審計(jì)師，由此為美國近代民間審計(jì)的發(fā)展打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

（三）當(dāng)今審計(jì)階段——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。

在20世紀(jì)20年代末期的經(jīng)濟(jì)蕭條期間，美國民間審計(jì)的發(fā)展受到了兩大重要事件的深遠(yuǎn)影響：一是企業(yè)管理層受托責(zé)任的范圍擴(kuò)大，權(quán)利更廣；二是越來越多企業(yè)發(fā)現(xiàn)從證券市場上募集資金遠(yuǎn)比從銀行獲取貸款容易得多。為了保護(hù)投資者，美國政府先后頒布了《證券法》和《證券交易法》，這兩個(gè)法的頒布奠定了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的基礎(chǔ)。由此以后，美國審計(jì)的重心也從以保護(hù)債權(quán)人為目的的資產(chǎn)負(fù)責(zé)表審計(jì)，過渡到以保護(hù)投資者為目的的利潤表審計(jì)。

二、幾種主要的審計(jì)動(dòng)因的回顧分析

（一）理論。

審計(jì)動(dòng)因的理論，是在現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)家詹森及梅克林所倡導(dǎo)的委托理論的基礎(chǔ)之上發(fā)展起來的，這種關(guān)系的雙方當(dāng)事人都是效用最大化者，則人不會(huì)總以委托人的最人利益而行動(dòng)，由此產(chǎn)生了道德風(fēng)險(xiǎn)，也就導(dǎo)致了委托人與人之間成本的出現(xiàn)。與業(yè)績掛鉤的報(bào)酬結(jié)合對財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)是使股東利益達(dá)到最大化的最佳方法，由此產(chǎn)生了企業(yè)所有者委托外部審計(jì)人員對管理存的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)的需求，所有者激勵(lì)和監(jiān)督管理者的成本則是聘請獨(dú)立審計(jì)師對財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審核的費(fèi)用。

（二）保險(xiǎn)理論。

針對審計(jì)師的訴訟爆炸現(xiàn)象，是出現(xiàn)在美國20世紀(jì)80年代的一個(gè)重大現(xiàn)象。審計(jì)師民事責(zé)任不斷增大，如果審計(jì)失敗，投資者可以從審計(jì)師那里獲得大額的賠償，保險(xiǎn)假說則開始在審計(jì)界盛行起來。保險(xiǎn)理論則是立足在這個(gè)背景之下，為了審計(jì)師以及其他利害關(guān)系人的經(jīng)濟(jì)利益，分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。

風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移論是保險(xiǎn)理論在審計(jì)動(dòng)因獲得發(fā)展及支持的基礎(chǔ)，認(rèn)為保險(xiǎn)費(fèi)用是風(fēng)險(xiǎn)決策者愿意從自己將要得到的收入中支付的、實(shí)現(xiàn)分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)目的的費(fèi)用。如果由于審計(jì)師因失職等原因而導(dǎo)致審計(jì)失敗，他們則必須負(fù)擔(dān)起責(zé)任，并對由此造成的損失進(jìn)行賠償，分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的目的則也由此實(shí)現(xiàn)。

（三）信息理論。

信息理論認(rèn)為，審計(jì)的結(jié)果可以使信息更加可靠，使市場更具效率，由此減少經(jīng)營者和所有者之間潛在的信息不對稱現(xiàn)象，審計(jì)的本質(zhì)在于增進(jìn)財(cái)務(wù)信息的價(jià)值，提高財(cái)務(wù)信息對信息使用者決策的有效程度。信號(hào)傳遞理論與事前信息不對稱導(dǎo)致的逆向選擇有關(guān)。由于首次發(fā)行股票，市場難以從企業(yè)過去業(yè)績中對其進(jìn)行預(yù)測，因而企業(yè)有較大的空間粉飾報(bào)表或進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊，可能導(dǎo)致逆向選擇。因此，外部投資者和債權(quán)人需要聘請獨(dú)立的外部審計(jì)人員對財(cái)務(wù)報(bào)表是否真實(shí)公允地反映了公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果進(jìn)行審查和判斷，并向公司股東和利害關(guān)系人報(bào)告。

三、現(xiàn)代審計(jì)動(dòng)因—產(chǎn)權(quán)動(dòng)因

（一）產(chǎn)權(quán)動(dòng)因論的基本觀點(diǎn)。

財(cái)產(chǎn)所有權(quán)是產(chǎn)權(quán)動(dòng)因的根基，其實(shí)質(zhì)是圍繞財(cái)產(chǎn)而建立和發(fā)生的一種排他性的經(jīng)濟(jì)關(guān)系。每個(gè)產(chǎn)權(quán)主體，作為理性的經(jīng)濟(jì)人，他們都盡力為自己獲取最大的利益，這難免導(dǎo)致沖突。由此各個(gè)產(chǎn)權(quán)主體會(huì)簽訂契約，用以避免沖突，并且明確各自的產(chǎn)權(quán)利益。

（二）產(chǎn)權(quán)動(dòng)因論的理論價(jià)值。

審計(jì)的委托人根本目的是為了保證自己的產(chǎn)權(quán)不受人的侵害，因此聘請審計(jì)師證實(shí)人提供的財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性、公允性則成為了一項(xiàng)重要的任務(wù)。審計(jì)產(chǎn)生、發(fā)展的動(dòng)因由此就能被產(chǎn)權(quán)動(dòng)因論很好地解釋了，并且此理論還能對審計(jì)管理制度進(jìn)行設(shè)計(jì)與改進(jìn)。企業(yè)審計(jì)中委托人的產(chǎn)權(quán)、以及人的產(chǎn)權(quán)和審計(jì)師的產(chǎn)權(quán)是產(chǎn)權(quán)動(dòng)因論中三個(gè)重要的層次。

（三）產(chǎn)權(quán)動(dòng)因論的邏輯與價(jià)值優(yōu)點(diǎn)。

這個(gè)理論的優(yōu)點(diǎn)在于，其能夠更全面地闡述審計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展。由于各個(gè)方面產(chǎn)權(quán)利益在契約關(guān)系中普遍存在不同的差異性，現(xiàn)有的或可能的利害沖突使得審計(jì)產(chǎn)生并普遍存在，并且以不同形式存在于不同領(lǐng)域中，因此，在審計(jì)領(lǐng)域中引入產(chǎn)權(quán)理論，不僅給審計(jì)的發(fā)展帶來了新活力，同時(shí)給審計(jì)帶來新的視角和活力。物質(zhì)資本產(chǎn)權(quán)以及人力資本產(chǎn)權(quán)這兩樣產(chǎn)權(quán)都是產(chǎn)權(quán)理論中重要的支撐點(diǎn)，同時(shí)又將產(chǎn)權(quán)博弈引入了審計(jì)領(lǐng)域，將審計(jì)界定為維護(hù)各產(chǎn)權(quán)利益相關(guān)者的產(chǎn)權(quán)利益，為日后審計(jì)的發(fā)展留下了更大的發(fā)展空間。

綜上所述，由于各方的產(chǎn)權(quán)利益在契約關(guān)系中存在不同差異，在委托關(guān)系這一前提下，潛在或可能的產(chǎn)權(quán)沖突導(dǎo)致審計(jì)產(chǎn)生并且普遍存在，在不同領(lǐng)域具有不同的形式。同時(shí)，審計(jì)的發(fā)展又是產(chǎn)權(quán)動(dòng)因推動(dòng)的結(jié)果，這就要求審計(jì)協(xié)調(diào)好契約各方的產(chǎn)權(quán)利益，以提高產(chǎn)權(quán)交易的效率，企業(yè)資源配置得到優(yōu)化。（作者單位：江西財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）

參考文獻(xiàn)：